Kendelse af 16-08-2016 - indlagt i TaxCons database den 08-10-2016

1) Beløbet svarer til forhøjelsen af værdi af fri bolig vedrørende [adresse1], som ikke er påklaget.

2) 49.950 kr. + 19.949 kr.

Faktiske oplysninger

Klageren ejer sammen med sin ægtefælle og sine to børn aktierne i [virksomhed1], Cvr-nr. [...1], herefter selskabet.

Selskabet ejer en række mindre udlejningsejendomme beliggende i indre [by1], herunder [adresse2], [adresse3], [adresse4], [adresse5] og [adresse6].

[adresse3], 2. – 3.

Klageren boede i perioden fra november 1999 – juni 2007, og igen i perioden fra maj 2010 til november 2010 i selskabets lejlighed beliggende [adresse3], 2. – 3. sal, sammen med sin ægtefælle [person1].

Selskabet købte ejendommen i 1997. Ejendommen er opført i 1730 i bindingsværk. Ejendommen består af to boliglejemål på 1. og 2./3. sal på henholdsvis 158 m² og 233 m^2, heraf 70 m² på 3. sal, samt to forretningslejemål i stuen på henholdsvis 90 m² og 66 m² samt kælder på 158 m². Ved erhvervelsen var alle lejemål udlejet. Da lejemålet på 2. sal blev ledigt i 1999 flyttede klageren med sin ægtefælle ind i lejemålet.

Lejligheden har ifølge oplysninger fra BBR to badeværelser og tre toiletter og opvarmes med fjernvarme. Lejligheden er ifølge det oplyste renoveret i 1960’erne. Klagerens repræsentant har oplyst, at klageren og klagerens ægtefælle i forbindelse med indflytningen i 1999 selv har betalt for nyt køkken og bad, samt at der i lejligheden er monteret enkeltlagsglas, idet ejendommen er fredet.

Der er betalt 5.500 kr. pr. måned siden indflytningen i 1999, eller 66.000 kr. pr. år, svarende til en leje på 283 kr. pr. m². Betalingen er sket over mellemregningskonto med selskabet, hvor der er debiteret 7.000 kr., leje + aconto varme. Der er ingen lejekontrakt.

Ejendomsvurdering [by1] har den 17. oktober 2011 vurderet lejlighedens handelsværdi pr.. 1. oktober 2006 til mellem 5.500.000 kr. og 6.500.000 kr. Der er ved skønnet taget hensyn til, at lejligheden er beliggende på 2. og 3. sal, samt beliggenheden i øvrigt. Endvidere at realkreditrådets kvadratmeterpris på ejerlejligheder i 3. kvartal 2006 i postnummer 1000-1500 var 40.670 kr., samt at lejligheden er på 223 m² og de sidste kvadratmeter er billigere (generelt et ”knæk” ved cirka 180 m²), dog er der på denne konkrete lejlighed 70 m² på 3. sal. Endelig er der taget hensyn til, at der er tale om en udlejningslejlighed og ikke en ejerlejlighed, samt salgsstatistikkerne i Børsen/området i sin helhed i andet halvår af 2006.

Ejendomsvurdering [by1] har den 14. november 2011 ændret vurderingen af lejlighedens handelsværdi pr. 1. oktober 2007 til mellem 4.800.000 kr. og 5.700.000 kr. Det er samtidig bemærket, at vurderingen skal tages med et meget stort forbehold.

[adresse2], 1.

Klageren boede i perioden fra den januar 1979 til november 1999, og igen fra december 2010 i selskabets lejlighed beliggende [adresse2], 1., sammen med sin ægtefælle.

Beboelsen på 1. sal er på 253 m² ud af i alt 1.512 m² inkluderet udnyttet tagetage med bolig på 150 m² og erhvervslejemål på i alt 1.109 m², hvoraf der er en kælder på 350 m^2..

Klagerens repræsentant har oplyst, at køkkenet samt gæstetoilettet er renoveret i 1997. Badeværelset er nyopført i 1985/86.Fem vinduer mod gaden er termovinduer fra 1980. Resten af vinduerne i lejligheden er enkeltlagsglas.

SKAT har oplyst, at der ikke i forbindelse med skatteansættelsen for 2010 er indsendt materiale til SKAT. Skatteansættelserne er behandlet på baggrund af det materiale, som tidligere er fremlagt i forbindelse med behandlingen af tidligere indkomstår.

SKAT har lagt til grund, at der er betalt 7.000 kr. pr. måned siden indflytningen, svarende til den leje, som sønnen [person2] tidligere betalte, eller 84.000 kr. pr. år, svarende til en leje på 332 kr. pr. m².

Ejendomsvurdering [by1] har den 14. november 2011 vurderet lejlighedens handelsværdi pr. 1. oktober 2009 til mellem 4.200.000 kr. og 4.800.000 kr. Det er samtidig bemærket, at vurderingen skal tages med et meget stort forbehold.

Vand, varme og el

Vedrørende betaling af vand, varme og el har repræsentanten oplyst, at elektricitets- og varmeudgifter er afholdt af klageren selv, samt at (koldt) vand er inkluderet i den respektive husleje, ligesom det gør sig gældende for øvrige lejemål i ejendommene. For så vidt angår elektricitet, har betaling heraf stedse beroet på aftaler indgået direkte mellem forsyningsselskabet og den enkelte lejer. Selskabet har således ikke haft udgifter, udlæg eller nogen anden økonomisk indblanding i forholdene.

For så vidt angår lejemålene beliggende [adresse3], 2. og 3. samt [adresse2], 1., er varme opgjort samlet for ejendommen af forsyningsselskabet, og herefter forholdsmæssigt fordelt på lejemålene.

Klagerens repræsentant har fremlagt følgende bilag vedrørende afregning af varme:

”[adresse3], 2. og 3.

