Kendelse af 25-01-2017 - indlagt i TaxCons database den 25-03-2017

Generelle oplysninger

Klageren er søn af [person1] og har i perioden 27-07-1996 til 07-05-2009 været gift med [person2]. Klagerens far har været gift med [person3], der er tjekkisk statsborger.

[person3]s mor, [person4], bor [adresse1], [by1] i Tjekkiet. Klageren har den 03-03-2000 flyttet sin folkeregisteradresse fra Danmark til Tjekkiet ved: c/o [person4] på samme adresse.

Klageren har siden den 19-03-2009 haft folkeregister adresse ved sin ægtefælle [person2], [adresse2], [by2]. Klageren og ægtefællen har efter deres skilsmisse fortsat opretholdt fælles bopæl på [adresse2], [by2].

Klageren har efter det oplyste ikke betalt skat til Danmark siden indkomståret 2000 som følge af, at han har anmeldt fraflytning fra Danmark den 03-03-2000. SKAT har efter det oplyste ikke kendskab til, at klageren siden år 2000 har betalt nogen former for personskat til Danmark eller andre lande.

Klageren har i en årrække kørt som lastbilchauffør herunder også som eksportchauffør for danske vognmandsvirksomheder. Aktiviteterne er sket gennem det tjekkiske selskab [virksomhed1] frem til ca. medio år 2004, hvorefter aktiviteterne er videreført igennem det gibraltariske selskab [virksomhed2] Ltd, som er ejet 100 % af klageren. Det tjekkiske selskab er stiftet af [person3]. Klageren har herudover også drevet byggevirksomhed gennem forskellige virksomheder, herunder [virksomhed2] Ltd

Klageren har haft følgende bopælsmæssige registreringer i det centrale personregister:

Ejendommen på [adresse2], [by2] har været ejet af klagerens ægtefælle siden den 01-12-2001. På denne adresse har hun været tilmeldt sammen med sine 2 børn (det ene barn indtil den 26-06-2006). Klageren er far til to børn født i 1995 og 1993.

SKAT har for klageren opgjort resultat af uregistreret virksomhed i årene 2003-2008 på baggrund af bankindsætninger og har indrømmet fradrag for udgifter, som er betalt via bankkontoen. SKAT har blandt andet indrømmet fradrag for udgifter til løn, som er udbetalt via bankkontoen med 1.111.112 kr. i indkomståret 2006, 4.956.396 kr. i indkomståret 2007 og 4.594.265 kr. i indkomståret 2008. Resultatet af virksomheden er herefter opgjort til følgende beløb:

Tidligere Told- og Skatteregion [by3] modtog den 20-03-2000 en anmeldelse vedrørende udbetaling af sort løn gennem et tjekkisk selskab tilhørende ”[person5]” fra [by4]. Skatteregion [by3] sendte den 26-07-2001 en bistandsanmodning til Tjekkiet med henblik på at få undersøgt, om der var sket udbetaling fra en vognmand, [virksomhed3] A/S, i Danmark til det tjekkiske selskab [virksomhed1], og om der var sket lønudbetaling til danskere fra det tjekkiske selskab samt verifikation af en faktura udstedt af [virksomhed1] til vognmand [virksomhed3].

Den 26-04-2002 modtog Told- og Skatteregion [by3] svar fra de Tjekkiske skattemyndigheder, der oplyste, at [virksomhed1] var registreret i handelsregisteret den 08-03-1995, men ikke hos skattemyndighederne. De tjekkiske skattemyndigheder oplyste vedrørende [virksomhed1], at Mrs. [...], [by1] er grundlægger af selskabet, men at hun nu formentlig hedder [person3] og ikke bor på den adresse, og at ingen henter post derfra. De Tjekkiske skattemyndigheder har under efterforskningen konstateret, at [person3] boede på adressen [adresse4], [by5] i Danmark. Fakturaen var ikke registreret hos [virksomhed1] i Tjekkiet.

Klagerens far har tilsvarende været udrejst fra Danmark i perioden 01-10-1998-01-11-2007. Ifølge cpr-registret boede faderen ligeledes i perioden ved C/O [person4], Tjekkiet, der er mor til [person3].

ToldSkat, Region [by2] har efterfølgende konstateret, at der i perioden 11-06-2001 – 30-06-2003 har været udbetalt 2.248.380 kr. fra [virksomhed3] til [virksomhed1]. På baggrund heraf har [ToldSkat] den 12-12-2003 sendt en ny bistandsanmodning til de tjekkiske skattemyndigheder med henblik på at få undersøgt disse udbetalinger set i lyset af det tidligere svar fra de tjekkiske skattemyndigheder.

Det fremgår af svaret af 12-07-2004 fra de tjekkiske skattemyndigheder, at [virksomhed1] er tegnet af [person3]. De tjekkiske skattemyndigheder har talt med Mrs. [person4], der er mor til [person3], idet Mrs. [person4] er registreret som co-partner for [virksomhed1], der er registreret ved hendes adresse. Mrs. [person4] har oplyst, at hendes datter [person3] har levet i Danmark siden 1992 med sin mand [person1], der er lastbilchauffør. Mrs. [person4] har ikke noget kendskab til de fakturaer som er udstedt fra [virksomhed1], ligesom hun ikke havde firmastempel på de af selskabet udstedte fakturaer.

SKAT afholdt i 2007 en landsdækkende fairplay aktion rettet mod byggepladser. [skattecenter1] besøgte i den forbindelse et større ejendomskompleks i [by6], kaldet [adresse5]. SKAT interviewede 7 tjekker der arbejdede med udkradsning af fuger samt fugning. De henviste alle til klagerens far eller [person3]. Ved efterfølgende kontakt til klagerens far og [person3] blev det oplyst, at tjekkerne var ansat i et tjekkisk selskab ved navn [virksomhed1]. Dette selskab fakturerede som underentreprenør til byggefirmaet [virksomhed4] ApS. Det har efterfølgende vist sig, at betalingerne af [virksomhed1]`s fakturaer gik ind på en konto i [finans1] tilhørende Gibraltar selskabet [virksomhed2] Ltd, hvor der f.eks. indbetales 100.000 kr. den 10-10-2007.

[virksomhed1] har den 01-10-2007 indsendt ansøgning til SKAT i [by7] om at blive momsregistreret i Danmark i.f.m., at virksomheden ville drive aktiviteter inden for byggeri. SKAT har i.f.m. ansøgningen om momsregistreringen sendt flere breve til [virksomhed1]’s adresse i Tjekkiet, men alle breve er kommet retur. SKAT har derfor henlagt sagen, og [virksomhed1] er aldrig blevet momsregistreret i Danmark, da [virksomhed1] ikke har besvaret SKAT’s breve.

[skattecenter2] konstaterede ultimo 2007 i forbindelse med kontrol af vognmand [virksomhed3] A/S, at denne vognmand har benyttet Gibraltar selskabet [virksomhed2] Ltd ved leje af chauffører. SKAT udtog i den forbindelse kontrolmateriale, hvoraf bl.a. fremgår, at [virksomhed2] Ltd har bankkonto i Danmark.

SKAT anmodede i april 2008 selskabsmyndighederne på Gibraltar om oplysninger vedr. [virksomhed2] Ltd for årene 2004-2007. SKAT modtog samme måned svar fra Gibraltar, hvor der modtoges en ”Annual Return” pr. 24-07-2007 og årsregnskab pr. 30-09-2005. Det fremgår heraf, at klageren er eneaktionær i [virksomhed2] Ltd Balancen pr. 30-09-2005 for [virksomhed2] Ltd viser, at der ikke er registreret aktiver eller passiver udover en post på 100 pund.

SKAT sendte den 18-04-2008 en bistandsanmodning til de tjekkiske skattemyndigheder, hvori SKAT bl.a. anmodede om at få oplyst, om klageren var skattepligtig til Tjekkiet i perioden 03-03-2000 - 31-03-2008. SKAT modtog svar fra Tjekkiet den 29-01-2009, hvoraf fremgår, at klageren ikke har været registreret med fast bopæl på adressen i Tjekkiet, ligesom han heller ikke har stået registreret som skattepligtig i Tjekkiet. De tjekkiske skattemyndigheder har ikke modtaget nogen selvangivelse fra klageren, og der er heller ikke noget i de tjekkiske skattemyndigheders undersøgelser der viser, at klageren skulle anses for indkomstskattepligtig til Tjekkiet.

Ved en ransagning på adressen [adresse2], [by2], den 16-03-2009 fandtes der en fuldmagt dateret den 01-04-2000, hvor en [person6] ([person6]), [adresse6] i [by1] giver klageren fuldmagt til, på vegne af [virksomhed1], i Danmark, at hæve penge, modtage check eller veksle disse på vegne af [virksomhed1]. Fuldmagten er skrevet på dansk.

SKAT har den 03-04-2009 fået udleveret det materiale som blev beslaglagt af politiet i forbindelse med ransagningen på adressen [adresse2] med henblik på gennemgang heraf.

Klageren ville ved ransagningen ikke give politiet tilladelse til, at hans bank måtte udlevere bankkontoudtog for ham selv og [virksomhed2] Ltd til politiet. Politiet har derfor via editionskendelse fremskaffet bankkontoudtog for klageren og [virksomhed2] Ltd SKAT har den 12-11-2009 fra politiet modtaget kopier af bankkontoudtog for [virksomhed2] Ltd Den 09-12-2009 modtog SKAT et ringbind fra politiet indeholdende samtlige kontoudskrifter for [virksomhed2] Ltd og for klageren.

[politiet] har med assistance fra SKAT i perioden 24-06-2009 – 09-09-2009 foretaget afhøring af 4 forskellige vognmænd og i den forbindelse modtaget kopi af diverse kontrolmateriale vedrørende [virksomhed1] og [virksomhed2] Ltd

Faktiske oplysninger

Klageren har overfor folkeregisteret meddelt fraflytning fra Danmark den 03-03-2000.

Politiet har den 16-03-2009 foretaget ransagning på adressen [adresse2], [by2]. Politiet antraf klageren sammen med sin ægtefælle på adressen. Klageren har 3 dage efter ransagningen flyttet folkeregisteradresse fra adressen i Tjekkiet til c/o ægtefællen, [adresse2], [by2].

Oplysninger fra politiets afhørings- og oplysningsrapport

Til politiets afhøringsrapport den 16-03-2009 i f.m. afhøringen af klageren er der oplyst følgende:

”I år 2000 besluttede sigtede at flytte sin adresse fra Danmark til Tjekkiet pga. det urimeligt høje skattetryk herhjemme. Omstændighederne var, at han arbejdede som lastbilchauffør med kørsler i hele Europa, og derfor betragtede sig selv som uden fast bopæl. Selv om han i reglen opholdt sig sammen med familien i weekenden, mente han, at han pga. den samlede situation var berettiget til at flytte sin adresse til udlandet. Årsagen til den valgte adresse i Tjekkiet skyldtes, at sigtedes far er gift med en tjekkisk kvinde (medsigtede [person3]). På sigtedes adresse i Tjekkiet bor [person3]s mor. Sigtede forklarede at han i de første år regelmæssigt besøgte adressen, men rent faktisk, kunne han ligeså godt have tilmeldt sig på en anden tilfældig valgt adresse i udlandet.”

I politiets afhøringsrapport står yderligere, at

”Sigtede deltog herefter i oprettelsen af selskabet [virksomhed1] i Tjekkiet (med rådgivning fra [person3]), hvis formål var at drive vognmandsvirksomhed. Han lejede sig herefter ud til en række danske vognmænd og foretog i det følgende kørselsopgaver i ind- og udland. Da Tjekkiet kort efter indtrådte i EU, opgav sigtede sine aktiviteter i selskabet [virksomhed1], hvorefter han i stedet lod sig registrere på Gibraltar med selskabet [virksomhed2] Ltd Sigtede er eneansvarlig for selskabet. Sigtede bevarede sin adresse i Tjekkiet, medens han i det følgende drev virksomhed fra Gibraltar.”

