Kendelse af 22-10-2015 - indlagt i TaxCons database den 04-12-2015

Klagen vedrører de dagældende bestemmelser i kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 6, ligningslovens § 16A, stk. 9, og ligningslovens § 16, stk. 9.

2007

SKAT har forhøjet klagerens indkomst med 200.000 kr. vedrørende udbytte i form af fri bolig.

Landsskatteretten nedsætter klagerens indkomst med det forhøjede beløb, 200.000 kr.

Faktiske oplysninger

Klageren har virket som advokat, og har herudover været involveret i flere selskaber, hvori han bl.a. har drevet virksomhed med køb og salg af fast ejendom samt ejendomsudvikling.

Klageren flyttede fra Danmark til Thailand den 1. august 2002.

Klagerens fulde skattepligt til Danmark er ubestridt ophørt før 2007.

Ifølge Salgs- og Vurderingsregisteret erhvervede klageren den 25. juli 2005 et sommerhus beliggende [adresse1] i [by1]. Den kontante anskaffelsessum udgjorde 2.688.630 kr. Ejendommen var pr. 1. oktober 2007 vurderet til 3.150.000 kr. Ifølge BBR er huset opført i 1983, det er på 82 m², indeholder 3 værelser og opvarmes med el og brændeovn eller lignende.

I 2007 var klageren bl.a. ejer af kapitalen i [virksomhed1] A/S. Ifølge selskabets årsrapport for perioden 1. oktober 2006 til 30. september 2007 var selskabets hovedaktivitet ”primært køb og salg af fast ejendom og formidling af samme og andre formueaktiviteter og anden i forbindelse hermed stående virksomhed.”

[virksomhed1] A/S blev likvideret ved en frivillig likvidation og ophørte den 14. august 2008.

Klageren har oplyst, at hans søn, [person1], forestod den daglige ledelse af klagerens selskaber, herunder [virksomhed1] A/S, efter hans fraflytning.

Klageren har endvidere oplyst, at [virksomhed1] A/S erhvervede ejendommen [x1], [by2] i slutningen af 1990’erne. I ejendommen er der 18 lejligheder. Ved erhvervelsen var alle lejlighederne udlejet til [virksomhed2] SmbA, der benyttede lejlighederne til genhusning af beboere i de områder, hvor selskabet udførte byfornyelse. [virksomhed2] SmbA opsagde lejeaftalen i 2006. Herefter renoverede [virksomhed1] A/S lejlighederne, hvorefter 16 af lejlighederne blev udbudt til salg gennem [virksomhed3]. De resterende to lejligheder var udlejet. [virksomhed3] solgte de 15 lejligheder, men lejligheden [adresse2], blev ikke solgt.

[virksomhed1] A/S overdrog [adresse2], til [virksomhed4] ApS i februar 2008 for 750.000 kr.

Klageren ejer hele kapitalen i [virksomhed4] ApS.

[virksomhed4] ApS overdrog [adresse2], til [person1] i december 2008 for 295.000 kr.

[person1] er direktør i [virksomhed5] A/S, der beskæftiger sig med køb, salg og udlejning af fast ejendom.

For Skatteankestyrelsen har klageren fremlagt følgende:

SKATs afgørelse

SKAT har forhøjet klagerens indkomst med 200.000 kr. vedrørende udbytte i form af fri bolig fra [virksomhed1] A/S.

SKAT har begrundet afgørelsen således:

”Du er uforandret begrænset skattepligtig til Danmark i 2007 i henhold til KSL § 2

Dette som følge af at du i perioden 01.08.02 – 24.08.10 faktuelt har været bosat i Thailand

Hidtil anmeldt udlodning fra [virksomhed1] A/S i 2007 12.000.000

Statueret maskeret udlodning fra [virksomhed1] A/S (pga. af fribolig) 200.000

Ansat udlodning i alt fra [virksomhed1] A/S i 2007 kr.12.200.000

Statueret fribolig til beskatning som maskeret udlodning kr. 200.000.

Det følger af Ligningsloven § 16A, stk. 2 litra 1 at til udbytte henregnes alt hvad der af selskabet udlodde til aktuelle aktionærer.

I dette tilfælde er det der udloddes fra selskabet til dig de omkostninger selskabet har ved kontinuerligt i 2007 at have en lejlighed stående til fri afbenyttelse.

En sådan lejlighed råder du over også i 2007 via lejligheden [adresse2] 2100 [by2]

SKAT finder at selskabets omkostninger til lejligheden og dermed værdi af fribolig (der anses for maskeret udbytte) skal fastsættes til kr. 200.000

SKATs begrundelse for at statuere at du via dit selskab har fribolig i Danmark bygger på følgende forhold

Generelle overvejelser:

Som dansker med domicil og bopæl langt fra Danmark, er det belejligt ligeledes at have en attraktivt beliggende lejlighed til sin rådighed - i de perioder man finder anledning til at opholde sig i Danmark.

Tilsvarende uanset om selskabets ejer har påtænkt selv at gøre brug af beboelses retten til selskabets andelslejlighed, kan ejeren gøre brug af sin rådighedsret ved at stille den vederlagsfrit til rådighed for familie, venner og bekendte.

Fakta om lejligheden [adresse2]

Dine 2 selskaber hhv. [virksomhed1] A/S og [virksomhed4] ApS har ejet ovennævnte lejlighed i godt 10 år.(der henvises til oversigt nedenfor under punkt 1)

Oprindeligt som ejer af hele ejendommen og fra og med foråret 2005, som andelshaver og ejer af boligretten til lejligheden [adresse2] i den nyetablerede Andeslboligforening..

