Kendelse af 11-08-2016 - indlagt i TaxCons database den 06-09-2016

Faktiske oplysninger

Klageren har i en årrække været direktør i en række selskaber med tilknytning til [virksomhed2] A/S og den delvise videreførelsen heraf efter [virksomhed2]s konkurs. Selskaberne har haft samme ejerkreds og klageren har haft ansvaret for selskabernes økonomifunktion.

[Skatteankenævnet] traf den 30. maj 2013 afgørelse i relation til opgørelse af klagerens skattepligtige indkomst for årene 2008, 2009 og 2010. Ankenævnets afgørelse af 30. maj 2013 er indbragt for Landsskatteretten.

SKATs gennemgang af konkursboet [virksomhed1] A/S har medført, at der er fremkommet nye oplysninger, som påvirker klagerens indkomstopgørelse for 2009, ligesom SKATs ligningsmæssige gennemgang af regnskabet for selskabet [finans2] har medført, at SKAT er blevet bekendt med oplysninger, som påvirker klagerens indkomstopgørelse for 2011.

Maskeret løn 2009 - [virksomhed1]

SKAT har ved gennemgang af regnskabet i forbindelse med konkursbehandlingen af selskabet [virksomhed1] A/S konstateret, at klageren i sin egenskab af CFO (Chief Financial Officer) / Økonomichef i selskabet har været udstyret med et Mastercard til selskabets konto i [finans3] A/S og har foretaget indkøb på selskabets vegne.

[virksomhed1] A/S havde tilrettelagt sin regnskabsrutine således, at posteringer, der fremgår af kontoudtog for Mastercard, men hvor der ikke er modtaget dokumentation for, hvad beløbet er anvendt til, er blevet bogført/debiteret på en mellemregningskonto med klageren - Konto 73657. Kontoens navn er "Mastercard aftaler".

Når dokumentation for en omkostning er modtaget, er beløbet blevet omposteret til den omkostningskonto, som beløbet vedrører. Saldo på kontoen viser således hævninger foretaget af klageren, hvor det ikke er dokumenteret, hvad beløbet er anvendt til. Kopi af kontokort 73657 fra selskabets regnskabssystem er vedlagt som bilag 1.

Selskabets regnskabschef [person1] har periodisk foretaget afstemning af konto 73657. Eksempel på afstemning pr. 14. oktober 2009 er vedlagt som bilag 2.

Den 30. september 2009 er der foretaget - ved bilag 36596 - udligning af kontoens saldo ved, at der fra en leverandør [virksomhed3] Ltd) er modtaget en dekort/rabat. Beløbet er en del af en samlet dekort på 1.280.841 kr.

Selskabet [virksomhed1] A/S er taget under konkursbehandling den 7. december 2009. Udligningen af saldo på konto 73657 er således sket umiddelbart forud for konkursens indtræden.

Dokumentation for saldoens bevægelser mangler fortsat og klageren har ikke under konkursbehandlingen fremlagt nogen form for, hvad de foretagne betalinger dækker over.

SKAT har den 31. maj 2012 truffet afgørelse i relation til opgørelse af selskabets skattepligtige indkomst for 2009 og har bl.a. begrundet afgørelsen således:

"SKAT anser beløbet 1.280.84,35 kr. ifølge bilag 36596 som indkomst for selskabet, idet beløbet er godskrevet selskabets gæld til leverandører. Der er reelt tale om en dekort/rabat på foretagne indkøb af arbejdskraft til brug i produktionen og omkostningerne har tidligere været fratrukket i regnskabet. Beløbet er skattepligtigt jf. statsskattelovens § 4.

SKAT anser samtidig beløbet som lønudbetaling/honorar til:

Da udbetalingerne dækker udokumenterede omkostninger afholdt af selskabet, betragtes beløbene som løn/honorar for modtageren. Som en konsekvens heraf vil beløbet være fradragsberettiget jf. statsskattelovens § 6.

Samlet påvirker forhøjelsen med 1.280.841,35 derfor ikke selskabets indkomstopgørelse"

Kurator for konkursboet meddeler i e-mail 8/5-2012:

"I øvrigt bliver skats indstilling godkendt i sin helhed. "

Af afgørelsen fremgår:

Maskeret løn 2011 - [finans1]

Klageren har i perioden 1. juli 2008 - 13. februar 2013 været bestyrelsesmedlem i selskabet [finans1] A/S og udtræder i forbindelse med, at selskabet af Erhvervs- og Selskabsstyrelsen er begæret tvangsopløst, som følge af manglende indsendelse af regnskaber.

