Kendelse af 07-03-2017 - indlagt i TaxCons database den 08-04-2017

Faktiske oplysninger

Af fakta oplysninger fra SKATs afgørelse fremgår blandt andet:

”[person1] (i det følgende kaldet [person1]) arbejdede i den for sagen omhandlede periode som controller og tømrerformand i byggefirmaet [virksomhed1] A/S.

[virksomhed1] A/S blev taget under konkursbehandling ved dekret afsagt den 18. august 2009. Selskabets kurator foretog i tilknytning til konkursen en ”spejling” (elektronisk kopiering) af de tilstedeværende computere på virksomhedens forretningsadresse, og det er disse oplysninger, der danner grundlag for sagen.

Datakopieringen gav indsigt i et for myndighederne ukendt og hemmeligholdt timeregnskab for perioden 26. april 2006 til 23. juli 2007 og en mindre e-mail korrespondance.

SKAT fik på begæring udleveret de i sagen foreliggende oplysninger og virksomhedens lønregnskab henholdsvis den 17. december 2009 og 5. februar 2010, og skattemyndighederne har siden foretaget en omfattende gennemgang og revision af det eksisterende materiale.

Den revisionsmæssige gennemgang har ”afsløret”, at [person1]’s bruttoløn i den nævnte periode blev systematisk nedskrevet med værdien af overtimer, og at lønkronerne blev overført til det, man i virksomheden kaldte ”bogen”.

Sidstnævnte dækker over, at der i selskabet var en udbredt kutyme for at opspare bruttoløn i en fysisk bog (”bogen”), der gav personalet mulighed for at foretage indkøb med ikke-beskattede midler. Selskabets udgifter til løn blev på denne måde konverteret til materialeudgifter m.v.

[person1] førte efter SKATs opfattelse et uofficielt timeregnskab med angivelse af det faktiske antal timer, han havde arbejdet den pågældende dag i forhold til dagsnormen, og udadtil et officielt timeregnskab, der var tilpasset lønsedlen.

Det ”manipulerede” timeregnskab figurerer som bilag til lønsedlen.

Der henvises nærmere til bilag A, hvor de uofficielle timesedler er sammenholdt med de timer, der er medregnet på lønsedlen. Den nedskrevne løn er herefter beregnet ved at gange antal overtimer med den faktiske overarbejdssats, som var 200 kr. i timen.

Nedskrivningen af løn beløber sig i 2006 og 2007 til henholdsvis 53.650 kr. og 57.052 kr. eller i alt 110.702 kr.

SKAT har endvidere konstateret, at [person1] har unddraget sig beskatning af ferietillæg for optjeningsåret 2006. Sidstnævnte understøttes af en mailkorrespondance mellem [person1] og den daværende direktionssekretær [person2].

[person2] skriver i en mail af 26. april 2007 til [person1]:

”Du får 2.980,71 kr. i ferietillæg. Vil du have dem i bogen eller udbetalt?”

[person1] svarer samme dag følgende: ”I bogen tak”.

Til sagens fulde oplysning hører, at [person1] ifølge de foreliggende oplysninger har handlet flere biler med [virksomhed1]-koncernen, har foretaget betaling af serviceregninger m.v. via [virksomhed1] A/S, og at finansieringen eller dele heraf tilsyneladende er sket via ”bogen”.

Der henvises til mailkorrespondancen den 13. september 2006 og 7. februar 2008 mellem [person1] og direktør [virksomhed1]A og mailkorrespondancen ultimo november/primo december 2006 mellem [person1] og [virksomhed2].”

Klageren har til Skatteankestyrelsen indsendt aftalesedler for afspadsering samt faktura af 28. januar 2008 fra [virksomhed1] vedrørende diverse køb på 65.000 kr.

SKATs afgørelse

SKAT har forhøjet klagerens personlige indkomst med 53.650 kr. for indkomståret 2006 og 60.032 kr. for indkomståret 2007.