Ifølge folkeregisteret har lejligheden henstået ubeboet dels i perioden 06.08.99 – til primo 2005 og tilsvarende i perioden primo 2005 - 10.06.09 hvorefter en ny person er blevet registreret med folkeregisteradresse i lejligheden.

Lejligheden [adresse2] er en god og attraktiv centralt beliggende lejlighed, velegnet til bolig (der henvises til nedenfor under punkt 2).

Fakta om dine selskabers omkostninger på lejligheden [adresse2].

Ved gennemgang af regnskabsmateriale for [virksomhed4] A/S – er det konstateret at selskabet efter købet i 2008 betalte godt 14.000 kr. om måneden alene i boafgift.

Hertil kommer selskabets omkostninger ved forrentning af andelsbeviset der i foråret 2008 blev overdraget de 2 selskaber imellem for 750.000 kr.

Med en anslået forrentning af andelsbeviset på 6 % skønnes selskabets årlige omkostninger på lejligheden at udgøre som minimum 200.000 kr.

Selskabet har modsætningsvis ingen indtægter på lejligheden da den ikke er udlejet i indkomståret.

Punkt 1

Dit selskab [virksomhed1] A/S CVR nr. [...1] købte ejd. [x1].den 01.08.98

Jf. System SV VURD bestod ejendommen pr. 01.01.98 af 16 beboelseslejligheder.

Ca. 7 år senere den 14.03.05 solgte [virksomhed1] A/S ejendommen til AB [x1].

Jf. system SV VURD bestod ejendommen pr. 01.01.05 af 18 separate lejligheder.

Den tidligere udlejningsejendom overgår således den 04.03.05 til at være ejet af en nystiftet andelsboligforening.

Desuagtet bibeholder/eller tilkøber dit selskab [virksomhed1] A/S boligretten til [adresse2] hvilket kan ses af det faktum at:

[virksomhed1] A/S den 27.02.08 sælger andelsbolig nr. 18 beliggende [adresse2] til [virksomhed4] ApS.

Den 09.12.08 sælger [virksomhed4] ApS andelsbolig nr. 18 beliggende [adresse2] – til din søn

Idet der til den pågældende andelslejlighed i 2008 hører en årlig boligafgift inkl. forbrugsafgifter på godt 160.000 kr. er det helt åbenbart ikke, ud fra et driftsøkonomisk synspunkt, i dine selskabers egen interesse at lejligheden år efter år vedblev at stå tom uden eksterne lejere med deraf følgende lejeindtægter for selskaberne, når lejligheden utvivlsomt ville kunne udlejes til anden side.

Punkt 2

Lejligheden [adresse2] er ifølge en aktuel salgsbeskrivelse/salgsopstilling på 115 m2. den månedlige boligafgift udgør 10.013, hvortil kommer anvendelsesudgift 795 og et indskud (antageligt pris for køb af andelsbeviset/brugsretten på kr. 500.000.

Lejligheden beskrives som en pragtfuld rummelig taglejlighed – indrette med charmerende lofter der følger tagets konstruktion, med smukke afhøvlede gulve og smukke massive fyldningsdøre.

Den er beliggende i attraktivt område med [...] lige om hjørnet. Du bor tæt på alt det populære som [by2] kan tilbyde. Masser af grønne arealer – og gode shopping muligheder langs [...] Der er tale om en præsentabel bolig hvor der ved indretningen er lagt vægt på store lyse rum - Boligen fremtræder flot og indflytningsklar i en smuk ejendom.

Der er et dejligt miljø i boligforeningen med et super lækkert gårdhave anlæg med bl.a. terasser og legeplads.

Alt i alt en skøn bolig med masser af rumfornemmelse – genial til delebolig, eller til dig der sætter pris på lidt albuerum.

SKATs konklusion på ovennævnte fakta.

Når/hvis den for selskaberne omkostningstunge andelslejlighed ikke kan eller må lejes ud til eksterne lejere, er det ikke og har aldrig været i selskabernes egen driftsøkonomiske interesse, at de hver især har fundet det formålstjenligt at disponere over lejligheden.

Selskabernes respektive ejerskab af lejligheden skal i stedet alene relateres til din egeninteresse som ene anpartshaver i de 2 selskaber – hvorfor du skal beskattes af værdi af fribolig i Danmark

Beskatningsmetode og beregning af skatten:

Som begrænset skattepligtig til Danmark skal du i henholdt til KSL § 2 stk. 5 bestemmelser betale udbyttekildeskat til Danmark af eventuelle udlodninger fra dine danske selskaber.

At dette er tilfældet fremgår ligeledes af DBO mellem Danmark og Thailand artikel 10 stk. 1, medens det af artikel 10 stk. 2. fremgår at udbyttekildeskatten til Danmark maksimalt udgør 10 %.

Da du ikke i 2007 er lønansat i dit selskab skal den statuerede værdi af fribolig i 2007 anses for at være en maskeret udlodning fra selskabet til dig.

En maskeret udlodning der i henhold til DBO Artikel 10 stk. 2 beskattes i Danmark med en udbyttekildeskat på 10 % præcis som det er tilfældet med beskatningsprocenten på de i 2007 formelt anmeldte udbytteudlodninger fra [virksomhed1] A/S i 2007.