SKAT har gennemgået regnskabet for selskabet [finans1] A/S og i den forbindelse den 31. maj 2012 truffet afgørelse i relation til opgørelse af selskabets skattepligtige indkomst pr. 30. september 2010.

I regnskabsåret 2010/2011 har klageren deltaget/medvirket i salget af de 2 dokke, som selskabet [finans1] A/S har været ejer af.

SKAT har konstateret, at der er sket udbetaling af beløb til klageren til dækning af udlæg/omkostninger. Udbetalingerne er godkendt af selskabets formand advokat [person2] og foretaget fra selskabets klientkonto hos advokat [person2].

I regnskabsåret 2009/2010 pr. 30. september 2010 er der foretaget debitering af diverse omkostningskonti med i alt 37.463 kr. Posteringen er foretaget ved bilag 10620 som en efterpostering til regnskabet og dækker over den udbetaling som er debiteret klientkontoen den 3. august 2010.

Selskabets formand advokat [person2] redegør om posteringen i brev af 24. februar 2012 følgende:

"[person3] har jf. Bilag 10620 fået udbetalt kr. 37.463 den 3. august 2010.

Jeg har fået oplyst af selskabets revisor, at hun allerede har besvaret dette spørgsmål.

Svaret er sendt til mit kontor og lyder som følger:

Der har ikke foreligget bilag vedr. udgifterne til autodrift, disse er dokumenteret ved overførsler til [person3]. Der er ikke sket lønindberetning af disse, og vi kan ikke vurdere om disse skal indberettes.

Jeg skal oplyse, at selskabet betragter beløbet som værende B-indkomst"

Tilsvarende er der i regnskabsåret 2011 i alt udbetalt 119.873 kr. til klageren til dækning af udlæg. De foretagne udlæg er ikke dokumenteret og beløbene er efterfølgende af selskabet betragtet som løn.

[finans1] A/S´ statsautoriseret revisor har udarbejdet lønoplysningsseddel på de foretagne udbetalinger. De udfærdigede lønoplysningssedler er vedlagt som bilag 3.

Den 30.03.2012 traf SKAT afgørelse i relation til opgørelse af klagerens skattepligtige indkomst for 2008, 2009 og 2010.

Af sagsfremstillings pkt. 2 "Manglende selvangivet indkomst" fremgår,

"at klagerens indkomst for 2010 er blevet forhøjet med 400.298 kr. som følge af indsætninger på din bankkonto. Af opgørelsen på side 14 fremgår at der på din konto den 24/6-2010 er indsat 37.462 kr. med teksten Ref. [...] Bet. [finans1] A/S."

SKATs afgørelse

SKAT har forhøjet klagerens personlige indkomst for indkomståret 2009 med 667.970 kr. og indkomståret 2011 med 119.873 kr.

SKAT har som begrundelse herfor bl.a. anført:

"SKAT anser beløbet 667.970 kr. ifølge bilag 36596 som udbetalt til dig, idet beløbet er godskrevet din mellemregningskonto - "73657 - Mastercard aftaler".

Du har foretaget hævninger på selskabets konto og har ikke efterfølgende dokumenteret, at de foretagne hævninger vedrører selskabet.

Selskabets regnskabschef [person1] har via opgørelser flere gange anmodet dig om at redegøre for beløbene.

De foretagne hævninger anses som følge heraf som foretaget af dig til dækning af private udgifter.

Ethvert beløb som modtages fra din arbejdsgiver er som udgangspunkt skattepligtigt jf. statsskattelovens § 4, med mindre det kan dokumenteres, at der er tale om udlæg som er foretaget/afholdt for selskabet.

Maskeret løn 2011 - [finans1]

Selskabet [finans1] A/S har overfor SKAT tilkendegivet, at de foretagne udbetalinger er B-indkomst for dig.

SKAT har fra statsautoriseret revisor for selskabet [finans1] A/S modtaget blanket "03.075 - eIndkomst indberetning" med beløb til lønindberetning.

Du har som bestyrelsesmedlem den 25. februar 2012 godkendt regnskabet pr. 30/9-2011 for selskabet [finans1] A/S. I selskabets regnskab indgår udbetaling af 119.873 kr. til dig.

SKAT har tidligere i afgørelse af 30.03.2012 anset udbetalingen af 37.463 kr. som skattepligtig indkomst for dig."

SKATs udtalelse til klagen

"Ad 1) Forældelse

Advokatfirmaet [virksomhed4] anfører, at ansættelsen for 2009 og 2011 er forældet som følge at 6 måneders fristen for ekstraordinære ansættelser ikke er iagttaget jf. Skatteforvaltningslovens § 27.

