Kendelse af 19-01-2016 - indlagt i TaxCons database den 12-02-2016

Faktiske oplysninger

Klageren har drevet virksomheden [virksomhed1] v/[person1], hvor han som hovedentreprenør renoverede huse.

Klageren har ikke selvangivet resultat af virksomhed for indkomstårene 2006 og 2007.

SKAT har indhentet kontoudtog fra klagerens konto i [finans1] og [finans2]. Ved gennemgang af kontoudskriften fra [finans1] har SKAT konstateret, at der har været væsentlig omsætning i virksomheden, og at der er sket kontant betaling fra kunder.

SKAT anmodede derfor klageren om at indsende bilag mm. I oktober 2008 indsendte klagerens revisor regnskab for virksomheden for indkomstårene 2006 og 2007.

SKAT har konstateret, at der er en indsætning på 50.000 kr. den 9. oktober 2006, som ikke er medregnet i omsætningen. Moms heraf udgør 10.000 kr.

I bogføringen af omsætningen for 2007 er der følgende tre debetposteringer ultimo 2007:

Revisoren har forklaret til SKAT, at omsætningen er bogført efter kontrakter. Klageren havde oplyst, at noget af arbejdet først var færdigt i 2008, hvorfor en del af kontrakterne er tilbageført.

Skatteankestyrelsen har anmodet klageren om at fremlægge kontrakter, samt dokumentation for hvornår aflevering af de tre entrepriser har fundet sted. Klageren har ikke kunnet fremskaffe materialet. I stedet er der for så vidt angår entreprisen på [adresse1] fremlagt to fakturaer, der er udstedt af [virksomhed1] v/[person1] den 10. december 2007 og den 14. februar 2008. De to fakturaer er påført henholdsvis ordrenr. 56 og 42. Vedrørende entreprisen for [person2] er der fremlagt en posteringsoversigt, hvoraf det fremgår, at [person2] den 25. oktober 2007 har foretaget en indbetaling til [virksomhed1] v/[person1] på 31.600 kr.

SKAT har konstateret, at der i indkomståret 2007 er flere poster på konto 3000 Diesel med posteringsteksten benzin. I alt beløber disse sig til 46.755,73 kr.

SKAT har oplyst, at der ikke har været motorkøretøjer i virksomheden, der var benzindrevne i indkomståret 2007.

Der er registreret en blandet benyttet dieselbil pr. 15. december 2006. I klagerens regnskab er der bogført følgende omkostninger vedrørende bilen:

Skatteankestyrelsen har anmodet klagerens repræsentant om at undersøge, hvorvidt der er udarbejdet et regnskab, som opfylder kravene for at indgå i virksomhedsordningen. Repræsentanten har ikke indsendt det pågældende materiale.

Landsskatteretten har i kendelse af 3. november 2010 afgjort klage over samme afgørelse fra SKAT men vedrørende moms af den yderligere beskattede indkomst. Landsskatteretten stadfæstede SKATs afgørelse vedrørende forholdet omkring moms af yderligere indkomst på 140.000 kr. i indkomståret 2006. Landsskatteretten fandt det tilstrækkelig sandsynliggjort, at indbetalingen på 50.000 kr. i indkomståret 2007 stammede fra klagerens privatøkonomi.

Afgørelsen vedrørende moms er desuden prøvet ved domstolene. Her fandt retten, at momsbeløbet opgjort af SKAT var korrekt.

SKATs afgørelse

SKAT har ændret klagerens opgørelse af skat for indkomstårene 2006 og 2007, så resultat af virksomhed udgør henholdsvis -154.924 kr. og -35.578 kr.

Klagerens opgørelse af skat for indkomstårene 2006 og 2007 er ændret således:

2006

2007

Klageren har ikke foretaget løbende bogføring og afstemning med banken. Den omfattende kontante betaling kræver desuden, at der løbende laves en kasseoptælling og kasseafstemning. SKAT har på baggrund heraf fastsat klagerens skattepligtige indkomst skønsmæssigt.

Indbetalingen på 50.000 kr. den 9. oktober 2006 anses for at være yderligere omsætning.