SKAT har til støtte for ændringen blandt andet anført:

”Det er SKATs opfattelse, at du i 2006 og 2007 har modtaget løn fra [virksomhed1] A/S ud over, hvad der fremgår af dine lønsedler, og at du ved overførsler til ”bogen” har unddraget dig beskatning af henholdsvis 53.650 kr. og 60.032 kr. (inklusiv ferietillæg for optjeningsåret 2006).

Din forklaring om, at overarbejde og ferietillæg er afspadseret, må tilsidesættes. Påstanden er udokumenteret og finder heller ikke støtte i sagens foreliggende oplysninger, og således heller ikke i de officielle og uofficielle timesedler.

Det bemærkes herved, at overtid og ferietillæg overføres til ”bogen” i lønkroner (ikke timer), hvilket i sig selv taler imod den fremførte påstand.

SKAT gør gældende, at ”bogen” i almindelighed blev anvendt til at konvertere lønkroner til naturalieydelser m.v., og at du er vederlagt i naturalier eller anden form for ubeskattet løn.

Mailkorrespondancen understøtter denne opfattelse.

Den ubeskattede løn anses for skattepligtig som personlig indkomst, jf. statsskattelovens § 4, jf. personskattelovens § 3, stk. 1.

Du anses endvidere som bidragspligtig af den modtagne lønindkomst, jf. arbejdsmarkeds-bidragslovens § 7, stk. 1, litra a, jf. § 8, stk. 1, litra a.

...

Som hovedregel skal SKAT sende forslag om ændring af din skatteansættelse senest den 1. juli i det andet år efter indkomstårets udløb. Det fremgår af § 1, stk. 1, i bekendtgørelse nr. 1095 af 15. november 2005.

Det fremgår af § 3 i bekendtgørelsen, at den korte frist dog ikke gælder, hvis en af betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27 er opfyldt.

Efter SKATs opfattelse er betingelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, opfyldt. Det skyldes, at du efter SKATs opfattelse enten forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at dine skatteansættelser for indkomstårene 2006 og 2007 er foretaget af SKAT på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Det er derfor fristen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, 2. pkt., der gælder for at ændre dine skatteansættelser for indkomstårene 2006 og 2007.”

Af SKATs sagsfremstilling fremgår endvidere:

”[person1] har i brev af 9. maj 2010 gjort indsigelse mod de påtænkte forhøjelser af hans indkomst.

[person1] anerkender eksistensen af ”bogen”, men gør gældende, at bogen var en opsparingskonto til afspadsering.

I indsigelsen oplyses det videre:

”Denne afspadsering foregik for mit vedkommende typisk om fredagen eller ved ekstra lange ferier.

Det fungerede i praksis på den måde, at havde man eks. 10 timer i overarbejde optjent over en periode, så kunne man afspadsere 10 timer med fuld løn, på den måde fik man lov at holde fri når det passede ind i arbejdets gang.

Når man holdt fri skrev man fortsat 37 timer på timesedlen således at der i lønsystemet ikke blev nedreguleret, selvom man holdt halve eller hele dage fri.

Denne metode var på opfordring af diverse fagforeninger m.m., dengang hvor der var travlt i byggebranchen for et par år siden, på den måde betalte man ligeledes SKAT af den løn man fik, når man holdt fri, samtidig fik man også de berettigede feriepenge, pension m.m. i de perioder hvor man ikke var på arbejde.

Sidst på måneden afleverede jeg mine timesedler, en officiel og i det tilfælde der var en uofficiel timeseddel, blev denne lagt i ”bogen” til senere udbetaling eller afspadsering. Valgte man udbetaling, så blev dette klaret over førstkommende lønudbetaling på lønsedlen som oftest som bonus eller akkordoverskud.

I den vedlagte kopi af min ansættelsesaftale, se bilag 1, fremgår det tydeligt, at ”alt overarbejde skal føres særskilt på timeseddel og kvitteres af direktionen”. Det vil sige at kun godkendte overtimer var accepteret.