Det er SKATs opfattelse, at der for begge indkomstår er tale om ordinære ansættelser, der jf. Skatteforvaltningslovens § 26 stk. 1 er foretaget indenfor den ordinære frist, hvilket vil sige inden den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb.

Forslag til ændring af indkomst er udsendt 15. april 2013. Ordinær ligningsfrist for indkomståret 2009 er 1. maj 2013. For indkomståret 2011 er end ikke den forkortede ligningsfrist pr. 30. juni 2013 passeret.

[person3] er ikke omfattet af bekendtgørelse om en kort ligningsfrist af personer med enkle økonomiske forhold (bekendtgørelse 1095 af 15/11-2005) idet:

Lovforslag 110

Skatteforvaltningsloven (lov nr. 427 af 6. juni 2005) blev gennemført ved lovforslag 110, hvor den afløste den tidligere Skattestyrelseslov. Af bemærkningerne til lovforslag 110 fremgår:

" 4.11. Ligningsfrister

4.11.1. Gældende ret: Kommunerne skal efter loven have afsluttet ligningen af personer og dødsboer senest den 1. juli i det andet kalenderår efter indkomstårets udløb. Men skatteministeren kan dispensere fra denne frist, hvilket er sket ved bekendtgørelse nr. 270 af 11. april 2003.

Efter denne bekendtgørelse skal kommunerne først have afsluttet ligningen af erhvervsdrivende, hovedaktionærer, visse anpartshavere og skattepligtige med indkomst fra udlandet eller fradrag vedrørende aktiver eller passiver i udlandet inden for den ordinære ansættelsesfrist, der udløber 3 år og 7 måneder efter indkomstårets udløb, jf. skattestyrelseslovens § 34.

For så vidt angår den resterende gruppe af skattepligtige, der primært omfatter personer, der er omfattet af ordningen med en fortrykt selvangivelse, kan kommunen som udgangspunkt kun ligne disse efter udløbet af ligningsfristen, i det omfang der foreligger omstændigheder, der begrunder en ekstraordinær genoptagelse efter de almindelige regler herfor, jf. skattestyrelseslovens § 35.

Denne korte ligningsfrist gælder ikke for genoptagelser, der sker efter anmodning fra den skattepligtige. En sådan begrundet anmodning skal ordinært blot indgives inden for 3 år og 4 måneder efter indkomstårets udløb.

Der gælder ingen tilsvarende kort ligningsfrist for den ligning, der udføres af ToldSkat.

4.11.2. Forslag til ændringer: Der stilles forslag om, at skatteministeren bemyndiges til at fastsætte en kort frist for told- og skatteforvaltningens afslutning af ligningsarbejdet, jf. § 26, stk. 1, 5. pkt.

Det er tanken at udnytte bemyndigelsen til at videreføre ordningen efter bekendtgørelse nr. 270 af 11. april 2003, jf. ovenfor under afsnit 4.11.1."

Bekendtgørelse nr. 270 af 11. april 2003

I bekendtgørelse nr. 270 af 11. april 2003 fremgår under "Skatteansættelser inden for den ordinære ansættelsesfrist efter § 34 i skattestyrelsesloven":

§ 5. Uanset § 3 bemyndiges den kommunale skattemyndighed til af egen drift at foretage eller forhøje en skatteansættelse efter udløbet af ligningsfristen og indtil udløbet af den ordinære ansættelsesfrist efter § 34 i skattestyrelsesloven i det omfang, betingelserne for en ekstraordinær skatteansættelse er opfyldt, jf. § 35, stk. 1, i skattestyrelsesloven. "

Skattestyrelsesloven

Af Skattestyrelseslovens § 35 stk. l nr. 5 fremgår:

"Den skattepligtige eller nogen på dennes vegne har forsætligt eller groft uagtsomt bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en skatteansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag"

Bekendtgørelse 534 af 22. maj 2013

Advokatfirmaet henviser nederst side 2 til bekendtgørelse 534 af 22. maj 2013.

Indeværende ansættelse af indkomsten vedrører indkomstårene 2009 og 2011, hvorfor argumentationen må afvises, idet bekendtgørelse 534 jf. ikrafttrædelsesbestemmelserne i § 5 først har virkning fra indkomståret 2013.

Grov uagtsomhed eller forsæt

Som ansat økonomidirektør (CFO) i [virksomhed1] A/S kan [person3] ikke være uvidende:

SKATs indstilling

Det indstilles at der foretages afvisning af advokatfirmaet [virksomhed4]´s påstand om forældelse.

Ad 2) Maskeret løn 2009

Advokatfirmaet [virksomhed4]´s anbringender under punkt 4 må afvises, idet de fremførte oplysninger ikke er korrekte og/eller mangelfulde.