I en oplysningsrapport af 21-02-2008 udarbejdet af [politiet] i [by2], står oplyst følgende:

”I forbindelse med anden politiforretning, hvorunder [klageren] var anholdt, foretog politiet mandag den 180208 ransagning af adressen [adresse2], [...], [by2] i overværelse af [klagerens ægtefælle]. Ransagningen havde oprindelig andre formål end mistanken om social bedrageri. Det kunne imidlertidig konstateres, at [klageren] tilsyneladende boede – eller i det mindste havde tæt tilknytning til adressen, idet [ægtefællen] påviste hans private arbejdsværelse udstyret med (tændt) computer og andet kontorudstyr samt en lang række private papirer tilh. [klageren]. Herudover påvistes et stort restparti af nye spil e.l. i uåbnede kartoner, som parret angiveligt havde opkøbt via nettet med henblik på videresalg. I stuen stod opstillet et billardbord, ligesom [klageren] alene rådede over hele underetagen (fordelt over flere rum), hvor han bl.a. opbevarede et omfattende antal kostbare, elektriske håndværktøjer, maskiner, måleudstyr samt div. byggematerialer...”

I samme oplysningsrapport oplyses yderligere:

”[klagerens] hustru oprettede den 11/12-2001 konto hos [virksomhed5] i [by2], idet [klageren] efterfølgende pr. 24/7-2002 blev registreret som kunde på samme konto – begge under adressen [adresse2], [...], [by2]...”

Uddrag af materiale fremkommet ved politiets foranstaltning

SKAT har gennemgået det materiale som blev beslaglagt af politiet i f.m. ransagningen den 16-03-2009 på adressen [adresse2], [by2]. Det fremgår ved gennemgang heraf, at mange bilag er udstedt til klageren, [adresse2], [by2] eller til klageren c/o ægtefællen, [adresse2], [by2].

Der blev fundet et kontoudtog af 05-12-2002 til klageren, [adresse2], [by2] fra tandlæge [person1], [adresse7], [by8].

I et personligt brev af 07-03-2004 fra ægtefællen til klageren skriver ægtefællen blandt andet, at:

”Jeg forstår ikke hvorfor vi har haft alle de problemer sammen Hmm men vi bliver trods alt sammen”.

Klageren har bestilt et Gibraltar selskab den 04-04-2004. Af blanketten fremgår, at klageren ønsker, at al korrespondance i forbindelse med Gibraltar selskabet skal rettes til klageren, c/o ægtefællen, [adresse2], [by2]. Nederst på bestillingsblanketten står yderligere anført

”Vi anbefaler Dem først at søge professionel rådgivning i Deres hjemland før De går i gang med et projekt i Gibraltar,”.

Af en informationsmappe vedrørende selskabsregistrering og skattefrie services i Gibraltar fremgår der på side 7 i mappen følgende:

”Alle informationer i denne informationsmappe er udelukkende baseret på hvad det er muligt at opnå under gibraltar’s lovgivning. der er derfor særdeles vigtigt at de først undersøger lokale regler – specielt skattemæssige ordninger. vi anbefaler derfor at de først taler projektet igennem med en lokal professionel rådgiver!”

Af et brev dateret den 03-06-2004 fra advokat [person7] i [by2] til ”The Gibraltar Finance Centre” fremgår det igen, at klageren har adresse [adresse2], [by2].

[finans1] har den 20-04-2005 oprettet 2 bankkonti i Danmark til [virksomhed2] Ltd og en konto til klageren personligt. Brevet fra [finans1] er sendt til klageren, [adresse2], [by2].

Der foreligger en række fakturaer udstedt fra [virksomhed6] i [by2] til klageren & [person2], [adresse2], [by2]. Fakturaerne er fra juni 2005 – marts 2006.

Der fremgår i.f.m. et brev af 18-12-2006, fra Advokaterne i [virksomhed7] A/S til ægtefællen og klageren, [adresse2], [by2], at klageren befinder sig på [adresse2], [by2].

Der er ved ransagningen fundet en række bilag fra år 2007, hvor klageren i forskellige sammenhænge fremtræder med adressen [adresse2], [by2] eller [adresse8], [by2]. Sidstnævnte adresse optræder i forbindelse med, at klageren forsøger at omregistrere en personbil med ham selv som ejer og bruger. Af en kontrakt af 02-07-2007 mellem et polsk firma og [virksomhed2] Ltd, fremgår det, at det polske firma skal foretage renovering af adressen [adresse2], [by2]. [virksomhed2] Ltd fremstår i kontrakten som værende kunden.

I et andet brev skrevet af klageren og ægtefællen til [virksomhed8] I/S, fremgår det, at de sammen i midten af år 2007 forsøgte at få et tillægslån i ejendommen på [adresse2]. Klageren og ægtefællen har også sammen indhentet tilbud ved [finans2].

Ved ransagningen den 16-03-2009 blev der fra adressen [adresse2], [by2] bl.a. fundet nedenstående håndskrevne notater (uddrag):

På et udateret ark med diverse notater står anført ”Hæve alt i banken inden 31/12”. På et andet udateret notat ark står anført øverst ” [virksomhed2] som mellemled for salg til DK til private og firma uden afgift-moms-skat”.

Der fremgår yderligere en række udaterede notater herunder følgende:

”Skal jeg bo 5 år og så slippe for oplysningspligt også hvis vi gift ? kan DK efter en tid nægte mig noget når jeg kommer hjem”.

”Har jeg forsørger pligt ? Hvor meget [person2] pr. Mdr ? Får hun forhøjet børnepenge ? Får hun fritidsordning ? Får hun div. som enhver enlig ? såsom advokathjælp – medicin. Må jeg nu el. gift betale [person2]s husleje evt. papirer derpå evt. til ungerne 18 år el. 21 år ? Skal jeg hvis gift betale børnepenge når udlandet ? skal og får [person2] dem – hvis jeg ikke betaler”...”Lave papir så jeg får 1/2 hus el. ungerne og jeg formynder til 21 år”

”...Hvis jeg køber noget til firmaet tøj-pc-tif hvordan får jeg moms evt. afgift. Kan jeg købe bil uden afgift på hvilke plader ? Hvis Ok – kan jeg gøre det i alle lande ? Skal i have penge for det ? .....Når checks veksles i bank i DK – bliver det så ikke registreret.”

”[...]: Kan arbejde hos div. vognmænd. Hvis – hvordan skal de registrere mig ? Bo i Tyskland – hvis skal der søges om noget. Kan bo i DK, hvis hvad med indtjening ? pris for opret + pr. år 2 i starten – kan og pris 2 mandsenare. Kan jeg moms oven i regning ? hvis – kan div. vognmænd – lovlig i DK. Kan jeg lave løn til mig pr. mdr. på 15.000 selvom tjener 30.000”

”Opret bank konto i DK og i [...]’s firma navn kan myndigheder få oplyst mit navn – beløb osv. når kontoen er i DK ?...”

”Advokat – bankkonto i firmanavn og en fuldmagt til mig og [person2] !...”

”...[...]: Hvordan med [finans3] oplyser skattevæsen”

”...Vedr. [virksomhed2] bank ps:hvordan forholder jeg mig overfor ToldSkat i DK hvis de spørger mig ? konto i Panama ?”

I forbindelse med ransagningen af adressen [adresse2], [by2] den 16-03-2009 blev der desuden fundet et fakturahæfte med blanke fakturablanketter på tjekkisk identisk med de blanketter, som [virksomhed1] har anvendt i.f.m. fakturering til danske vognmænd.

Der er herudover fundet dokumentation på, at [virksomhed2] Ltd/[virksomhed9]/[virksomhed10] ApS har drevet virksomhed inden for byggeri, hvori klageren har repræsenteret de pågældende firmaer. De pågældende virksomheder ses alene at have udført arbejde i Danmark. Der kan i den forbindelse bl.a. henvises til bilag.

SKAT har herudover fundet dokumentation på, at klageren i f.m. sit erhverv som lastbilchauffør også har startet transporter fra Danmark på almindelige hverdage med kørsel i Danmark. Der kan i den forbindelse henvises til en samling af forskellige bilag.

SKAT har den 11-12-2009 fra politiet modtaget kopi af pantebrev dateret den 11-9-2006 af klageren og ægtefællen i f.m., at de sammen optager lån i ejendommen [adresse2] i [by2].

Bankkontooplysninger

[virksomhed2] Ltd har ifølge SKAT’s oplysninger siden stiftelsen i år 2004 haft 5 forskellige bankkonti, 3 konti i [finans1] og 2 konti i [finans3]. Klageren var fuldmagtshaver til samtlige af disse bankkonti. Klagerens ægtefælle har haft fuldmagt sammen med klageren til en enkelt af [virksomhed2] Ltds bankkontkonti (konto [...88] i [finans3]), hvor hun havde rådighed over et hævekort nr. [...75].

SKAT har den 15-04-2008 af [finans1] telefonisk fået oplyst, at der kun har været et hævekort pr. konto, og at der har været tale om et internt hævekort som kun kan anvendes i [finans1]. SKAT har ved telefonisk henvendelse til [finans1] den 25-04-2008 fået præciseret, at interne hævekort kun kan anvendes i [finans1]s danske afdelinger. Fra [finans3], har SKAT fået oplyst, at hævninger med posteringsteksten ”Pengeautomat” vil være hævninger i Danmark. Ved eventuelle udenlandske hævninger vil den udenlandske valuta fremgå at bankkontoudtoget, ligesom hævegebyret vil være opkrævet som efterfølgende postering.

På de bankkonti, hvor klageren havde ene fuldmagt, er der konstateret kontante pengeautomat-hævninger og udbetalinger fra [virksomhed2] Ltds bankkonti således:

Regnskab og bogføring

Der foreligger ikke nogen bogføring eller regnskaber vedrørende de aktiviteter der er gennemført i regi af det tjekkiske selskab [virksomhed1] og det gibraltariske selskab [virksomhed2] Ltd Der kan i den forbindelse alene henvises til en balance pr. 30-09-2005 for [virksomhed2] Ltd indsendt til selskabsmyndighederne på Gibraltar udvisende en balancesum på 100 pund svarende til den tegnede aktiekapital. Der er ved politiets ransagning den 16-03-2009 ikke fundet noget bilageret regnskabsmateriale eller anden form for samling af regnskabsmateriale for de forskellige aktiviteter, som klageren har beskæftiget sig med.

Kontrolmateriale fra vognmænd udleveret til politiet

[politiet] har i perioden 24-06-2009 – 19-08-2009 modtaget kontrolmateriale fra vognmændene [virksomhed3], [person8], [person9] og [person10].

Fra vognmand [virksomhed3] er der modtaget fakturaer og checkkopier udstedt af og til [virksomhed1] og [virksomhed2] Ltd for perioden 01-07-2003 – 31-05-2007.

Fra vognmand [person8] er der modtaget kontoudtog vedr. posteringer for [virksomhed2] Ltd i perioden 28-10-2007 – 18-08-2009. [person8]s revisor har efterfølgende sendt en udskrift for perioden 28-08-2006 – 26-03-2007 til politiet vedr. udgifterne til vikarer for vognmand [person8].

Fra vognmand [person9] ([virksomhed11] A/S) er der modtaget kopi af fakturaer og betalingsbilag udstedt af og til [virksomhed1] fra perioden 25-02-2003 – 12-05-2004. Betaling fra [virksomhed11] A/S er i stort omfang sket med check, hvor disse har været udstedt og adresseret til [virksomhed1] c/o klageren, [adresse2], [...], [by2]. Af materialet fremgår også, at vognmandsfirmaet [virksomhed11] A/S har købt og oprettet 2 mobiltelefoner til henholdsvis klageren og hans ægtefælle, hvor anskaffelsen og driften heraf blev modregnet i betalingerne til [virksomhed1]. Det fremgår tillige af materialet, at vognmandsfirmaet [virksomhed11] A/S har stået for betalingen af klagerens medlemskab hos fagforeningen [fagforening1] i [by9] i perioden fra marts 2003 - maj 2004.