Specifikt om udvalgte dele af de oplysninger og synspunkter du fremkommer med i dine indsigelser af hhv. 02.05.11 og 14 juni skal SKAT påpege at:

• Uanset om du personligt, i din egenskab af ene anpartshaver i hhv [virksomhed1] A/S - [virksomhed4] ApS, i stort/mindre omfang eller måske slet ikke, har gjort af brug af din råderet over dine selskabers særdeles omkostningstunge lejlighedsinvestering på [by2], så er det i henhold til LL § 16A stk. 6 selve råderetten over selskabets til lejligheden du som eneaktionær i [virksomhed1] A/S skal beskattes af. En potentiel udtalelse fra de øvrige lejere/andelshavere i [x1], om hvor få gange de over 3-4 år måtte have observeret dig i ejendommen er således spørgsmålet om skattepligt for dig uvedkommende.

• Tilsvarende gør sig gældende ifald du i stedet for selv at udnytte brugsretten, måtte have valgt at stille den attraktive lejlighed (vederlagsfrit) til rådighed for familie, venner og bekendte i ind og udland. Når vederlagsfrit er sat i parentes, hænger det sammen med at såfremt lejligheden igennem 4 år havde været udlejet on and of mod vederlag, så ville sådanne modtagne lejeindtægter kunne aflæses af årsregnskaber for hhv [virksomhed1] A/S i årene 2005 – 2007 og for [virksomhed4] ApS for 2008.

Hvad angår dit argument om at du i 2005 anskaffede et sommerhus til 3 mio. på [adresse1] i [by1], - som du benytter ved dine mange ankomster i Danmark. Så er også dette udsagn vurderingen af din skattepligt af selve rådighedsretten til lejligheden [adresse3] uvedkommende.

• Dette til trods skal SKAT alligevel ikke undlade at påpege at for en semi pensioneret forretningsmand og udlandsdansker på on and of ferie - eller forretningsbesøg i Danmark - kunne det være belejligt at disponere over en attraktiv lejlighed lige midt i hovedstaden – i stedet for at skulle bruge godt en times kørsel frem og tilbage til [...] fra sommerhuset i [by1] Præcis de samme overvejelser gør sig utvivlsom gældende for de potentielle personer i din familie, venne- og bekendtskabskreds, der i ferie eller forretningsøjemed kunne have lyst eller behov for i nogle dage at disponere over en beboelseslejlighed i [by2].

Det faktum at du/dit selskab i perioden 1999 – til primo 2005 øjensynligt lejede hele udlejningsejendommen ud til [virksomhed2] og dermed ikke selv har haft indflydelse på hvilke af ejendommens lejligheder der defacto var beboet i denne 6 årige periode, ændrer ikke ved at du efter at lejlighederne blev moderniseret og solgt som andelsboliger valgte at lade dit selskab beholde/ købe den sidste lejlighed.Boligboblen bristede både i udlandet og i Danmark i foråret 2007, hvilket bevirker at dit selskab [virksomhed1] A/S har haft minimum 2 år med stigende priser til at genafhænde den sidste andelslejlighed inden markedet vendte.

• At selskabet i den mellemliggende 2 års periode ikke skulle kunne komme af med lejligheden til en fornuftig pris – hvis ellers man måtte ønske det – forekommer derfor ikke at være troværdigt Et selskab der har udsigt til årligt at afholde omkostninger på godt 200.000 kr. på en lejlighed som intet erhvervsmæssigt formål tjener, finder det ikke driftsøkonomisk rentabelt, at vente tålmodigt i minimum 2 år (inden boblen sprang) - på at der kommer en køber der vil betale den nominelle kostpris for selskabets andelsbevis (som fastsat på Andelsforeningens stiftende generalforsamling). Der er således intet der forbyder selskabet i at sælge andelsbeviset til under pålydende værdi.

• Når selskabets ledelse (du selv og/eller din søn) alligevel valgte ikke at sælge andelsbeviset der årligt kostede selskabet 200.000 kr, kan det efter SKATs opfattelse udelukkende begrundes i at I enten fandt det driftsøkonomisk velbegrundet ud fra den betragtning at I ville og kunne udleje den attraktive lejlighed ud til 3. mand, til en årlig huslejeindtægt der oversteg de årlige driftsomkostninger. Eller alternativt. at I har fundet det belejligt vederlagsfrit at disponere over en sådan attraktiv lejlighed i [by2], med henblik på vederlagsfri udlån til familie, venner og/eller forretningsforbindelser.

(...)”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har principalt fremsat påstand om, at den foretagne forhøjelse nedsættes med 200.000 kr.

Subsidiært har repræsentanten fremsat påstand om, at den foretagne forhøjelse nedsættes med 92.000 kr. til 108.000 kr.

Af klagen fremgår bl.a.:

”[person2]s virksomhed i relation til fast ejendom, har blandt andet været drevet i selskabet [virksomhed1] A/S, der oprindeligt blev stiftet af [person2] i 1990 som et anpartsselskab og senere blev omdannet til et aktieselskab.

Selskabet [virksomhed1] A/S erhvervede oprindeligt ejendommen beliggende [adressen] i 1-13, [by2], ultimo 1990’erne. Ejendommen blev erhvervet som led i selskabets drift med ejendomsinvestering.

Der er tale om en beboelsesejendom med i alt 18 lejligheder fordelt på to opgange og et samlet beboelsesareal på 1251 m².

Ejendommen var ved overtagelsen udlejet til [virksomhed2] SmbA ([virksomhed2]). [virksomhed2] var et selskab, der beskæftigede sig med byfornyelse af [by2]., hvilket der særligt i perioden fra midten af i 990’erne og frem var stor fokus på i [by2] -området.