Beløbet 667.970 kr. stammer fra udeholdte indtægter i selskabet [virksomhed1] A/S, hvor det udeholdte beløb, umiddelbart forud for dette selskabs konkurs, er anvendt til nedbringelse af 3 navngivne personers mellemregningssaldo med selskabet.

[virksomhed1] A/S indkøbte via selskabet [virksomhed5] ApS (søsterselskab) hos [virksomhed6] Ltd arbejdsydelser i form af udenlandsk arbejdskraft.

30/9-2009 bogføres i [virksomhed5] ApS dekort med bogføringsteksten "Ref. Fra [virksomhed6] pr. 30.09.09".

Transaktionsforløbet er grafisk beskrevet i vedlagte bilag 13.

Yderligere vedlægges udskrifter til dokumentation af transaktionsforløbet, herunder e-mail af 11/4-2012 til kurator.

Til dokumentation for at der er tale om dekort i relation til vare/ydelsesleverancer vedlægges (bilag 14) kopi af kreditorkontoudtog mellem [virksomhed5] ApS og [virksomhed6] Ltd for perioden 1/1-2008-31/12-2009.

Skattecentret har den 23/4-2012 udsendt forslag til afgørelsen i sag mod selskabet [virksomhed1] A/S med krav om forhøjelse af selskabets indkomst med 1.280.841 kr. idet er ikke er tale om et låneforhold, men en rabat/dekort som er modtaget fra en leverandør.

Beløbet anses samtidig som maskeret løn, idet saldo på mellemregningskonti er nedskrevet med beløbet.

Kurator for konkursboet [virksomhed1] A/S har den 9/5-2012 som bemærkning til Skattecentrets udsendte forslag meddelt:

"09.05.2012

Kurator meddeler:

"Det er jeg helt enig i.

I øvrigt bliver skats indstilling godkendt i sin helhed. (det er din kollega fra boafdelingen orienteret om)."

Kopi af kurators svar vedlagt som bilag 12.

Skattecentret traf 31/5-2012 afgørelse i sagen mod [virksomhed1] A/S i overensstemmelse med forslaget.

Afgørelsen er ikke påklaget.

Kopi af Skattecentrets sagsfremstilling pkt. 2 vedlagt som bilag 15.

Det er Skattecentrets opfattelse at det har formodningen imod sig at der er tale om låneforhold, alene som følge af:

Forholdet er identisk med den sag som behandles af Landsskatteretten under journal nr. ... - [person4].

SKATs indstilling

Det indstiller at den foretagne forhøjelse af indkomsten på 667.970 kr. fastholdes.

Ad 3) Bestyrelseshonorar 2011

Advokatfirmaet [virksomhed4] fremkommer under pkt. 5.2 side 5 med bemærkninger omkring beløbet 37.462,57 kr. (for 2010). Beløbet indgår i [Skatteankenævnet]´ afgørelse af 30. maj 2013. Denne afgørelse er anket til Landsskatteretten 28. august 2013 - j.nr. ....

Bemærkningerne vedrører således indkomstopgørelsen for 2010 og er derfor ikke relevant i relation til den skattemæssige ansættelse af værdien af bestyrelseshonorar for 2011.

SKAT afsluttede den 31. maj 2012 ligningsmæssig gennemgang af regnskabet for selskabet [finans1] A/S.

Den ligningsmæssige gennemgang omfattede regnskabsperioder indtil 30. september 2010. I forbindelse med dette arbejde modtog SKAT kopi af 2 stk. blanket "03.075 - e-Indkomst Indberetning" for [person3] vedrørende udbetaling af honorar:

Begge angivelser var i original fremsendt af selskabets statsautoriserede revisor [virksomhed7] til selskabets formand advokat [person2], der skulle foretage indberetningen til SKAT.

SKAT har ikke foretaget registrering af de 2 angivelser. Dette som følge af:

Statsautoriserede revisor for selskabet [finans1] A/S har udfærdiget e-Indkomstind-beretningerne som følge af, at der ikke for revisionsfirmaet er fremlagt nogen form for dokumentation af de udbetalte beløb.

SKAT har tilsvarende ikke kunnet finde nogen form for dokumentation for omkostningerne i det materiale som selskabet [finans1] A/S har udleveret til SKAT. Der foreligger alene dokumentation for at der er overført beløb til [person3]s private konto.

Ved opfølgning på skatteansættelsen for 2011 konstaterer SKAT at der ikke er foretaget indberetning til e-Indkomst af de udbetalte honorarbeløb på 119.873 kr.