Fra [person10] (Vognmandsfirmaet [virksomhed12] A/S) er der modtaget kopi af kontoudtog vedr. ”løn udland” fra 31-10-2007 – 30-06-2009.

SKAT har opgjort de skattepligtige indkomster for indkomstårene 2003-2008 således:

[virksomhed1] er et tjekkisk selskab registreret den 08-03-1995. Selskabet blev i 1997 registreret hos skattemyndighederne i Tjekkiet. Ifølge oplysninger fra de tjekkiske myndigheder er [person3][...] grundlægger af selskabet.

De tjekkiske myndigheder har i forbindelse med deres undersøgelser konstateret, at [person3][...] i 2002 boede på adressen [adresse4], [by5] i Danmark. [person3][...] har vist sig at være identisk med [person3], der har været gift med klagerens far, der også er lastbilschauffør. [person3] og hendes mor, [person4], er ifølge de tjekkiske myndigheder begge registreret som partnere i det tjekkiske selskab [virksomhed1]. [person4] har til de tjekkiske myndigheder i 2004 oplyst, at hun ikke har kendskab til nogen aktiviteter i [virksomhed1]. Hun havde heller ikke det faktura stempel som fremgik af fakturaerne fra [virksomhed1] til [virksomhed3] A/S. Hendes datter [person3][...] havde boet i Danmark siden 1992 med sin mand [person1].

Den anden grundlægger af [virksomhed1] – [person3] - har til politiet den 16-03-2009 oplyst, at hun ikke har kendskab til, at firmaet [virksomhed1] har været i drift.

Klageren har til politiets afhøringsrapport den 16-03-2009 oplyst, at han deltog i oprettelsen af [virksomhed1], hvis formål var at drive vognmandsvirksomhed. Da Tjekkiet efterfølgende indtrådte i EU, opgav han sine aktiviteter i selskabet [virksomhed1], hvorefter han i stedet lod sig registrere på Gibraltar med selskabet [virksomhed2] Ltd

SKAT har konstateret, at vognmandsfirmaet [virksomhed11] A/S i 2003 har modtaget fakturaer fra [virksomhed1] primært vedrørende den vognmandkørsel som klageren har udført for [virksomhed11] A/S. I foråret 2004 begyndte klageren i stedet at fakturere vognmandskørslen fra Gibraltar selskabet [virksomhed2] Ltd til [virksomhed11] A/S.

På tilsvarende vis som klageren har stået for kontakten til vognmandsfirmaet [virksomhed11] A/S, har klagerens far stået for kontakten til vognmandsfirmaet [virksomhed3] A/S. Til vognmandsfirmaet [virksomhed3] A/S faktureres der i første omgang via [virksomhed1] frem til maj 2005, hvorefter faktureringen sideløbende fra juni 2004 og i de efterfølgende år frem til juli 2007 sker via [virksomhed2] Ltd

[virksomhed3] har den 24-06-2009 til politiet forklaret, at klageren ikke havde udført arbejde for ham med undtagelse af nogle enkelte ture, hvor klageren havde afløst sin far.

Under politiets ransagning den 16-03-2009 blev der fundet dokumentation for, at Gibraltar selskabet [virksomhed2] Ltd er stiftet og ejet af klageren. Dette har SKAT ligeledes konstateret i.f.m. bestilling af ”Annual return”, hvor der fra de gibraltariske selskabsmyndigheder ”[virksomhed13]” fulgte en aktionærfortegnelse for [virksomhed2] Ltd Af aktionærfortegnelsen står klageren, [adresse2], [...], [by2] 8900, Danmark anført som eneste aktionær i [virksomhed2] Ltd

Der har i [virksomhed1] og [virksomhed2] Ltd været drevet vikarudlejningsvirksomhed med udleje af danske chauffører til danske vognmænd. Aktiviteterne i [virksomhed2] Ltd fremstår som værende en fortsættelse af aktiviteterne fra [virksomhed1].

Klagerens ægtefælle har haft fuldmagt sammen med klageren til en enkelt af [virksomhed2] Ltds bankkonti (konto [...88] i [finans3]). SKAT har i den forbindelse konstateret, at der i årene 2004-2008 har været foretaget bankkontooverførsler samt hævninger med ægtefællens hævekort fra [virksomhed2] Ltds bankkonti til ægtefællen med samlet 631.596 kr.

Klageren har ved Retten i [by2] den 11. juni 2015 i en tilståelsessag fået en dom for skattesvig i årene 2003 – 2008, hvor han ifølge dommen undlod at selvangive indkomst på mellem 2 og 2,5 mio. kr., hvorved det offentlige blev unddraget ikke under 900.000 kr. i skat og ikke under 160.000 kr. i AM-bidrag.

SKATs afgørelse

SKAT har forhøjet klagerens indkomst vedrørende uregistreret virksomhed med følgende beløb:

Klageren har ikke på noget tidspunkt reelt været fraflyttet Danmark, og har derfor siden den anmeldte fraflytning den 03-03-2000 været fuldt skattepligtig til Danmark, jf. kildeskattelovens § 1 stk. 1, nr. 1.

SKAT har ved gennemgang af det materiale som blev beslaglagt i f.m. ransagningen den 16-03-2009 på adressen [adresse2] i [by2] ikke fundet dokumenter, der på nogen måde viser, at klageren reelt skulle have været fraflyttet Danmark – tværtimod. Mange af de tilstedeværende bilag er adresseret til adressen [adresse2], [by2]. Det samme gør sig gældende vedrørende de erhvervsaktiviteter, der er drevet gennem Gibraltar selskabet [virksomhed2] Ltd, hvor f.eks. selskabets bankkonti er oprettet med c/o adresse til klageren, [adresse2], [by2]. Klageren er både registreret som direktør og ejer af Gibraltar selskabet [virksomhed2] Ltd Af checkkopier fra vognmandsfirmaet [virksomhed11] A/S vedrørende dennes samhandel med [virksomhed1] for perioden marts 2003-marts 2004 fremgår, at checks er sendt eller adresseret til [virksomhed1], c/o klageren, [adresse2] [...], [by2].

Klageren har haft bolig til rådighed sammen med sin ægtefælle og deres fælles barn på adresserne [adresse3], [by10] i indkomstårene 2000-2001 og efterfølgende [adresse2], [by2] i indkomstårene 2002 – dags dato. Klageren og ægtefællen har været gift siden 27-07-1996. I et personligt brev af 07-03-2004 fra ægtefællen til klageren skriver ægtefællen, at hun ikke forstår, hvorfor de har haft alle de problemer sammen, men at de trods alt bliver sammen og nu endelig har fundet sammen igen.

Klageren har ikke været permanent fraflyttet Danmark, men har alene været ude af landet i arbejdsmæssige sammenhænge i f.m. sit arbejde som eksportchauffør. Klageren og ægtefællen blev den 07-05-2009 formelt skilt. Til trods herfor har de forsat samlivet med fælles bopæl på adressen [adresse2] i [by2].

Klageren har ifølge de tjekkiske skattemyndigheder i perioden 03-03-2000 – 31-03-2008 ikke været registreret som skattepligtig til Tjekkiet eller haft fast bopæl i Tjekkiet. Klageren har således ikke selvangivet indtægter til hverken Danmark eller Tjekkiet i perioden.

Det fremgår af kildeskatteloven § 1, stk. 1, nr. 1, at der foreligger fuld skattepligt for personer, der har bopæl her i landet. Ifølge klagerens egen forklaring til politiet den 16-03-2009 har han erkendt, at han har opholdt sig sammen med familien på [adresse2] i [by2] i weekenderne. Det er SKATs opfattelse, at klageren og ægtefællen i alle årene 2000-2008 har levet sammen som ægtefæller og samtidig i et væsentligt omfang har haft fælles økonomi. SKAT har særligt konstateret, at der fra bankkonti fra Gibraltar selskabet [virksomhed2] Ltd, ejet af klageren, er overført penge til ægtefællens bankkonto. Ægtefællen har ifølge oplysninger afgivet til politirapport den 16-03-2009 oplyst, at hun har haft fuldmagt til en bankkonto tilhørende [virksomhed2] Ltd

SKAT har blandt andet lagt til grund for at anse klageren for fuld skattepligtig til Danmark i alle årene, at det af oplysningsrapport af 21-02-2008, udarbejdet af [politiet] i [by2], fremgår, at klagerens hustru den 11-12-2001 oprettede konto hos [virksomhed5] i [by2], idet klageren efterfølgende pr. 24-07-2002 blev registreret som kunde på samme konto – begge under adressen [adresse2], [...], [by2].

Klageren står på breve og anden korrespondance anført med adressen [adresse2], [by2], og det fremgår i f.m. forsøg på optagelse af boliglån m.v. og i øvrigt af diverse udgiftsbilag, at klageren og ægtefællen er samlevende på adressen [adresse2].

Klageren har sammen med ægtefællen den 11-09-2006 som debitor underskrevet pantebrev i f.m. lånoptagelse i ejendommen [adresse2] i [by2], og klagerens forskellige byggeaktiviteter er udøvet i Danmark.

Klagerens aktiviteter vedrørende udleje af chauffører er alene sket til danske vognmænd, og al korrespondance siden stiftelsen i 2004 af [virksomhed2] Ltd er sendt til adressen [adresse2] i [by2].

Der er på de bankkonti, hvortil klageren har haft enefuldmagt, foretaget et væsentligt antal kontante pengeautomat-hævninger og -udbetalinger i Danmark, og klageren har i alle årene haft fuldmagt til en [virksomhed2] Ltd bankkonto.

Klageren har ikke været registreret hos de tjekkiske skattemyndigheder, og har ikke indsendt selvangivelser til hverken Tjekkiet eller Danmark i alle årene fra 2000-2008. Han har ifølge hans egne oplysninger erkendt at have boet hos ægtefællen, [adresse2], [by2] i weekenderne.

Ifølge kørselsrapporter for 2007 og 2008 har klageren også opholdt sig i Danmark på hverdage ligesom han i år 2007 stod registreret som ejer af personbilerne Ford Sierra 1,6 regnr. [reg.nr.1] og Ford Sierra 2,0 regnr. [reg.nr.2].

Endelig har klageren haft væsentlige familiemæssige tilknytnings-momenter og erhvervsinteresser i Danmark.

Den anmeldte fraflytning fra Danmark til Tjekkiet er efter SKATs opfattelse proforma og gennemført som led i et skatteunddragelsesarrangement.

Det fremgår yderligere af retspraksis, at når en ægtefælle flytter til udlandet, uden at dette står i forbindelse med en egentlig ophævelse af samlivet, vil den pågældende ægtefælle i skattemæssig henseende sædvanligvis anses for at have bevaret bopælen her, hvis den tilbageværende ægtefælle opretholder det fælles hjem. I nærværende sag har SKAT konstateret, at klageren end ikke ses at have været egentlig fraflyttet Danmark, men blot proforma har ændret sin folkeregisteradresse til Tjekkiet (ved sin fars svigermor).

SKAT anser derfor klageren for at have haft bopæl her i landet i alle indkomstårene fra år 2000 til år 2008. Klageren anses for fuld skattepligtig her til landet, jf. kildeskattelovens § 1 stk. 1, nr.1.

