Kendelse af 30-04-2014 - indlagt i TaxCons database den 06-09-2014

Sagen er indbragt for domstolene. Der er afsagt dom i sagen af Retten i Helsingør den 23. februar 2016. Domme i skattesager offentliggøres løbende på SKATs hjemmeside. Bemærk, at der kan gå op til nogle måneder, før en dom offentliggøres.

Faktiske oplysninger

Baggrunden for samarbejdet mellem klageren og hans kompagnon og [...]

Af brev af 14. december 2007 fra klageren og hans kompagnon til direktøren for [...] (herefter A/S’et) fremgår følgende:

”Baggrund for indgåelse af samarbejde

[...] har udarbejdet et koncept til opbygning af en række nationale og værksteder/skadescentre. Det er oplyst, at planen er opbygning af op i mod 30-35 centre. Et større antal skal udlægges til selvstændige franchisetagere.

Med henblik på at opnå de bedst mulige resultater for de fremtidige franchisetagere og [...], har [...] besluttet at opstarte et ”pilotprojekt” i samarbejde med os som franchisetagere. Målsætningen er en indkøringsperiode på under 1 år og med en udviklingsperiode, der er planlagt til 6 måneder. I perioden skal [virksomhed1] afdelingen fungere som ”projektafdeling” for færdigtilpasning af værkstedskonceptet samt hele modellen i [...] A/S’ Frachisekoncept, med indarbejdelse af samarbejdet imellem [virksomhed2] I/S og [...] hovedkvarteret med de arbejdsgange, rapporteringer, IT, økonomi, kvalitetssikring m.v., der skal indgå i de fremtidige rutiner og endelige samarbejdstaler med [...] kunder, leverandører, og andre eksterne samarbejdspartnere.

Grundlaget for forretningen bygger primært på, at der tilføres skadede biler fra [...] til reparation i [by1], men afdelingen har også større industri- og storvognsafdeling og skal således også arbejde med ”egne kunder” i distriktet. [...] oplyser, at det ved opstarten er forudsat, at [...] kan levere det antal biler, der skal til for at [by1] selskabets produktionsmål kan opfyldes.

Pilotprojekt – opstart af [virksomhed2]

Det er hensigten, at der i processen skal udarbejdes en færdig og mere detaljeret franchiseaftale med [person1]/[person2] selskabet ”[by1]”, hvoraf et generelt udkast til en Franchiseaftale [virksomhed1] A/S version 1.07 af 11/07-07 er modtaget.

Denne version har en række åbne punkter og afspejler alene rammen og det foreløbige grundlag for indgåelse af de fremtidige Franchiseaftaler. Det er hensigten, at såvel den endelige aftale med [person1]/[person2] som andre fremtidige Franchisetagere, skal udarbejdes på baggrund af de erfaringer, der indhentes i projektperioden i [by1].

(...)

Det er målsætningen for [...] og [person1]/[person2] med franchisen [by1], at der etableres en forretning med en årlig omsætning på ikke under 30 mio., hvor resultat før skat, efter betaling af franchiseafgift, udgør ikke under 5 %.

Det er stillet i udsigt, og målsætningen for [person2]/[person1] er, at hvis projektet forløber tilfredsstillende for parterne kan [person1] og [person2] tillige overtage [...] afdelinger i andre byer. Vilkårene for denne overtagelse skal udarbejdes særskilt og skal i modsætning til [by1], der overdrages uden betaling af goodwill, ske mod betaling af et nærmere aftalt beløb til [...].

(...)”

Ligeledes den 14. december 2007 havde aktionærerne i A/S’et modtaget et tilbud fra [virksomhed3] om erhvervelsen af 50 % af aktierne i [...]-koncernen.

Oprettelsen af I/S’et

Klageren og hans kompagnon stiftede den 27. december 2007 interessentskabet [virksomhed2] I/S (herefter I/S). Af registreringsblanketten til Erhvervs- og selskabsstyrelsen, der er underskrevet og dateret den 27. december 2007, fremgår, at virksomhedens forretningssted var [adresse1], og at virksomheden omfattede ”karosseriværksted og autolakering”, samt at virksomheden blev overtaget fra A/S’et.

Klageren og hans kompagnon indgik ligeledes den 27. december 2007 en interessentskabskontrakt. Af interessentskabskontrakten fremgår blandt andet, at I/S’et var ejet ligeligt af klagerens og hans kompagnon, og at klageren stod for interessentskabets daglige ledelse. Det fremgår endvidere, at interessentskabets finansiering var baseret på egenkapitalen samt kapital, der blev stillet til rådighed af samarbejdspartneren [...].

1. Overdragelse af virksomheden fra A/S’et til I/S’et

Den 27. december 2007 indgik A/S’et og I/S’et endvidere en franchiseaftale med A/S’et som ”franchisergiver” og I/S’et som ”franchisetager”. Af franchiseaftalen, der ligeledes bærer I/S’ets CVR-nummer, fremgår blandt andet følgende:

”1INDLEDNING

1.1Franchisegiver driver en landsdækkende virksomhed, som er beskæftiget inden for bl.a. vejhjælpsydelser til alle former for køretøjer, samt udførsel af alle typer mekaniske reparationer, pladeopretning og lakering af køretøjer samt salg af nye og brugte biler. Ud over at være engageret som ”Full Service Provider” af serviceydelser til person- og varebiler primært, har [...] udviklet et franchisekoncept, som skal benyttes til at åbne et nationalt net af [...] værksteder og skadescentre.