SKAT har foretaget en privatforbrugsopgørelse for 2011. Det kontante privatforbrug er her opgjort til 258.755 kr. Dette indikerer at der i relation til indkomstopgørelsen ikke kan være tale om, at de 119.873 kr. skulle udgøre udlæg, idet det kontante privatforbrug i 2011 da ville være 138.882 kr. for en familie, som bor til leje og består af 2 voksne og 2 børn.

Til sammenligning kan oplyses at det kontante privatforbrug i 2010 udgør 865.272 kr. og i 2012 699.039 kr. Privatforbrugsopgørelser for 2010 - 2012 vedlagt som bilag 16.

Afslutningsvis skal nævnes:

Klagerens opfattelse

Klageren har nedlagt påstand om, at forhøjelserne skal nedsættes til 0 kr. Subsidiært påstås

indkomstårene hjemvist til fornyet behandling hos SKAT.

Det er til støtte herfor bl.a. anført:

"Sagsresume

[person3] ("[person3]") har i en årrække været direktør i en række selskaber med tilknytning til [virksomhed2] A/S og den delvise videreførelsen heraf efter [virksomhed2]'s konkurs.

SKAT forhøjede ved afgørelse af 30. marts 2012 [person3]s indkomst for indkomstårene 2008- 2010 baseret på diverse forhold. [person3] indklagede SKATs forhøjelse til [Skatteankenævnet] og efterfølgende til Landsskatteretten ved brev af 28. august 2013 u.nr. ...). SKAT har også truffet afgørelser om forhøjelser mod et antal andre personer og selskaber med relation til [virksomhed9] A/S og videreførelsen heraf.

Den 15. april 2013 varslede SKAT imidlertid på ny en forhøjelse af [person3]s skattepligtige indkomst, denne gang for 2009 og 2011. SKAT traf afgørelse herom den 1. juli 2013 SKATs forhøjelse bygger på en antagelse om, at [person3] har modtaget (I) maskeret løn i 2009 fra selskabet [virksomhed1] A/S og (II) bestyrelseshonorarer i 2011 fra [finans1] A/S.

Til støtte for de nedlagte påstande gøres det gældende, at SKAT ikke har iagttaget tidsfristerne for at kunne foretage en ekstraordinær genoptagelse, at forudsætningen for at foretage den ekstraordinær genoptagelse (grov uagtsomhed eller forsæt) ikke er til stede og at forhøjelserne i øvrigt er materielt forkerte.

Forholdene er nærmere beskrevet og behandlet nedenfor.

Generelt om ansættelsesfrister

[person3] er omfattet af den forkortede ligningsfrist for personer med enkle økonomiske forhold, jf. bek. nr. 1095/2005. Den af SKAT foretagne forhøjelse af indkomsten for 2009 og 2011 er foretaget med hjemmel i bekendtgørelsens § 3, som hjemler mulighed for ekstraordinær genoptagelse, jf. skatteforvaltningslovens § 27.

I medfør af § 27, stk. 2, skal en ekstraordinær forhøjelse (I) varsles senest 6 måneder efter, at SKAT er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder den ekstraordinære genoptagelse og (II) foretages senest 3 måneder efter den dag, hvor varsling er afsendt.

Beregningen af 6 måneders fristen afhænger af det enkelte forhold. De forhold, som Afgørelsen bygger på, er imidlertid beskrevet og behandlet i SKATs afgørelser af 31. maj 2012 overfor hhv. [virksomhed10] og [finans2], jf. Afgørelsens s. 3f og 5. SKATs agterskrivelse af 15. april 2013 er dermed fremendt mere end 6 måneder efter, at SKAT i to andre afgørelser har beskrevet forholdene, og dermed ubestrideligt også mere end 6 måneder efter, at SKAT havde kendskab hertil.

SKAT har altså ikke iagttaget fristreglerne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, for at gennemføre en forhøjelse med hjemmel i skatteforvaltningslovens § 27 og bekendtgørelsens § 3. Da der er tale om objektive og for SKAT ufravigelige frister, er forhøjelsen ikke gyldig og må derfor nedsættes til 0.

*****

Udover de ufravigelige fristregler forudsætter en ekstraordinær genoptagelse, at der er tale om forsætlige eller groft uagtsomme forhold fra borgerens side, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr.5.

Kravet om grov uagtsomhed eller fortsæt gælder separat for hvert enkelt af de forhold, som ønskes omfattet af den ekstraordinære genoptagelse. Eventuelle andre forhold i de samme indkomstår er derfor fortsat omfattet af de ordinære ligningsfrister, herunder den forkortede for personer med enkle økonomiske forhold, jf. således også eksplicit § 3 i bkg nr. 534/2013 om den forkortede ligningsfrist for personer med enkle økonomiske forhold.