Afregningsår 2007/08

Som bilag S14 vedlægges fordelingen af varmeforbruget for ejendommen beliggende [adresse3] i perioden fra den 1. april 2007 til den 31. marts 2008. Heraf fremgår, at [adresse3], 2. og 3. samlet havde et varmeforbrug for perioden på kr. 17.867,10 + 5.049,35 = kr. 22.916,45. Af opgørelsen fremgår endvidere, at der er betalt kr. 18.000 a conto for perioden. Differencen er opkrævet hos [person1], jf. bilag S15, som har betalt differencen, jf. bilag S16.

(...)

Afregningsår 2010/11

Som bilag S25 vedlægges fordelingen af varmeforbruget for ejendommen beliggende [adresse3] i perioden fra den 1. april 2010 til den 31. marts 2011. Heraf fremgår, at [adresse3], 2. og 3. samlet havde et varmeforbrug for perioden på kr. 16.091,99 + 5.830,05 = kr. 21.922,04. Af opgørelsen fremgår endvidere, at der er betalt kr. 18.000 a conto for perioden. Differencen er opkrævet hos [person1] og [person3], jf. bilag S26 og S27, som har betalt differencen, jf. bilag S28.

[adresse2], 1.

(...)

Afregningsår 2010/11

Som bilag S38 vedlægges fordelingen af varmeforbruget for ejendommen beliggende [adresse2] i perioden fra den 1. april 2010 til den 31. marts 2011. Heraf fremgår, at [adresse2], 1. havde et varmeforbrug for perioden fra den 1. april 2010 til den 30. april 2010, hvor [person2] fraflyttede lejemålet, på kr. 1.342,58. Af opgørelsen fremgår endvidere, at der er betalt kr. 1.250 a conto for samme periode. Differencen er opkrævet hos [person2], jf. bilag S39, som har indbetalt beløbet, jf. bilag S40.

Andre lejemål ejet af [virksomhed1]

[adresse3], 1. sal, [by1]:

Af kontospecifikation for 2006/2007 og 2007/2008 fremgår, at lejeren af [adresse3], 1. sal, har betalt 12.000 kr. pr. måned, eller 144.000 kr. pr. år, svarende til en leje på 912 kr. pr. m². Af kontospecifikation for 2008/2009 fremgår, at der er indflyttet ny lejer, hvorefter lejen udgør 15.500 kr. pr. måned, eller 186.000 kr. pr. år, svarende til en leje på 1.176 kr. pr. m². Lejligheden er moderniseret i 2005 med nyt køkken og bad.

[adresse2], taglejlighed, [by1], (konto [...07]):

Af kontospecifikationer for perioden 1. juli 2006 – 2. juni 2009 fremgår, at lejen har været mellem 10.000 kr. og 13.000 kr. pr. måned eller 120.000 kr. og 156.000 kr. pr. år, svarende til en leje på mellem 800 kr. og 1.040 kr. pr. m².

Afgørelser fra huslejenævn m.m. fremlagt af klageren

[adresse4], 2. sal, [by1]:

Af afgørelse af 24. februar 2009 fra ankenævnene for Huslejenævn fremgår, at ankenævnet stadfæster huslejenævnets afgørelse, hvorefter den årlig aftalte leje for 98 m² på 138.000 kr., svarende til 1.408 kr. pr. m², nedsættes til 58.800 kr., svarende til 600 kr. pr. m² med virkning fra den 1. november 2007.

Lejefastsættelsen er omfattet af boligreguleringslovens kapitel II – IV om omkostningsbestemt leje. Ved huslejenævnets besigtigelse var lejemålet opvarmet med fjernvarme og udstyret med termovinduer. Der er badeværelse med bruser ved toilet med forhæng og vinylgulv og marmorfliser ved væggene. Køkkenet har et elementkøkken fra 1970-erne med to overskabe, fire underskabe og et skuffeelement samt el-komfur, køle-/fryseskab og opvaskemaskine. Herudover er der opvaskemaskine og tørretumbler.

[adresse4], 3. sal, [by1]:

Ifølge afgørelse af 28. oktober 2010 fra [by1]s Kommune, center for boligstøtte, er der tale om en lejlighed på 98 m², hvor den aftalte leje er på 114.000 kr. årligt, svarende til 1.163 kr. pr. m². Boligstøtten er beregnet på grundlag af en skønsmæssig fastsat leje på 600 kr. pr. m², svarende til 58.800 kr. årligt eksklusiv varmebidrag, idet den aftalte leje anses for væsentlig at overstige lejen for tilsvarende lejemål.

[adresse5], 1. sal, [by1]:

Af afgørelse af 7. juli 2010 fra [by1]s huslejenævn fremgår, at den årlige aftalte leje er nedsat fra 90.000 kr., svarende til 989 kr. pr. m², til 50.375 kr., svarende til 435 kr. pr. m².

Lejefastsættelsen er omfattet af boligreguleringslovens kapitel IV A, hvor sammenligningsgrundlaget er tilsvarende ejendomme med omkostningsbestemt leje. Lejemålet er opvarmet med el-radiatorer og forsynet med koblede ruder mod gaden. Lejemålet består af et rum mod [adresse7], og et andet beliggende på den anden side af opgangen i et baghus. Ruderne i baghuset er forsynet med et lag glas. Lejemålet er udstyret med toilet, håndvask og siddebadekar. Der er vinyl på gulvet og afløb, samt fliser ved badekar. Køkkenet er moderniseret med komfur. Vaskemaskine og køle/fryseskab tilhører udlejer.

[adresse8], 3. sal, [by1]:

Af afgørelse af 25. oktober 2011 fra [by1]s huslejenævn fremgår, at boligen er opvarmet med fjernvarme, og at der er isat termovinduer, samt at nævnet er af den opfattelse, at 900 kr. pr. m² væsentlig overstiger det lejedes værdi. Det fremgår endvidere, at nævnet alene kan godkende, at lejen forhøjes med 20.148 kr. fra 90.252 kr. til 110.400 kr. årligt, svarende til 600 kr. pr. m² ved 184 m², med virkning fra den 1. juni 2011.

Afgørelse fra skatteankenævn (ufuldstændig) fremlagt af klageren

[adresse2], 1.

