Kendelse af 01-07-2014 - indlagt i TaxCons database den 09-08-2014

Der klages over, at det selvangivne fradrag for rejseudgifter ikke er godkendt.

Sagens emne

Ligningsmæssige fradrag

Skatteankenævnet har ansat fradrag for øvrige

lønmodtagerudgifter, fradrag for rejseudgifter,

jf. ligningslovens § 9 A, selvangivet med 65.300 kr., til 20.969 kr.

Landsskatteretten stadfæster Skatteankenævnets afgørelse.

Faktiske oplysninger

Klageren var i 2007 ansat som chauffør ved [virksomhed1], [adresse1], [...], [by1]

Klageren har selvangivet fradrag for rejseudgifter med 65.300 kr. Der har til SKAT været fremsendt ugesedler til dokumentation for fradraget for rejseudgifter for perioden august til og med december 2007.

Det fremgår af ugesedlerne, at klageren har overnattet mellem 27 km og 240 km fra sin bopæl, og at arbejdsdagene har været på 11 timer og derover.

SKAT har udarbejdet følgende opgørelse over fradragsberettigede rejsedage på basis af de indsendte ugesedler:

[virksomhed1] har oplyst, at alle chauffører tager lastbilen med hjem til den private adresse.

Det er oplyst fra [virksomhed2], at der betales for kørslen til den private adresse ved bilvask omregnet til timer, som virksomheden har fratrukket lønnen.

Skatteankenævnets afgørelse

Skatteankenævnet har ansat fradrag for rejseudgifter til 20.969 kr., jf. ligningslovens § 9 A.

Klager har fremsendt ugesedler for perioden august til december 2007, hvorefter klageren har haft 71 overnatninger.

Afgørelsen af, om en ansat på en tjenesterejse har mulighed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl, jf. ligningslovens § 9 A, stk. 1, og altså om der kan gives fradrag for rejsedage, skal træffes efter en konkret vurdering, hvor der tages hensyn til afstanden og transporttiden og til den enkelte lønmodtagers samlede situation, herunder bl.a. arbejdsforholdene, arbejdstiden og arbejdsgiverens instruktioner til den ansatte.

Det fremgår af Højesterets dom af 5. maj 2009, TfS 2009,519, at afstanden mellem et midlertidigt arbejdssted og den sædvanlige bopæl imidlertid kan være så kort, at dette i sig selv indebærer, at det må anses for muligt for den ansatte at overnatte på bopælen. I den konkrete sag, kunne der således ikke godkendes fradrag i tilfælde, hvor afstanden var 51 km og 40 km.

I sådanne situationer vil arbejdsmiljølovens hviletidsbestemmelser derfor ikke kunne indgå i bedømmelsen af, om den ansatte kan anses for at opfylde betingelserne i ligningslovens § 9 A, stk. 1, for at være på rejse, jf. hertil Skatterådets bindende svar, SKM 2010.80.SR.

Der kan endvidere henvises til eksempel 4 i Ligningsvejledningen afsnit A.B.1.7.1.

Nævnet skal bemærke, at nævnet ikke lægger eksempel 4 i Ligningsvejledningen afsnit A.B.1.7.1 til grund for nævnets afgørelse, men henviser til eksemplet til illustration.

Skatteankenævnet lægger ved sin afgørelse vægt på Højesterets afgørelse i TfS 2009, 519 (BaneDanmark-sagen) sammenholdt med Skatterådets bindendes svar af 26. januar 2010, refereret i SKM 2010.80.SR.

Det fremgår af artikel i TfS 2010.138, at Skatterådet ved svaret har indikeret, at udfaldet af Landsskatterettens kendelse af 21. december 2007, (SKM 2008.259) – i lyset af TfS 2009,519 – skulle have været anderledes.

Af SKATs indstilling og begrundelse (som tiltrædes af Skatterådet) fremgår følgende:

Spørger henviser vedrørende dette spørgsmål til SKM2008.259.LSR (TfS 2008, 555 LSR), idet det af nævnte kendelse fra Landsskatteretten fremgår, at transporttid mellem arbejdssted og bopæl ikke er hviletid, men rejsetid.