Til støtte for de nedlagte påstande gøres det gældende at SKAT ikke har iagttaget tidsfristerne for at kunne foretage en ekstraordinær genoptagelse, at forudsætningen for at foretage den ekstraordinær genoptagelse (grov uagtsomhed eller forsæt) ikke er til stede og at forhøjelserne i øvrigt er materielt forkerte.

Forholdene er nærmere beskrevet og behandlet nedenfor.

3. Generelt om ansættelsesfrister

[person3] er omfattet af den forkortede ligningsfrist for personer med enkle økonomiske forhold, jf. bek. nr. 1095/2005. Den af SKAT foretagne forhøjelse af indkomsten for 2009 og 2011 er foretaget med hjemmel i bekendtgørelsens § 3, som hjemler mulighed for ekstra­ ordinær genoptagelse, jf. skatteforvaltningslovens § 27.

I medfør af § 27, stk. 2, skal en ekstraordinær forhøjelse (I) varsles senest 6 måneder efter, at SKAT er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder den ekstraordinære genoptagelse og (II) foretages senest 3 måneder efter den dag, hvor varsling er afsendt.

Beregningen af 6 måneders fristen afhænger af det enkelte forhold. De forhold, som Afgørelsen bygger på, er imidlertid beskrevet og behandlet i SKATs afgørelser af 31. maj 2012 overfor hhv. [virksomhed10] og [finans2], jf. Afgørelsens s. 3f og 5. SKATs agterskrivelse af 15. april 2013 er dermed fremsendt mere end 6 måneder efter, at SKAT i to andre afgørelser har beskrevet forholdene, og dermed ubestrideligt også mere end 6 måneder efter, at SKAT havde kendskab hertil.

SKAT har altså ikke iagttaget fristreglerne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, for at gennemføre en forhøjelse med hjemmel i skatteforvaltningslovens § 27 og bekendtgørelsens § 3. Da der er tale om objektive og for SKAT ufravigelige frister, er forhøjelsen ikke gyldig og må derfor nedsættes til 0.

*****

Udover de ufravigelige fristregler forudsætter en ekstraordinær genoptagelse, at der er tale om forsætlige eller groft uagtsomme forhold fra borgerens side, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr.5.

Kravet om grov uagtsomhed eller fortsæt gælder separat for hvert enkelt af de forhold, som ønskes omfattet af den ekstraordinære genoptagelse. Eventuelle andre forhold i de samme indkomstår er derfor fortsat omfattet af de ordinære ligningsfrister, herunder den forkortede for personer med enkle økonomiske forhold, jf. således også eksplicit § 3 i bek. nr. 534/2013 om den forkortede ligningsfrist for personer med enkle økonomiske forhold.

Om der er handlet groft uagtsomt eller forsætligt afhænger af en samlet vurdering af den skattepligtiges subjektive omstændigheder, jf. Den Juridiske Vejledning 2013-2. pkt. A.A.8.2.3.7.

SKAT har ikke i SKATs forhøjelse foretaget en vurdering af, hvorvidt de enkelte forhold er groft uagtsomt eller forsætlig. SKATs forhøjelse lider dermed af en væsentlig forvaltningsretlig mangel og må af den grund tilsidesættes eller hjemvises. Et samlet - og i øvrigt ubegrundet - skøn om, at alle forhold er groft uagtsomme eller forsætlige, kan ikke anses for at opfylde forvaltningslovens krav om begrundelse og sagligsagsbehandling.

Maskeret løn (2009)

De faktiske omstændigheder

[person3] var i en periode ansat som CFO hos selskabet [virksomhed1] A/S. I sin egenskab som CFO havde [person3] en mellemregningskonto med selskabet.

Saldoen på mellemregningskontoen, 667.970,11 kr. udlignes den 30. september 2009 i forbindelse med at saldoen indfries ved modregning i selskabets gæld til [virksomhed6] Ltd Den 7. december 2009 går [virksomhed1] A/S konkurs.

SKAT gør i Afgørelsen gældende, at udligningen af mellemregningskontoen skal anses som en lønudbetaling fra [virksomhed10].

Som det fremgår af Afgørelsen, er udligningen af mellemregningskontoen ikke sket for [virksomhed10]' midler, men derimod for [virksomhed6] Ltds midler, idet [virksomhed10]' tilgodehavende hos [person3] blev modregnet i [virksomhed10]' gæld til [virksomhed6] Ltd Reelt er saldoen altså indfriet for [virksomhed6] Ltds midler.