1.2Franchisegiver besidder et betydelig og unik know-how inden for disse områder, der samlet falder inden for begrebet ”Full Service Provider” til småvogns- og varevognssegment. Franchisegiver har brugt betydelige ressourcer og tid på at udvikle et forretningskoncept (i det følgende kaldet ”Franchisekonceptet” eller ”Franchisen”) som sikrer, at [...] A/S’ unikke know-how og værkstedsstyring implementeres i alle [...] værksteder. Som et grundlæggende element i franchisesystemet, har Franchisegiver endvidere udviklet et kapacitetsstyringssystem, som i sammenhæng med [...] A/S’ kørselsafdeling, skal sikre, at maler-, skades- og servicesager distribueres i et jævnt flow mellem de enkelte franchisetagere, hvilket vil sikre den hurtigste, mest fleksible og mest effektive servicetid for den enkelte kunde.

(...)

1.6Denne aftale er indgået under gensidig forståelse af, at udgangspunktet for aftalen er det eksisterende samarbejde med franchisetagerne omkring [virksomhed4] ApS franchiseafdelingen. Idet ikke alle forhold omkring samarbejdet i [by2] er blevet færdig evalueret er parterne indstillet på, at der fortsat vil være forhold i kontrakten, Manualen og i driften af værkstedet, som skal justeres, for at sikre en optimal udnyttelse af de samlede ressourcer og dermed følgende indtjening for begge parter omkring afdelingen i [by1]. Franchiseaftalen bygger på forudsætningerne omkring budgetterne for det antal skader [...] skal levere til Franchisetageren.

(...)

6Lokaliteten og driftsmidler

(...)

6.2Licensen til Franchisen omfatter ligeledes selskabets og derved Franchisetagers pligt til at købe det på Lokaliteten værende inventar og driftsmidler oplistet i bilag 3 og 4, som skal anvendes til brug for Franchisen samt de øvrige aktiviteter selskabet skal drive fra lokaliteten. Værdien af det inventar og den indretning af lejede lokaler, der overtages fremgår af bilaget og er opgjort til kr. 35.000.000.

For at sikre Franchisetager den bedst mulige finansiering af køber af driftsmidler, er [...] indstillet på at stille en kaution for betaling af renter, afdrag / leasing ydelser i den aftalte betalingsperiode.

Ikrafttræden

Franchisen træder i kraft den 27. december 2007.

7Franchisetagers rettigheder

7.1Franchisetager modtager en lang række produktions-, administrative og HR relaterede services udbudt af Franchisegiver, som er nærmere specificeret i Manualen, hvilket giver Franchisetager muligheden for at drive sin forretning, som selvstændig erhvervsdrivende uden at skulle bruge nævneværdige ressourcer på administration og administrative rutiner.

(...)

7.3Franchisetager modtager en garanti fra Franchisegiver lydende på, at der pr. år (løbende 12 måneders perioder regnet fra dato for underskrift) tildeles Franchisetager et antal biler jf. det aftalte budget.

7.3.1Garantiens udformning betyder, at Franchisegiver ikke kan garantere størrelsen på de enkelte skader, hvorfor garantien alene går på antallet af biler / emner i den pågældende periode, hvor værdien af den samlede omsætning anslås at stå mål med det udarbejdede budget.

7.4Da denne franchiseaftale er indgået på de forudsætninger, der er beskrevet i artikel 1.6, er det aftalt mellem parterne, at hvis Franchisen ikke bliver en gensidig økonomisk succes indenfor de første 12 måneder ved at der opnås et resultat indenfor budgetrammerne, da kan Franchiseaftalen opsiges efter nærmere aftale parterne imellem. Lejekontrakten opsiges til ophør til samme dato som denne kontrakt ophører og inventar og driftsmidler købes tilbage i overensstemmelse med de ovenfor beskrevne principper for tilbagekøbet eller anparterne for selskabet overdrages til Franchisegiver.

7.5Begge parter skal ved tilbageførslen af licensen opstille et regnskab for kontrakt perioden. Ved betaling af eventuel kompensation til Franchisetager som følge af manglende opfyldelse af forpligtigelserne fra Franchisegiver, skal indgå modregning i eventuelle ydede tilskud i perioden. Hvis driften i denne opstartsperiode har givet overskud, skal dette overskud deles ligeligt mellem parterne. (...)

10 Franchisegivers forpligtelser

10.1I etableringsfasen af Franchisen – som er 6 måneder fra ikrafttrædelsesdatoen – er Franchisegiver forpligtet til vederlagsfrit at bistå Franchisetager med implementeringen af Franchisekonceptet som beskrevet i Bilag 7.

(...)

13Indtrædelsesafgift og øvrige franchiseafgiftsbetalinger.

(...)

13.2Franchisetager betaler en årlig fast afgift, som er fastsættes i henhold til de godkendte budgetter for afdelingen. Den faste Franchiseafgift erlægges én gang årligt på årsdagen for denne kontrakts underskrift. Første afgift forfalder på 1 års dagen for kontraktens underskrift.

13.3Franchisetager betaler endvidere en variabel franchiseafgift, som udgør en procentdel af den totale månedlige omsætning og er fastsat efter den budgetterede volume. Til omsætningen henregnes alle fakturerede beløb mellem Franchisetager og Franchisegiver, hvilket betyder, at igangværende arbejder ikke medregnes i beregningsgrundlaget. (...)

13.6Franchisegiver [-tager] betaler udover franchiseafgiften, som dækker alle omkostninger, som Franchisegiver har i forbindelse med driften og rådgivningen af de enkelte franchisetagere, en royalty på en procentdel af omsætningen der fastsættes ved godkendelse af budgettet.

13.6.1Royalty beregnes på baggrund af den totale omsætning, som defineret i artikel 13.3

14Afregning af Franchisetager mht. driften.

14.1 Franchisetager bliver slutafregnet mht. driften månedligt.

14.2Franchisegiver overfører til Franchisetager en samlet opgørelse for forrige månedens totale omsætning ikke senere end 2 bankdage fra månedsskiftet, således at Franchisetagers månedlige driftsbestemte honorar overføres pr. den 5. bankdag i en given måned på baggrund af den forrige måneds indtjening.

