Kendelse af 14-04-2014 - indlagt i TaxCons database den 25-05-2014

Sagens emne

Indkomståret 2008

SKAT har anset selskabets datterselskab for skattepligtig

af yderligere lejeindtægt med 177.901 kr.

vedrørende datterselskabets lejlighed i Østrig.

Herefter er selskabets sambeskatningsindkomst ligeledes

forhøjet med 177.901 kr.

Landsskatteretten nedsætter den yderligere lejeindtægt med 47.901 kr. til 130.000 kr. Sambeskatningsindkomsten nedsættes derfor ligeledes med 47.901 kr.

SKAT har anset selskabets datterselskab for skattepligtig

af yderligere lejeindtægt med 186.995 kr.

vedrørende datterselskabets lejlighed i Frankrig.

Herefter er selskabets sambeskatningsindkomst ligeledes

forhøjet med 186.995 kr.

Landsskatteretten nedsætter den yderligere lejeindtægt med 186.995 kr. Sambeskatningsindkomsten nedsættes derfor ligeledes med 186.995 kr.

Faktiske oplysninger

Selskabet er en del af en koncern. Koncernen består af 2 grene. Den ene gren består af ejendomsmæglerselskaber inden for bolig og erhverv, mens den anden gren består af ejendomsselskaber, ejendomsadministration m.m. Selskabet er moderselskab for sidstnævnte, dvs. for følgende selskaber:

Selskabets repræsentant har oplyst, at der i 2008 var 319 ansatte i koncernen. Derudover indgår koncernen i [virksomhed12] mæglerkæden, hvor det er oplyst, at der er flere tusinde ansatte.

Det er desuden oplyst, at selskabets hovedaktionær i indkomståret 2008 har været aflønnet af [virksomhed12] A/S med 363.200 kr. Derudover har han haft et overskud af virksomhed med 1.142.068 kr.

Selskabets hovedaktionær er bestyrelsesmedlem og direktør i datterselskabet [virksomhed4] ApS. Datterselskabets formål er ifølge vedtægterne at erhverve og besidde fast ejendom samt udlejningsvirksomhed.

[virksomhed4] ApS’ aktivitet består af udlejning af to lejligheder i henholdsvis Østrig og Antibes, Frankrig. Ifølge selskabets repræsentant blev lejlighederne erhvervet med henblik på, at de skulle stå til rådighed for medarbejderne. Lejlighederne blev udlejet via [virksomhed12]’s intranet og nyhedsbreve.

Begge lejligheder blev udlejet til ansatte i koncernen og til personer, som ikke var ansat i koncernen. Der har været følgende udlejning af lejligheden i Østrig:

*tilhører den anden gren af koncernen og er dermed koncernansat

** ikke omfattet af koncernen. Del af [virksomhed12]-kæden.

***reelt tale om en koncernansat

Datterselskabets skattemæssige resultat for ejendommene i udlandet er opgjort således i 2008-2010:

SKAT har oprindeligt ikke anset de to lejligheder for at være personalefritidsboliger. Selskabets hovedaktionær er derfor blevet beskattet af værdi af fri sommerbolig både for lejligheden i Østrig og lejligheden i Antibes, Frankrig, ved afgørelse af 9. november 2011.

Skatteankenævnet har ved afgørelse af 5. december 2012 ikke anset selskabets hovedaktionær for skattepligtig af værdi af sommerboliger stillet til rådighed. Skatteankenævnet var af den opfattelse, at forholdet skulle bedømmes på koncernniveau. Skatteankenævnet anførte desuden, at det ikke kunne tillægges afgørende betydning, at der havde været udlejning i knap 13 henholdsvis 8 uger af de to ejendomme. Det afgørende var, om ejendommene havde været stillet til rådighed.

SKAT indbragte skatteankenævnets afgørelse for Skatterådet, hvor SKAT gjorde gældende, at skatteankenævnets afgørelse var åbenbar ulovlig. Skatterådet fandt ikke anledning til at ændre skatteankenævnets afgørelse, idet afgørelsen ikke kunne anses for at have vidererækkende betydning.