Told- og skatteforvaltningen forhøjede i 1988, 1989 og 1990 skatteansættelsen for klagerens ægtefælle [person1] med værdi af fri bolig. Told- og skatteforvaltningen ansatte en leje pr. m² på 325 kr. i 1988, 330 kr. i 1989 og 335 kr. i 1990. Der var betalt en leje på 26 kr. pr. m². Klagerens repræsentant gjorde overfor skatteankenævnet gældende, at lejen skulle ansættes til 200 kr. pr. m².

Det fremgår af begrundelsen, at skattemyndighederne efter nævnets opfattelse og med henvisning til en højesteretsdom (fremgår ikke hvilken)ikke kan fastsætte et lejebeløb, der ikke lovligt kunne være aftalt.

Det fremgår ikke, hvilken leje skatteankenævnet nåede frem til.

SKATs afgørelse

Den personlige indkomst er forhøjet med værdi af fri bolig. Den påklagede forhøjelse udgør i 2007, 72.404 kr. og i 2010, 51.832 kr.

Som begrundelse for ændringen i 2007 har SKAT i afgørelse af 26. september 2011 anført følgende (uddrag, idet 2008 og 2009 ikke er påklaget):

”Din advokat har ved brev af 29. juni 2011 med supplerende bemærkninger ved brev af 19. september 2011, i forlængelse af vores møde, den 25. august 2011, fremsendt en indsigelse mod vores forslag til ændring af skatteansættelsen vedrørende anvendelse af de skematiske regler i ligningslovens § 16, stk. 9, idet det er advokatens opfattelse, at de skematiske regler ikke kan finde anvendelse.

Som begrundelse for sine synspunkter skriver advokaten bl.a., at de skematiske regler kun finder anvendelse, når en ejendom er anskaffet af selskabet med det formål at udleje denne til hovedaktionæren. Hertil har advokaten tidligere på mødet henvist til lovens forarbejder og henviser i sit brev af 19. september 2011, til SKM2009.247.VLR, hvor Vestre Landsret i sin dom anfører, at den ikke finder det sandsynliggjort, at udlejningen ikke er sket som følge af hovedanpartshaverens bestemmelse indflydelse i selskabet og i hovedanpartshavers interesse. Advokaten mener herefter, at Vestre Landsret herved anfører, at det er formålet med erhvervelsen, som er afgørende for, om de skematiske regler kan finde sted. Ydermere skriver advokaten, at loven kun har til formål at ensrette beskatning af dyre/specielle ejendomme.

SKAT er ikke enig i denne fremstilling, idet det ikke fremgår af hverken lovens ordlyd, lovens forarbejder (L237 1999/2000) eller af Vestre Landrets dom (SKM2009.247.VLR), at anvendelsesområdet for reglerne i ligningslovens § 16, stk. 9, jf. ligningslovens § 16A, stk. 9, er begrænset i forhold priser/specielle ejendomme eller til det formål, hvormed ejendommen er erhvervet. Det fremgår af lovforarbejderne til loven, at formålet netop er, at sikre en ensartet beskatning af personalegoder.

Efter vores opfattelse ændrer Vestre Landsrets bemærkninger omkring de faktiske forhold – herunder at det i den pågældende sag er hovedanpartshaveren, som skal beskattes af hans børns rådighed over lejligheder, idet udlejningen er sket som følge af hovedanpartshaverens bestemmende indflydelse i selskabet – ikke ved det faktum, at det er rådigheden over boligen, som beskattes efter de skematiske regler i ligningslovens § 16, stk. 9. Markedslejen er i denne forbindelse uden betydning.

At du eller den øvrige familie efterfølgende fraflytter boligerne er uden betydning for, om der skal ske beskatning i de indkomstår, hvori du/I har haft boligen stillet til rådighed.

Advokaten anfører desuden det synspunkt, at de skematiske regler ikke kan finde anvendelse, idet der ikke foreligger særskilte ejendomsvurderinger på lejlighederne. SKAT er ikke enig i dette synspunkt, idet der i ligningslovens § 16, stk. 9 står anført, at handelsværdien pr. 1. oktober året før indkomståret kan finde anvendelse, når der ikke foreligger en offentlig vurdering på boligen. I lovens forarbejder (bemærkninger til lovforslagets enkelte bestemmelser) står der yderligere, at når der ikke foreligger en offentlig vurdering eller en anskaffelsessum ansættes ejendomsværdien efter et skøn.

Idet der ikke foreligger en selvstændig vurdering af lejligheden, som stilles til rådighed for dig, eller anden klar indikation af handelsprisen for den pågældende lejlighed, har vi til brug for anvendelse af de skematiske regler i ligningslovens § 16, stk. 9, foretaget en skønsmæssig værdiansættelse af lejligheden. Idet der ikke foreligger en offentlig vurdering på lejligheden, og idet du/advokaten ikke har værdiansat lejligheden på anden vis, tages der fortsat udgangspunkt i vores beregning ved tidligere fremsendte forslag til ændring af skatteansættelsen, dateret 29. april 2011.

Vi er ikke enige i advokatens opfattelse af, at hvis vi anvender denne beregningsmetodik – se nedenfor, så er vi forpligtet til at anvende en kvadratmeterfordeling svarende til ejendomsvurderingsmyndighedens fordeling af årslejeværdi på den samlede offentlige vurdering af bygningen. Efter vores opfattelse kan man ikke, når de skematiske regler finder anvendelse, anvende markedsleje til vurdering af beskatningsgrundlaget, idet det er værdien af ejendommen og ikke markedslejen, som skal udgøre beregningsgrundlaget efter ligningslovens § 16, stk. 9. Man skal derfor foretage en værdiansættelse af selve boligen. Anvendelse af advokatens beregning vil føre til et åbenbart forkert resultat, idet advokaten ved anvendelse af ejendomsvurderingens fordeling af årsleje, f.eks. kommer frem til kvadratmeterpriser svarende til 11.810 kr. i 2007 samt 10.629 kr. i 2008-2009 vedrørende [adresse3], som er på 233m2.