Vores anbringender

Udligningen af mellemregningskontoen kan derfor skattemæssigt kvalificeres som en lønudbetaling fra [virksomhed10], da udligningen ikke sker for [virksomhed10]' midler. Forhøjelsen må der­ for tilsidesættes.

Hvorvidt der er tale om en udligning, som er skattepligtig for [person3], og i givet fald hvordan denne udligning skal beskattes, afhænger herefter af forholdet mellem [person3] og [virksomhed6] Ltd, som SKAT i strid med official maksimen ikke har foretaget en vurdering af.

Ansættelsesfristen

Da SKAT ikke har sandsynliggjort, at [person3] har udvist grov uagtsomhed eller har haft forsæt til skatteunddragelse, er den helt grundlæggende betingelse for at foretage en ekstraordi­nær genoptagelse - og dermed afvige den forkortede ligningsfrist - ikke tilstede.

SKAT har i øvrigt haft positiv viden om forholdet i hvert fald siden SKATs afgørelse af 31. maj 2012, jf. Afgørelsen, s. 3 nederst. Dette er knap et år før, at SKAT sender agterskrivelsen til [person3] vedrørende forhøjelse den 15. april 2013. 6 måneders fristen er dermed ikke iagttaget for så vidt angår forhøjelsen vedrørende 2009.

SKAT havde derfor ikke hjemmel til at foretage forhøjelsen i skatteforvaltningslovens § 27, hhv. § 3 i bek. nr. 1095/2005, hvorfor Afgørelsen lider af en væsentlig forvaltningsretlig mangel.

5. Bestyrelseshonorarer (2011)

5.1 De faktiske omstændigheder

[person3] var i en periode bestyrelsesmedlem i selskabet [finans2]. I perioden hvor [person3] var bestyrelsesmedlem, afholdt han en række udlæg for selskabet. Selskabet har efterfølgende refunderet udlæggene. [finans2] blev taget under tvangsopløsning den 13. februar 2012.

SKAT anser det ikke for dokumenteret, at der er tale om udlæg, hvorfor SKAT har anset refusionen heraf som værende skattepligtige bestyrelseshonorarer. SKAT begrunder lægger i denne forbindelse vægt på, at likvidator for [finans2] over for har tilkendegivet, at de foretagne udbetalinger er B-indkomst for [person3].

Som det imidlertid fremgår af Afgørelsens side 6, skriver likvidator følgende til SKAT med henvisning til det er det, som selskabets revisor har oplyst overfor ham:

"Der har ikke ligget bilag vedr. udgifterne til autodrift. disse er dokumenteret ved overførsler til [person3]. Der er ikke sket lønindberetning af disse, og vi kan ikke vurdere om disse skal indberettes.

Jeg skal oplyse, at selskabet betragter beløbet som værende B-indkomst." [min fremhævning]

Vores anbringender

[person3] er ikke omfattet af bogføringsloven. Han kan derfor ikke forventes at have gemt alle bilag for diverse posteringer og udlæg gennem årene.

Bilagene vedrørende de udlæg, som han har haft for [finans2], er selv sagt afleveret til selskabet, og det er selskabet som er pligtig til at opbevare den nødvendige dokumentation for de foretagne refusioner, der selskabet i modsat fald er pligtig til at indeholde A-skat og AM-bidrag.

Som det fremgår af brevet fra selskabets likvidator, har selskabet ikke bilag vedrørende udgifterne til autodrift. Udgifterne til autodrift udgør imidlertid kun 25.960,63 kr. ud af i alt 37.462,57 kr. (for 2010). Der må således foreligge behørige bilag for de øvrige beløb (gebyr, telefon og kontorartikler).

Efter [person3]s opfattelse bør den del af refusionen, som kan henføres til andet end autodrift, således ikke medregnes i den skattepligtige indkomst, da der forefindes behørig dokumentation herfor hos likvidator.

SKAT har ikke i Afgørelsen, som bilag hertil eller i forbindelse med en aktindsigtsanmodning af 8. juli 2011 fremlagt dokumentation for det opgjorte skattepligtige refusionsbeløb på 119.873 kr. i 2011. Som bilag 2 fremlægges det fulde aktindsigtsmateriale - dvs. det fulde materiale som har ligger til grund for SKATs behandling af sagen. Der findes ikke derimellem nogen dokumentation for, at der skulle være udbetalt de pågældende refusionsbeløb eller størrelsen deraf.

[person3] har på denne baggrund ingen mulighed for at forholde sig til det opgjorte beløb på et oplyst grundlag, hvorfor Afgørelsen lider af en væsentlig forvaltningsretlig mangel. Selv hvis det lægges til grund, at der rent faktisk er udbetalt 119.873 kr. i 2011,vil det stadig være af afgørende betydning, hvorvidt der er tale om autodrift eller andre refusioner, jf. ovenstående.