Klageren er rette indkomstmodtager af de betalinger, der er indsat på bankkonti oprettet i navnet [virksomhed2] Ltd, samt af de beløb, som klageren har modtaget i form af checks fra vognmandsfirmaet [virksomhed11] A/S udstedt til [virksomhed1] c/o klageren, [adresse2], [by2], og de checks og betalinger som er udbetalt fra vognmandsfirmaet [virksomhed3] A/S til [virksomhed2] Ltd

SKAT har i den forbindelse lagt vægt på, at klageren har været enetegningberettiget til [virksomhed2] Ltds bankkonti med undtagelse af en enkelt konto, hvor også ægtefællen har haft adkomst. Herudover har klageren været registreret som eneste direktør og ejer af [virksomhed2] Ltd SKAT har herudover også lagt vægt på, at det har været klageren, der under navnet [virksomhed1] har udført kørsel for vognmandsfirmaet [virksomhed11], ligesom alle betalingerne herfor er sket til klageren, [adresse2] i [by2].

SKAT har desuden lagt vægt på de svar, som SKAT har modtaget fra de tjekkiske myndigheder senest den 29-01-2009. SKAT har den 18-04-02008 anmodet de tjekkiske skattemyndigheder om oplysninger vedrørende de skattemæssige forhold for klageren i Tjekkiet for perioden 03-03-2000 – 31-03-2008. De tjekkiske myndigheder har oplyst, at klageren aldrig har været registreret med fast bopæl på adressen [adresse9], [by1], ligesom klageren ikke er registreret i Tjekkiet for indkomstskat og aldrig har indsendt en selvangivelse m.v. På tilsvarende vis fremgår det af et svar modtaget af tidligere ToldSkat den 20-07-2004 fra de tjekkiske skattemyndigheder, at [virksomhed1] heller ikke har indsendt selvangivelse til de tjekkiske skattemyndigheder. Af svaret fra de tjekkiske skattemyndigheder fremgår yderligere, at [person3] siden 1992 har levet i Danmark sammen med sin mand, klagerens far.

For så vidt angår aktiviteterne der er udført i regi af [virksomhed2] Ltd, så er det SKAT’s opfattelse, at disse aktiviteter har været drevet fra adressen [adresse2] i [by2]. Det fremgår blandt andet, at klageren i f.m. bestillingen af Gibraltar selskabet oplyser på bestillingsblanketten, at al korrespondance i f.m. [virksomhed2] Ltd skal rettes til klageren c/o ægtefællen, [adresse2], [...], [by2] – DK. Ved ransagningen den 16-03-2009 på adressen [adresse2] blev yderligere fundet firmastempel med [virksomhed2] Ltd, fysiske bilag tilhørende [virksomhed2] Ltd, ligesom der var dokumenter, e-mail m.v. på pc’er oprettet i [virksomhed2] Ltds navn.

Det er SKAT s opfattelse, at aktiviteterne alene er placeret i først [virksomhed1] og derefter [virksomhed2] Ltd som led i et skatteunddragelsesarrangement, idet realiteterne har vist, at ingen af de pågældende selskaber har udarbejdet regnskaber, bogføring eller på anden vis selvangivet indtægter overfor Danmark eller de lande, hvori selskaberne er oprettet. Herudover er der udbetalt lønninger til en lang række af danske chauffører, hvor der ikke ses at være sket indeholdelse af A-skatter og AM-bidrag m.v. Der ses heller ikke at være udarbejdet lønsedler til de pågældende chauffører, ligesom der ikke er sket indberetning til SKAT. Det er derfor SKAT opfattelse, at hele konstruktionen alene er sat op med henblik på skatteunddragelse.

SKAT har konstateret, at klageren og hans far har drevet såvel registreringspligtig som skattepligtig virksomhed i Danmark under dække af forskellige virksomhedsnavne herunder primært det tjekkiske selskab [virksomhed1] og Gibraltar selskabet [virksomhed2] Ltd Aktiviteterne er foregået uregistreret her i landet, og uden at selskaberne på noget tidspunkt har været registreret for selskabsskat, moms, indeholdelse af A-skat og bidrag m.v.

Det fremgår af selskabsskatteloven, at selskaber er skattepligtige til Danmark, når selskaberne er hjemmehørende her i landet, hvilket er tilfældet, hvis ledelsen har sæde her i landet, jf. selskabsskattelovens § 1, jf. § 1 stk. 6. Der er herudover også skattepligt for selskaber med hjemsted i udlandet, når disse udøver et erhverv med fast driftssted her i landet, jf. selskabsskattelovens § 2. [virksomhed1] og [virksomhed2] Ltd ville derfor have været skattepligtige til Danmark, både som følge af fast driftssted i Danmark og som følge af, at både klageren, hans far og [person3] i alle årene har haft sæde her i landet.

Det fremgår herudover af bekendtgørelsen til kildeskattelovens § 16, at enhver, der er indeholdelsespligtig efter kildeskattelovens afsnit V og VI, skal tilmelde sig til registrering i SKATs Erhvervssystem inden 8 dage efter, at indeholdelsespligten er indtrådt. Af kildeskattelovens § 46 stk. 1, 1. pkt., fremgår, at der i forbindelse med enhver udbetaling af A-indkomst skal ske en indeholdelse af en foreløbig skat i det udbetalte beløb. SKAT har konstateret, at hverken [virksomhed1] eller [virksomhed2] Ltd har været registreret i henhold til kildeskattelovens bestemmelser.

SKAT kan ikke anerkende [virksomhed1] eller [virksomhed2] Ltd som selvstændige skattesubjekter. SKAT har bl.a. lagt til grund, at de aktiviteter som er udøvet under dække af disse virksomheder er foregået uregistreret her i Danmark over længere tid, uden at der foreligger regnskaber, bogføring eller bilag. Ingen af indtægterne fra disse virksomheders aktiviteter er tidligere blevet beskattet. SKAT kan i den forbindelse bl.a. henvise til Højesterets dom, refereret i SKM2007.308, hvor et Gibraltar selskab ej heller blev anset for et selvstændigt skattesubjekt i relation til modtagelsen af udbytteudlodning. Herudover har Landsskatteretten i en anden sag anset 2 personer for skattepligtige, jf. statsskattelovens § 4, med hver 50 % af indtægter, der var indbetalt på bankkonti i Danmark, tilhørende et engelsk limited (Ltd.) selskab. Landsskatteretten havde bl.a. henset til, at de hver især havde haft fuldmagt til bankkontiene, ligesom indbetalingerne stammede fra ikke beskattede midler, idet hverken fuldmagtshaverne eller det engelske selskab tidligere var blevet beskattet af indtægterne. Ifølge regnskaberne for det engelske limited selskab var der ingen bankkonti i selskabet, ligesom selskabet i øvrigt officielt fremstod som værende uden aktiviteter.

Der har i indkomstårene 2003 og 2004 været udført arbejde for vognmand [virksomhed3] A/S i regi af både [virksomhed1] og [virksomhed2] Ltd Direktøren for vognmandsfirmaet [virksomhed3] A/S har i f.m. den politimæssige efterforskning oplyst, at ca. 80 % af betalingerne fra [virksomhed3] A/S til [virksomhed1] og [virksomhed2] Ltd er blevet kørt af [person1]. Den resterende del er udført af andre chauffører. SKAT har anset klageren for rette indkomstmodtager af samtlige de indtægter, der er indbetalt til [virksomhed2] Ltds bankkonto fra vognmand [virksomhed3] A/S. Da hovedparten af indtjeningen fra [virksomhed3] A/S er udført af klagerens far skønnes det, at han er blevet aflønnet med et beløb svarende til det stykke arbejde han har udført i regi af [virksomhed2] Ltd SKAT har på den baggrund ved opgørelsen af resultatet for klagerens uregistrede virksomhed medregnet et fradrag for løn til klagerens far beregnet til 80 % af omsætningen mellem vognmandsfirmaet [virksomhed3] A/S og [virksomhed2] Ltd

I opgørelsen af den skattepligtige indkomst for klageren har SKAT skønsmæssigt givet fradrag for alle bankoverførsler/betalinger med undtagelse af overførsler til klagerens ægtefælle. Der er som udgangspunkt heller ikke givet fradrag for kontante hævninger eller udbetalinger, der er sket til klageren eller ægtefællen fra [virksomhed2] Ltds bankkonti.

SKAT har herefter opgjort den skattepligtige indkomst for klageren for de enkelte indkomstår.

Indkomståret 2003

Der er den 15-03-2004 udskrevet årsopgørelse nr. 1 for indkomståret 2003. Der er den 03-05-2004 udskrevet ny årsopgørelse nr. 2 for indkomståret 2003, hvoraf fremgår, at der ikke er registreret indkomst eller fradrag for det pågældende indkomstår, og at klageren er udgået af mandtal og derved ikke er skattepligtig.

SKAT har konstateret indtægter på i alt 912.932 kr., hvoraf 889.991 kr. er udbetalt kontant via check m.v. og 22.941 kr. er indsat på ægtefællens bankkonto.

SKAT har den 09-09-2009 modtaget oplysninger fra politiet vedrørende samhandel mellem [virksomhed1] og vognmand [virksomhed11] A/S. Det fremgår af materialet, at der i alt er sket udbetaling til [virksomhed1] c/o klageren, [adresse2], [by2] med 912.932 kr., hvoraf checks for 22.941 kr. ses indsat på ægtefællens bankkonto i [finans3].

I forbindelse med den politimæssige efterforskning, har den tidligere direktør for vognmandsfirmaet [virksomhed11] A/S oplyst, at han skønnede, at mellem 70-80 % af betalingerne til [virksomhed1] og senere [virksomhed2] Ltd vedrørte arbejde udført af klageren. Da klageren ikke ses, at have foretaget nogen bogføring eller andre registreringer af udgifter og indtægter, har SKAT på den baggrund fundet grundlag for at indregne et udokumenteret fradrag i opgørelsen af klagerens indkomst. Det udokumenterede fradrag dækker over alle fradragsberettigede udgifter herunder også udbetaling af evt. sort løn. Fradraget ansættes skønsmæssigt til 30 % af den opgjorte omsætning hidhørende fra vognmandsfirmaet [virksomhed11] A/S, idet der herved er henset til oplysningerne om, at klageren selv har udført mellem 70-80 % af omsætningen.

Ændring af indkomsten sker med henvisning til skatteforvaltningslovens § 27 stk. 1, nr. 5., idet det er SKAT opfattelse, at klageren, med forsæt til skattesvig, har undladt at oplyse skattemyndighederne omkring den for lavt ansatte indkomst i f.m., at han har drevet uregistreret virksomhed her fra landet.

Indkomståret 2004

Der foreligger ingen årsopgørelse for det pågældende indkomstår, idet klageren ikke har stået registreret som skattepligtig til Danmark.

SKAT har konstateret indtægter på i alt 744.382 kr., hvoraf 229.594 kr. er udbetalt kontant via check m.v., mens 514.788 kr. er indsat på bankkonti tilhørende ægtefællen og [virksomhed2] Ltd

SKAT har den 09-09-2009 modtaget oplysninger fra politiet vedrørende samhandel mellem [virksomhed1] og vognmand [virksomhed11] A/S. Det fremgår af SKAT’s opgørelse, at der f.eks. er indsat checks på ægtefællens bankkonto i [finans3] med 55.383,90 kr. Checkene har været udstedt til [virksomhed1] c/o klageren, [adresse2], [by2]. SKAT har opgjort de kontant udbetalte beløb fra [virksomhed11] A/S til [virksomhed1] og [virksomhed2] Ltd til i alt 229.594 kr.

SKAT har den 12-11-2009 fra politiet modtaget kopi af alle bankkonti fra [virksomhed2] Ltd SKAT har i alt konstateret skattepligtige indbetalinger på bankkonti oprettet i [virksomhed2] Ltds navn på i alt 459.403 kr. (203.000 kr. + 256.403 kr.).

SKAT har konstateret, at vognmandsfirmaet [virksomhed3] A/S har betalt i alt 186.991 kr. til [virksomhed2] Ltd Direktøren for vognmandsfirmaet [virksomhed3] A/S har i f.m. den politimæssige efterforskning oplyst, at ca. 80 % af den samlede omsætning har været kørt af klagerens far. SKAT har på den baggrund fundet grundlag for at indregne et udokumenteret fradrag på 149.593 kr. i opgørelsen af klagerens indkomst svarende til 80 % af omsætningen hidhørende fra [virksomhed3] A/S.