Ved mødet blev du og advokaten præsenteret for et udtræk fra hjemmesiden [...dk]. Advokaten mente ikke det var relevant, da man efter hans opfattelse ikke kan anvende de skematiske regler. Det fremgår dog af udskriften, at kvadratmeterpriserne på [adresse9] i perioden 2006-2007, har ligget på ca. 21.428 kr. – 65.384 kr. Den af os beregnede handelsværdi svarer til en kvadratmeterpris på 27.950 kr. Idet der er tale om et skøn samt idet det ikke ligger væsentligt fra de opnåede handelspriser for ejendomme i samme område (modsat advokatens resultat), mener vi ikke at det foretagne skøn er urimeligt og fastholder derfor det af os foretagne skøn af lejlighedens handelsværdi. Oversigten fra [...dk] vedlægges til orientering.

Med hensyn til advokatens bemærkning om, at samtlige af os anvendte kvadratmetre ikke er i overensstemmelse med de faktiske forhold, kan det oplyses at samtlige anvendte kvadratmetertal stammer fra ejendommens BBR-oplysninger (Bygnings- og boligregistret). Idet advokaten ikke har fremlagt nogen form for dokumentation for sin påstand, tages der fortsat udgangspunkt i BBR-registrets oplysninger.

Det bemærkes, at du i perioden 1/1 2007 – 20/2 2009 har beboet i ejendomme, som er ejet af selskabet, [virksomhed1], hvori du er hovedaktionær.

Det fremgår af nedenstående, hvor du har boet og hvad du har betalt, jf. indsendt materiale:

(...)

[adresse3], 2. og 3. sal

I den aktuelle sag foreligger der ikke særskilte ejendomsvurderinger på alle ejendomme. Der skal ved værdiansættelsen derfor i de pågældende tilfælde tages udgangspunkt i ejendommenes handelsværdier pr. 1. oktober i året før indkomstårene. Da der ikke foreligger en særskilt vurdering på lejligheden, [adresse3], 2. og 3. sal, har vi henset til den samlede ejendomsvurdering og skønsmæssigt beregnet værdien efter ligningslovens § 16, stk. 9 på baggrund af antal kvadratmeter, som bebos af dig i forhold til de samlede kvadratmeter i ejendommen – se nedenfor. Ved vægtning af lejlighedens kvadratmeterpris i forhold til de øvrige etagemetre, har vi anvendt Skatteministeriets informationsmateriale om, hvordan bygningsværdien beregnes. Materialet vedlægges til orientering.

Offentlig ejendomsvurdering pr. 1. oktober 2006 (relevant for indkomstår 2007): 15.000.000 kr.

Lejligheden, [adresse3], 2. og 3. sal er på henholdsvis 163 m2 (2. sal) og 70m2 (udnyttet tagetage på 3. sal), i alt 233 m2 ud af et samlet bygningsareal på i alt 710 m2 inkl. erhvervslejemål på 156m2 og en kælder på 158m2.

Det fremgår af Skatteministeriets materiale, at mens boligarealet i den almindelige lejlighed vægtes med 100 % af det samlede bygningsværdi, så indgår en udnyttet tagetage med 90 % og kælder med 25 %. Erhvervslejemål har vi skønsmæssigt vægtet med 75 %, da sådanne lejemål typisk vurderes lavere.

På denne baggrund kan kælderen udtages af den samlede værdi med: 158m2/710m2 x 15 mio. kr. x 25 % = 834.507 kr.

Erhvervslejemålene kan udtages af den samlede værdi med: 156m2/710m2 x 15 mio. kr. x 75 % = 2.471.830 kr.

Den udnyttede tagetage på 70 m2 kan udtages af den samlede værdi med: 70m2/710m2 x 15 mio. kr. x 90 % = 1.330.986 kr.

Bygningens restværdi udgør herefter: 15 mio. kr. – 834.507 kr. – 2.471.830 kr. – 1.330.986 kr. = 10.362.677 kr. fordelt på resterende areal: 710m2 – 158 m2 – 156m2 – 70m2 = 326 m2.

2. sals lejligheds værdi kan herefter opgøres til: 163m2/326m2 x 10.362.677 kr. = 5.181.338 kr.

Lejligheden, [adresse3], 2. + 3. sal kan herefter skønsmæssigt værdiansættes til i alt: 5.181.338 kr. (2. sal) + 1.330.986 kr. (3. sal) = 6.512.324 kr. pr. 1. oktober 2006.

På grund af manglende ejendomsværdi for 2001 + 5%, har vi på baggrund af den opgjorte ejendomsværdi for 2006, ansat tillægget efter ligningslovens § 16, stk. 9, 10. punktum skønsmæssigt til 30.000 kr., svarende til en ejendomsværdi pr. 1. januar 2001 + 5 % på 3.000.000 kr.

Værdi af boligen, [adresse3], 2. + 3. sal til rådighed i 2007 udgør herved for et helt år med fuld rådighed: 5 % af 6.512.324 kr. = 325.616 kr. + 30.000 kr., i alt 355.616 kr.

Du har i 2007 beboet ejendommen fra 1/1-30/6, værdien med fuld rådighed udgør herved: 355.616./2 = 177.808 kr.

Du har dog beboet lejligheden sammen med [person1], svarende til halv rådighed i denne periode. Din værdi af fri bolig for perioden 1/1-30/6 kan herefter beregnes til: 177.808 kr./2 = 88.904 kr.

Din egenbetaling i 2007 vedrørende denne bolig udgør i denne periode, jf. indsendt dokumentation, 5.500 kr./2 x 6 måneder =16.500 kr.

Værdi af fri bolig til beskatning i 2007 vedrørende [adresse3], 2. + 3. sal, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 9, udgør herved 88.904 kr. – 16.500 kr. = 72.404 kr.

Det skal bemærkes, at vi den 31. marts 2011 har fremsendt en anmodning til SKATs Ejendomsvurdering med henblik på en selvstændig ejendomsvurdering på lejligheden, [adresse3], 2. + 3. sal.