Det kunne sagtens være at jeg havde skrevet 10 overtimer på timesedlen som ikke blev godkendt fordi som der blev sagt ”lønnen er tilpasset jobbet” og [virksomhed1] ville ikke betale overarbejde ”man kunne jo bare passe sit job inden for arbejdstiden” og derfor stemmer det af SKAT fremsendte materiale ikke overens med virkeligheden.

Jeg havde generelt 4 dages arbejdsuge i perioden ultimo 2006 – 2007, derfor kan der godt forekomme overtid på disse dage, da jeg af princip skrev overarbejde, hvis jeg f.eks. skulle besvare telefonopkald eller bestilte materialer hjemmefra m.m. på min fridag/afspadsering.

Ligeledes besluttede jeg mig for at søge et andet job i medio 2007, her begyndte jeg ligeledes at gå tidligere eller møde senere for at kunne få brugt nogle af mine opsparede overtimer. Men slet ikke i den størrelsesorden som SKAT påstår.”

[person1] forklarer om mailkorrespondancen:

”Mail af 13. september 2006

Her er der tale om 2 svar og 2 spørgsmål.

Mail af 29. november og 3. december 2006

Dette er en accept fra [person3], om hvorvidt jeg må indkøbe disse hjul til en af firmabilerne, grundet beløbets størrelse skulle dette godkendes fra højeste sted. Samtidig en accept af at dette er et firmakøb og ikke privatkøb som antydet i kopi af mail den 29. november 2006. Hvor [person3] fejlagtigt skriver 9.100,00 kr. til bogen, da dette er et 100 % rent firmakøb.

Mail af 26. april 2007

Det er korrekt at mit ferietillæg på 2.980,71 bliver sat i ”bogen” til senere afspadsering.

Mail af 7. februar 2008

Her er der tale om en værkstedsregning som vi ikke er enige om hvem der skal betale hvad. Det omhandler et service der er foretaget på en af [virksomhed1]s biler, som jeg efterfølgende køber af [virksomhed1] og som [person3] mener, er blevet for dyrt og prøver at smide den efter mig, vel og mærke efter jeg har stoppet mit ansættelsesforhold i [virksomhed1], den aftale jeg omtaler, er en aftale om at jeg skulle have bilen leveret i ny serviceret stand da jeg købte den af [virksomhed1] A/S.”

...

Det er SKATs opfattelse, at der ikke kan lægges vægt på [person1]’s forklaring om, at overarbejde og ferietillæg er afspadseret.

Påstanden er udokumenteret og finder heller ikke støtte i sagens foreliggende oplysninger, og således heller ikke i de officielle og uofficielle timesedler.

Det bemærkes herved, at overtid og ferietillæg overføres til ”bogen” i lønkroner (ikke timer), hvilket i sig selv taler imod den fremførte påstand.

Hans forklaring om mailkorrespondancen bærer præg af efterrationalisering.

SKAT gør gældende, at ”bogen” i almindelighed blev anvendt til at konvertere lønkroner til naturalieydelser m.v., og at [person1] er vederlagt i naturalier eller anden form for ubeskattet løn.

Mailkorrespondancen understøtter denne opfattelse.

Det bemærkes endelig, at [person1] ikke har ønsket at fremlægge dokumentation for de mellem ham og selskabet indgåede bilhandler, og at han heller ikke har ønsket at redegøre nærmere for to bankoverførsler (den 18. juli 2006 og 31. januar 2009) på henholdsvis 50.000 kr. og 65.000 kr. til direktør [person3] private bankkonto.

Den ubeskattede løn anses for skattepligtig som personlig indkomst, jf. statsskattelovens § 4, jf. personskattelovens § 3, stk. 1.

[person1] anses endvidere som bidragspligtig af den modtagne lønindkomst, jf. arbejdsmarkeds-bidragslovens § 7, stk. 1, litra a, jf. § 8, stk. 1, litra a.”

I udtalelse til Skatteankestyrelsen har SKAT blandt andet anført følgende:

”Registreret revisor [person4] fra [virksomhed3] har i brev af 7. september 2010 gjort gældende, at de oprindelige selvangivne indkomster har været korrekte, og at forhøjelserne af indkomsterne er helt forkerte.