SKAT skal hertil bemærke, at der ved Landsskatterettens bedømmelse af, hvorvidt den pågældende klager (lønmodtager) havde mulighed for at overnatte på sin bopæl, jf. ligningslovens § 9 A, stk. 1, blev lagt afgørende vægt på de i henhold til arbejdsmiljøloven fastsatte bestemmelser om hvileperioder og fridøgn m.v. samt på EF-Domstolens såkaldte Skills-dom, der også omhandlede arbejdsmiljøretlige køre- og hviletidsbestemmelser.

Landsskatterettens afgørelse i den nævnte sag skal – efter SKATs opfattelse – fortolkes i lyset af ovenfor omtalte senere højesteretsdom af 5/5 2009 (SKM2009.333.HR). På baggrund heraf finder SKAT, at der ikke alene kan lægges vægt på de arbejdsmiljøretlige regler om hvileperioder og fridøgn m.v. ved bedømmelsen af, om betingelsen i ligningslovens § 9 A, stk. 1, om mulighed for at overnatte på bopælen er opfyldt, men at der skal tages hensyn til såvel afstanden og transporttiden som til den enkelte lønmodtagers samlede situation, herunder bl.a. arbejdsforholdene, arbejdstiden og arbejdsgiverens instruktioner til den ansatte.

Skatteankenævnet fastholder på denne baggrund, at afstanden mellem det midlertidige arbejdssted og den sædvanlige bopæl kan være så kort, at dette i sig selv indebærer, at det anses for muligt for den ansatte at overnatte på bopælen

Skatteankenævnet finder efter en konkret vurdering, at der som udgangspunkt er grundlag for at godkende rejsefradrag for en yderligere overnatning i tilslutning til de rejser, som SKAT allerede har godkendt. Der er tale om arbejdsdage på mellem 11,25 og 20,50 timer og afstande på mellem 27 og 240 km.

Under hensyn til, at det ikke er muligt ud fra ugesedlerne at se, hvornår klageren er tilbage på bopælen, og dermed hvornår en rejse er slut, findes rejsefradrag at skulle ansættes skønsmæssigt.

Der er ved skønnet henset til, at der ikke kan godkendes fradrag, hvor der overnattes mindre end 50 km fra bopælen, jf. TfS 2009, 519 og SKM2010.80.SR. Der er ligeledes taget hensyn til, at det er en betingelse for fradrag for rejseudgifter, at rejsen har varet mindst 24 timer.

Skatteankenævnet finder, at rejserne den 18. oktober og den 16. december ikke opfylder denne betingelse. Klageren har de pågældende dage arbejdet henholdsvis 5 timer og 2 timer og har overnattet i [by2] og [by3].

Det fremgår af ugesedlerne, at der har været fire overnatninger i [by4], som ligger 27 km fra klagerens bopæl, en overnatning i [by5], 49 km fra bopælen og to overnatninger i [by6], som ligger 42 km fra bopælen. Der har herudover været en enkelt overnatning på bopælen.

På denne baggrund findes fradrag for rejseudgifter skønsmæssigt at kunne godkendes med 20.969 kr. Beregningen er opgjort således:

Overnatninger ifølge ugesedler:71 døgn

Overnatninger mindre end 50 km fra bopæl- 8 døgn

Rejser under 24 timer- 2 døgn

Skønsmæssigt fradragsberettigede overnatninger61 døgn

61 døgn a 429 kr.26.169 kr.

Bundgrænse- 5.200 kr.

Fradrag20.969 kr.

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har fremsat påstand om, at klagerens skatteansættelse for indkomståret 2007 ændres med den virkning, at der anerkendes fradrag for rejseudgifter i henhold til ligningslovens § 9 A med yderligere 3.003 kr. (svarende til 7 døgn af 429 kr./døgn) så fradraget kommer til at udgøre i alt 23.972 kr. efter bundfradrag på kr. 5.200.

Sagen drejer sig om 7 ud af de 8 overnatninger, som nævnet ikke har godkendt med henvisning til, at der er mindre end 50 km fra bopælen.

Til støtte herfor har repræsentanten bl.a. gjort gældende, at praksis efter chaufførsagen offentliggjort i SKM 2008.259.LSR (herunder også to ikke offentliggjorte kendelser) klart var således, at der for chauffører gjaldt et særligt afstandsbegreb, idet der blev taget hensyn til det forhold, at chauffører er underlagt køre-/hviletidsreglerne. Det blev således i sagen slået fast, at i de tilfælde, hvor en chauffør har opbrugt sin køretid i henhold til køre/hviletidsreglerne, vil chaufføren stadig anses for at være på rejse ifølge rejsereglerne, selvom han overnatter tæt på sin bopæl (helt ned til 12 km fra bopælen), fordi det ikke efter køre/hviletidsreglerne er muligt for chaufføren at køre hjem til bopælen i sådanne situationer.