Som nævnt på vores møde, den 25. august 2011, har Ejendomsvurderingen tidligere fremsendt en mail med en udtalelse omkring handelsværdier, men som efterfølgende er trukket tilbage igen, da de var forkerte. Der er efterfølgende ikke modtaget en ny udtalelse fra Ejendomsvurderingen. Tilbagekaldelsen vedlægges til orientering.

Der foreligger således fortsat ikke selvstændige vurderinger på lejligheden, og vi har aftalt en ansættelsesfrist for indkomståret 2007 senest den 3. oktober 2011. Afgørelsen træffes derfor på det foreliggende grundlag, hvorefter handelsværdien skal opgøres efter et skøn, jf. ovenfor.”

Som begrundelse for ændringen i 2010 har SKAT i afgørelse af 3. maj 2012 anført følgende:

”(...)

Vedrørende [adresse2], 1. sal har vi forudsat, at den betalte husleje for december 2010 har udgjort i alt 7.000 kr. svarende til den husleje, som tidligere er blevet betalt af [person2]. Såfremt der er sket ændringer i huslejen, bedes der indsendes dokumentation herfor.

(...)

[adresse3] (hele bygningen)

Offentlig ejendomsvurdering pr. 1. oktober 2009 (relevant for indkomståret 2010): 13.500.000 kr.

I den aktuelle sag foreligger der ikke særskilte ejendomsvurderinger på [adresse3], 2. og 3. sal. Der skal ved værdiansættelsen derfor i dette tilfælde tages udgangspunkt i ejendommens handelsværdi pr. 1. oktober i året før indkomståret.

Lejligheden [adresse3], 2. og 3. sal er på henholdsvis 163 m2 (2. sal) og 70 m2 (udnyttet tagetage på 3. sal), i alt 233 m2 ud af et samlet bygningsreal på i alt 710 m2 inkl. erhvervslejemål på 156 m2 og en kælder på 158 m2.

Vi har som tidligere nævnt indhentet en udtalelse fra SKATs Ejendomsvurdering omkring handelsværdien af [adresse3], 2. og 3. sal. Handelsværdien er oplyst til:

Pr. 1. oktober 2009: Fra 3.500.000 kr. til 4.100.000 kr.

Vi har på baggrund af den modtagne udtalelse fra SKATs Ejendomsvurdering skønsmæssigt værdiansat handelsprisen for lejligheden. Ved skønnet er der taget udgangspunkt i de to anførte handelspriser, hvorefter der er beregnet en gennemsnitlig handelspris, som er beregnet således:

Pr. 1. oktober 2009: 3.800.000 kr. (3.500.000 kr. + 4.100.000 kr./2)

I forbindelse med vores behandling af indkomståret 2007 for [person1] blev ejendomsværdien for 2001 + 5 % skønsmæssig ansat til 3.000.000 kr., hvorefter tillægget efter ligningslovens § 16, stk. 9, 10. punktum blev skønsmæssig ansat til 30.000 kr.

Værdien af boligen [adresse3], 2. + 3. sal til rådighed for 2010 udgør herved:

1. maj 2010 – 30. november 2010

Du har i denne periode beboet lejligheden sammen med [person1]. Værdien af fuld rådighed i denne periode kan herefter beregnes til:

5 % af 3.800.000 kr. = 190.000 kr. + 30.000 kr. = 220.000 kr./12 mdr. x 7 mdr. = 128.333 kr.

Din rådighed over lejligheden svarer dog i denne periode til 50 %. Din værdi af fri bolig for perioden kan herefter beregnes til: 128.333 kr./2 = 64.166 kr.

Din egenbetaling vedrørende denne bolig udgør i denne periode 5.500 kr./2 personer x 7 måneder = 19.250 kr. Difference i forhold til den skematiske værdi af fri bolig i denne periode udgør herved 64.166 kr. – 19.250 kr.= 44.916 kr.

[adresse2] (hele bygningen):

Offentlig ejendomsvurdering pr. 1. oktober 2009 (relevant for indkomstår 2010): 13.900.000 kr.

I den aktuelle sag foreligger der ikke særskilte ejendomsvurderinger på [adresse2], 1. sal. Der skal ved værdiansættelsen derfor i dette tilfælde tages udgangspunkt i ejendommens handelsværdi pr. 1. oktober i året før indkomståret.

Lejligheden [adresse2], 1. sal er på 253 m2 ud af i alt 1.512 m2 inkl. en udnyttet tagetage med bolig på 150 m2 og erhvervslejemål på i alt 1.109 m2, hvoraf der er en kælder på 350 m2.

Vi har som tidligere nævnt indhentet en udtalelse fra SKATs Ejendomsvurdering omkring handelsværdien af [adresse2], 1. sal. Handelsværdien er oplyst til:

Pr. 1. oktober 2009: Fra 4.200.000 kr. til 4.800.000 kr.

Vi har på baggrund af den modtagne udtalelse fra SKATs Ejendomsvurdering skønsmæssigt værdiansat handelsprisen for lejligheden. Ved skønnet er der taget udgangspunkt i de to anførte handelspriser, hvorefter der er beregnet en gennemsnitlig handelspris, som er beregnet således:

Pr. 1. oktober 2009: 4.500.000 kr. (4.200.000 kr. + 4.800.000 kr./2)

I forbindelse med vores behandling af indkomståret 2007 for [person2] blev ejendomsværdien for 2001 + 5 % skønsmæssigt ansat til 2.250.000 kr., hvorefter tillægget efter ligningslovens § 16, stk. 9, 10. punktum blev skønsmæssigt ansat til 25.000 kr.

Indkomståret 2010

Du er den 1. december 2010 flyttet til [adresse2], 1. sal sammen med [person1]. Værdien af rådigheden over boligen for december 2010 er beregnet således:

5 % af 4.500.000 kr. = 225.000 kr. + 25.000 kr. = 250.000 kr./12 mdr. x 1 md. = 20.833 kr.

Din rådighed over lejligheden svarer dog i denne periode til 50 %. Din værdi af fri bolig for perioden kan herefter beregnes til: 20.833 kr./2 = 10.416 kr.