Det gøres endvidere gældende, at betingelserne for suspension af ligningsfristen ikke er opfyldt, idet [person1] hverken forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skatte- myndighederne har foretaget ansættelserne på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Det gøres i den forbindelse gældende, at skatteansættelserne er ugyldige som følge af en formel mangel, idet der ikke er givet en nærmere kvalificeret begrundelse for suspensionen i medfør af

skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

SKAT indstiller til Skatteankestyrelsen, at afgørelsen stadfæstes.

Indkomståret 2007

SKAT henviser i sin indstilling og begrundelse til Østre Landrets dom af 18. september 2015, hvorved [person1] blev dømt for forsætlig overtrædelse af skattekontrollovens § 16, stk. 3, jf. stk. 1.

[person1] blev fundet skyldig i skattesvig i 2007 med hensyn til udeholdelse af 60.032 kr.

Retten fandt det bevist, at [person1] har unddraget skat af den del af hans løn, som blev overført til ”bogen” (nedskrevet løn og optjent ferietillæg).

Landsretten tilsidesatte [person1]s forklaring om, at han har afspadseret den del af lønnen, som blev overført til ”bogen”.

Det gøres i skattesagen gældende, at [person1] i overensstemmelse med byrettens og landsrettens domme har handlet forsætligt, og at fristerne i § 1 i dagældende bekendtgørelse nr. 1095 af 15. november 2005 dermed er suspenderet.

Det fremgår således af bekendtgørelsens § 3, at fristerne i § 1 ikke gælder, når betingelserne for ekstraordinær ansættelse efter skatteforvaltningslovens § 27 er opfyldt, hvilket utvivlsomt er tilfæl- det i denne sag.

Skatteansættelserne må således anses for tilstrækkeligt begrundede, og det kan ikke føre til afgørel- sens ugyldighed, at der ikke er givet en videre begrundelse for, at betingelserne for ekstraordinær

skatteansættelse er opfyldt, jf. Højesterets dom af 20. august 2008 (SKM2008.702.HR).

Indkomståret 2006

Indledningsvis bemærkes, at skattestraffesagen ikke omfattede indkomståret 2006, der var strafferetlig forældet, inden [person1] blev sigtet i sagen.

Det bemærkes imidlertid, at ændringen af hans skatteansættelse for 2006 er begrundet i helt tilsva- rende forhold, som begrundede en genoptagelse af hans skatteansættelse for 2007.

SKAT gør derfor gældende, at Østre Landsrets afgørelse i skattestraffesagen må have ”afsmittende virkning” på skatteansættelsen for 2006.

Der er herved lagt vægt på, at der ikke er fremkommet nye oplysninger, der kan begrunde en ændring af ansættelsen.

Det gøres endvidere gældende, at det må tilregnes [person1] som i det mindste groft uagtsomt, at han ikke medtog nogen del af indtægterne ved opgørelsen af sin indkomst for 2006 eller på anden måde redegjorde for forholdene over for skattemyndighederne, og at fristerne i § 1 i dagældende bekendtgørelse nr. 1095 af 15. november 2005 dermed er suspenderet.

Betingelserne for at foretage ekstraordinær ansættelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, er derfor opfyldt.

Der gøres i den forbindelse opmærksom på, at suspensionsbestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 finder anvendelse, uanset at der ikke er rejst en ansvarssag.”

Klagerens opfattelse

Forhøjelsen af den skattepligtige indkomst skal nedsættes til 0 kr. i 2006 og 2007.

Til støtte for sin påstand har repræsentanten anført:

”

Den oprindelige selvangivne indkomster har været korrekte og forhøjelserne af indkomsterne er helt forkerte.

SKAT 's forhøjelse er ugyldig, under hensyntagen til at SKAT ikke har overholdt fristreglerne.

Ad 1)

Undertegnede har i mit over 25 års virke som revisor aldrig oplevet en sag som denne, hvor SKAT nærmest bruger metoder, som man kun troede, forefindes i østeuropa.