Det er ikke dokumenteret, at omsætningen vedrørende de tre entreprisekontrakter ikke skal medtages i 2007. Hovedreglen er, at en indtægt skal medregnes ved indkomstopgørelsen på tidspunktet for den endelige retserhvervelse, hvilket vil sige på det tidspunkt, hvor beløbet tilkommer klageren som et retskrav. Revisoren har oplyst, at der er bogført efter kontrakter, og der foreligger derfor et retskrav. Omsætningen på 140.000 kr. anses derfor som yderligere omsætning i indkomståret 2007.

På konto 3000 Diesel er der flere poster med posteringsteksten benzin, hvorfor det må antages, at de vedrører benzin. Der er ikke fradrag for udgifterne til benzin, da der i virksomheden ikke er motorkøretøjer, der er benzindrevne.

Privat andel af bil er beregnet som om, der var tale om fri bil. Det er kun lønmodtagere, der kan have fri bil. En selvstændig erhvervsdrivende må beregne privat andel af bilen, medmindre virksomhedsordningen anvendes. Klageren opfylder ikke kravene til at indgå i virksomhedsordningen.

Der foreligger ikke noget kørselsregnskab eller lignende, der kan hjælpe ved fastsættelsen af den private andel. Ifølge SKATs oplysninger kan Land Roveren køre 9,6 km/liter diesel. I 2007 kostede diesel i gennemsnit 8,87 kr./liter. Det svarer til, at der er kørt 87.650 km i 2007 eller 7.304 km/måned, hvilket anses for urealistisk højt for erhvervsmæssig kørsel i [by1] og omegn. Den private andel skønnes derfor til at udgøre 50 %.

Virksomheden kan fradrage et beløb, der forholdsmæssigt svarer til den erhvervsmæssige benyttelse i året. Der er derfor ikke fradrag for den private andel af afskrivningerne og driftsomkostningerne i indkomstopgørelsen.

I forbindelse med sagens behandling i Skatteankestyrelsen, er SKAT kommet med følgende udtalelse:

Landsskatteretten har anset indbetalingen den 9. oktober 2006 for at være en privat indsætning. Klageren blev derfor nedsat med 10.000 kr. i moms. SKAT indstiller, at klageren nedsættes med 40.000 kr. i indkomståret 2006.

Klagerens opfattelse

Klageren har nedlagt påstand om, at resultat af virksomhed skal ændres til -274.499 kr. i indkomståret 2006 og -200.182 kr. i indkomståret 2007.

Til støtte for påstanden er det gjort gældende, at der ikke er grundlag for at tilsidesætte det udarbejdede regnskab, samt at det udøvede skøn er forkert.

Regnskabet er udarbejdet af [virksomhed2] på baggrund af meddelte oplysninger og forelagt dokumentation, herunder de fremlagte og afstemte kasserapporter. Samtlige bilag er indføjet i kasserapporterne. I den forbindelse skal det specielt bemærkes, at alle bilag i relation til kassekreditten i banken er fundet, og at hver eneste hævning og indsættelse i banken er dokumenteret. Alle overførsler mellem konto 6750 - kassekredit og konto 5800 - kasse kan således følges.

[virksomhed2], der har udfærdiget regnskabet for indkomstårene 2006 og 2007, er af den opfattelse, at bogholderiet ikke er mangelfuldt, idet der er redegjort for samtlige bilag, herunder specielt konto 6750 - kassekredit. Af de fremlagte kasserapporter fremgår det tydeligt, at der er sket afstemning af kassen og banken. Det er derfor ikke korrekt, når SKAT i sagsfremstillingen angiver, at der ikke er sket afstemning af kassen eller banken.

Herudover angiver SKAT i sagsfremstillingen, at der ikke er sket løbende bogføring. Bogføring og regnskab for [virksomhed1] er udarbejdet ultimo 2008, hvorfor det er korrekt, at der i indkomstårene 2006 og 2007 ikke er sket løbende bogføring. Det gøres desuagtet heroverfor gældende, at idet der efterfølgende er sket korrekt bogføring samt afstemning af kasse og kassekredit, kan det forhold, at der i 2006 og 2007 ikke er sket løbende bogføring, ikke ensidigt begrunde at hele regnskabet tilsidesættes.