Vi har forudsat, at din egenbetaling vedrørende denne bolig udgør for december 7.000 kr./2 personer = 3.500 kr. Difference i forhold til den skematiske værdi af fri bolig i denne periode udgør herved 10.416 kr. – 3.500 kr.= 6.916 kr.

Såfremt du ikke er enig i den opgjorte egenbetaling, bedes der indsendes dokumentation for den faktiske betalte husleje. Vi har ikke modtaget bemærkninger hertil.”

Der er i begge afgørelser henvist til, at lav husleje i klagerens selskabs ejendom i forhold til den skematiske beregningsform vedrørende fri bolig i ligningslovens § 16, stk. 9, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 9, er skattepligtig som personlig indkomst med differencebeløbet som maskeret udbytte, jf. personskattelovens §§ 3, stk. 1 og 4a, stk. 2, 2. punktum.

Klagerens opfattelse

Der er nedlagt principal påstand om, at forhøjelsen af den skattepligtige indkomst med værdi af fri bolig i 2007 nedsættes med 72.404 kr. til 49.950 kr. og i 2010 med 51.832 kr. til 0 kr.

Subsidiært, at forhøjelsen af den skattepligtige indkomst nedsættes til 69.899 kr. i 2007 og 19.709 kr. i 2010.

Til støtte for den principale påstand har klagerens repræsentant anført følgende:

”I lyset af retsanvendelsen i Landsskatterettens afgørelse af den 16. juni 2015, j.nr. 13-3041258, vedlagt nærværende skrivelse som bilag S1 , gøres det i første række gældende, at de skematiske regler for beskatning af rådighed over fri bolig i ligningslovens § 16, stk. 9, ikke finder anvendelse i nærværende tilfælde.

Som det ses af Landsskatterettens afgørelse – der i hovedsagen vedrører en identisk situation, som de i nærværende sager foreliggende – tager Landsskatteretten stilling til i hvilke tilfælde, ligningslovens § 16, stk. 9, og dermed tillige ligningslovens § 16 A, stk. 6, finder anvendelse på en hovedaktionærs beboelse af en ikke-selvstændigt matrikuleret lejlighed i en udlejningsejendom, der er ejet af hovedaktionærens selskab. Landsskatteretten anfører således følgende:

”Der er ikke grundlag for at fortolke ligningslovens § 16 A, stk. 6, eller ligningslovens § 16, stk. 9, således, at der ikke kan foretages beskatning af værdi af fri bolig i de tilfælde, hvor selskabet ejer en større udlejningsejendom, hvor en af lejlighederne bebos af hovedanpartshaveren, der ikke betaler markedslejen herfor. Der er således hjemmel til at beskatte klageren.” [vores fremhævning]

Det ses således af Landsskatterettens afgørelse, at de skematiske regler for rådighed over fri bolig finder anvendelse i det tilfælde, hvor:

et selskab ejer en større udlejningsejendom,

en af lejlighederne bebos af hovedanpartshaveren, samt

hovedanpartshaveren ikke betaler markedslejen herfor

Idet det i de omhandlede sager ikke fra SKATs side er anfægtet, at [person3], [person1], [person2] og [person4] har betalt markedslejen for at bebo de i sagen omhandlede lejemål, på de i sagen omhandlede tidspunkter, gøres det således gældende, at man er uden for anvendelsesområdet i ligningslovens § 16, stk. 9, og § 16 A, stk. 6, jf. således retsanvendelsen i Landsskatterettens afgørelse af den 16. juni 2015, jf. bilag S1.

Til støtte for den subsidiære påstand har klagerens repræsentant anført følgende:

”Såfremt man måtte finde, at ligningslovens § 16, stk. 9, og ligningslovens § 16 A, stk. 6, tillige finder anvendelse på nærværende situation, hvor hovedanpartshaverne har betalt markedslejen for at bebo de respektive ikke-selvstændigt matrikulerede lejligheder i selskabets udlejningsejendomme, gøres det i anden række gældende, at beregningen af beskatningsbeløbene for [person3], [person1], [person2] og [person4] i de omhandlede indkomstår skal følge de samme principper, som er anvendt af Landsskatteretten i rettens afgørelse af den 16. juni 2015, jf. bilag S1.

I Landsskatterettens afgørelse anføres bl.a. følgende:

”Det er Landsskatterettens opfattelse, at beregningen af værdien af rådigheden skal tage udgangspunkt i den offentlige ejendomsværdi, også hvor der er tale om en udlejningsejendom, jf. ligningslovens § 16, stk. 9.”

Som det fremgår af Landsskatterettens afgørelse, anvendte man den totale offentlige ejendomsvurdering af bygningen, i hvilken lejemålet, som hovedanpartshaveren beboede, lå i, og nedsatte denne ejendomsvurdering forholdsmæssigt, svarende til den konkrete beboelseslejligheds størrelse i kvm, set i forhold til ejendommens samlede antal kvm.

Herefter beregnede Landsskatteretten det ”almindelige” beregningsgrundlag, jf. ligningslovens § 16, stk. 9, 3. pkt., til (16.600.000 x 158 kvm)/1.599 kvm = kr. 1.640.275.

Tillægget efter ejendomsværdiskattelovens § 4 A, jf. ligningslovens § 16, stk. 9, 10. pkt., blev opgjort efter samme princip, det vil sige 2001-vurderingen tillagt 5 %, jf. ejendomsværdiskattelovens § 4 A, stk. 1, nr. 2, og herefter forholdsmæssigt nedsat, svarende til lejlighedens kvm-tal set i forhold til ejendommens samlede antal kvm. Tillægget blev herefter af Landsskatteretten opgjort til kr. (3.800.000 x 1,05 x 158 kvm)/1.599 kvm = kr. 394.259.

—— o ——

De offentlige ejendomsvurderinger af de i nærværende sager omhandlede ejendomme var i de relevante indkomstår som følgende:

Ejendomsvurderinger samt BBR-meddelelser for de i sagen omhandlede ejendomme i de i sagen omhandlede perioder er vedlagt som bilag S2-S13 .