14.3Franchisegiver overfører Franchisetagers honorar til Franchisetagers konto i pengeinstitut. Øvrige betalinger afregnes efter ovenstående principper.

(...)

17Personale

(...)

17.2I forbindelse med ikrafttræden, overtager Franchisetager de af Franchisegivers medarbejdere, som på dato for ikrafttræden har arbejdssted på Lokationen. Som bilag 7 er vedhæftet en oplistning af de medarbejdere som Franchisetager overtager med kopi af deres ansættelseskontrakt.

(...)”

Der er fremlagt en aftale underskrevet den 29. december 2007 mellem A/S’et som ”sælger” og I/S’et som ”køber” og ”franchisetager” benævnt ”Overdragelsesaftale vedrørende enkelte aktiver ifm. opstarten af franchisen [by1]”. Af aftalen fremgår blandt andet følgende:

”1. AFTALENS BAGGRUND

1.1.I forbindelse med at Sælger har udviklet et franchisekoncept og har indgået franchiseaftale med en franchisetager om dennes køb af [virksomhed1] afdelingen, der består af henholdsvis en personvogn og storvognsafdeling med industrilakering m.v. som anført i bilagene til aftalen, har franchisetagerne indgået nærværende aftale om køb af aktiverne til brug for drift af afdelingen [virksomhed1].

1.2.Sælger har indtil ikrafttrædelsen af franchiseaftalen selv drevet værksted i [by1]. Det er en del af franchisekonceptet, at franchisetagerne køber driftsmidler, driftsinventar, igangværende arbejder og lager af Sælger for at kunne igangsætte driften i franchisen.

2. AFTALENS GENSTAND

2.1.I tillæg til de øvrige aftaler, der er indgået mellem Sælger og franchisetager ifm. opstarten af franchisen, overdrager Sælger til Køber de Sælger tilhørende aktiver, som findes på [by1] værkstederne og som i alt væsentlighed er oplistet i bilag 1.

3. DE OVERDRAGNE AKTIVER

3.1.Overdragelsen omfatter samtlige de igangværende arbejder, der er registreret i [...], [by1]afdeling, det tilstedværende lager samt driftsmidler, som er oplistet i bilag 1.

3.2.I henhold til Franchisekontrakten, har franchisetagerne fået overdraget retten til at benytte [...] A/S’ varemæker og forretningskendetegn, herunder forretningshemmeligheder.

3.3.Der er endvidere ved separat aftale mellem franchisetagerne og [...] indgået lejekontrakt, som sikrer, at franchisen skal drives fra Direktør [person3] ejendom i [by1], [adresse1] samt [...] ejendommen, [adresse2], [by1].

4. DRIFTSMIDLER OG DRIFTSINVENTAR

4.1.Overdragelsen omfatter alle driftsmidler og alt driftsinventar herunder maskiner, teknisk anlæg af enhver art, særinstallationer, kontorinventar værktøj m.v.

4.2.Alle væsentlige driftsmidler og driftsinventar er oplistet i bilag 1 til denne aftale. Overdragelsen omfatter samtlige de driftsmidler og driftsinventar som er og forefindes på [...] lokaliteten i [by1].

4.3.Sælger erklærer:

atenkelte driftsmidler er pantsatte og skal således i forbindelse med denne aftale købes fri.

atsælger erklærer overfor hhv. Sælger og Køber, at aktiverne overdrages i fri og ubehæftet stand pr. closeingdagen.

at driftsmidler og driftsinventar overtages som det er og forefindes.

(...)

7. KØBESUMMEN OG DENS BERIGTIGELSE

7.1.Købesummen, ekskl. Varelager og igangværende arbejder, er aftalt til kr. 35.000.000,00 skriver kroner femogtredivemillioner. Sælger finansierer købesummen rentefrit i en periode frem til 31. august 2008, hvor den fulde købesum forfalder til betaling. Ved Købers afregning af købesummen indestår [virksomhed5] A/S som selvskyldnerkautionist overfor Købers finansieringskilde. Kautionen nedskrives med 1/5 årligt svarende til kroner 6.000.000,00 pr. år i 5 år. Kautionen nedskrives første gang den 30-09-09.

7.2.Der skal ikke svares moms af overdragelsen.

7.3.[virksomhed5] A/S og/eller [...] er forpligtiget til enten at tilvejebringe finansiering af den fulde købesum fra penge- eller andet kreditinstitut for køber eller fortsat finansiere købesummen under denne aftale på tilsvarende markedsmæssige vilkår.

7.4.Sælger er forpligtiget til at acceptere at køber vælger som led i omdannelse af sin koncernstruktur forventet pr. 31. december 2008, at henlægge aktiviteterne til et datterselskab.

8. OVERDRAGELSESDAGEN, RISIKOOVERGANG OG FORSIKRING

8.1.Overdragelsesdagen er aftalt til den 27. December 2007 ved sædvanlig arbejdstids begyndelse. Fra dette tidspunkt henligger de overdragne aktiver for Køber regning og risiko.

(...)”

Af det omtalte bilag 1 til overdragelsesaftalen af 29. december 2007 fremgår en længere række aktiver uden en nærmere individuel værdiansættelse. Ved kontormødet i Landsskatteretten foretog klageren og klagerens revisor en skønsmæssig fordeling af overdragelsessummen på 34. mio. kr., og angav endvidere, hvilke af de overdragede aktiver der på overdragelsestidspunktet var leasede af A/S’et. De leasede aktiver udgjorde efter det oplyste én industrikabine til sandblæsning til 2,5 mio. kr., ni forberedelses-/slibekabiner til ca. 1 – 1,2 mio. kr. per stk. og seks malerkabiner til personvogne til ca. 1,2 – 2,0 mio. kr. per stk. Det blev endvidere på kontormødet oplyst, at de pågældende aktiver, der ikke kunne købes fri af leasingaftalerne, forblev på ejendommen, da de ikke var til at flytte eller til at adskille fra bygningen.