[virksomhed2] benyttede således boligerne i ejendommen beliggende [x1] til midlertidigt at indkvartere beboerne i de områder, hvor selskabet udførte byfornyelse. Der var således ikke tale om, at lejlighederne blev beboet af faste lejere, men derimod tale om, at lejlighederne i ejendommen blev benyttet til en række kortvarige udlejninger. [virksomhed1] A/S havde ingen indflydelse på, hvorledes [virksomhed2] benyttede lejlighederne, idet ejendommen i sin helhed var udlejet til [virksomhed2].

Idet ejendommen primært var udlejet til [virksomhed2], forestod [virksomhed1] A/S således alene den sædvanlige vedligeholdelse. Fordelen for [virksomhed1] A/S hermed var, at selskabet ikke skulle bruge ressourcer på at forestå udlejningen af de enkelte lejligheder.

I 2006 opsagde [virksomhed2] samtlige lejemål, hvorefter [virksomhed1] A/S overtog de to ejendomme. På dette tidspunkt trængte lejlighederne til en grundig renovering, idet de var blevet nedslidte på grund af de mange kortvarige beboelsesperioder.

[virksomhed1] A/S moderniserede derfor både lejlighederne og fællesarealerne i den efterfølgende periode. Efter den omfattende renovering af ejendommene blev de udbudt til salg hos ejendomsmæglerkæden [virksomhed3].

Der henvises i den forbindelse til salgsmateriale fra [virksomhed3], der fremlægges som bilag 2. Af salgsmaterialet fremgår bl.a., at lejlighederne såvel som fællesarealer m.v. fremstår ny-renoverede.

Som det fremgår af materialet, er der tale om i alt 16 andelslejligheder, hvoraf de 14 er toværelseslejligheder på mellem 64 og 65 m². De resterende to lejligheder, hvoraf den for sagen relevante lejlighed udgør den ene, er begge treværelseslejligheder på henholdsvis 108 og 115 m².

Det lykkedes, i perioden frem til juni 2007, at afstå alle lejlighederne bortset fra en enkelt, nemlig lejligheden beliggende [adresse2]. Der henvises i den forbindelse til e-mail af den 3. juni 2007 fra [person3] fra [virksomhed3], der fremlægges som bilag 3. Af e-mailen fremgår bl.a., at flere af de personer, der var ude at besigtige lejligheden, var af den opfattelse, at den månedlige husleje var for høj.

Vedhæftet den pågældende e-mail var en oversigt over solgte lejligheder, hvoraf det fremgår, at den eneste lejlighed, der manglede at blive solgt, var [adresse2] sal. Oversigten fremlægges som bilag 4.

Som det fremgår af bilag 3, var en af årsagerne til, at lejligheden ikke på daværende tidspunkt – og heller ikke i dag – kan sælges, at huslejen var/er for høj.

Herudover skete der som bekendt det, at der i 2008 indtrådte en verdensomspændende finanskrise, der blandt andet medførte, at ejendomsmarkedet i Danmark kollapsede. Det er offentligt kendt, at kollapset særligt har haft stor betydning for nystiftede andelsforeninger i perioden fra 2006 og fremefter. Dette da en stor del at de nystiftede andelsforeninger blev stiftet med en urealistisk høj andelskrone som følge af en kunstigt høj ejendomsværdi.

I den forbindelse bemærkes, at andelskronen for lejligheden beliggende [adresse2] sal, oprindeligt udgjorde kr. 1.14.0.000, jf. bilag 2. Dertil kom [...dk]fgiften, der udgjorde kr. 11.642. Endelig kan der tillægges udgifter til sædvanligt forbrug m.v., der anslås at udgøre kr. 1.500 om måneden til el, vand og varme.

De samlede boligudgifter på udbudstidspunktet i 2006 udgjorde dermed mere end kr. 20.000 om måneden, når der indregnes udgifter til optagelse og løbende servicering af et lån på kr. 1.140.000.

Lejligheden var sammenlagt til salg hos [virksomhed3] i ca. tre år, hvor det ikke lykkedes [virksomhed3] at sælge lejligheden. Der henvises i den forbindelse til udskrift fra [...dk], der vedlægges som bilag 5.

Som følge af finanskrisen var ejendomsmarkedet fastfrosset, hvilket særligt havde den effekt, at det var særdeles svært at få lov at låne penge i banken til erhvervelse af fast ejendom. Dette er således tillige årsagen til, at lejligheden til stadighed er usælgelig på markedet, jf. nærmere nedenfor.

[virksomhed1] A/S overdragede lejligheden til selskabet [virksomhed4] ApS i februar 2008 som følge af, at [person2] havde besluttet at likvidere selskabet [virksomhed1] A/S, da det havde udtømt sit formål. Der henvises til aftale om salg af andel, der fremlægges som bilag 6.

Det kan i den forbindelse oplyses, at selskabet [virksomhed4] ApS er et selskab ejet af [person2], som fungerer som en form form for ”skraldespandsselskab” for de ejendomme m.v., som [person2] ikke i kølvandet af finanskrisen nåede at afhænde i forbindelse med ophøret af sin erhvervsmæssige virksomhed.

Det fremgår af overdragelsessaftalen, at andelskronen på overdragelsestidspunktet pr. 1. april 2008 udgjorde kr. 1.325.105,67. [person2] anså imidlertid denne værdi for at være misvisende, bl.a. henset til det forhold at lejligheden ikke havde været mulig at sælge hos [virksomhed3] til denne værdi. Derfor blev ejendommen handlet til kr. 750.000 mellem selskaberne.