Ifølge Karnovs noter til skattekontrollovens § 5, stk. 3, anses påvisning af formelle fejl ikke i sig selv for tilstrækkeligt til at tilsidesætte et regnskab. Der skal tillige påvises reelle fejl, der sandsynliggør, at regnskabet ikke kan anses for betryggende. Da der efterfølgende er sket korrekt bogføring samt afstemning af konto 5800 - kasse og konto 6750 - kassekredit, udviser det af [virksomhed2] udarbejdede regnskab et retvisende billede af [virksomhed1]s regnskabsforhold i indkomstårene 2006 og 2007. SKAT har ikke påvist reelle fejl, der kan sandsynliggøre, at regnskabet ikke kan anses for betryggende. Regnskabet er således de facto retvisende, da samtlige bilag, overførsler m.v. er medtaget, og der er derfor ikke grundlag for at tilsidesætte de udarbejdede regnskaber.

Ifølge det udarbejdede regnskab havde [virksomhed1] i indkomståret 2006 et underskud på 274.499 kr. før renter. Hertil lægger SKAT en yderligere omsætning på 40.000 kr. Det fremgår af den fremlagte kasserapport for konto 6750 - kassekredit, at kontoen er krediteret 50.000 kr. den 9. oktober 2006 med teksten ”indbetaling kontant privat (opstartskapital)”. Der er således tale om et kontantindskud fra klagerens privatøkonomi, som ikke skal indgå i [virksomhed1]s omsætning. Der har derfor ikke været yderligere omsætning i [virksomhed1] i indkomståret 2006, hvorfor resultatet ifølge regnskabet er korrekt.

I det udarbejdede regnskab er der i indkomståret 2006 på konto 3980 anført, at der afskrives med 172.500 kr. på en personbil. Herudover er der på konto 3190 anført privat anvendelse af bil med 6.375 kr. Der er tale om en Land Rover på gule plader.

Af dagældende ligningsvejledning afsnit E.G.2.1.6.3 Blandet benyttede biler fremgår:

”Med hensyn til biler, der benyttes både erhvervsmæssigt og privat, kan en skattepligtig, der anvender virksomhedsordningen, efter VSL § 1, stk. 3, 5. pkt., vælge enten at lade bilerne indgå fuldt ud i virksomhedsordningen eller at holde dem helt uden for virksomheden.”

Det fremgår endvidere af samme afsnit i ligningsvejledningen, at såfremt en bil indgår fuldt ud i virksomhedsordningen vil den skattepligtig blive beskattet af den private kørsel i virksomhedens bil efter reglerne i LL § 16, stk. 4. Herudover følger det af samme afsnit, at samtlige omkostninger inklusiv fulde afskrivninger kan fradrages ved opgørelsen af virksomhedens overskud:

”Hvis den skattepligtige lader bilen indgå i virksomhedsordningen, behandles bilen i virksomheden som et fuldt erhvervsmæssigt aktiv. Det betyder, at der er fuldt fradrag for afskrivninger og øvrige driftsudgifter. Afskrivninger foretages efter AL §§ 11-13 om blandet benyttede driftsmidler. Dog skal der ikke ske fordeling af afskrivningerne, idet hele afskrivningen kan fradrages i virksomhedens indkomst. Der henvises i denne forbindelse til TfS 1997.788 LSR. Et beløb svarende til værdien af fri bil til rådighed medregnes ved opgørelsen af virksomhedens indkomst.”

Regnskabet for indkomståret 2006 er udarbejdet under forudsætning af, at klageren ved selvangivelsen har valgt at benytte virksomhedsordningen. Ved at lade Land Roveren indgå i virksomhedsordningen har klageren således ret til at fradrage samtlige omkostninger inklusiv fulde afskrivninger ved opgørelsen af resultatet for [virksomhed1]. Dette betyder, at klageren kan afskrive med 172.500 kr. på Land Roveren i indkomståret 2006.

SKAT anfører i sagsfremstillingen side 9, note 11, at der kan beregnes fri bil, såfremt [virksomhed1] anvender virksomhedsordningen, men at [virksomhed1] langt fra opfylder kravene til at indgå i virksomhedsordningen. SKAT uddyber ikke, hvorfor klageren ikke kan anvende virksomhedsordningen.