Vi kan bare nævne, at [person1] ([person1]) tog alene til første møde med SKAT og så blev han forelagt erklæring som han skulle underskrive, hvor han skulle erklære sig skyldig i skatteunddragelser.

Dersom han ikke skrev under, så fik han oplyst, at så ville det blive "dyrere for ham", da SKAT så også ville gå efter, at han også skulle have en bøde, men det ville han undgå, dersom han skrev under.

Endvidere har SKAT også kontaktet [person1] telefonisk på en søndag vedr. sagen, hvilket vi også synes er meget mærkværdigt.

Undertegnede har også været i telefonisk kontakt med en af SKAT 's medarbejder på sagen.

Hans udmelding om sagen, anser undertegnede også for at være meget utilstedelige og helt unormal adfærd for en medarbejder hos SKAT.

Af vedlagte sagsfremstilling fremgår [person1]´s redegørelse for forholdene.

[person1]´s redegørelse, tager SKAT slet ikke hensyn til i Deres afgørelse, da De åbenbart havde besluttet, at bogen skulle noget meget "suspekt".

Jeg henviser til [person1]´s redegørelse samt vedlagte bilag 2, hvoraf fremgår at [person1] har afspadseret, samt bilag 3 hvoraf fremgår, at [person1] har betalt de materialer, som han har købt for kr. 65.000,-.

Vi mener, at SKAT har fået det "galt i halsen" m.h.t. bogen, som simpelt hen bare en opførelse over "timer", som kan afspadseres, hvilket vi også mener, at har vi dokumentere, mens vi har meget svært ved at se, at SKAT har dokumenteret Deres påstand.

Ad 2)

De af SKAT gennemførte forhøjelser er ugyldig under hensyntagen til, at SKAT ikke har overholdt fristreglen i paragraf 1, stk. 1 i. bekendtgørelse nr. 1095 af 15. november 2005, idet det gøres gældende, at det ikke er korrekt som hævdet af SKAT, at betingelserne i skatteforvaltningslovens paragraf 27, stk.. 1 nr. 5 er opfyldt under hensyntagen til, at [person1] hverken forsætlig eller groft uagtsomt har bevirket, at dennes skatteansættelse for indkomstårene 2006 & 2007 er foretaget af SKAT på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

De af SKAT gennemførte forhøjelser er ugyldige under hensyntagen til, at det er et ufravigeligt krav for anvendelse af reglerne omkring ordinær genoptagelse i henholdsvis paragraf 3 i bekendtgørelsen nr. 1095 af 15. november 2005 sammenholdt bestemmelsen i skatteforvaltningslovens paragraf 27, stk. 1, nr. 5, at SKAT fremkommer med en kvalificeret begrundelse for, hvorfor SKAT mener, at [person1] har handlet forsætligt eller groft uagtsomt i forhold til sine skatteansættelser for indkomstårene 2006 & 2007, hvilket begrundelseskrav SKAT på ingen måde har opfyldt i nærværende sag.”

Landsskatterettens afgørelse

Pligten til at selvangive sin indkomst følger af skattekontrollovens § 1, stk. 1, mens skattepligten følger af statsskattelovens § 4.

SKATs mulighed for at genoptage skatteansættelsen indenfor den ordinære frist fremgår af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1:

”§ 26. Told- og skatteforvaltningen kan ikke afsende varsel som nævnt i § 20, stk. 1, om foretagelse eller ændring af en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat senere end den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Ansættelsen skal foretages senest den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Denne frist gælder ikke for den skatteberegning, der er en følge af ansættelsen. Har det betydning for den skattepligtiges mulighed for at varetage sine interesser, at fristen for at foretage ansættelsen forlænges, skal en anmodning om en rimelig fristforlængelse imødekommes. Skatteministeren kan for grupper af skattepligtige fastsætte kortere frister end angivet i 1. og 2. pkt.”