Overdragelsen medførte i første omgang, at [person2] kunne likvidere selskabet [virksomhed1] A/S.

Der var imidlertid endnu et problem. I forbindelse med salget af ejendommen var der deponeret et større beløb hos [finans2], der løbende blev frigivet i forbindelse med salgene af andelslejlighederne.

Den sidste del af dette lån på en kr. 1.500.000 vedrørte den pågældende lejlighed beliggende [adresse2].

[finans1] ønskede imidlertid ikke at frigive beløbet, så længe ejendommen var ejet af selskabet [virksomhed4] ApS, idet banken ønskede, at det i stedet var en privatperson, der ejede andelen. Der skal i den forbindelse henvises til e-mail af den 10. marts 2008 fra [person4] fra advokatfirmaet [virksomhed7] til [person1] med vedhæftet skrivelse fra [finans1] til [finans2]. E-mailen og skrivelsen fremlægges som bilag 7.

Det fremgår af e-mailen og skrivelsen, at [finans1] som betingelse for udbetalingen af det resterende lånebeløb, og dermed som betingelse for endelig afslutning af engagementet i forbindelse med stiftelsen af andelsforeningen, stillede krav om, at andelen blev overdraget til en fysisk person. Det kan i parentes bemærkes, at denne person ikke måtte være [person2] personligt.

For at kunne afslutte mellemværendet med bank og realkredit valgte [person2] derfor at sælge andelen fra selskabet til sin søn, [person1].

På dette tidspunkt var andelsboligen fortsat til salg hos [virksomhed3], der i mellemtiden havde nedsat prisen for andelsbeviset til kr. 295.000. Dette fremgår af salgsopstilling fra 2008, der fremlægges som bilag 8.

Overdragelsesaftalen, der er underskrevet den 9. december 2008, fremlægges som bilag 9. Det bemærkes, at overdragelsessummen er aftalt til kr. 295.000 i overensstemmelse med prisfastsættelsen hos [virksomhed3].

Efter erhvervelsen satte [person1] lejligheden til salg hos selskabet [virksomhed5] A/S, hvor den i øvrigt stadig er til salg. Som bilag 10 fremlægges udskrift fra hjemmesiden [...dk], hvor lejligheden er udbudt til salg.

Som det fremgår af bilag 5, kunne lejligheden imidlertid stadig ikke sælges, hvorfor [person1] besluttede sig for at udleje lejligheden til tredjemand for at få dækket en del af tabet. Lejekontrakten fremlægges som bilag 11 .

Der henvises i den forbindelse til udskrift fra folkeregisteret, hvoraf det fremgår, at der flyttede en lejer ind i lejligheden 1. juni 2009. Udskriften fremlægges som bilag 12.

Det kan af ovenstående konkluderes, at lejligheden, stadig er usælgelig i dagens marked på trods af en væsentlig prisnedsættelse. Ligeledes kan det konkluderes, at formålet med selskabets erhvervelse, besiddelse og afståelse af lejligheden har været erhvervsmæssigt. Dette fremgår klart af det faktum, at selskabet [virksomhed1] A/S indledningsvis udlejede ejendommene til [virksomhed2], hvorefter selskabet efterfølgende, da lejemålet ophørte, valgte at istandsætte og afstå lejlighederne. Formålet med erhvervelsen af ejendommene har således aldrig været, at [person2] skulle have personlig rådighed over en eller flere af de pågældende lejligheder, ligesom [person2] aldrig har haft en sådan rådighed.

Det kan oplyses, at [person2] i perioden fra 2002 til 2010 har været bosiddende i Thailand, hvorfor han således alene har opholdt sig i Danmark i en meget begrænset del af året. I det omfang han opholdt sig i Danmark, foregik dette i sommerhuset beliggende [adresse1], [by1], som blev erhvervet i 2005. Som oplyst ovenfor var det i stedet [person1], der varetog [person2]s forretninger, herunder ledelsen af [virksomhed1] A/S.

Som dokumentation for, at [person2] alene har opholdt sig i meget begrænset omfang i Danmark i indkomståret 2007 skal henvises til kopi af [person2]s pas, der fremlægges som bilag 13. Der kan ligeledes henvises til opgørelse udarbejdet af [person2], hvoraf det fremgår, at [person2] i 2007 opholdt sig 138 dage i Danmark. Opgørelsen fremlægges som bilag 14.

Som dokumentation for, at [person2] rent faktisk beboede sommerhuset beliggende [adresse1] i [by1] skal henvises til årsopgørelse fra [virksomhed6] og fra [virksomhed8] vedrørende henholdsvis el-forbruget og vandforbruget på ejendommen. Opgørelser for perioden fra 2006 – 2008 fremlægges som bilag 15 og 16.

Af opgørelserne fremgår, at der i hele perioden har været et helt sædvanligt forbrug af el og vand, hvilket dokumenterer, at [person2] benyttede sommerhuset, når han opholdt sig i Danmark i 2007.

Det kan ligeledes oplyses, at lejligheden beliggende [adresse2] sal, ikke har været benyttet i perioden fra 2006, hvor [virksomhed2] opsagde lejemålet og indtil den 11. juni 2009, hvor lejligheden første gang blev udlejet til tredjemand af [person1], jf. bilag 11.

Der henvises i den forbindelse til e-mailkorrespondance mellem [person1] og [virksomhed6], hvoraf det fremgår, at lejligheden ikke har været beboet i perioden siden renoveringen i 2006. Korrespondancen fremlægges som bilag 17.