Afgørelsen må derfor på dette punkt afvises eller hjemvises til fornyet behandling hos SKAT.

De af SKAT fremlagte indberetningsblanketter er hverken dateret eller underskrevet, hvor for disse ikke i sig selv kan tillægges nogen vægt. Der er heller ikke i forbindelse med agtindsigtsanmodningen blevet fremlagt nogen dokumenter, hvoraf fremgår, at indberetningerne rent faktisk er foretaget af selskabets revisor og at dette er sket i forbindelse med udbetalingen af de pågældende beløb.

Ansættelsesfristen

Da SKAT ikke har sandsynliggjort, at [person3] har udvist grov uagtsomhed eller har haft forsæt til skatteunddragelse, er den helt grundlæggende betingelse for at foretage en ekstraordinær genoptagelse - og dermed afvige den forkortede ligningsfrist - ikke til stede.

SKAT har i øvrigt haft positiv viden om forholdet i hvert fald siden kurators brev af 24. februar 2012, jf. Afgørelsen, s. 5 nederst. Dette er over et år før, at SKAT sender agterskrivelsen til [person3] vedrørende forhøjelse den 15. april 2013. 6 måneders fristen er dermed ikke iagttaget for så vidt angår forhøjelsen vedrørende 2011.

SKAT havde derfor ikke hjemmel til at foretage forhøjelsen i skatteforvaltningslovens § 27, hhv. § 3 i bek. nr. 1095/2005, hvorfor Afgørelsen lider af en væsentlig forvaltningsretlig mangel."

Landsskatterettens afgørelse

Ugyldighed

Det følger af skatteforvaltningslovens § 27, at uanset fristerne i § 26 kan en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat foretages eller ændres efter anmodning fra den skattepligtige eller efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis:

Stk. 1, nr. 5 Den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Stk.2. En ansættelse kan kun foretages i de i stk. 1 nævnte tilfælde, hvis den varsles af told- og skatteforvaltningen eller genoptagelsesanmodning fremsættes af den skattepligtige senest 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen henholdsvis den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26. En ansættelse, der er varslet af told- og skatteforvaltningen, skal foretages senest 3 måneder efter den dag, hvor varsling er afsendt.

Det følger af sagens faktiske forhold, at klageren har udeholdt skattepligtige indtægter fra selvangivelsen og således forsætligt eller groft uagtsomt har forårsaget, at grundlaget for skattemyndighedernes oprindelige skatteansættelse har været urigtigt, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 gælder ikke, hvis forhøjelsen er varslet inden udløbet af den ordinære frist i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1.

Da SKATs forslag til afgørelse for indkomståret 2009 er dateret den 15. april 2013 og ordinær ligningsfrist for indkomståret 2009 er 1. maj 2013, er SKATs afgørelse gyldigt foretaget.

For indkomståret 2011 er den forkortede ligningsfrist pr. 30. juni 2013 ikke passeret.

Honorar fra [virksomhed1] A/S

Ifølge de foretagne transaktioner vedrørende beløbet på 667.970 kr. i indkomståret 2009 har [virksomhed6] Ltd. givet [virksomhed11] ApS en rabat på 1.280.841 kr., som [virksomhed11] ApS har godskrevet [virksomhed1] A/S.

[virksomhed1] A/S har umiddelbart inden dets konkurs godskrevet klageren 667.970 kr. heraf via en mellemregningskonto.

Repræsentantens påstand om, at [virksomhed6] Ltd har indfriet en gæld, som klageren havde hos [virksomhed11], er udokumenteret.

Da klageren ikke har dokumenteret, at der foreligger et sådant gældsforhold, finder Landsskatteretten, at SKAT med rette har anset beløbet for at udgøre maskeret udbytte.

Landsskatteretten stadfæster derfor afgørelsen på dette punkt.

Bestyrelseshonorar fra [finans1] A/S

Landsskatteretten bemærker, at klageren som bestyrelsesmedlem i [finans1] A/S har underskrevet selskabets regnskab for 2011 den 25. februar 2012

Hertil kommer, at selskabets eksterne revisionsselskab [virksomhed7] har udarbejdet en indberetning til E-indkomst på beløbet 119.783 kr.

Da klageren ikke har dokumenteret eller på tilstrækkelig vis har sandsynliggjort, at der er tale om afholdte udgifter for [finans1] A/S, finder retten, at det er med rette, at SKAT har anset beløbet som bestyrelseshonorar for klageren.

Landsskatteretten stadfæster derfor afgørelsen på dette punkt.