I forbindelse med den politimæssige efterforskning, har den tidligere direktør for vognmandsfirmaet [virksomhed11] A/S oplyst, at han skønnede, at mellem 70-80 % af betalingerne til [virksomhed1] og senere [virksomhed2] Ltd vedrørte arbejde udført af klageren. Da der ikke er foretaget nogen bogføring eller andre registreringer af udgifter og indtægter har SKAT på den baggrund fundet grundlag for at indregne et udokumenteret fradrag i opgørelsen af klagerens indkomst. Det udokumenterede fradrag dækker over alle fradragsberettigede udgifter herunder også udbetaling af sort løn. Fradraget ansættes skønsmæssigt til 30 % af den opgjorte indtjening fra [virksomhed11] A/S. Indtjeningen fra [virksomhed11] A/S har i 2004 været på i alt 535.389 kr., hvorefter fradraget udgør 160.617 kr.

SKAT har ved gennemgang af bankkonti for [virksomhed2] Ltd herudover opgjort øvrige fradragsberettigede udgifter til 42.106 kr.

Der er i indkomståret foretaget hævninger af klagerens ægtefælle eller overført penge fra [virksomhed2] Ltd til [person2]s bankkonto med i alt 69.800 kr.

Ændring af indkomsten sker med henvisning til skatteforvaltningslovens § 27 stk. 1, nr. 5., idet det er SKATs opfattelse, at klageren, med forsæt til skattesvig, har drevet uregistreret virksomhed her i landet.

Indkomståret 2005

Der foreligger ingen årsopgørelse for det pågældende indkomstår, idet klageren ikke har stået registreret som skattepligtig til Danmark.

SKAT har konstateret indtægter på i alt 1.303.187 kr., hvoraf 382.845 kr. er udbetalt kontant via check m.v. mens 920.342 kr. er indsat på bankkonti tilhørende klagerens ægtefælle og [virksomhed2] Ltd

SKAT har den 12-11-2009 fra politiet modtaget kopi af alle bankkonti fra [virksomhed2] Ltd Det fremgår af SKATs opgørelse, at [virksomhed2] Ltd i alt har modtaget 431.298 kr. fra vognmand [virksomhed11] A/S, hvoraf 301.121 kr. er indbetalt på bankkonti tilhørende [virksomhed2] Ltd Af de 301.121 kr. er 266.120 indbetalt til [virksomhed2] Ltds bankkonti, mens 35.000 kr. er indbetalt til ægtefællens private bankkonto. SKAT har på den baggrund opgjort, at 130.177 kr. er udbetalt kontant eller via check m.v. fra [virksomhed11] A/S.

SKAT har konstateret, at vognmandsfirmaet [virksomhed3] A/S har betalt i alt 583.295 kr. til [virksomhed2] Ltd, hvoraf 330.627 kr. er indbetalt til [virksomhed2] Ltds bankkonto. Der er i alt udbetalt kontanter/checks for 252.668 kr. Direktøren for vognmandsfirmaet [virksomhed3] A/S har i f.m. den politimæssige efterforskning oplyst, at ca. 80 % af den samlede omsætning har været kørt af klagerens far. SKAT har på den baggrund fundet grundlag for at indregne et udokumenteret fradrag på 466.636 kr. i opgørelsen af klagerens indkomst svarende til 80 % af omsætningen hidhørende fra [virksomhed3] A/S.

I forbindelse med den politimæssige efterforskning, har den tidligere direktør for vognmandsfirmaet [virksomhed11] A/S oplyst, at han skønnede, at mellem 70-80 % af betalingerne til [virksomhed1] og senere [virksomhed2] Ltd vedrørte arbejde udført af klageren. Da der ikke er foretaget nogen bogføring eller andre registreringer af udgifter og indtægter, har SKAT på den baggrund fundet grundlag for at indregne et udokumenteret fradrag i opgørelsen af klagerens indkomst. Det udokumenterede fradrag dækker over alle fradragsberettigede udgifter herunder også udbetaling af sort løn. Fradraget ansættes skønsmæssigt til 30 % af den opgjorte indtjening fra [virksomhed11] A/S. Indtjeningen fra [virksomhed11] A/S har i 2005 været på i alt 431.298 kr., hvorefter fradraget udgør 129.389 kr.

SKAT har ved gennemgang af bankkonti for [virksomhed2] Ltd herudover opgjort øvrige fradragsberettigede udgifter til 59.630 kr.

Der er i indkomståret foretaget hævninger af ægtefællen eller overført penge fra [virksomhed2] Ltd til hendes bankkonto med i alt 223.300 kr.

Ændring af indkomsten sker med henvisning til skatteforvaltningslovens § 27 stk. 1, nr. 5., idet det er SKAT opfattelse, at klageren, med forsæt til skattesvig, har drevet uregistreret virksomhed her fra landet.

Indkomståret 2006

Der foreligger ingen årsopgørelse for det pågældende indkomstår, idet klageren ikke har stået registreret som skattepligtig til Danmark.

SKAT har konstateret indtægter på i alt 2.581.942 kr., hvoraf 295.180 kr. er udbetalt kontant via check m.v., mens 2.286.762 kr. er indsat på bankkonti tilhørende [virksomhed2] Ltd

SKAT har den 12-11-2009 fra politiet modtaget kopi af alle bankkonti fra [virksomhed2] Ltd Det fremgår af SKATs opgørelse, at [virksomhed2] Ltd i alt har modtaget 225.953 kr. fra vognmand [virksomhed11] A/S, hvoraf 140.345 kr. er indbetalt på bankkonti tilhørende [virksomhed2] Ltd, mens 85.607 kr. er udbetalt kontant eller via check fra [virksomhed11] A/S.

SKAT har konstateret, at vognmandsfirmaet [virksomhed3] A/S har betalt i alt 507.449 kr. til [virksomhed2] Ltd, hvoraf 297.876 kr. er indbetalt til [virksomhed2] Ltd bankkonto. Der er i alt udbetalt kontanter/checks for 209.573 kr. Direktøren for vognmandsfirmaet [virksomhed3] A/S har i f.m. den politimæssige efterforskning oplyst, at ca. 80 % af den samlede omsætning har været kørt af klagerens far. SKAT har på den baggrund fundet grundlag for at indregne et udokumenteret fradrag på 309.678 kr. i opgørelsen af klagerens indkomst svarende til 80 % af omsætningen hidhørende fra [virksomhed3] A/S minus de udgiftsførte bankkontooverførsler til klagerens far. Disse udgør henholdsvis 47.700 kr. ved overførsler til [person3]s bankkonto og 48.581 kr. ved overførsler til [person3]s bankkonto. Klagerens far har i den forbindelse erklæret overfor SKAT, at de bankoverførsler som er foretaget fra [virksomhed2] Ltd til [person3]s bankkonto reelt er udtryk for løn udbetalt til faren. [person3] er datter af [person3] med hvem klagerens far på dette tidspunkt var gift. Bankkontooverførsler fra [virksomhed2] Ltd til [person3] er derfor også af SKAT anset for værende sket på vegne af klagerens far.

I forbindelse med den politimæssige efterforskning, har den tidligere direktør for vognmandsfirmaet [virksomhed11] A/S oplyst, at han skønnede, at mellem 70-80 % af betalingerne til [virksomhed1] og senere [virksomhed2] Ltd vedrørte arbejde udført af klageren. Da der ikke er foretaget nogen bogføring eller andre registreringer af udgifter og indtægter har SKAT på den baggrund fundet grundlag for at indregne et udokumenteret fradrag i opgørelsen af klagerens indkomst. Det udokumenterede fradrag dækker over alle fradragsberettigede udgifter herunder også udbetaling af sort løn. Fradraget ansættes skønsmæssigt til 30 % af den opgjorte indtjening fra [virksomhed11] A/S. Indtjeningen fra [virksomhed11] A/S har i 2006 været på i alt 225.953 kr., hvorefter fradraget udgør 67.786 kr.

SKAT har ved gennemgang af bankkonti for [virksomhed2] Ltd herudover opgjort de fradragsberettigede udgifter til 1.148.223 kr.

SKAT har givet et udokumenteret fradrag på 250.000 kr. til imødegåelse af eventuelt øvrige fradragsberettigede udgifter. Der er bl.a. henset til det samlede udgiftsniveau samt, at der den 02-11-2006 har været hævet 132.000 kr.

Der er i indkomståret foretaget hævninger af klagerens ægtefælle eller overført penge fra [virksomhed2] Ltd til hendes bankkonto med i alt 251.130 kr.

Indkomståret 2007

Der foreligger ingen årsopgørelse for det pågældende indkomstår, idet klageren ikke har stået registreret som skattepligtig til Danmark.

SKAT har den 12-11-2009 fra politiet modtaget kopi af alle bankkonti fra [virksomhed2] Ltd

SKAT har konstateret indtægter på i alt 6.668.126 kr., hvoraf 55.354 kr. er udbetalt kontant via check m.v., mens 6.612.772 kr. er indsat på bankkonti tilhørende [virksomhed2] Ltd

SKAT har konstateret, at vognmandsfirmaet [virksomhed3] A/S har betalt i alt 213.330 kr. til [virksomhed2] Ltd, hvoraf 157.976 kr. er indbetalt til [virksomhed2] Ltds bankkonti, mens 55.354 er udbetalt til [virksomhed2] Ltd i form af check. Direktøren for vognmandsfirmaet [virksomhed3] A/S har i f.m. den politimæssige efterforskning oplyst, at ca. 80 % af den samlede omsætning har været kørt af klagerens far. SKAT har i den forbindelse konstateret, at faren har erklæret overfor SKAT, at de bankoverførsler som er foretaget fra [virksomhed2] Ltd til [person3]s bankkonto reelt er udtryk for løn udbetalt til faren. [person3] er datter af [person3] med hvem klagerens far på dette tidspunkt var gift. SKAT har yderligere konstateret, at der i opgørelsen af den skattepligtige indkomst for klageren er givet fradrag for bankkontooverførsler fra [virksomhed2] Ltd til [person3] med 204.980 kr., til [person3] med 134.197 kr. og til klagerens far med 12.861 kr. Disse overførsler anses til dels for værende sket på vegne af klagerens far, i f.m. dennes kørsel for vognmand [virksomhed3] A/S.

SKAT har ved gennemgang af bankkonti for [virksomhed2] Ltd opgjort de fradragsberettigede udgifter til 5.128.824 kr.

SKAT har givet et udokumenteret fradrag på 600.000 kr. for indkomståret til imødegåelse af eventuelt andre udgifter. Der er bl.a. henset til det samlede udgiftsniveau samt, at der den 26-07-2007 er blevet udbetalt 109.000 kr., og at der den 05-10-2007 er udbetalt 160.000 kr.

Der er i indkomståret foretaget hævninger af klagerens ægtefælle eller overført penge fra [virksomhed2] Ltd til hendes bankkonto med i alt 82.500 kr.

Indkomståret 2008

Der foreligger ingen årsopgørelse for det pågældende indkomstår, idet klageren ikke har stået registreret som skattepligtig til Danmark.

SKAT har den 12-11-2009 fra politiet modtaget kopi af alle bankkonti fra [virksomhed2] Ltd

SKAT har konstateret skattepligtige indbetalinger på diverse bankkonti oprettet i [virksomhed2] Ltds navn på i alt 5.725.171 kr.

SKAT har ved gennemgang af bankkonti for [virksomhed2] Ltd opgjort de fradragsberettigede udgifter til 5.230.271 kr.

SKAT anser klageren for rette indkomstmodtager vedrørende de aktiviteter, der er gennemført i ly af [virksomhed2] Ltd, ligesom klageren anses for rette indkomstmodtager vedr. de checks og kontanter som er udbetalt til ham eller via [virksomhed1] fra vognmand [virksomhed11] A/S. Beløbene er skattepligtige.