Af korrespondancen fremgår ligeledes, at der ikke i perioden har været noget forbrug i lejligheden, hvilket tillige understøtter det faktum, at lejligheden ikke har været benyttet.

Det kan i den forbindelse oplyses, at hverken [person2] eller [person1] på noget tidspunkt i selskabet [virksomhed1] A/S eller [virksomhed4] ApS’ ejertid har benyttet lejligheden, ligesom ejendommen til stadighed i selskabernes ejerperiode har været sat til salg hos [virksomhed3], jf. bilag 5 og 8.

Som ovenfor anført var det således alene som følge af finanskrisens indtræden og ejendomsmarkedets kollaps, at den pågældende lejlighed ikke blev solgt sammen med de øvrige lejligheder i andelsboligforeningen.

Der har således til stadighed været et erhvervsmæssigt sigte med renoveringen og salget af andelslejlighederne i 2007- 2008, ligesom det fremgår klart af salgspriserne for andelen i henholdsvis februar 2008 og december 2008, at ejendommen var decideret usælgelig på daværende tidspunkt, hvilket den stadig er.

Dertil kommer, at lejligheden har stået tom i hele perioden fra 2006 og frem til udlejningen i 2009, og således ikke har haft noget egentlig indbo. Selv såfremt [person2] havde ønsket at benytte lejligheden under sine ophold i Danmark, har dette således ikke været muligt for ham.

Den eneste årsag til, at lejligheden ikke tidligere blev udlejet var, at [person2] til stadig håbede, at lejligheden ville blive solgt. Det skal i forbindelse herved fremhæves, at en udlejet lejlighed er væsentlig sværere at sælge end en tom lejlighed, ligesom udlejning slider væsentligt på en lejlighed og derfor potentielt forringer mulighederne for et salg.

Det var således først i 2009, at [person1] udlejede lejligheden for at begrænse tabene. På dette tidspunkt var det klart, at lejligheden var usælgelig, hvorfor udlejning var det eneste alternativ.

ANBRINGENDER:

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det overordnet gældende,

at den af SKAT foretagne forhøjelse er uhjemlet, idet [person2] i indkomståret 2007 alene var begrænset skattepligtig til Danmark, og idet bestemmelsen i kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 6, ikke omfatter beskatning af udbytte efter bestemmelsen i ligningslovens § 16 A, stk. 6 (dagældende stk. 9),

at [person2] ikke har haft den pågældende lejlighed beliggende [adresse2], [by2] til rådighed i indkomståret 2008,

at der ikke er grundlag for, at værdiansætte rådigheden af lejligheden til kr. 200.000, idet markedslejen for lejligheden alene udgør et mindre beløb.

Vi vil nedenfor uddybe vores ovennævnte anbringender.

Det gøres i første række gældende, at der ikke er hjemmel til den foretagne beskatning af [person2] i indkomståret 2007.

[person2] har i indkomståret 2007 været begrænset skattepligtig til Danmark. bl.a. efter bestemmelsen i kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 6, hvoraf følgende fremgik (Lov nr. 1534 af den 19. december 2007) (vores fremhævning)

“Erhverver udbytter omfattet af ligningslovens § 16, stk. 1, bortset fra udlodninger fra obligationsbaserede investeringsforeninger som nævnt i aktieavancebeskatningslovens § 22, stk. 2, eller erhverver afståelsessummer omfattet af aktieavancebeskatningslovens § 16 B, idet selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra c, 5. og 6, pkt., dog finder tilsvarende anvendelse. ”

Af ligningslovens § 16 A, stk. 1 og 9, fremgik følgende.: (Lov nr. 1534 af den 19. december 2007) (vores fremhævning)

“Stk. 1

Ved opgørelsen af den skattepligtige almindelige indkomst medregnes udbytte af aktier, andelsbeviser og lignende værdipapirer, jf. dog stk. 4. Til udbytte henregnes alt hvad der af selskabet udloddes til aktuelle aktionærer eller andelshavere, med undtagelse af friaktier og friandele samt udlodning af likvidationsprovenu foretaget i det kalenderår, hvori selskabet endeligt opløses. (...)

Stk. 9

En hovedaktionær som nævnt i aktieavancebeskatningslovens § 4, der modtager udbytte fra selskabet i form af at der stilles en bil, en sommerbolig, en lystbåd eller en helårsbolig til rådighed, skal ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregne værdien af godet til tillagt eventuelt sparet privatforbrug i relation til godet. Godernes værdi ansættes efter reglerne i henholdsvis § 16, stk. 4, 5, 6 og 9, 1. og 2. pkt. finder dog ikke anvendelse for udbytte i form af en helårsbolig, der stilles til rådighed for en hovedaktionær, som nævnt i ligningslovens § 16, stk. 9, sidste pkt.”

Det fremgår af ovenstående, at [person2] som begrænset skattepligtig, jf. kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 6, alene er begrænset skattepligtig af udbytte, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1. Dette fremgår direkte af ordlyden af bestemmelsen.

Ligeledes fremgår, at hjemlen til beskatning af udbytte i form af fri helårsbolig m.v. findes i ligningslovens § 16 A, stk. 9.

Det fremgår således direkte, at der ikke i kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 6, er hjemmel til beskatning af udbytte i form af eksempelvis fri helårsbolig.

Det gøres i anden række gældende, at der ikke er grundlag for at gennemføre beskatningen, idet [person2] ikke har haft lejligheden beliggende [adresse2], til rådighed i indkomståret 2007.