SKATs afgørelse

SKAT har ikke anset selskabets fritidsboliger i Østrig og Frankrig for at være personalefritidsboliger. Selskabets datterselskab, [virksomhed4] ApS, er som en følge heraf blevet beskattet af yderligere lejeindtægt med henholdsvis 177.901 kr. og 186.995 kr. Herefter er selskabets sambeskatningsindkomst forhøjet med i alt 364.896 kr. (177.901 kr. + 186.995 kr.)

Ejendommen i Østrig har været udlejet til personale i ugerne i 5, 7, 8, 9, 12, 31, 32 og 38, og til personer, som ikke har været ansat i selskabet, i ugerne 10-11 og 30. Lejligheden har således samlet været udlejet i 11 uger, hvoraf 2 af ugerne ligger i højsæsonen. SKAT har herefter ikke anset lejligheden for at falde ind under kategorien ”personalesommerhus”.

Ejendommen i Frankrig har været udlejet til personale i ugerne 9, 19, 21, 22, 29, 30 og 40 og til ikke ansatte i ugerne 14, 16, 26, 27, 28, 31, 32 og 36. Det samlede antal udlejede uger var således 15 uger, hvoraf 3 af ugerne lå i højsæsonen, hvorfor fritidsboligen ikke kan kategoriseres som personalesommerhus.

Lejlighederne er derfor omfattet af formodningsreglen for ansatte hovedaktionærer, hvilket indebærer, at lejlighederne anses at være stillet til rådighed for hovedaktionæren hele året, dog reduceret med de udlejede uger. Beskatningen efter formodningsreglen forudsætter, at der er tale om en ansat hovedaktionær. Selskabets hovedaktionær er i selskabets direktion såvel som i selskabets bestyrelse. Det er derfor SKATs opfattelse, at betingelserne for anvendelse af formodningsreglen er opfyldt. Selskabets hovedaktionær skal derfor beskattes af rådigheden, jf. ligningslovens § 16, stk. 5, og § 16 A. Beskatningen er uafhængig af, hvorvidt hovedaktionæren har anvendt lejligheden, jf. SKM2011.262.VLR. og øvrig praksis.

SKAT har skønsmæssigt fastsat værdierne, da begge ejendomme er beliggende i udlandet:

SKAT har herefter opgjort lejeindtægterne således for fritidsboligen i Østrig:

Herefter har SKAT foretaget følgende beregning i henhold til formodningsreglen:

SKAT har bemærket, at der foreligger et skattepligtigt personalegode, da der ikke er opkrævet fuldt vederlag. SKAT har dog valgt ikke at foretage sig yderligere i forhold til de ansatte i selskabet.

Differencen på i alt 177.901 kr. (191.651 kr.-13.750 kr.) har SKAT anset for at udgøre manglende lejeindtægt i selskabet, jf. statsskattelovens § 4.

SKAT har på samme måde opgjort yderligere lejeindtægt vedrørende lejligheden i Frankrig, der har været udlejet i 15 uger. SKAT har opgjort den yderligere lejeindtægt til 186.995 kr., jf. statsskattelovens § 4.

Selskabets opfattelse

Selskabets repræsentant har nedlagt påstand om, at selskabet ikke skal beskattes af yderligere lejeindtægt. Subsidiært har repræsentanten gjort gældende, at der ikke skal ske lejefiksering af indkomsten i de uger, hvor ejendommen faktisk er udlejet. Lejeindtægten skal desuden opgøres på baggrund af den aktuelle markedsleje, der er gældende i det konkrete område, hvor lejligheden er beliggende og ikke ud fra et skøn af lejlighedens værdi.

Selskabets hovedaktionær er ikke omfattet af ligningslovens § 16, stk. 5, da lejlighederne anses for personalesommerboliger, idet de er anskaffet som led i koncernens personalepleje, der giver mulighed for at ansatte kan komme på ski- og sommerferie i enten Østrig eller Frankrig.

Lejlighederne er anskaffet som led i selskabet driftsaktivitet og i overensstemmelse med vedtægterne (at udleje ejendomme). Lejlighederne blev udlejet både til ansatte og ikke-ansatte. Der var bestræbelser på udlejning. Der blev annonceret om muligheden, ligesom muligheden for udlejning blev nævnt i nyhedsbreve m.m.