Skatteministeren har udnyttet sin kompetence efter § 26, stk. 1, 5. pkt., ved udstedelse af bekendtgørelse nr. 1095 af 15. november 2005 (dagældende) om en kort frist for skatteansættelse af personer med enkle økonomiske forhold. For personer omfattet af bekendtgørelsen kan SKAT ikke udsende varsel om en ansættelsesændring senere end den 30. juni i det andet år efter indkomstårets udløb.

§ 3 i bekendtgørelsen har følgende ordlyd:

”Fristerne i § 1 gælder ikke, når betingelserne for ekstraordinær ansættelse efter skatteforvaltningslovens § 27 er opfyldt.”

Ordningen med en kort ligningsfrist stammer tilbage fra den tidligere skattestyrelseslovs § 3, stk. 1, senest bekendtgørelse nr. 868 af 12. august 2004. Efter lovens § 3, stk. 2, kunne Skatteministeren fastsætte regler, hvorefter den kommunale skattemyndighed efter ligningsfristens udløb kunne foretage skatteansættelser, hvor disse med urette ikke var foretaget tidligere, eller ændre skatteansættelser. Skatteministeren udnyttede den bemyndigelse ved bekendtgørelse nr. 270 af 11. april 2003. Efter bekendtgørelsens § 5 kunne den kommunale skattemyndighed foretage eller ændre skatteansættelsen udenfor ligningsfristen, men indenfor den ordinære ansættelsesfrist,

”i det omfang, betingelserne for en ekstraordinær skatteansættelse er opfyldt, jf. skatteforvaltningslovens § 35, stk. 1, i skattestyrelsesloven.”

Det fremgår af forarbejderne til skatteforvaltningsloven, LFF 110 2004/2 (Forslag til skatteforvaltningsloven), punkt 4.11.1, at det er tanken at videreføre ordningen med en kort ligningsfrist for skattepligtige med enkle økonomiske forhold. Dette er sket ved bekendtgørelse nr. 1095 af 15. november 2005 med hjemmel i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, sidste punktum.

Det følger således af historikken bag § 3 i bekendtgørelse nr. 1095 af 15. november 2005, at SKAT kan genoptage skatteansættelsen indenfor den ordinære ansættelsesfrist for personer med enkle økonomiske forhold, når en af betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, er opfyldt.

Afgørelsen anses endvidere at opfylde de krav til begrundelse af en forvaltningsafgørelse, som følger af forvaltningsloven, jf. skatteforvaltningslovens § 20, stk. 1, idet SKAT har henvist til de anvendte retsregler, samt de faktiske forhold, som er tillagt betydning ved afgørelsen. Det bemærkes, at vurderingen af uagtsomhed ikke beror på et administrativt skøn, jf. Højesterets dom af 20. august 2008, Ugeskrift for Retsvæsen, årgang 2008, s. 2538. Der er således ikke tale om en mangel, når SKAT i afgørelsen alene henviser til klagerens undladelse af at selvangive hele sin lønindkomst som begrundelse for genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Det forhold, at straffesagen er frafaldet for 2006, indebærer ikke, at klageren i skattemæssig henseende ikke har pådraget sig ansvar, jf. Den juridiske vejledning, idet der gælder andre beviskrav i straffesager end i skatteansættelsessager, jf. f.eks. Højesteretsdom i SKM2011.209.

Idet klageren, for indkomståret 2007, er dømt for skattesvig vedrørende det påklagerede forhold, er betingelserne for ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, opfyldt.

Det lægges til grund, at der i [virksomhed1] A/S har eksisteret et uofficielt lønregnskab kaldet ”bogen”, hvori betaling for overtidstimer, ferietillæg mm. kunne føres. Klagerens forklaring om, at der er tale om en afspadseringsordning er ikke godtgjort. Der er særligt henset til, at bogen føres i kroner og ikke antal timer, ligesom forklaringen ikke er støttet af sagens øvrige bilag.

Der er lagt særlig vægt på Østre Landsrets dom af 18. september 2015.

Landsskatteretten stadfæster herefter SKATs afgørelse.