SKAT er i sin udtalelse til Landsskatteretten fremkommet med yderligere bemærkninger.

Klageren har gjort gældende, at afgørelsen for indkomstårene 2003 – 2006 er forældede med henvisning til skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1.

For så vidt angår indkomstårene 2003 – 2005 har SKAT begrundet afgørelsen med henvisning til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5. Det fremgår herudover af afgørelsen, at ændringerne vedrører det forhold, at klageren har drevet uregistreret virksomhed i de pågældende år. SKAT har samtidig meddelt klageren, at SKAT har fundet anledning til at oversende sagen til ansvarsbehandling.

Forud for afgørelsen har SKAT i forbindelse med varsling af ændringerne meddelt klageren følgende:

”Ifølge skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1 skal varsel om foretagelse eller ændring af en ansættelse af indkomst ske senest den 1. maj i det 4. år efter indkomstårets udløb. Ifølge skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 kan en ansættelse af indkomst uanset fristen i skatteforvaltningslovens § 26 foretages eller ændres hvis den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag. SKAT anser betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 for opfyldt, idet du forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag. En ansættelse kan kun foretages efter § 27, stk. 1, såfremt den varsles senest 6 måneder efter, at skatteforvaltningen er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26.”

For så vidt angår indkomståret 2006 er ændringen sket i henhold til skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, hvoraf fremgår, at varsel om foretagelse eller ændring af en ansættelse af indkomst ikke kan afsendes senere end den 1. maj i det 4. år efter indkomstårets udløb. SKATs ændringsforslag er fremsendt den 02-03-2010 med efterfølgende afgørelsen den 10-05-2010. Varsling og ændring af indkomsten for 2006 er således foretaget rettidigt.

Det fremgår af klagerens bemærkninger, at afgørelsen lider af mangelfuld begrundelse og derfor er ugyldig.

SKAT har som begrundelse for de foretagne ændringer blandt andet anset klageren for igennem en årrække at have drevet uregistreret virksomhed i Danmark. SKAT har yderligere for så vidt angår ansættelsen af indkomstårene 2003 – 2005 henvist klageren til lovhjemlen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Klageren har henvist til 2 afgørelser, henholdsvis SKM2003.248.Ø og SKM2007.160.LSR, hvor afgørelser fra skattemyndighederne blev anset for ugyldige som følge af væsentlige mangler.

I modsætning til SKM2007.160.LSR lider SKATs afgørelse ikke af fejl/mangler, idet SKAT netop har henvist til relevant lovhjemmel, ligesom SKAT forud for afgørelsen ved agterskrivelse af 02-03-2010 yderligere har præciseret baggrunden for ansættelserne over for skatteyderen.

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har fremsat påstand om, at klagerens skatteansættelse er ugyldig.

Repræsentanten har subsidiært fremsat påstand om, at forhøjelsen nedsættes med følgende beløb:

Ansættelserne vedrørende indkomstårene 2003, 2004, 2005 og 2006 er forældede, jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1.

SKATs afgørelse lider af en begrundelsesmangel vedrørende afgørelsen om ekstraordinær genoptagelse i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, idet SKAT ikke har angivet hovedhensynene ved skønnets udførelse, jf. forvaltningslovens §§ 22 og 24. Afgørelsen er derfor ugyldig. Der skal særligt henvises til, at kravene til begrundelse er en garantiforskrift, der, hvis de ikke er opfyldte, som udgangspunkt medfører afgørelsens ugyldighed, jf. endvidere afgørelserne i SKM2003.248.Ø og SKM2007.160.LSR.

Klageren har ikke drevet uregistreret virksomhed i Danmark i årene 2003 til 2008, og han er ikke fuldt skattepligtig til Danmark i indkomstårene 2000 – 2008.

SKAT har i begrundelsen alene anført, at den ekstraordinære skatteansættelse for årene 2003 – 2005 foretages i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5. For yderligere begrundelse henvises helt generelt til den samlede sagsfremstilling, der udgør i alt 36 sider.

I tilfælde som dette, hvor SKAT i medfør af en undtagelsesbestemmelse ønsker at fravige den ordinære frist, som borgerne almindeligvis kan regne med, er en konkret begrundelse af, hvorfor SKAT anser forholdet som værende omfattet af § 27, stk. 1, herunder en særskilt begrundelse for, hvorfor der findes at være udvist grov uagtsomhed eller forsæt i medfør af nr. 5 påkrævet. En henvisning til lovhjemlen samt 36 siders bilag kan næppe udgøre tilstrækkelig præcisering af baggrunden for ansættelsen overfor klageren, ligesom hovedhensynene for det udøvede skøn ikke er angivet i afgørelsen.

Forvaltningslovens krav om begrundelse indeholdt i §§ 22 og 24 kan således ikke anses for opfyldt, hvorfor der foreligger ugyldighed som følge af tilsidesættelse af en garantiforskrift.

Det bemærkes, at det fremgår af dommen afsagt den 11. juni 2015 af Retten i [by2], at klageren blev dømt for skatteunddragelse opgjort til ikke under 900.000 kr. i skat samt arbejdsmarkedsbidrag på 160.000 kr., idet overskud ved selvstændig virksomhed for indkomstårene 2003 – 2008 blev ansat til et beløb på mellem 2 og 2,5 mio. kr., hvorfor klagerens skatteansættelse for indkomstårene 2003 – 2008 under alle omstændigheder påstås nedsat.

I relation til den beløbsmæssige opgørelse og dommen afsagt af Retten i [by2] den 11. juni 2015 skal oplyses, at anklagemyndigheden efter klagerens afgivelse af forklaring om sagens forhold rejste tiltale i overensstemmelse med indholdet af klagerens forklaring, således at overskuddet herefter blev opgjort til mellem 2 og 2,5 mio. kr., hvorefter den ikke betalte skat udgør ikke under 900.000 kr., og arbejdsmarkedsbidrag udgør ikke under 160.000 kr.

Klagerens forklaring i relation til forskellen mellem det beløb, der fremgår af skattemyndighedernes beløbsmæssige opgørelse af overskuddet og det beløb, klageren blev dømt for ved dommen af 11. juni 2015, var, at forskellen skyldes, at det ikke var det samlede overskud i [virksomhed2] Ltd, der vedrørte klageren, idet udgifterne til sort aflønning også omfattede løn til andre personer. Klagerens løn og andel i overskuddet udgjorde 2 - 2,5 mio. kr. i den angivne årrække fra 2003 til 2008.

Således gør klageren gældende, at udgifterne til sort løn til andre m.v. har været højere end det af skatte­ myndighederne skønsmæssigt fastsatte.

Da der ikke er udarbejdet egentlige regnskaber m.v. i relation til ovenstående, kan beløbene ikke opgøres for hvert enkelt indkomstår, men opgøres samlet for indkomstårene 2003 -2008.

Klagerens supplerende bemærkninger

Klagerens repræsentant har fremsendt supplerende bemærkninger til Landsskatteretten.

(...)

”Den 11. juni 2015 faldt der dom i straffesagen, og i den forbindelse blev [person11] fundet skyldig efter tiltalen, hvorefter han havde undladt at "... selvangive overskud ved selvstændig virksomhed drevet gennem [virksomhed2] Ltd for indkomstårene 2003-2008 på mellem 2 og 2,5 mio. kr., hvorved det offentlige blev unddraget ikke under 900.000 kr. i skat.", jf. tiltalens punkt 1, og i forhold til arbejdsmarkedsbidrag blev han ligeledes fundet skyldig i overensstemmelse med tiltalens punkt 2 og 3, hvorefter han havde unddraget det offentlige "..ikke under 160.000 kr. i bidrag ".

Retten i [by2]' dom af den 11. juni 2015 fremlægges som bilag 2 i sagen. Som det fremgår af dommen side 3, 2. afsnit, under overskriften "Rettens begrundelse og afgørelse", blev straffen fastsat til fængsel i 1 år og en tillægsbøde på 5.000.000 kr. For så vidt angår fastsættelsen af størrelsen af tillægsbøden, anfører Retten i [by2] afslutningsvis følgende:

"Tillægsbøden er fastsat efter anklagemyndighedens påstand, der er i overensstemmelse med princippet om, at tillægsbøden fastsættes til det unddragne beløb. "

Fra anklagemyndighedens side har man således opgjort det unddragne beløb fra overskud ved selvstændig virksomhed drevet gennem [virksomhed2] Ltd til ca. 1.060.000 kr. (900.000 kr. i skat og 160.000 kr. i arbejdsmarkedsbidrag, jf. tiltalens pkt. 1-3). Herudover er [person11] tillige kendt skyldig i manglende indeholdelse af A-skat og arbejdsmarkedsbidrag ved udbetaling af løn, hvorved det offentlige blev unddraget ca. 4.000.000 kr. (3.216.652 kr. + 812.312 kr., jf. tiltalens pkt. 4-6). Ifølge anklagemyndigheden en samlet unddragelse på i alt ca. 5.000.000 kr.

Det gøres i forlængelse heraf gældende, at [person11] maksimalt skal beskattes af overskud ved uregistreret virksomhed i de omhandlede indkomstår i overensstemmelse med den beløbsmæssige opgørelse foretaget i straffesagen, hvilket indebærer, at overskud fra uregistreret virksomhed ikke udgjorde ca. 4.000.000 kr. som antaget af [skattecenter3], men derimod 2.000.000-2.500.000 kr. som opgjort af anklagemyndigheden.

Derudover skal der tillige ved opgørelsen af [person11]s skattepligtige indkomst tages højde for, at han er berettiget til fradrag for rejseudgifter, hvilket SKAT ikke ses at have taget højde for ved indrømmelsen af fradrag til [person11]. Det fremgår direkte af ligningslovens § 9A, stk. 1, at godtgørelse for rejseudgifter, der påføres en lønmodtager som følge af, at han ikke kan overnatte på sin sædvanlige bopæl på grund af afstanden mellem bopælen og et midlertidigt arbejdssted, kan modtages skattefrit, forudsat godtgørelsen holder sig inden for visse satser.

Er der ikke udbetalt godtgørelse for rejseudgifter, har lønmodtageren mulighed for at foretage fradrag for rejseudgifterne efter standardsatserne i ligningslovens § 9 A, stk. 2, eller med de faktiske udgifter. Det følger af ligningslovens § 9 A, stk. 7.

Ud over, at der skal være tale om et midlertidigt arbejdssted, er det en betingelse for, at bestemmelsen kan anvendes, at rejsen varer mindst 24 timer. I forhold til standardsatserne for kost og småfornødenheder kan et arbejdssted som udgangspunkt højst anses for midlertidigt i de første 12 måneder. Sker der et arbejdsstedsskifte, påbegyndes dog en ny 12-månedersperiode. Det fremgår af ligningslovens § 9 A, stk. 5. Et arbejdsstedsskifte forudsætter ifølge bestemmelsen,

Personer, hvis arbejdssted flytter sig i takt med arbejdets udførelse, vil således normalt ikke blive ramt af 12-månedersreglen.

Det gøres gældende, at [person11] som lastbilchauffør er berettiget til fradrag for rejseudgifter, idet han ikke har haft mulighed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl, når han har været på arbejde henset til afstanden mellem hans bopæl og overnatningsstederne. Det vurderes således, at han årligt i perioden fra 2003-2008 har haft minimum 300 dage, hvor han har været på rejse. I den forbindelse må der tillige henses til, at [person11] har været forpligtet til at overholde kørehviletidsbestemmelserne. SKAT ses ikke at have taget højde herfor ved indrømmelsen af de skønsmæssigt fastsatte fradrag.