Vedrørende ligningslovens § 16, stk. 5, har repræsentanten anført, at hensigten med indsættelse af en 13-ugers regel, hvoraf mindst 8 uger skulle være i højsæson, udelukkende er henset til et sommerhus, hvilket er et hus, der ligger i Danmark, og som kun benyttes om sommeren, og som er mest attraktiv at benytte om sommeren. Det har aldrig været hensigten, at sommerhuse i andre lande og skisportssteder skulle afskæres fra at være personalesommerboliger.

Der er mindst 350 ansatte i koncernen, og anskaffelsen er i overensstemmelse med selskabets vedtægtsmæssige formål. Lejlighederne har faktisk været udlejet i sammenlagt 26 uger i 2008.

Lejlighederne opfylder desuden hovedbetingelserne om udlejning, idet hensigten med reglen klart er udlejning i højsæsonen, hvilket bør defineres som den mest attraktive sæson. Betingelsen fastslår, at ejendommen skal være udlejet i mindst 8 uger i højsæsonen, hvilket begge ejendomme opfylder.

Højsæsonen i et skisportsområde er ugerne 51 til 16, også ud fra de vurderinger, som koncernen har foretaget i forbindelse med fastsættelse af lejeprisen for de ansatte. For indkomståret 2008 har ejendommen i Østrig været udlejet i 11 uger, hvoraf de 7 lå i højsæsonen. Teoretisk er det korrekt, at ejendommen manglede at blive udlejet/benyttet i 2 uger, men ud fra hensigten med indførelse af loven kan det ikke være de 2 uger, der er afgørende for, hvorvidt der er opretholdt en formodning om, at hovedaktionæren skal rådighedsbeskattes, eller at det er et personalesommerhus. Derudover har hovedaktionæren ikke faktisk benyttet lejligheden i 2008.

Ejendommen i Frankrig har været udlejet i 15 uger og de 10 af ugerne inden for den dansk definerede højsæson.

SKAT sammenblander faktisk modtaget husleje i selskabet og værdi af fri bolig ved opgørelsen af værdien af rådighed. Det er der ikke hjemmel til. Hvis der skal ske beskatning, skal værdien opgøres således:

Lejligheden i Østrig har været udlejet i 11 uger. 8 uger har den ikke været benyttet i højsæsonen (uge 22-34), hvilket i alt udgør 55.753 kr., og 31 uger uden for højsæson, hvilket udgør 114.990 kr., i alt (maks.) 170.743 kr.

Lejligheden i Frankrig har været udlejet i 15 uger, 1 uge til afdelingsarrangement og 2 uger har den været under istandsættelse. De sidste 3 ugers udlejning har SKAT ikke medregnet. Lejligheden har ikke været anvendt 3 uger i højsæsonen (uge 22-34), hvilket i alt er 25.488 kr., og lejligheden har ikke været anvendt 33 uger udenfor højsæson, i alt 131.687 kr. I alt maksimum 157.175 kr.

Ud fra SKATs opgjorte købspriser på ejendommene, kan forhøjelsen ikke overstige 327.919 kr.

Repræsentanten har gjort gældende, at den talmæssige opgørelse skal foretages ud fra de faktiske markedslejer i de konkrete områder og ikke efter et skøn af lejlighedernes værdi baseret på sommerhusreglen.

Der er udlejet både til ansatte i koncernen samt til personer, som er ansatte i [virksomhed5] -butikker, som er medlem af [virksomhed12]-foreningen. Udlejningspriserne til medlemmerne af [virksomhed12]-foreningen afspejler markedslejen, idet koncernen ikke har nogen interesse i at udleje til favorable vilkår til personer, der er ansat hos en anden [virksomhed12], og som ikke indgår i koncernen. Medlemmerne i [virksomhed12]-foreningen, som ikke indgår i koncernen, kan på ingen måde i øvrigt anses for at være interesseforbundet med koncernen i denne henseende. Repræsentanten har henvist til SKM2010.1.SR, hvor leje af en grund beliggende i Thailand skulle fastsættes efter markedslejen i Thailand.