Generelt om I/S’ets virksomhed

Efter det oplyste blev virksomheden drevet fra henholdsvis [adresse1] og [adresse2] og bestod af en person- og storvognsafdeling. Afdelingerne blev ledet af en værksfører, og der var derudover samlet knyttet ca. 60 – 70 medarbejdere til virksomheden. Medarbejderne var ikke ansat af I/S’et, men var hyret som fremmed arbejdskraft fra A/S’et.

Efter det oplyste indkøbte A/S’et materialerne på vegne af alle franchisetagerne, herunder I/S’et således, at der derved kunne opnås bedre indkøbspriser. Al fakturering skete gennem A/S’et, der månedligt opgjorde fakturering og indkøb overfor franchisetageren. Endvidere kørte I/S’ets administration via A/S’ets økonomisystem, og A/S’ets regnskabsafdeling var daglig ansvarlig for I/S’ets bogføring og administrations i øvrigt. Fakturaer og øvrigt bogføringsmateriale var opbevaret hos A/S’et. Derudover modtog A/S’et i opstartsfasen alle indbetalinger fra kunderne og forestod alle betalinger på vegne af I/S, herunder momstilsvar.

Samarbejdet mellem I/S’et og A/S’et

Der er fremlagt tre mødereferater af henholdsvis 30. januar 2008, 10. marts 2008 og 29. maj 2008 samt et ”beslutningsnotat” af 29. august 2008. Mødedeltagerne var i samtlige møder klageren og hans kompagnon samt A/S’ets direktør og hovedaktionær samt en mindretalsaktionæren i A/S’et.

Af mødereferatet af 30. februar 2008 fremgår blandt andet, at klageren på daværende tidspunkt fortsat arbejdede med i gruppen omkring færdiggørelse af franchiseaftalen. Om virksomheden i [by1] fremgår det, at afdelingen kørte med et større driftsunderskud, men at direktøren i A/S’et mente, at kapaciteten i personvognsdelen kunne udnyttes væsentlig bedre, og at storvognsdelen fortsat måtte kunne udnyttes bedre.

Af mødereferatet af 25. marts 2008 fremgår blandt andet, at man fra A/S’ets side havde besluttet at holde igen med indgåelse af nye franchiseaftaler, og at franchiseafdelingen indtil videre var blevet ”sat på hold”. Om virksomheden i [by1] fremgår det, at kapaciteten i personvognsdelen stadig udnyttes dårligt, og at der manglede meget arbejde, mens storvognsdelen kørte med en rigtig god udnyttelse af kapaciteten, men med et utilfredsstillende resultat, da denne i bedste fald lige kørte rundt.

Af mødereferat af 31. maj 2008 fremgår blandt andet, at hovedaktionæren og direktøren i A/S’et på daværende tidspunkt forventede at underskrive en aftale med en større samarbejdspartner indenfor en måned, men at der var opstået en forsinkelse i forbindelse med underskrivelsen af aftalen. Om virksomheden i [by1] fremgår det, at klageren og hans kompagnon på mødet påpegede den dårlige økonomi og problemerne med likviditeten specielt i personvognsdelen af virksomheden, og at virksomheden fortsat ikke tilnærmelsesvis kunne forrente investeringerne. Endvidere fremgår det, at klageren og hans kompagnon anmodede om et separat møde, hvor forudsætningerne for overdragelsesaftalen og franchiseaftalen skulle drøftes, idet det kunne være nødvendigt at revidere de opstillede mål og krav i samarbejdets under hensyntagen til de opnåede resultater.

Af ”beslutningsnotat” af 29. august 2008, hvori klageren og hans kompagnon samt A/S’ets direktør og hovedaktionær samt mindretalsaktionæren i A/S’et er nævnt som beslutningstagere, fremgår blandt andet følgende:

”På baggrund af franchise tagernes gentagne udmeldinger omkring problemerne med at [...] fortsat ikke lever op til Franchise aftale ved levering af den budgetterede mængde skader, samt den åbenbare skævhed i kapaciteten mellem tilført arbejde til mekanisk, plade og malerafdelingerne, er parterne efter møderne op til fremsendelse af nærværende beslutnings notat enige om følgende status og aktion omkring de indgåede franchise og overdragelsesaftaler for [virksomhed4] ApS og [virksomhed2] I/S. Notatet skal danne baggrund for at de nævnte tiltag gennemføres og eksisterende aftaler bliver revideret.

1. Det er aftalt at de indgåede franchiseaftaler skal gennemgås og genforhandles og at nødvendige allonger eller nye aftaler skal være underskrevet inden udgangen af september 2008 under hensyntagen til de igangværende drøftelser om ændringer i budgetmål og økonomi. Dette som følge af at resultaterne for første halvår af 2008 ikke lever op til de forventede driftsresultater, med de opsatte forudsætninger og mål, der var baggrund for aftalernes indgåelse.

(...)

3. [A/S’ets direktør og hovedaktionær] oplyser at de nye store aftaler med nye samarbejdspartnere forventes at forøge mængden af skader til [virksomhed4] ApS og [virksomhed2] I/S med ikke under 25 % i forhold til det aktuelle niveau.

4. Skulle der i mod forventning ikke kunne opnås enighed om underskift af nye aftaler eller tillæg til eksisterende aftaler, har franchisetagerne [klageren] og [klagerens kompagnon] meddelt at man ønsker en forhandling om ændring eller i yderste konsekvens en opsigelse af samarbejdet.

5. En eventuel opsigelse af samarbejdet vil medfører at franchisetagerne skal udtræde af samtlige aftaler og forpligtelser, der er indgået som følge af samarbejdet.