Det fremgår af ligningslovens § 16 A, stk. 9, jf. ovenfor, at helårsboliger, der stilles til rådighed for hovedaktionærer og personer med bestemmende indflydelse på egen aflønning, beskattes af rådigheden. Beskatningen reguleres beløbsmæssigt efter de skematiske regler i ligningslovens § 16, stk. 9 (dagældende).

Det er ubestridt, at [person2] er hovedaktionær i selskabet [virksomhed1] A/S, hvorfor stridspunktet i sagen alene er, hvorvidt den pågældende lejlighed har været stillet rådighed for [person2] i indkomståret 2007.

Af ordlyden af ligningslovens § 16, stk. 9, fremgår ikke nærmere, hvordan rådighedsbegrebet skal defineres.

Forarbejderne til bestemmelsen, der blev indført ved lov nr. 459 af den 31. maj 2000, har ligeledes ikke nærmere taget stilling til rækkevidden af rådighedsbegrebet i relation til helårsboliger.

Der er således alene anført følgende i forarbejderne:

“Den del af boligen, som udelukkende relaterer sig til erhvervsmæssige formål skat ikke medregnes i beregningsgrundlaget for beskatningen, da denne del af boligen ikke er stillet til rådighed.”

Det bemærkes for god ordens skyld, at der, for så vidt angår sommerboliger, gælder en formodningsregel, hvorefter en hovedaktionær som udgangspunkt har den pågældende sommerbolig til rådighed.

Dette er imidlertid ikke tilfældet for helårsboliger, hvorfor det gøres gældende, at bevisbyrden, for at den pågældende lejlighed rent faktisk har været stillet til rådighed for privat benyttelse for [person2], påhviler SKAT.

At vurderingen, af om en ejendom har været stillet til rådighed for hovedaktionæren, beror på en konkret vurdering af de konkrete omstændigheder i den pågældende sag, fremgår tillige af en dom fra Østre Landsret, offentliggjort i SKM 2009.93.Ø.

Det fremgår direkte af Østre Landsrets præmisser i den pågældende dom, at:

“Det må afgøres ud fra en konkret vurdering af sagens omstændigheder, om en helårsbolig har været stillet til en hovedaktionærs private rådighed. Det forhold, at selskabet ejer helårsboligen, kan i den forbindelse ikke i sig selv føre til, at hovedaktionæren har haft privat rådighed over helårsboligen.”

Efter denne indledende passus fortsætter Østre Landsret med en indgående bevisbedømmelse af de konkrete forhold, der var relevante i den pågældende sag. Bevisvurderingen munder ud i, at retten konkret fandt, at Skatteministeriet havde løftet bevisbyrden for, at lejligheden havde været stillet til rådighed for hovedaktionæren.

Sagen illustrerer klart, at bevisbyrden, for at en ejendom har været til rådighed for en hovedaktionær, påhviler SKAT.

Endelig kan det konkluderes, at selvom Østre Landsret slår fast, at det ikke er en afgørende forudsætning for beskatning af rådigbeden, at ejendommen rent faktisk har været benyttet, indgår dette dog som et væsentligt bidrag ved afgørelsen af, om ejendommen har været til rådighed for hovedaktionæren.

SKAT anfører i afgørelsen af den 20. juli 2011 bl.a., at en ejer af en lejlighed kan have nytte af lejligheden bl.a. ved at udlåne denne til familie og venner.

Hertil bemærkes, at SKAT ikke på noget tidspunkt har påvist, at [person2] på denne måde skulle have udlånt lejligheden til venner og familie. Dette har naturligvis aldrig været tilfældet, lejligheden har tværtimod – som anført ovenfor – i hele selskabernes ejertid stået ubenyttet hen.

Det gøres i den forbindelse gældende, at SKAT ikke kan løfte bevishyrden for, at [person2] har haft lejligheden til rådighed ved at fremkomme med udokumenterede påstande, særligt ikke når disse påstande ikke er underhyggede med egentlige fakta, og når disse påstande er i direkte modstrid med sagens faktiske omstændigheder.

I afgørelsen argumenteres der videre for, at selskabet ikke har haft nogen erhvervsmæssig interesse i, at lejligheden henstod. SKAT stiller sig i den forbindelse uforstående overfor, hvorfor lejligheden ikke på et tidligere tidspunkt blev udlejet.

Årsagen til, at selskabet [virksomhed1] A/S ikke straks udlejede leiligheden beliggende [adresse2], var, at selskabet forventede, at lejligheden ville blive solgt inden for en kortere periode. Dette var tilfældet med alle de øvrige lejligheder, der var blevet udbudt til salg, hvorfor selskabet tillige havde en forventning om, at den resterende taglejlighed ville blive solgt.

Hertil bemærkes, at der ikke var nogen der i årene 2007 og fremefter kunne spå om, hvordan udviklingen på ejendomsmarkedet ville være. Da finanskrisen og krisen på ejendomsmarkedet satte ind i 2008 havde lejligheden været til salg i ca. to år hos [virksomhed3] uden held.

I første omgang solgte [virksomhed1] A/S lejligheden til selskabet [virksomhed4] ApS i forbindelse med likvidationen af [virksomhed1] A/S. Allerede på dette tidspunkt blev andelsbeviset handlet til en væsentligt lavere værdi end den pålydende. Dette som følge af det store værdifald, der havde været i perioden fra 2006 til 2008.

Da [person1] efterfølgende blev tvunget til, at købe andelsbeviset, for at få udbetalt det deponerede restbeløb, var værdien faldet endnu mere.