Da klagerens forhold ikke adskiller sig fra de forhold, som var til bedømmelse i chaufførsagerne er det repræsentantens opfattelse, at klageren klart må være omfattet af denne Landsskatteretspraksis for chauffører.

Spørgsmålet er herefter, om Banedanmark-dommen offentliggjort i SKM 2009.333.HR, kan fortolkes således, at den praksis, som blev knæsat i chaufførsagen blev ændret med dommen. Nærmere bestemt er spørgsmålet om følgende udtalelse fra Højesteret ændrer Landsskatterettens praksis:

Vi finder, at en afstand mellem en sædvanlig bopæl og et midlertidigt arbejdssted kan være så kort, at dette i sig selv indebærer, at betingelsen om, at det ikke er muligt at overnatte på bopælen, ikke er opfyldt, medmindre der er behov for, at arbejdstageren overnatter på eller i nærheden af det midlertidige arbejdssted.[repræsentantens fremhævning]

For det første bemærkes, at der i Banedanmark-dommen kun er begrænset indikation af, hvornår der foreligger et behov for, at den pågældende skatteyder overnatter på det midlertidige arbejdssted. I Banedanmark-sagen forelå der intet særligt behov for overnatning på eller ved arbejdsstedet. Der var således ikke i sagen procederet på, at der forelå et særligt behov for overnatning ved arbejdsstedet - når der bortses fra den generelle procedure om medarbejderens mulighed for at foretage transporten, herunder risikoen for forsinkelser. Banedanmark-dommen kan derfor alene tages til indtægt for, at i det omfang afstanden mellem arbejdsstedet og bopælen udgør mindre end 50 km, så foreligger der ikke et behov for overnatning ved arbejdsstedet, alene fordi medarbejderens transporttid til arbejdsstedet vil være betydelig, eller fordi der er risiko for, at medarbejderen pga. af forsinkelser ikke vil kunne møde i rette tid.

På dette punkt adskiller nærværende sag sig betydeligt fra Banedanmark-dommen, idet der i nærværende sag (og i sager om chauffører generelt) foreligger adskillige forhold, som tilsammen og hver for sig medfører, at der er behov for, at medarbejder forbliver ved lastbilen (det midlertidige arbejdssted) og ikke tager hjem til bopælen:

For de første, og som allerede fremhævet, anses enhver alternativ transportform fra det sted, hvor lastbilen parkeres, og til den sædvanlige bopæl for arbejdstid efter køre-/hviletidsreglerne, jf. Skills-dommen, og det vil derfor være potentielt strafbelagt for chauffører at køre hjem til deres sædvanlige bopæle, selvom der er mindre end 50 km. Dette forhold havde formodentlig afgørende betydning for Landsskatterettens vurdering.

For det andet vil det ofte forholde sig således, at chaufføren ikke på forhånd ved, hvor han eventuelt ender med at overnatte, idet der altid vil være et vist element af uforudsigelighed om, hvor chaufføren præcist opholder sig, når køretiden så at sige udløber. Chaufføren kan derfor ikke på forhånd arrangere transporten mellem dette sted og sin bopæl.

For det tredje vil overnatning ofte foregå på rastepladser eller lignende, hvor transport til og fra bopælen i hovedsagen udelukkende kan foregå med bil, hvilket i så fald vil forudsætte, at chaufføren skal såvel hentes som bringes i bil af en anden person.

Og endelig som det fjerde er det typisk en forudsætning for vognmænd, at chaufføren forbliver ved lastbilen, idet vognmændene forventer, at chaufføren forbliver ved lastbilen med mindre hviletiden er så lang, at vognmanden har arrangeret transport af chaufføren til dennes bopæl.

Ovennævnte 4 forhold gør sig alle gældende for klageren, og det er derfor repræsentantens opfattelse, at der forelå et klart og utvetydigt behov for, at klageren overnattede i lastbilen, også på de dage, hvor han overnattede mindre end 50 km fra bopælen.