Efter virksomhedsskattelovens § 1, stk. 1, 1. pkt,. kan skattepligtige personer, der driver selvstændig erhvervsvirksomhed, anvende reglerne i virksomhedsordningen på indkomst fra virksomheden. Denne bestemmelse indebærer, at det er en betingelse for at anvende virksomhedsordningen, at den skattepligtige er selvstændigt erhvervsdrivende, og at lønindkomsten ikke kan indgå i virksomhedsordningen.

SKATs postulat i note 11 i afgørelsen tolkes således, at SKAT ikke mener, at klageren var selvstændigt erhvervsdrivende, men SKAT henviser ikke i sagsfremstillingen til, hvorledes klageren skal kategoriseres skattemæssigt, hvis han ikke var selvstændigt erhvervsdrivende.

Klageren drev en enkeltmandsvirksomhed, hvor han som hovedentreprenør renoverede huse m.v. Der er således ikke tvivl om, at klageren drev selvstændig erhvervsvirksomhed, og at han derfor kan anvende reglerne i virksomhedsordningen.

Ifølge det udarbejdede regnskab har [virksomhed1] i indkomståret 2007 haft et underskud på 200.182 kr. før renter. Hertil lægger SKAT en yderligere omsætning på 140.000 kr. Ifølge SKATs sagsfremstilling er der tale om 79.000 kr. fra [person2], 45.000 kr. vedrørende [adresse1] og 16.000 kr. vedrørende [adresse2].

Det følger af revisorens erklæring til det udarbejdede regnskab for indkomståret 2007, at der ikke er taget hensyn til igangværende arbejder på grund af det fremskredne tidspunkt og en vurdering af vanskeligheden ved at foretage en opgørelse på daværende tidspunkt. Hertil bemærker SKAT, at det ikke findes dokumenteret, at omsætningen ikke skal medtages i 2007 alene på baggrund af klagerens forklaring om, at arbejdet ikke var færdiggjort. Herudover anfører SKAT, at den almindelige hovedregel er, at en indtægt skal medregnes ved indkomstopgørelsen på tidspunktet for den endelige retserhvervelse, hvilket vil sige det tidspunkt, hvor beløbet tilkommer skatteyder som et retskrav.

Det følger af den dagældende ligningsvejledning afsnit E.A.3.1.1. Periodespørgsmål, at den alminelige hovedregel er, at en indtægt skal medregnes ved indkomstopgørelsen på tidspunktet for den endelige retserhvervelse. Men det følger tillige af samme afsnit, at erhvervsindtægter som hovedregel skal medtages ved indkomstopgørelsen, når der er erhvervet endelig ret til en bestemt ydelse jf. UfR 1981.968H. I kontraktforhold kan det beskatningsmæssige tidspunkt således fastlægges som det tidspunkt, hvor en kontraktspart har udført det, han ifølge den gensidigt bebyrdende kontrakt har forpligtet sig til at yde, idet han herved har erhvervet et endeligt og ubetinget krav på en modydelse, der er opgjort eller kan opgøres i penge eller penges værdi.

Dette princip gentages i dagældende ligningsvejledning afsnit E.B.2.6.2.1., og i UfR 1981.968 H, hvor Højesteret, der tog principiel stilling til denne praksis, fandt, at det var i overensstemmelse med retserhvervelsesprincippet først at beskatte en indtægt i færdiggørelsesåret.

Dette udgangspunkt gengives tillige i Skatteretten 2 af Jan Pedersen m.fl., 4. udgave, 2005, side 41.

SKAT angiver fejlagtigt, at retserhvervelsesprincippet for de igangværende arbejder i [virksomhed1] er i indkomståret 2007. Dette er ikke korrekt. [virksomhed1] erhvervede først endelig ret til indtægterne i 2008, idet entrepriseopgaverne først blev afsluttet på dette tidspunkt. Indtægterne fra de tre projekter, svarende til i alt 140.000 kr. er derfor medtaget i periodebalancen for 1.-3. kvartal af indkomståret 2008.

Det er som følge heraf ikke korrekt, at der i indkomståret 2007 har været yderligere omsætning i [virksomhed1] på 140.000 kr., idet dette beløb rettelig skal periodiseres til indkomståret 2008.