Der er således intet, der indikerer, at selskaberne ikke alene har handlet i fuld overensstemmelse med deres erhvervsmæssige interesser i forbindelse med den pågældende lejlighed. Dette understøttes fuldt ud af, at ejendommene [x1] blev erhvervet af [virksomhed1] A/S med henblik på udlejning, ligesom det forhold, at lejlighederne efterfølgende blev solgt som andelslejligheder, tillige alene var et udslag af selskabets erhvervsmæssige interesse nemlig i at opnå en fortjeneste ved salget.

Modsat er det et faktum, at [person2] ikke har haft mulighed for at benytte hverken lejligheden beliggende [adressen], eller nogen af de øvrige lejligheder i den periode, hvor de var udlejede i den periode, hvor lejlighederne var under ombygning, har [person2] ligeledes ikke kunne benytte lejlighederne.

Det forekommer således bizart, at SKAT tilsyneladende mener, at [person2] skulle have haft en personlig interesse i at beholde den pågældende lejlighed og sælge de resterende lejligheder. [person2] har aldrig benyttet lejligheden, ligesom der er fremlagt dokumentation for, at der ikke har været noget forbrug i lejligheden.

Dette så meget desto mere når henses til det forhold, at [person2] i hele perioden har været pensioneret udlandsdansker og alene har opholdt sig i Danmark i en begrænset periode, hvor han i øvrigt har opholdt sig i sit sommerhus, jf. også den fremlagte dokumentation for forbrugsudgifter forbundet hermed.

Det skal ikke bestrides, at en lettere løsning ville have været at overdrage andelsbeviset direkte til [person1] i 2006, således at han kunne have iværksat en udlejning af lejligheden allerede dengang.

Faktum er imidlertid, at ingen kunne vide, hvordan udviklingen ville være på ejendomsmarkedet, ligesom denne løsning netop var en nødløsning, der alene blev anvendt som følge at, at ejendommen viste sig usælgelig.

Det kan derfor konkluderes, at der ikke er noget grundlag for at antage, at [person2] skulle have haft en personlig interesse i, at ejendommen stod tom i indkomståret 2007, ligesom det kan konkluderes, at SKAT på ingen måde har løftet bevisbyrden for, at ejendommen rent faktisk har været til hans rådighed det pågældende år.

Endelig gøres det gældende, at værdiansættelse af den maskerede udlodning på kr. 200.000 ikke er i overensstemmelse med markedslejen.

Der skal i den forbindelse henvises til den fremlagte lejekontrakt, jf. bilag 11, hvor det netop fremgår, at lejligheden i 2009 kunne udlejes for kr. 9.000.

På baggrund heraf, samt med udgangspunkt i, at andelsbeviset blev solgt for kr. 295.000 i 2008 til [person1], gøres det gældende, at markedslejen for lejligheden maksimalt kan udgøre kr. 108.000, svarende til kr. 9.000 x 12.

(...)”

Landsskatterettens afgørelse

Klageren er ubestridt hovedaktionær i [virksomhed1] A/S.

Klagerens fulde skattepligt til Danmark er ubestridt ophørt forud for indkomståret 2007, og klageren er derfor alene skattepligtig til Danmark af indkomster omfattet af § 2 i den dagældende kildeskattelov.

I henhold til den dagældende bestemmelse i kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 6, omfattede skattepligten udbytter omfattet af ligningslovens § 16 A, stk. 1.

Efter ligningslovens § 16 A, stk. 1, er alt, som et selskab udlodder til sine aktionærer bortset fra friaktier og friandele samt udlodning af likvidationsprovenu foretaget i det kalenderår, selskabet endeligt opløses, udbytte. Bestemmelsen omfatter således også eksempelvis udbytte, der udbetales i form af en fri bolig.

Den skattepligtige værdi af en fri bolig bestemmes af ligningslovens § 16 A, stk. 9, (dagældende), jf. ligningslovens § 16, stk. 9.

Hjemlen til at beskatte udbytte i form af en fri bolig er således ligningslovens § 16 A, stk. 1. Ligningslovens § 16 A, stk. 9, bestemmer alene, hvordan værdien af udbytte i form af en fri bolig skal fastsættes.

Repræsentantens anbringende om at der ikke er hjemmel til at beskatte klageren af udbytte i form af en fri bolig, afvises derfor.

Efter ligningslovens § 16 A, stk. 5, skal en hovedaktionær, der modtager udbytte fra selskabet i form af, at der stilles en bolig til rådighed, medregne værdien af rådigheden over boligen ved opgørelsen af sin skattepligtige indkomst. Værdien beregnes efter reglerne i ligningslovens § 16, stk. 9.

Som sagen er oplyst må det lægges til grund, at [virksomhed1] A/S erhvervede lejligheden [adresse2], som led selskabets drift. Det må endvidere lægges til grund, at lejligheden på linje med de øvrige lejligheder i ejendommen er søgt solgt efter istandsættelsen, og at salgsbestræbelserne har været reelle.

[virksomhed3]s billeder fra lejligheden viser en umøbleret lejlighed.

Klageren har ubestridt haft bopæl i Thailand, og han har – i det omfang han har opholdt sig i Danmark – kunnet bo i sit sommerhus i [by1].

På den baggrund er det Landsskatterettens opfattelse, at lejligheden [adresse2], ikke skal anses for stillet til klagerens rådighed i 2007, og han er derfor ikke skattepligtig af værdien af fri bolig.

Landsskatteretten nedsætter SKATs forhøjelse af klageren med 200.000 kr. til 0 kr.