6. [...] eller nedenævnte selskaber skal være forpligtiget til at overtage selskaberne og/eller alle aktiviteterne i [virksomhed2] I/S og [virksomhed4] ApS på vilkår der frigør [klageren] og [klagerens kompagnon] fra alle deres forpligtigelser. Dog må der særskilt forhandles om eventuel udestående gæld til kreditorer samt [...], investorer, banker, finansieringsselskaber eller andre involverede selskaber i samarbejdet.

7. [...] har i forbindelse med indgåelsen af Franchiseaftalen garanteret at [by2] ApS. Og [by1] I/S i samarbejdet med [...] kan oppebære arbejde og indtægter fra [...] og andre samarbejdspartnere, der tilsammen gør det muligt at opnå et budgetteret resultat før skat med et overskud i regnskabsåret 2007/2008 på min. kr. 1 million (skriver én million).

8. Hvis selskabet ikke har oppebåret dette resultat fra samarbejdet med [...] og dette skyldes forhold der alene kan relateres til forpligtigelserne for [...] jf. franchiseaftalen omkring mængden af arbejde der skal leveres til franchiseselskaberne er [...] forpligtet til at kompensere franchisetagerne ved en refusion i købesummen for forretningerne som drøftet ved tidligere møder.

9. [virksomhed4] ApS: [klageren] har gennemgået alle de af [virksomhed6] ApS’ økonomi og driftsafdeling udarbejdede reviderede detailbudgetter hvoraf kan udledes at der i [virksomhed4] ApS fortsat må anses at være muligheder for en væsentlig forbedring af resultaterne, hvis der tilføres den budgetterede mængde af skader og kapaciteten forventes at svare til de planlagte mål.

10. [virksomhed2] I/SStorvogn og personvogn: Som i [virksomhed4] ApS har [klageren] gennemgået alle udarbejdede reviderede detail budgetter og sammenholdt dette med de opnåede resultater i perioden.

11. Konklusionen er her imidlertid, at det ikke vil være muligt at der kan opnås en lønsom drift selv med en forrentning af den investerede kapital der bare kommer i nærheden af det budgetterede. Dette medfører at konklusionen må være, at der i [virksomhed2] I/S så vel i Storvogn som i Personvogn i den gennemførte ombygning er så stor en overkapacitet og skævhed i kapaciteten imellem mekanisk, maler og pladeafdeling, at forretningen [forrentningen] af den samlede investering kun må forventes at kunne hænge sammen baseret på en anskaffelsessum der ikke overstiger kr. 20 mio.

12. Købesummen for [by1] afdelingerne skal således ændres fra kr. 35 mill til kr. 20 mill eller mindre. Det er aftalt at driftsafdelingen i samarbejde med [klageren] og [klagerens kompagnon] gennemgår alle installationer i [virksomhed2] I/SPersonvogn og [virksomhed4] ApS og efter gennemgangen kan der eventuelt findes løsninger med at flytte nogle af installationerne til andre afdelinger. [klageren] fastholder at uanset resultatet af denne gennemgang skal aftalerne for [virksomhed2] I/S ændres så anskaffelsessummen for [virksomhed2] I/S bliver under kr. 20 mio. Alternativt må det drøftes at storvogns afdelingen sælges til [...] for videresalg til ny selvstændig ejer.

13. Det besluttes således at alle aftaler imellem [virksomhed2] I/S og [virksomhed4] ApS med [...], og [virksomhed5] skal gennemgås og være revideret under hensyntagen til ovenstående situation inde udgangen af september 2008.”

2. overdragelse af virksomheden fra A/S’et til I/S’et

Endvidere er der fremlagt en underskrevet aftale dateret 30. september 2008, der i det væsentligste er identisk aftalen af 29. december 2007. Aftalen, der angiver A/S som ”sælger” og I/S som ”køber” og ”franchisetager”, er benævnt ”Overdragelsesaftale vedrørende enkelte aktiver i franchisen [by1]”.

I tilknytning til den oprindelige aftales punkt 1.1 fremgår, at den nye aftale ”erstatter den tidligere indgåede aftale om køb af [by1] afdelingen”. I henhold til den nye aftales punkt 7.1 er købesummen aftalt til 18.000.000 kr. inklusiv varelager og igangværende arbejder, og A/S’et ”finansierer købesummen rentefrit i en periode frem til 1. februar 2009, hvor den fulde købesum forfalder til betaling”. Ifølge punkt 7.3 er A/S’et stadig ”forpligtiget til enten at tilvejebringe finansiering af den fulde købesum fra penge- eller andet kreditinstitut for køber eller fortsat finansiere købesummen under denne aftale på tilsvarende markedsmæssige vilkår”. Overdragelsesdagen er ifølge punkt 8.1. ”aftalt til den 30. september 2008 ved sædvanlig arbejdstids begyndelse”.

Det er oplyst af klagerens revisor, at aftalen af 30. september 2008 afspejler en ændring af den oprindelige aftale, idet en del af de overdragne aktiver var omfattet af leasingaftaler og således ikke tilhørte A/S’et. Netop fordi A/S’et ikke frikøbte de leasede aktiver, blev købesummen for driftsmidlerne nedsat.

Betalingsstrømmene mellem I/S’et og A/S’et

Ingen af interessenterne har efter det oplyste indbetalt kontante beløb til A/S’et hverken til dækning af det driftsmæssige underskud, der opstod i 2008, eller til afbetaling på gælden fra overdragelsen af virksomheden.

Af I/S’et erhvervskonto i [finans1] fremgår, at den første bevægelse på kontoen blev foretaget den 26. august 2008. I perioden fra den 26. august 2008 og frem til A/S’ets konkurs den 30. januar 2009 blev der fra kontoen fortaget betalinger af forskellige primært bilrelaterede udgifter. Endvidere foretog A/S’et i den samme periode følgende indsættelser på I/S’ets erhvervskonto:

Det er ikke overfor Landsskatteretten oplyst, hvad grundlaget var for de pågældende overførsler fra A/S’et (og ApS’et) til I/S’et.