Efter repræsentantens opfattelse ændrer Banedanmark-dommen således ikke på Landsskatterettens praksis for chauffører, idet Højesterets udtalelse om, at der skal være behov for overnatningen indenfor en radius af 50 km. fra bopælen netop må anses for at være opfyldt som konsekvens af de særlige forhold, der gør sig gældende for chauffører, herunder særligt køre-hviletidsreglerne. Skatterådets udtalelser i SKM2010.80.SR om, at arbejdsmiljølovens hviletidsregler ikke i sig selv kan undtage fra mindste afstanden på 50 km., er dermed efter repræsentantens opfattelse ikke korrekt - eller i hvert fald ikke korrekt når der er tale om køre-/hviletidsreglerne for chauffører. Det bemærkes, at spørgeren i øvrigt spurgte generelt til, om arbejdsmarkedslovgivningen, herunder hviletidsbestemmelserne, ville finde anvendelse ved SKATs vurdering af, om en medarbejder har mulighed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl. Skatterådet besvarer hverken spørgsmålet med ja eller nej, idet besvarelsen forudsætter en konkret vurdering i hvert enkelt tilfælde. Ligeledes bemærkes det, at Skatterådet ikke blev spurgt specifikt til chaufførers forhold, og at Skatterådet derfor ikke nødvendigvis har foretaget en indgående vurdering af netop køre/hviletidsreglernes betydning for chauffører, konsekvenserne af overtrædelse heraf, samt de praktiske forhold i øvrigt.

Landsskatterettens afgørelse

Har en arbejdsgiver udbetalt godtgørelse for udgifter, som en lønmodtager påføres af arbejdet, skal godtgørelsen medregnes ved indkomstopgørelsen, jf. ligningslovens § 9, stk. 5. Dette gælder dog ikke godtgørelse for rejseudgifter omfattet af ligningslovens § 9 A, såfremt godtgørelsen ikke overstiger satser, der fastsættes af Skatterådet. Godtgørelsen er i så fald skattefri.

Det er en betingelse for udbetaling af skattefri rejsegodtgørelse, at lønmodtageren kan anses for at være på rejse. En lønmodtager anses for at være på rejse:

Rejseudgifter, jf. stk. 1, kan fradrages ved indkomstopgørelsen enten med standardsatserne i ligningslovens § 9A, stk. 2 og 3 eller med de faktiske udgifter, jf. ligningslovens § 9 A, stk. 7, 1. pkt.

Der henvises til ligningslovens § 9 A samt SM 2005.1004.

Det lægges til grund i sagen, at der mellem klagerens lastbil (midlertidige arbejdssted) og hans sædvanlige bopæl i de påklagede 7 døgn har været en afstand på under 50 km. Det drejer om sig om fire overnatninger i [by4], som ligger 27 km fra klagerens sædvanlige bopæl, én overnatning i [by5], som ligger 49 km væk og endelig to overnatninger i [by6], som ligger 42 km fra bopælen.

To retsmedlemmer, herunder formanden, finder, at der ved vurderingen af klagerens forhold skal træffes afgørelse efter en samlet konkret vurdering af klagerens forhold, hvorefter det ikke alene er hensynene til afstanden og transporttiden, men også til klagerens øvrige forhold, herunder arbejdsforhold, arbejdstid og arbejdsgiverens instruktioner, der skal lægges vægt på, jf. SKM 2009.333.HR.

Det forhold, at chauffører er underlagt køre-hviletidsbestemmelser kan ikke tillægges selvstændigt betydning, men skal medtages som ét moment ud af flere ved den samlede vurdering.

Ved afgørelsen er der lagt vægt på afstanden mellem det midlertidige arbejdssted og klagerens sædvanlige bopæl, der var på mellem 27 og 49 km. Klageren ses således at have haft mulighed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl. Under disse omstændigheder voterede disse retsmedlemmer for stadfæstelse af SKATs afgørelse.

Et retsmedlem finder, at køre/hviletidsbestemmelserne er en nødvendig del af chaufførernes arbejde og derfor er der behov for, at de overnatter i lastbilerne. Dette retsmedlem voterede derfor for at give klageren medhold.

Der træffes afgørelse efter stemmeflertallet og Landsskatteretten stadfæster således Skatteankenævnets afgørelse.