I sagen der blev afgjort af Landsskatteretten den 16. juni 2015, jf. bilag S1, var samtlige kvadratmeter i ejendommen anvendt til samme formål og dermed vurderet ens. I nærværende sag fremgår det direkte af ejendomsvurderingerne, at værdien er udregnet ud fra en beregnet årsleje ganget med en fastsat faktor. Den beregnede årsleje er endvidere eksplicit fastsat på baggrund af forskellige kvadratmeterpriser på hhv. bolig, erhverv mv.

Beregningsmetoden, der er anvendt af Landsskatteretten i sin afgørelse af 16. juni 2015, jf. bilag S1, fører herefter til følgende beregningsgrundlag i nærværende sager:

[adresse3] – indkomståret 2007 og 2008

Som det ses af ejendomsvurderingen for [adresse3], foretaget den 1. oktober 2006, jf. bilag S3 – og således gældende for indkomstårene 2007 og 2008 – er ejendomsværdien, på i alt kr. 15.045.843 (uafrundet), udregnet på baggrund af en anslået årsleje ganget med faktor 29,3. Den anslåede årsleje er af SKATs ejendomsvurdering beregnet til kr. 513.510.

Som det ligeledes fremgår af ejendomsvurderingen, er årslejen beregnet på baggrund af en anslået årlig leje for beboelsesdelen på kr. 160.326 tillagt en anslået årlig leje på erhvervsdelen på kr. 353.184.

Ifølge BBR udgør den i sagen omhandlede lejlighed beliggende [adresse3], 2. og 3. sal i alt 233 kvm af beboelsesdelens samlede areal på 396 kvm, jf. bilag S5. Lejlighedens andel af årslejen, der ligger til grund for ejendomsvurderingen, er således kr. 160.326 x 233 kvm / 396 kvm = 94.333. Ejendomsværdien for [adresse3], 2. og 3. sal i 2007 og 2008 kan herefter udregnes til kr. 94.333 x faktor 29,3 = kr. 2.763.957.

[adresse3] – indkomståret 2009 og 2010

Som det ses af ejendomsvurderingen for [adresse3], foretaget den 1. oktober 2008, jf. bilag S4 – og således gældende for indkomstårene 2009 og 2010 – er ejendomsværdien, på i alt kr. 13.556.664 (uafrundet), udregnet på baggrund af en anslået årsleje ganget med faktor 26,4. Den anslåede årsleje er af SKATs ejendomsvurdering beregnet til kr. 513.510.

Som det ligeledes fremgår af ejendomsvurderingen, er årslejen beregnet på baggrund af en anslået årlig leje for beboelsesdelen på kr. 160.326 tillagt en anslået årlig leje på erhvervsdelen på kr. 353.184.

Ifølge BBR udgør den i sagen omhandlede lejlighed beliggende [adresse3], 2. og 3. sal i alt 233 kvm af beboelsesdelens samlede areal på 396 kvm, jf. bilag S5. Lejlighedens andel af årslejen, der ligger til grund for ejendomsvurderingen, er således kr. 160.326 x 233 kvm / 396 kvm = 94.333. Ejendomsværdien for [adresse3], 2. og 3. sal i 2009 og 2010 kan herefter udregnes til kr. 94.333 x faktor 26,4 = kr. 2.490.391.

[adresse3] – indkomståret 2001 – til brug for § 4A-tillæg

Som det ses af ejendomsvurderingen for [adresse3], foretaget den 1. januar 2001, jf. bilag S2, er ejendomsværdien, på i alt kr. 4.104.480 (uafrundet), udregnet på baggrund af en anslået årsleje ganget med faktor 10,0. Den anslåede årsleje er af SKATs ejendomsvurdering beregnet til kr. 410.448.

Som det ligeledes fremgår af ejendomsvurderingen, er årslejen beregnet på baggrund af en anslået årlig leje for beboelsesdelen på kr. 122.940 tillagt en anslået årlig leje på erhvervsdelen på kr. 287.508.

Ifølge BBR udgør den i sagen omhandlede lejlighed beliggende [adresse3], 2. og 3. sal i alt 233 kvm af beboelsesdelens samlede areal på 396 kvm, jf. bilag S5. Lejlighedens andel af årslejen, der ligger til grund for ejendomsvurderingen, er således kr. 122.940 x 233 kvm / 396 kvm = 72.336. Ejendomsværdien for [adresse3], 2. og 3. sal i 2001 kan herefter udregnes til kr. 72.336 x faktor 10,0 = kr. 723.360.

(...)

[adresse2] – indkomståret 2009 og 2010

Som det ses af ejendomsvurderingen for [adresse2], foretaget den 1. oktober 2008, jf. bilag S8 – og således gældende for indkomstårene 2009 og 2010 – er ejendomsværdien, på i alt kr. 13.965.742 (uafrundet), udregnet på baggrund af en anslået årsleje ganget med faktor 16,3. Den anslåede årsleje er af SKATs ejendomsvurdering beregnet til kr. 856.794.

Som det ligeledes fremgår af ejendomsvurderingen, er årslejen beregnet på baggrund af en anslået årlig leje for beboelsesdelen på kr. 166.439 tillagt en anslået årlig leje for henholdsvis lager, butik og kontor på i alt kr. 690.355.

Ifølge BBR udgør den i sagen omhandlede lejlighed beliggende [adresse2], 1. sal, i alt 253 kvm af beboelsesdelens samlede areal på 403 kvm, jf. bilag S9. Lejlighedens andel af årslejen, der ligger til grund for ejendomsvurderingen, er således kr. 166.439 x 253 kvm / 403 kvm = 104.489. Ejendomsværdien for [adresse2], 1. sal, i 2009 og 2010 kan herefter udregnes til kr. 104.489 x faktor 16,3 = kr. 1.703.171.

[adresse2] – indkomståret 2001 – til brug for § 4A-tillæg

Som det ses af ejendomsvurderingen for [adresse2], foretaget den 1. januar 2001, jf. bilag S6, er ejendomsværdien, på i alt kr. 6.372.738 (uafrundet), udregnet på baggrund af en anslået årsleje ganget med faktor 8,9. Den anslåede årsleje er af SKATs ejendomsvurdering beregnet til kr. 716.038.