Som anført i klagen til Landsskatteretten af den 9. juli 2010 gøres det bl.a. gældende, at SKATs afgørelse lider af en begrundelsesmangel i forhold til afgørelserne truffet for indkomstårene 2003-2005, hvor ansættelsen er foretaget med hjemmel i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

I forhold til begrundelseskravet kan det helt overordnet anføres, at det af forvaltningslovens § 22 følger, at når en afgørelse skal meddeles skriftligt, skal den ledsages af en begrundelse. Herefter følger det af fast praksis, hvortil der henvises til FOB 1989.171, at begrundelsen indholdsmæssigt skal give en forklaring på, hvorfor afgørelsen fik det pågældende indhold. Som det vil fremgå nedenfor, er SKATs begrundelse i forhold til den ekstraordinære genoptagelse særdeles kortfattet.

Jens Garde, Carl Aage Nørgaard og Karsten Revsbech anfører i Forvaltningsret - Sagsbehandlingen, 6. udgave, side 352, følgende:

"Hvor udførlig en begrundelse skal være for at opfylde kravet om at give en forklaring på, hvorfor afgørelsen har fået det pågældende indhold, afhænger dog af en konkret vurdering af bl.a. afgørelsens art og karakter, herunder hvor indgribende og kompliceret sagen er. samt i nogen grad af partens egen udførlighed i forbindelse med sagen. "[vores fremhævninger]

Som det fremgår af ovenstående, skal der ved vurderingen lægges vægt på, hvor indgribende afgørelsen er for den pågældende adressat. I den sammenhæng skal det fremhæves, at SKATs afgørelse af den 10. maj 2010, jf. bilag 1, vedrører forhøjelser for indkomstårene 2003-2008 på i alt ca. kr. 4.000.000, hvilket må siges at være en indgribende afgørelse for [person11].

I forlængelse heraf skal det fremhæves, at forvaltningslovens § 24 indeholder generelle regler om begrundelsens indhold, hvorefter der i begrundelsen skal henvises til de retsregler, i henhold til hvilke afgørelsen er truffet, samt angive de hovedhensyn, der har været bestemmende ved en eventuel skønsudøvelse.

Af særlig betydning for nærværende sag er endvidere, at i det omfang, at den specielle forvaltningslovgivning indeholder mere omfattende krav til en begrundelses indhold end forvaltningslovens § 24, opretholdes særreglerne efter forvaltningslovens § 36.

Med henvisning til det skærpede krav om begrundelse samt særreglernes forrang, er det væsentligt at fremhæve den praksis, som følger af SKATs egen vejledning samt flere utrykte landsskatteretskendelser, der vil blive omtalt nedenfor.

Det følger af Landsskatterettens utrykte kendelse dateret den 6. juli 2004 (Landsskatterettens j.nr. 2-1- 1898-0385), Landsskatterettens utrykte kendelse dateret den 22. oktober 2004 (Landsskatterettens j.nr. 2-3-1919-1504), samt Landsskatterettens utrykte kendelse dateret den 28. marts 2008 (Landsskatterettens j.nr. 2-4-1841-1341), at hvis SKAT vil gennemføre en indkomstforhøjelse med henvisning til bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27 (tidligere skattestyrelseslovens § 35), er det en betingelse herfor, at såvel agterskrivelsen som afgørelsen indeholder en nærmere omtale af, at der er tale om en ekstraordinær genoptagelse samt en udførlig begrundelse for, hvorfor SKAT finder, at der er hjemmel til at fravige udgangspunktet om, at en skatteansættelse skal varsles senest den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb, jf. skatteforvaltningslovens § 26 (tidligere skattestyrelseslovens § 34).

Det følger direkte af omtalte landsskatteretspraksis, at det medfører ugyldighed, såfremt SKAT ikke er fremkommet med en sådan behørig begrundelse. Der skal i den sammenhæng henvises til Landsskatterettens uddybende begrundelse i kendelsen dateret den 28. marts 2008 (Landsskatterettes j.nr. 2-4-1841-1341), hvoraf fremgår følgende:

"Da det ifølge bemærkningerne til lovforslag til lov nr. 410 af 2. juni 2003 er en betingelse for ligningsfristens suspension efter skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, nr. 5, at der foreligger et strafbart forhold efter skattekontrollovens afsnit III, må det anses for en væsentlig garanti for afgørelsens rigtighed og for klagerens mulighed for at anfægte afgørelsen, at der i afgørelsen henvises til de faktiske omstændigheder, der er tillagt væsentlig betydning i skattemyndighedernes vurdering af, om klageren har handlet ansvarspådragende.

Idet skattemyndighederne hverken i sin afgørelse af 2. juli 2004 eller i det vedlagte referat har angivet de faktiske omstændigheder, der har været tillagt væsentlig betydning ved afgørelsen om ligningsfristens suspension efter skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, nr. 5, må afgørelsen om ændringen af skatteansættelserne for indkomstårene 1998 og 1999 anses at lide af en væsentlig mangel, jf. forvaltningslovens § 24, stk. 2. Afgørelsen om ændringen af skatteansættelserne for indkomstårene 1998 og 1999 er således ugyldig. Ansættelserne for de pågældende indkomstår ophæves. "

Endelig skal der henvises til Landsskatterettens kendelse dateret den 13. juni 2012, j.nr. 11-01114, hvor klagers repræsentant havde nedlagt principal påstand om, at ændringen af klagerens skatteansættelse for indkomståret 2004 var foretaget efter udløbet af ligningsfristen og dermed var ugyldig. Landsskatteretten udtalte i den pågældende sag bl.a. følgende:

"Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 og stk. 2 giver mulighed for at foretage ekstraordinær ansættelse udover fristen på 3 år og 4 måneder, hvis den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller forkert grundlag.

Landsskatteretten bemærker, at den ordinære ansættelsesfrist for fremsendelse af agterskrivelse omkring ændring af skatteansættelsen for indkomståret 2004 udløb den 1. maj 2008. SKAT fremsendte først agterskrivelse vedrørende indkomståret 2004 til klageren den 2. oktober 2009, og således efter udløbet af den ordinære ansættelsesfrist.

Ud fra en samlet vurdering af sagens forhold finder Landsskatteretten, at SKATs afgørelse af 11. november 2009 skal annulleres som ugyldig foretaget. Retten har herved særligt henset til følgende:

[ ...]

SKATs begrundelse for suspension af den ordinære ansættelsesfrist efter skatteforvaltnings­ lovens § 27, stk. 1, nr. 5 og stk. 2, fremgår ikke tydeligt af SKATs agterskrivelse af 2. oktober 2009 eller ved den efterfølgende afgørelse af 11. november 2009. Retten finder ikke, at SKAT i tilstrækkelig grad har oplyst eller begrundet, hvorfor SKAT mener, at der foreligger forsæt eller grov uagtsomhed og herved et forhold omfattet af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Retten finder ud fra sagens forhold og oplysninger endvidere ikke tilstrækkeligt grundlag for at statuere, at klageren eller nogen på hans vegne ved forsætlig eller grov uagtsom handling efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 har bevirket, at skattemyndighederne først har kunnet fremsende varsel om ændring af skatteansættelsen efter udløbet af den ordinære ansættelsesfrist.

[...]

Landsskatteretten annullerer herved SKATs afgørelse af 11. november 2009 som ugyldig foretaget. "

Det gøres sammenfattende gældende, at SKAT ingenlunde har begrundet anvendelsen af ekstraordinær genoptagelse tilstrækkeligt til, at forhøjelserne af [person11]s skatteansættelser for indkomstårene 2003-2005 kan gennemføres.”

Klagerens endelige bemærkninger

”Det fremgår af SKATs udtalelse, at der er foretaget et skøn over størrelsen af de udgifter, som [person11] er berettiget til at få fradrag for, og dette skøn er der ifølge SKATs udtalelse af den 20. juni 2016 ikke grundlag for at ændre på til trods for, at der foreligger nye oplysninger i sagen, der ikke tidligere er taget højde for ved udøvelsen af skønnet.

Det gøres gældende, at der ved udøvelse af skønnet over udokumenterede udgifter bør tages højde for, at [person11] er berettiget til et fradrag for rejseudgifter, jf. ligningslovens § 9 A. Ligeledes bør der tages højde for, at al kørsel udført for vognmand [virksomhed3] er udført af [person11]s far; [person1] -og ikke af [person11].

På konto nr. [...49] - forretningskonto uden kredit i [finans3] - er indsættelserne foretaget af vognmand [virksomhed3], og de foretagne hævninger fra pengeautomater er udført af [person1], der har haft fuld råderet over denne konto i [finans3]. [person11] har ikke haft hævekort til denne konto i [finans3].

På tilsvarende vis har [person1] også haft fuld råderet over konto nr. [...3] i [finans1], hvor indsættelserne primært er foretaget af [person12], og hvor [person1] ligeledes har haft et hævekort til kontoen. [person2]r ikke til denne konto har [person11] haft et hævekort.

Det gøres gældende, at der ikke skal ske beskatning af den skatteyder, der modtager midler på vedkommendes bankbog, hvis vedkommende reelt ikke er ejer af de penge, der er sat ind på kontoen, da vedkommende blot har udlånt kontoen til tredjemand, jf. eksempelvis SKM2013.537.Ø og SKM2014.254.Ø. Dette er netop tilfældet i nærværende sag, hvor [person11] ikke er ejer af de penge, der er sat ind på henholdsvis konto nr. [...49] i [finans3] og konto nr. [...3] i [finans1], men blot har udlånt de nævnte konti til sin far [person1], der har haft den reelle råderet over kontiene.

Sagen omtalt i SKM2013.537.Ø drejede sig netop om indsætninger på en bankkonto tilhørende skatteyder.

Skatteyder havde - efter egen forklaring - i en periode stillet en konto i [finans3] til rådighed for sin søn. Den pågældende konto var oprettet i faderens navn, og der var udstedt flere hævekort til kontoen.

I en periode på cirka otte måneder var der indsat i alt ca. 2,2 mio. kr. på kontoen hidrørende fra en række fakturaer udstedt af en vognmandsforretning, A ApS. Af fakturaerne fra A ApS fremgik skatteyders adresse, men sønnens e-mailadresse og telefonnummer fremgik også.

Spørgsmålet var, om faderen skulle beskattes af indsætningerne, herunder om han havde drevet uregistreret virksomhed og var indeholdelsespligtig af A-skat og AM bidrag.

Landsretten fastslog, at faderen ikke skulle beskattes af indsætningerne på bankkontoen, jf. følgende uddrag fra Østre Landsrets præmisser:

"I perioden fra den 22. januar 2007 til den 15. oktober 2007 udstedte A fakturaer til B's Vognmandsforretning på i alt ca. 2,2 mio. kr. med tillæg af moms. Betalingerne indgik på en konto i [finans3] tilhørende S, der herefter har bevisbyrden for, at han ikke har drevet uregistreret personlig virksomhed Denne bevisbyrde er ikke løftet alene ved de af S hans hustru og deres søn afgivne forklaringer.

På fakturaerne var anført S og hans hustrus adresse, hvor K også var tilmeldt. Det var imidlertid K's telefonnummer og emailadresse, der var anført på fakturaerne. Vidnet C har i overensstemmelse hermed forklaret, at det efter hans opfattelse var K, der bestemte i A. Kurator er i sin redegørelse vedrørende H ApS af samme opfattelse. A's sidste faktura i sagen er som anført dateret den 15. oktober 2007, hvilket er samme dag, som A ApS blev stiftet. K er sigtet for som leder af A ApS at have begået forsætlig momsunddragelse for ca. 4,4 mio. kr.

Under disse omstændigheder og henset til, at der - bortset fra kontoen i [finans3] - ikke er fremkommet oplysninger, der støtter en antagelse om, at S, der er uddannet maskinarbejder og i 2007 modtog efterløn/fleksydelse, samtidig drev personlig virksomhed, tiltræder landsretten, at han har løftet den ham påhvilende bevisbyrde. "

[person2]r ikke i sagen refereret i SKM2014.254.Ø fandt Østre Landsret grundlag for at beskatte skatteyder af en række indsætninger på hans bankkonto.