Regnskabet for indkomståret 2007 er udarbejdet under forudsætning af, at klageren ved selvangivelsen har valgt at benytte virksomhedsordningen. Som der er redegjort for tidligere, er klageren selvstændigt erhvervsdrivende, og han har derfor ret til at lade sin bil indgå fuldt ud i virksomhedsordningen, således at samtlige omkostninger inklusiv fulde afskrivninger kan fradrages ved opgørelsen af virksomheden overskud. Dette betyder, at klageren har ret til at afskrive med 129.375 kr. på Land Roveren i indkomståret 2007. Det er desuden korrekt, at der i regnskabet for indkomståret 2007 på konto 3190 er anført privat anvendelse af bil med 153.000 kr. Herudover har klageren ret til fradrag for samtlige driftsudgifter på 132.323,01 kr.

Det gøres således sammenfattende gældende, at der ikke er grundlag for at tilsidesætte de udarbejdede regnskaber, og at de af SKAT udøvede skøn ikke er korrekt.

Klageren er kommet med følgende bemærkninger til SKATs udtalelse af 19. maj 2015:

SKATs anerkendelse af, at afgørelsen af den 24. februar 2009 for så vidt angår indkomståret 2006 er delvist forkert, bestyrker de allerede anførte anbringender i relation til, at regnskabsgrundlaget i klagerens virksomhed ikke kan tilsidesættes, og at det af SKAT anlagte skøn er forkert.

Det følger af forarbejderne til skattekontrollovens § 5, stk. 3, at det er SKAT, der skal sandsynliggøre, at den skønnede opgørelse ikke er mindre sandsynlig end andre opgørelser. Endvidere fremgår af forarbejderne, at SKAT også skal hense til oplysninger om indkomstår, der ligger forud for det indkomstår, hvori der foretages en skønsmæssig ansættelse.

Der skal desuden henvises til ombudsmandens kritik af skattemyndighederne i FOB 1990.197 vedrørende myndighedernes skønsmæssige ansættelser. Landsskatteretten havde ved en kendelse fundet, at skatteyderens regnskabsmateriale var uegnet til at danne grundlag for en nøjagtig opgørelse af hans skattepligtige indkomst, og at ansættelsen med rette var foretaget skønsmæssigt. Ombudsmanden udtalte, at det ikke gav anledning til bemærkninger, at Landsskatteretten og de underliggende skattemyndigheder havde ansat skatteyderens indkomst skønsmæssigt.

Ombudsmanden udtrykte imidlertid kritik af myndighedernes begrundelse for den skønsmæssige ansættelse. Ombudsmanden udtalte endvidere, at en skønsmæssig ansættelse skal foretages så virkelighedsnært som muligt og således efter en konkret vurdering af skatteyderens og dennes families forbrug. En sådan konkret vurdering fremgik ikke af Skatterådets begrundelse, hvilket Landsskatteretten ikke sås at have taget stilling til ved sin kendelse.

Tilsvarende gælder, når Landsskatteretten efterprøver en skønsmæssig ansættelse, hvorved (modsat en efterfølgende domstolsprøvelse) der skal ske fuld efterprøvelse af selve bevisskønnet. Landsskatteretten skal derfor foretage en selvstændig efterprøvelse af SKATs bevisskøn og inddrage alle de oplysninger, der foreligger i sagen på det tidspunkt, hvor Landsskatteretten træffer afgørelse. Også her gælder det, at Landsskatterettens skønnede opgørelse ikke må være mindre sandsynlig end andre opgørelser vurderet på baggrund af de oplysninger, som Landsskatteretten er i besiddelse af på det tidspunkt, hvor Landsskatteretten træffer afgørelse i sagen.

Som følge af ovenstående gøres det gældende, at SKAT som følge af det fejlbehæftede skøn ikke kan bevise, at den skønnede opgørelse er mere sandsynlig end det udarbejdede regnskab for indkomstårene 2006 og 2007.

Landsskatterettens afgørelse

Al indkomst er som udgangspunkt skattepligtig, jf. statsskattelovens § 4.

Udgifter, som er afholdt for at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, kan efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, fratrækkes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Privatudgifter kan ikke fratrækkes.