Som det ligeledes fremgår af ejendomsvurderingen, er årslejen beregnet på baggrund af en anslået årlig leje for beboelsesdelen på kr. 153.946 tillagt en anslået årlig leje hhv. lager, butik og kontor på i alt kr. 562.092.

Ifølge BBR udgør den i sagen omhandlede lejlighed beliggende [adresse2], 1. sal, i alt 253 kvm af beboelsesdelens samlede areal på 403 kvm, jf. bilag S9. Lejlighedens andel af årslejen, der ligger til grund for ejendomsvurderingen, er således kr. 153.946 x 253 kvm / 403 kvm = 96.646. Ejendomsværdien for [adresse2], 1. sal, i 2001 kan herefter udregnes til kr. 96.646 x faktor 8,9 = kr. 860.149.

[adresse6] – indkomståret 2007 og 2008

(...)

—— o ——

På baggrund af ovenstående udregnede ejendomsvurderinger for de i sagerne omhandlede lejligheder, kan beskatningsbeløbene pr. hele års rådighed opgøres således:

[adresse3], 2. og 3. sal 2007 og 2008

[adresse3], 2. og 3. sal 2009 og 2010

(...)

[adresse2], 1. sal 2009 og 2010

(...)

—— o ——

Det anførte anbringende, hvorefter man benytter retsanvendelsen og beregningsmetoden i Landsskatterettens afgørelse af 16. juni 2015, jf. bilag S1, fører herefter til følgende beskatning af de i sagerne omhandlede personer:

(...)

Opsummerende kan SKATs forhøjelser og vores opfattelse opstilles således:

(...)

EL, VAND og VARME

(...)

På baggrund af ovenstående [se under sagens faktiske forhold vedrørende el, vand og varme] gøres det således gældende, at selskabet ingensinde har betalt udgifter til elektricitet, vand og varme, hvorfor der ikke skal tages højde herfor ved opgørelsen af beskatningsbeløbene for [person3], [person1], [person2] og [person4].”

Landsskatterettens afgørelse

En person anses bl.a. for hovedaktionær, hvis han ejer eller inden for de sidste fem år har ejet 25 % eller mere af aktiekapitalen, eller hvis han råder eller har rådet over mere end 50 % af stemmeværdien. Det fremgår af aktieavancebeskatningslovens § 4.

Klageren er hovedaktionær sammen med sin ægtefælle og to børn, idet de tilsammen ejer mere end 25 % af aktiekapitaleni selskabet.

Efter ligningslovens § 16 A, stk. 5, (for 2007, stk. 9), skal en hovedaktionær, der modtager udbytte fra selskabet i form af, at der stilles en bolig til rådighed, ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregne værdien af rådigheden over boligen tillagt eventuelt sparet privatforbrug i relation til rådigheden. Værdien beregnes efter de skematiske regler i ligningslovens § 16, stk. 9.

Bestemmelsen i ligningslovens § 16, stk. 9, er indsat ved lov 2000 459, § 6, nr. 3, med virkning for indkomståret 2001.

Det fremgår af forarbejderne til bestemmelsen, LFF 2000-03-29, nr. 237, at man tidligere anså en hovedaktionær, som havde bolig i en ejendom, der tilhørte hovedaktionærens selskab, for at have modtaget maskeret udbytte, hvis lejen var fastsat til et beløb, der var mindre end, hvad der kunne opnås ved udleje til en uafhængig tredjemand.

Det følger videre af forarbejderne, at man med ændringen har tilsigtet en mere ensartet beskatning ved at lade markedsværdien erstatte af en skematisk beregningsform.

Bestemmelsen udgør således en undtagelse til princippet om, at den skattepligtige værdi af goder fastsættes til markedsværdien, jf. § 16, stk. 3, 1. pkt., og det er herefter uden betydning, om den betalte leje svarer til markedslejen, jf. Vestre Landsrets dom, offentliggjort i SKM2009.247, samt Landsskatterettens kendelse, offentliggjort i SKM2008.981.

Landsskatteretten har i afgørelse af 2. marts 2015, j. nr. 13-3043318, samt i afgørelse af 16. juni 2015, j.nr. 13-3041258, fundet, at værdien af rådigheden skal ansættes efter den skematiske metode, jf. ligningslovens § 16, stk. 9, også hvor der er tale om en udlejningsejendom.

Landsskatteretten ændrer herefter SKATs afgørelse i overensstemmelse med klagerens subsidiære påstand.

[adresse3], 2. – 3. sal

Idet klageren har boet i selskabets lejlighed i 2007 og 2010, har lejligheden været til rådighed for klageren.

Klagerens repræsentant har beregnet den skematiske lejeværdi for [adresse3], 2. og 3., til 145.793 kr. i 2007, svarende til 626 kr. pr. m², og 132.115 kr. i 2010 svarende til 567 kr. pr. m², hvorefter klagerens andel af værdi af fri bolig i 2007 og 2010, fratrukket klagerens betaling, er beregnet til henholdsvis 19.949 kr. i 2007 og 19.284 i 2010.

[adresse2], 1. sal

Idet klageren har boet i selskabets lejlighed i 2010, har lejligheden været til rådighed for klageren.

Klagerens repræsentant har beregnet den skematiske leje for [adresse2], 1. sal, til 94.191 kr., svarende til 372 kr. pr. m², hvorefter klagerens andel af værdi af fri bolig, fratrukket klagerens betaling, er beregnet til 425 kr. for december 2010.

Samlet ændring

SKATs forhøjelse af den skattepligtige indkomst med værdi af fri bolig nedsættes herefter fra 122.354 kr. til 69.899 kr. (49.950 kr. + 19.949 kr.) i 2007 og fra 51.832 kr. til 19.709 kr. (19.284 kr. + 425 kr.) i 2010.

Beløbet beskattes som personlig indkomst, jf. personskattelovens §§ 3, stk. 1 og 4a, stk. 2, 2. pkt.