Skatteyder i sagen var en studerende, der sideløbende med sine studier på [...] havde oprettet en mindre revisionsvirksomhed, hvor han bl.a. hjalp grønthandlere og kioskejere med varetagelse af bogførings- og revisionsopgaver.

Skatteyder havde i 2005 i en periode på cirka fire måneder modtaget i alt ti overførsler af ca. 50.000 kr., svarende til i alt ca. 500.000 kr.

Umiddelbart efter indsætningen var et nogenlunde tilsvarende beløb hævet kontant fra bankkontoen. Hævningen var typisk sket successivt i pengeautomater, hvilket fremgik af kontoudtogene i sagen.

Overførslerne kom fra en virksomhed, og de var påført initialerne af virksomhedens bogholder (benævnt A i sagsfremstillingen). Under sagen havde skatteyder til stadighed forklaret, at beløbene indsat på bankkontoen umiddelbart efter modtagelsen blev givet tilbage til A.

Østre Landsret konkluderede, at skatteyder ikke havde erhvervet ret til de omhandlede beløb, der var indsat på hans konto, jf. følgende uddrag fra Østre Landsrets præmisser:

"Efter bevisførelsen for landsretten findes S at have godtgjort, at han ikke erhvervede ret i statsskattelovens § 4's forstand til de beløb på i alt 505.007 kr., som A over 10 gange overførte til hans erhvervskonto i [finans4] i perioden 9. februar til 26. maj 2005, og som han hver gang kort tid efter hævede fra sin konto og efter sin og A's forklaring afleverede til denne i kontanter. Landsretten har herved navnlig lagt vægt på, at der er overført et efter omstændighederne stort, samlet beløb over en relativt kort periode i en af en studerende nystartet virksomhed, at beløbene af A blev overført fra K til S' erhvervskonto, og at A er idømt 2 års fængsel for moms- og skattesvig for meget betydelige beløb begået i samme periode som reel daglig leder af K. Hertil kommer, at N (tidligere - - -) i byretten har forklaret, at A har benyttet en lignende fremgangsmåde over for ham 2-3 gange. Ifølge posteringerne på K's kassekonto er der dog kun modtaget 495. 000 kr. retur fra S, og der er ikke grundlag for at undlade at anse differencen på 10.007 kr. for skattepligtigt overskud inkl. moms for S. Da der herefter på nær de nævnte 10.007 kr. er grundlag for at tilsidesætte skattemyndighedernes afgørelser for så vidt angår de skete forhøjelser af S' skattepligtige overskud af virksomhed og momstilsvar i forbindelse hermed vedrørende indkomståret 2005, og da det skattepligtige overskud af virksomhed i forvejen er ansat skønsmæssigt af skattemyndighederne, dømmes Skatteministeriet for så vidt angår indkomståret 2005 i overensstemmelse med S' påstand med fradrag af skønsmæssigt 8.000 kr. vedrørende skattepligtig indkomst i virksomheden og 2.000 kr. vedrørende momstilsvaret. "

Det gøres gældende, at der på tilsvarende vis i nærværende sag skal henses til, at [person11] ikke har været den reelle ejer af de beløb, der er indsat på de nævnte konti - konto nr. [...49] i [finans3] og konto nr. [...3] i [finans1] - idet han blot udlånte kontiene til sin far; [person1], der således reelt rådede over disse to konti.”

På mødet i Landsskatteretten oplyste klageren og hans repræsentant blandt andet, at klageren ikke er rette indkomstmodtager af beløb, som er indsat på firmabankkontiene. En del af beløbene tilhører således klagerens far. Faren havde i 2003 et firma i Tjekkiet og tilbød klageren skattefri indtægter ved vognmandskørsel for faren. Klageren havde således ubeskattet indkomst indtil 2004, hvor han selv oprettede firma på Gibraltar ([virksomhed2] Ltd). Han delte herefter indtægterne med sin far, men det hele var stadig ubeskattet.

Klageren blev ved en straffedommen ved Retten i [by2] fundet skyldig i udeholdelse af indkomst for mellem 2 og 2,5 mio. kr. i hele perioden 2003-2008 inkl. Men SKAT har forhøjet indkomsten med ca. 3,9 mio. kr., hvilket dermed er åbenbart urimeligt. Klageren er beskattet af indkomst vedrørende både ham selv og hans far, og klageren har ikke fået fradrag for alle sine udgifter, herunder rejseudgifter i mere end 300 dage årligt.

Landsskatterettens afgørelse

Formalitet

Told- og skatteforvaltningen kan ikke afsende varsel som nævnt i § 20, stk. 1, om foretagelse eller ændring af en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat senere end den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Ansættelsen skal foretages senest den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Denne frist gælder ikke for den skatteberegning, der er en følge af ansættelsen. Har det betydning for den skattepligtiges mulighed for at varetage sine interesser, at fristen for at foretage ansættelsen forlænges, skal en anmodning om en rimelig fristforlængelse imødekommes. Skatteministeren kan for grupper af skattepligtige fastsætte kortere frister end angivet i 1. og 2. pkt. Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1.

Uanset fristerne i § 26 kan en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat foretages eller ændres efter anmodning fra den skattepligtige eller efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag. Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

SKAT har i begrundelsen blandt andet anført følgende:

”Ændring af indkomsten sker med henvisning til skatteforvaltningslovens § 27 stk. 1, nr. 5., idet det er SKAT opfattelse, at klageren, med forsæt til skattesvig, har undladt at oplyse skattemyndighederne omkring den for lave ansatte indkomst i.f.m., at han har drevet uregistreret virksomhed her fra landet.”

SKAT har desuden i sagsfremstillingen nøje beskrevet arbejdsgangene vedrørende udeholdelsen af omsætningen, herunder indsætninger på konti tilhørende [virksomhed2] Ltd, som er ejet 100 pct. af klageren samt at klageren har drevet uregistreret virksomhed i de pågældende år. Klageren er ved Retten i [by2] dømt skyldig i forsætlig skatteunddragelse.

Landsskatteretten anser på den baggrund ikke, at afgørelsen er ugyldig på grund af manglende begrundelse. SKAT har desuden været berettiget til at fastsætte indkomsten efter udløbet af ansættelsesfristen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, da klageren anses for at have handlet mindst groft uagtsomt, og SKAT desuden har henvist til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Pligt til at svare indkomstskat til staten i overensstemmelse med reglerne i kildeskatteloven påhviler personer, der har bopæl her i landet. Det fremgår af kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1.

Klageren er dermed jf. kildeskattelovens § 1 fuldt skattepligtig til Danmark i indkomstårene 2003-2008, idet han reelt har haft bopæl i Danmark, hvilket ligeledes er fastslået i dommen afsagt den 11. juni 2015 af Retten i [by2].

Realitet

Al indkomst er som udgangspunkt skattepligtig, jf. statsskattelovens § 4. Skattepligtige skal ifølge skattekontrollovens § 1 selvangive deres indkomst til SKAT.

Erhvervsdrivende skal ifølge skattekontrollovens § 3 indgive et skattemæssigt årsregnskab i overensstemmelse med de regler, skatteministeren har fastsat.

Regnskabet skal være udarbejdet på grundlag af en løbende bogføring, herunder et ført og afstemt kasseregnskab. Hvis regnskabet ikke opfylder kravene, kan indkomsten fastsættes skønsmæssigt. Det fremgår af skattekontrollovens § 5, jf. § 3, stk. 4.

Indkomstårene 2003 - 2004:

Kravene til regnskabet fremgår af bekendtgørelse om skattemæssige krav til regnskab (bekendtgørelse nr. 1068 af 17. december 1999) og bogføringsloven (lov nr. 1006 af 23. december 1998).

Indkomståret 2005:

Kravene til regnskabet fremgår af mindstekravsbekendtgørelsen (bekendtgørelse nr. 707 af 4. juli 2005) og bogføringsloven (lov nr. 1006 af 23. december 1998).

Indkomstårene 2006 - 2008:

Kravene til regnskabet fremgår af mindstekravsbekendtgørelsen for mindre virksomheder (bekendtgørelse nr. 594 af 12. juni 2006) og bogføringsloven (lovbekendtgørelse nr. 648 af 15. juni 2006)

Det er uomtvistet, at klageren har modtaget pengeoverførsler fra udlandet på sin bankkonto.

Klageren har ikke udarbejdet regnskab eller opbevaret regnskabsmateriale, herunder kassekladder. Han har derfor ikke foretaget effektive, daglige kasseafstemninger. Da kravene til regnskabsgrundlaget ikke er opfyldt, kan virksomhedens regnskabsmateriale ikke danne grundlag for en nøjagtig opgørelse af indkomsten. SKAT har derfor været berettiget til at fastsætte indkomsten skønsmæssigt.

SKAT har opgjort den skattepligtige omsætning på grundlag af konkrete indsætninger på virksomhedens bankkonti. Beløbene er indsat løbende i hele den omhandlede periode og hidrører fra flere forskellige personer eller virksomheder. Klageren har ikke godtgjort, at indsættelserne på disse konti ikke er skattepligtige for klageren. Der kan for praksis vedrørende skattepligt af bankindsætninger henvises til Højesterets dom af 10. oktober 2008 offentliggjort i SKM2008.905.HR.

SKAT har indrømmet fradrag for driftsudgifter i virksomheden. Der er i den forbindelse godkendt fradrag for udgifter til løn, som er udbetalt via bankkontoen med 1.111.112 kr. i indkomståret 2006, 4.956.396 kr. i indkomståret 2007 og 4.594.265 kr. i indkomståret 2008. Klageren har ikke dokumenteret eller tilstrækkeligt sandsynliggjort, at der er udbetalt yderligere løn herudover. Højesteret har i en dom af 23. februar 2011 (SKM2011.211.HR) anført, at det var berettiget, at skattemyndighederne alene havde anerkendt udgifter til sort løn i det omfang, de pågældende medarbejdere har kunnet identificeres. På den baggrund kan der ved opgørelse af den skattepligtige indkomst ikke anerkendes yderligere lønudgifter ud over de af SKAT indrømmede.

Klageren har ikke foretaget nogen bogføring eller andre registreringer af udgifter og indtægter, og SKAT har på den baggrund indregnet udokumenterede skønsmæssige fradrag i opgørelsen af klagerens indkomst. De udokumenterede fradrag dækker over alle fradragsberettigede udgifter. Fradraget er skønsmæssigt ansat til 30 % af den opgjorte omsætning hidrørende fra vognmandsfirmaet [virksomhed11] A/S.

SKAT har herudover indrømmet ”øvrige fradrag” i 2006 og 2007 med hhv. 250.000 kr. og 600.000 kr. SKAT har således indrømmet fradrag for udokumenterede udgifter med i alt 2.407.578 kr. for de nævnte indkomstår. Disse udgifter anses at skulle dække samtlige udgifter, herunder også udgifter til kost, logi og rejsegodtgørelse. Fradraget er indrømmet ved opgørelse af den skattepligtige indkomst.

Det fremgår af kortoplysninger i sagen, at klageren har et Visa Electron kort til [finans1] kontoen med konto nr. [...3], og ifølge fuldmagtsoplysninger har klageren fuldmagt til kontoen i [finans3] med konto nr. [...49], hvor han ifølge underskriftsbladet fra banken har adgang til at indsætte og hæve beløb.

[finans3]-kontoen er ejet af [virksomhed2] Ltd c/o Gibraltar og [finans1] kontoen er ejet af [virksomhed2] Ltd c/o [...].

Da det således er dokumenteret, at klageren har haft adgang til disse midler, og det af byretten er fastslået, at klageren har erhvervet ret til beløb hævet på konti i banken, ændres ansættelsen ikke vedrørende disse bankkonti.

Landsskatteretten stadfæster derfor afgørelsen.