Oprettelsen af ApS’et og overdragelse af virksomheden fra I/S’et til ApS’et

Den 4. november 2008 stiftede klageren og hans kompagnon selskabet [virksomhed6] ApS (herefter ApS) ved et kontantindskud på 125.000 kr. med 50 % til hver. Klageren blev samme dag indsat som direktør. Samme dag overdrog I/S’et en række aktiver til ApS’et.

Af den fremlagte vurderingsberetning af 4. november, der er udarbejdet af klagerens revisor, fremgår følgende værdiansættelse og beskrivelse af de overdragede aktiver:

Det foreligger ikke en overdragelsesaftale mellem I/S’et og ApS’et. Efter det oplyste udgjorde posten ”driftsmidler og inventar” de samme aktiver, som I/S’et oprindeligt erhvervede ved de fremlagte aftaler, tillagt en mindre tilgang på 25.570 kr.

Åbningsbalancen for ApS’et var identisk på med den fremlagte vurderingsberetning bortset fra en likvid beholdning på aktivsiden på 125.000 kr. og en anpartskapital på passiv på tilsvarende 125.000 kr..

Overdragelsen af anparterne i ApS’et til A/S’et

Efter det oplyste blev anparterne i ApS’et overdraget til kurs 100 i alt 125.000 kr. den 1. december 2008 til [virksomhed7] A/S (tidligere [virksomhed5] A/S).

ApS’et har ikke lavet årsregnskab for det første indkomstår, da det gik konkurs sammen med den øvrige [...]-koncern den 30. januar 2009.

Der blev efter det oplyste heller ikke udarbejdet et regnskab for kontraktperioden ved licensens tilbageførsel som angivet i franchiseaftalens punkt 7.5.

I/S’ets regnskabsmæssige og skattemæssige resultater

I/S’et havde i indkomstårene 2007 og 2008 en omsætning på henholdsvis 85.805 kr. og 22.612.619 kr., hvilket for 2007 resulterede i et indtjeningsbidrag på 24.700 kr. og et tilsvarende resultat efter finansielle poster, og for 2008 resulterede i et indtjeningsbidrag på – 1.881.296 kr. og et resultat efter finansielle poster på – 4.132.622 kr.

I balancen for indkomståret 2007 er ”Driftsmidler og inventar” anført med 34.000.000 kr., mens ”Varelager” og ”Igangværende arbejder” anført med henholdsvis 1.005.585 kr. og 1.468.254 kr. Egenkapital er opgjort til 24.700 kr., mens ”Andre kreditinstitutter” er opgjort til 36.414.944 kr.

For så vidt angår balancen for indkomståret 2008 er den samlede beholdning af ”driftsmateriel og inventar” på 34.000.000 kr. afgangsført. Egenkapitalen er opgjort til – 4.107.921 kr. Endvidere fremgår der en kortfristet gældsforpligtelse til ”Øvrige kreditorer” på 4.798.139 kr., mens ”Andre Kreditinstitutter” er angivet til 0 kr. Klagerens revisor har oplyst, at gældsposten ”Øvrige kreditorer” som udgangspunkt hidrører fra A/S’et udlæg for I/S’et.

Klageren har for indkomståret 2007 selvangivet et skattemæssigt underskud af virksomhed på 497.650 kr., som består af en andel af årets overskud på 12.350 kr. fratrukket afskrivninger på 510.000 kr. svarende til 3 % af 17.000.000 kr. For indkomståret 2008 har klageren selvangivet et skattemæssigt underskud af virksomhed på 990.916 kr., hvilket udgør 20 % af I/S’ets samlede skattemæssige underskud på 1.879.584 kr. tillagt et opgjort tab på salg af driftsmidler på 615.000 kr.

SKATsafgørelse

SKAT har ændret klagerens selvangivne underskud af virksomhed for indkomstårene 2007 og 2008 på henholdsvis 497.650 kr. og 990.916 kr. til 0 kr. for begge indkomstår.

Til støtte for afgørelsen har SKAT anført, at klageren ikke har dokumenteret, at virksomheden reelt har købt aktiverne af [...] og har drevet selvstændig erhvervsvirksomhed for egen regning og risiko, i det omfang der fremgår af regnskaberne og selvangivelsen.

SKAT har henvist til, at transaktionerne mellem virksomheden og [...] skete i et lukket system. Formelt synes der at være ovedraget aktiver fra [...] til virksomheden, men reelt [...] afholdt alle udgifter i hele perioden, der afsluttedes med, at [...] igen formelt blev ejer af de aktiver, som formelt midlertidigt havde været overdraget til virksomheden. Der var således tale om en cirkel af transaktioner, der ikke havde sammenhæng med foretagne betalinger og/eller efterfølgende hæftelser. Da klageren ikke har dokumenteret, at han har afholdt udgifter vedrørende virksomheden eller hæfter for gæld vedrørende virksomheden, anses transaktionerne mellem virksomheden og [...] for at være uden reelt indhold, hvorfor de selvangivne fradrag ikke kan godkendes.

Din opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om ansættelse som selvangivet.