Skattepligtige skal ifølge skattekontrollovens § 1, selvangive deres indkomst til SKAT. Erhvervsdrivende skal ifølge skattekontrollovens § 3, indgive et skattemæssigt årsregnskab i overensstemmelse med de regler, skatteministeren har fastsat.

Regnskabet skal være udarbejdet på grundlag af en løbende bogføring, herunder et ført og afstemt kasseregnskab. Hvis regnskabet ikke opfylder kravene, kan indkomsten fastsættes skønsmæssigt. Det fremgår af skattekontrollovens § 5, jf. § 3, stk. 4.

Kravene til regnskabet fremgår af mindstekravsbekendtgørelsen for mindre virksomheder (bekendtgørelse nr. 594 af 12. juni 2006) og bogføringsloven (lovbekendtgørelse nr. 648 af 15. juni 2006).

De fremlagte regnskaber opfylder ikke reglerne i bogføringsloven og mindstekravsbekendtgørelsen, idet regnskaberne ikke er udarbejdet på grundlag af en løbende bogføring. SKAT har som følge heraf været berettiget til at tilsidesætte regnskabsgrundlaget og foretaget en skønsmæssig ansættelse.

Beføjelsen er udøvet på den måde, at der er taget udgangspunkt i virksomhedens bogføring og herefter korrigeret for enkelte poster.

Yderligere omsætning i indkomståret 2006

Klageren har i tilstrækkelig grad sandsynliggjort, at indsætningen på 40.000 kr. den 9. oktober 2006 stammer fra hans privatøkonomi, og derfor ikke skal medregnes i opgørelsen af virksomhedens resultat.

Yderligere omsætning i indkomståret 2007

Klageren har ikke med sin forklaring om, at entrepriserne først blev færdiggjort i 2008, dokumenteret eller i tilstrækkelig grad sandsynliggjort, at omsætningen vedrørende de tre entreprisekontrakter ikke skal medtaget i indkomståret 2007. Der er ved vurderingen lagt vægt på, at forklaringen ikke er støttet af objektive konstaterbare forhold, for eksempel i form af dokumentation for afleveringsforretning eller lignende.

Benzinudgifter indkomståret 2007

På konto 3000 Diesel er der flere poster med posteringsteksten benzin. Det må antages, at posteringerne vedrører benzinudgifter. Der er ikke registreret benzindrevne motorkøretøjer i virksomheden i indkomståret 2007, og udgiften til benzin er derfor en privatudgift, som ikke er fradragsberettiget.

Afskrivning og driftsudgifter på bil

Det fremgår af virksomhedsskattelovens § 1, at skattepligtige personer, der driver selvstændig erhvervsvirksomhed, kan anvende virksomhedsordningen.

Ifølge virksomhedsskattelovens § 3, stk. 1, skal overførsel af værdier fra den skattepligtige til virksomheden anses for indskud. Den skattepligtiges indestående på indskudskonto opgøres ved starten af regnskabsåret i det indkomstår, hvor virksomhedsordningen første gang anvendes. Det fremgår af virksomhedsskattelovens § 3, stk. 2.

Ifølge virksomhedsskattelovens § 7, stk. 1, skal kapitalafkast beregnes som afkastgrundlaget gange afkastsatsen. Det fremgår af § 8, stk. 1, at afkastgrundlaget opgøres ved indkomstårets begyndelse som virksomhedens aktiver med fradrag af gæld, beløb der er afsat efter §§ 4 og 10, stk. 1, indestående på mellemregningskonto efter § 4 a og beløb, der overføres fra virksomhedsordningen til privatøkonomien med virkning fra indkomstårets begyndelse.

I klagerens regnskaber er afskrivninger og udgifter vedrørende bilen bogført, som om virksomhedsordningen anvendes. De fremlagte regnskaber indeholder imidlertid ikke de specifikationer, der kræves, når en virksomhed ønsker at anvende virksomhedsordningen, herunder indskudskonto og kapitalafkastsgrundlag. Ordningen kan derfor ikke anses for anvendt. SKATs korrektion vedrørende afskriver og udgifter på bil kan derfor tiltrædes.

Landsskatteretten ændrer SKATs afgørelse således, at resultat af virksomhed i indkomståret 2006 nedsættes med 40.000 kr. SKATs afgørelse vedrørende indkomståret 2007 stadfæstes.