Det er nærmere anført om opstarten af franchisevirksomheden med A/S’et, at klageren og hans kompagnon var de første franchisetagere og aftalen mellem parterne var, at de sammen skulle få konceptet til at fungere med udgangspunkt i manualen, der var udarbejdet i [...] franchiseafdeling. [...] var klar over, at den ikke havde taget højde for alle situationer, hvorfor parterne var enige om at en åben dialog skulle optimere aftalen for begge parter. Som løn for denne deltagelse blev interessenterne lovet ikke at betale goodwill ved overdragelse af franchisen, idet parterne var enige om, at det ville kræve en stor indsats at rapportere videre til franchiseafdelingen, samt at det ville kræve mange møder med [...] A/S’ ledelse og franchiseafdelingen. De skulle være pionerer på projektet og belønnes for indsatsen, således at [...] ikke kom ud med et fejlbehæftet franchisekoncenpt. Forinden opstarten modtog parterne et budget for de enkelte afdelinger, men dette viste sig senere ikke at holde, og det blev konstateret, at alt for mange sager ikke kom til de rette afdelinger, og specielt [...] A/S’ nye hovedkvarter i [by3] tog mere og mere af omsætningen, hvorfor budgetterne ikke kunne holdes. Efter mange møder, gennemgang af omsætning, trusler om opsigelse af samarbejdet accepterer ledelsen i [...] at nedsætte købesummen og at levere de lovede antal biler pr. dag for opretholdelse af den nødvendige omsætning.

Det er endvidere anført, at [...]-koncernen på et tidspunkt havde en anslået markedsværdi på væsentligt over én milliard danske kroner, hvoraf værdien af de enkelte skadescentre, der var ejet af franchisetagere, ikke var medregnet. Ved eventuelt samlet salg af [...]-koncernen var det franchisetagernes forventning, at alle skadescentrene ville modtage tilbud om overtagelse og derved som led i en samlet handel af [...] ville kunne opnå en god pris for I/S’et.

Om overdragelsen af virksomheden i [by1] fra A/S’et til I/S’et er det nærmere anført, at der på baggrund af et tilfredsstillende forløb med klagerens ”pilotprojekt” vedrørende virksomheden i [by2], der medførte stor ekstern interesse for [...]-konceptet, var flere interesserede køber til virksomheden i [by1], hvilket sammen med [...] ønske om en hurtig udskillelse af franchiseforretningerne, fik klageren og hans kompagnon til at slå til. Både klageren og hans kompagnon kendte til, at [virksomhed3] havde vist interesse for erhvervelse af [...], idet ejeren af [...]-koncernen havde været åben overfor dem omkring sine planer og visioner for sin koncern. Alle sad med en følelse og forventning af, at det er en koncern af stor værdi, som interessenterne som nye franchisetagere fik en chance for at blive en del af. [virksomhed3] viste ikke bare interesse, men afgav et konkret købstilbud. [virksomhed8] viste ikke bare interesse for et partnerskab – de indgik partnerskab. [virksomhed8] blev sat i gang.

Det er endvidere anført, at klagerens revisor følte, at parterne blev lidt presset af [...]-koncernen, der gerne i sin ledelsesberetning til årsrapporten 2006/2007 ville kunne fortælle om endnu en franchiseoverdragelse af to afdelinger i [by1] sammen med de øvrige, der var på forhandlingsbordet bl.a. i [by4] og [by5]. [...]-koncernen sigtede mod en offentliggørelse af årsrapporten for 2006/2007 i december, hvorfor de havde stort pres på franchisetagerne og de, der ønskede at træde til, hvorfor afdelingerne i [by1] blev forhandlet til overtagelse i december 2007.

Om kontraktgrundlaget for overdragelsen af virksomheden til I/S’et er det anført, at det var meget afgørende for [...]-koncernen at have mulighed for at genindtræde i såvel ejendom som driftsmidler, således at skadescentreret kunne bestå, selvom en franchisetager ikke formåede at drive virksomheden. Det var af afgørende betydning for [...]-koncernen, at disse skadescentre ikke – når de overgik til franchisebasis – var forretninger, der åbnede og lukkede, idet dette kunne ødelægge hele strategien og målsætningen for et videresalg. Ved at bidrage med sælgerfinansiering indtil en franchisetager havde bevidst sine evner til at drive forretningen, sikrede de [...]-koncernen. Samtidig var det for en franchisetager tillige af afgørende betydning, at de ikke skulle i et pengeinstitut for finansiering af købet, idet konceptet var uprøvet og måske svært at finansiere uden at skulle stille meget stor supplerende sikkerhed.

Om posten ”Øvrige kreditorer” i regnskabet på 4.798.139 kr. er det anført, at denne post ikke er udtryk for en endeligt opgjort gæld til [...] eller denne koncern fra interessenterne. I forbindelse med omdannelsen af [virksomhed6] ApS og de mange drøftelser omkring udeståender fra samarbejdet i franchiseforretningerne mm. blev der tillige indgået aftale omkring denne gældspost. Interessenterne skulle ikke betale til [...]-koncernen og samtidig have store usikrede udståender med de store igangværende arbejder og øvrige forpligtelser, der kunne gøres gældende overfor [...]-koncernen i samarbejdet, hvis dette skulle bringes til endeligt ophør og opgøres endeligt ved overdragelsen. I stedet indgik posten derfor som modregning for at senere at skulle indgå i den endelige opgørelse af mellemværender parterne imellem.

Det er endvidere anført, at der i forbindelse med interessenternes drøftelser om et samarbejde med [...]-koncernen, herunder opstarten af de to første franchisevirksomheder i henholdsvis [by2] og [by1], tillige indledtes et samarbejde omkring deltagelse i et projekt med salg til investorer af alle ejendomme i [...]-koncernen. I forbindelse med overdragelsen af aktiviteterne fra I/S’et til ApS’et og drøftelserne herom i septemper/oktober 2008 drøftedes tillige udeståendet vedrørende [...] og det udestående, der beroede ved igangværende arbejder på ejendomssagerne for [...]-koncernen, og parterne accepterede, at afregningen skete mellem I/S’et og klagerens selskaber, således at honoraret vedrørende de store igangværende arbejder ikke senere mistedes, og man samtidig stod i en situation, hvor man skyldte [...]-koncernen via interessentskabet. Det aftaltes på den baggrund i mellem parterne, at klagerens selskaber transporterede sine krav til I/S’et mod, at klagerens selskaber fik et krav mod I/S’et, hvorefter I/S’et på baggrund af transporten foretog modregning i [...]-koncernens tilgodehavende mod I/S’et. Aftalen udsprang således af det igangværende samarbejde med interessenterne og dannede grundlag for, at parterne, trods uenighederne i franchisesamarbejdet, kunne fortsætte samarbejdet, uden at parterne i utide skulle tvinges ind i tvister om gældsposter og tilgodehavender, der kunne føre til efterfølgende retssager mellem parterne. Gælden er således ikke endeligt afregnet og opgjort og indgår ej heller i konkursboet efter [...].

Til støtte for den nedlagte påstand har repræsentanten henvist til den fremlagte overdragelseaftale af 27. december 2007, klagerens brev af 14. december 2007 samt referater af ledelsesmøder fra tiden umiddelbart efter overtagelsen af virksomheden og gjort gældende, at klageren uomtvisteligt overtog virksomheden i [by1].

Det er endvidere gjort gældende, at det forhold, at I/S’et samtidig indgik en franchiseaftale med A/S’et, der afspejlede den faktureringsprocedure, der var gældende for samtlige franchisetagere i [...]-koncernen, hvor der løbende i A/S’et blev fortaget en samlet opgørelse af mellemværendet med franchistagerne, ikke er udtryk for, at I/S’et ikke er forpligtet til at afholde udgifterne.

Derudover er det gjort gældende, at det ikke er korrekt, at I/S’ets underskud ikke er blevet dækket af interessenterne, idet interessenterne via klagerens kompagnons omfattende ydelser til A/S’et dækkede ca. 4,8 mio. kr. af I/S’ets underskud, hvilket er bekræftet af A/S’ets tidligere ejer og tiltrådt af kuratorerne i A/S’et, som klagerens kompagnon arbejdede som konsulent for i forbindelse med rekonstruktionen af A/S’et. Hvad angår opgørelsen af klagerens kompagnons tilgodehavende i forbindelse med arbejdet udført for A/S’et såvel under rekonstruktionsfasen som i begyndelsen af konkursen, blev dette arbejde for størstedelens vedkommende udført i samarbejde med kuratellet, der på intet tidspunkt har anfægtet opgørelsen af honoraret og den måde, det blev udlignet overfor A/S’et på.

Landsskatterettens afgørelse

Det er ved Højesterets domme, offentliggjort i henholdsvis U.2000.1509 H, U.2001.556 H og U.2003.1739H, fastslået, at skattemyndighederne efter en konkret realitetsbedømmelse kan frakende en formel overdragelse sin skattemæssige betydning.

Som sagen foreligger oplyst, må det lægges til grund, at virksomheden i [by1] fra ultimo 2007 og i en étårig indkøringsperiode med de første seks måneder som udviklingsperiode skulle fungere som et ”pilotprojekt” for det franchisekoncept, der var udviklet af A/S’et, hvilket var baggrunden for indgåelse af franchisesaftalen af 27.december 2007 og overdragelsesaftalen af 29. december 2007 med I/S’et som henholdsvis franchisetager og køber af driftsmidler.

Ifølge overdragelsesaftalens punkt 7 blev I/S’ets overdragelsessum for driftsmidlerne på 35 mio. kr., som senere blev reduceret til 34 mio. kr., finansieret af A/S’et rentefrit og uden sikkerhed frem til den 31. august 2008. Der blev dog ikke per denne dato taget skridt til betaling i overensstemmelse med aftalen. Derimod blev købesummen ved overdragelsesaftalen af 30. september 2008 yderligere reduceret til 18 mio. kr., og den rentefri kredit blev forlænget til den 9. februar 2009.

Ifølge franchiseaftalens punkt 14 skulle I/S’et slutafregnes med hensyn til driften månedligt ved en kontooverførsel fra A/S’et, der efter det oplyste modtog indbetalinger og foretog udbetalinger vedrørende driften på vegne af I/S’et. Det er imidlertid hverken dokumenteret, at der blev foretaget den nævnte månedlige kontante afregning af driften vedrørende virksomheden mellem I/S’et og A/S’et, eller at I/S’et i øvrigt indbetalte beløb til dækning af det driftsmæssige underskud, der opstod i løbet af indkøringsperioden i 2008, eller på anden måde udlignede dette overfor A/S’et.

Efter det oplyste overdrog I/S’et den 4. november 2008 virksomheden bestående af samtlige driftsmidler, igangværende arbejder, varebeholdninger og tilgodehavender til ApS’et, der var stiftet samme dag. Sammen med aktiverne, hvis værdi i vurderingsberetningen samlet var opgjort til 22.299.522 kr., blev restgælden fra den oprindelige overdragelse fra A/S’et til I/S’et, der var opgjort til 22.227.369 kr., ligeledes indskudt i ApS’et, uden at A/S’et stillede krav om personlig hæftelse fra klageren og hans kompagnon. Endeligt blev anparterne i ApS’et efter det oplyste solgt til A/S’et den 1. december 2008 for 125.000 kr., hvilket svarede til den indskudte anpartskapital, således at virksomheden herefter var tilbageoverdraget til A/S’et.

Under disse omstændigheder må Landsskatteretten tilslutte sig SKATs synspunkt om, at der har været tale om en cirkel af formelle transaktioner, der har været uden reelt indhold.

Når der endvidere henses til, at al administrationen af virksomheden i [by1] foregik i A/S’et, og til at medarbejderne fortsat var ansat af A/S’et, kan det ikke anses for godtgjort, at klageren drev erhvervsmæssig virksomhed for egen regning og risiko i det angivne omfang, hvorfor Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.