Såfremt selskabets påstand om, at den fikserede lejeindtægt skal opgøres på grundlag af markedslejen, har repræsentanten gjort gældende, at opgørelsen hjemvises til fornyet behandling.

Udgangspunktet ved national sambeskatning er, at der gælder et territorialbeskatningsprincip, jf. selskabsskattelovens § 8, stk. 2. Dette territorialbeskatningsprincip medfører, at indtægter fra udenlandske faste driftssteder og ejendomme ikke skal medregnes i den skattepligtige indkomst i Danmark.

I tilfælde af, at der er valgt international sambeskatning, jf. selskabsskattelovens § 31 A, medfører dette, at lejeindtægter fra ejendomme i udlandet skal medregnes i den danske indkomstopgørelse. Ved international sambeskatning opgøres en genbeskatningssaldo, som afspejler skatteværdien af anvendte underskud fra udenlandske koncernforbundne selskaber, faste driftssteder og ejendomme. Genbeskatningssaldoen opgøres efter reglerne i selskabsskattelovens § 31 A, stk. 10.

Eftersom selskabet ejer ejendomme i udlandet, er indtægter herfra, inklusive fikseret leje af hovedaktionærer, ikke skattepligtigt i Danmark. I nærværende situation har koncernen, som selskabet er en del af, imidlertid valgt international sambeskatning, hvilket medfører, at indkomsten fra udenlandske ejendomme skal medregnes i Danmark efter reglerne om international sambeskatning, jf. selskabsskattelovens § 31 A.

Såfremt selskabets indkomst skal forhøjes, vil den fikserede lejeindtægt påvirke genbeskatningssaldiene, således at de reduceres tilsvarende. Opgørelsen af genbeskatningssaldiene bør derfor hjemvises til fornyet behandling for så vidt angår opgørelsen.

SKATs efterfølgende udtalelse til Landsskatteretten

SKAT har gjort gældende, at selskabets hovedanpartshaver udelukkende skal beskattes af differencen mellem den leje, der skulle have været opkrævet, og den faktisk opkrævede lejeindtægt.

SKAT har opgjort en maksimal leje vedrørende lejligheden i Østrig således:

SKAT har desuden anført, at koncernen beskæftigede 143 lønnede medarbejdere i indkomståret 2008, og ikke over 350 ansatte, som anført af selskabets repræsentant.

Efter Skatterådets afgørelse af 25. juni 2013 har SKAT indstillet, at selskabets skatteansættelse nedsættes med 186.995 kr. vedrørende datterselskabets lejlighed i Frankrig. I forbindelse med mødet ved Skatterådet fremkom der nye oplysninger om den faktiske udlejning. Af oplysningerne fremgik, at ferielejligheden i Frankrig faktisk havde været udlejet i 14 uger, heraf 8 uger i perioden uge 22-34.

SKAT er fortsat af den opfattelse, at de skattemæssige konsekvenser for så vidt angår ferielejligheden i Østrig er opgjort i henhold til gældende ret. Det er den faktiske udlejning/benyttelse, der er afgørende for, om en sommerbolig kan anses for stillet til rådighed for personalet i 13 uger eller mere pr. år, heraf mindst 8 uger i perioden uge 22-34.

Det faktum, at Skatterådet ikke har fundet anledning til at ændre skatteankenævnets afgørelse med den begrundelse, at afgørelsen ikke kan anses for at have vidererækkende betydning, kan efter SKATs opfattelse ikke tillægges betydning.

SKAT har bemærket, at Skatterådet ikke er forpligtet til at ændre en ankenævnsafgørelse, når rådet finder, at denne er åbenbart ulovlig.

Selskabets efterfølgende bemærkninger til SKATs udtalelse

Skatteankenævnet har truffet afgørelse om, at selskabets hovedaktionær ikke er omfattet af formodningsreglen i ligningslovens § 16, stk. 5, og denne afgørelse er ikke ændret af Skatterådet.

Eftersom beskatning af selskabet af en fiktiv lejeindtægt forudsætter, at hovedaktionæren er omfattet af formodningsreglen i ligningslovens § 16, stk. 5, skal selskabet ikke beskattes heraf.

Til støtte for, at det er personen, der er styrende for, om selskabet skal beskattes, har repræsentanten henvist til SKM2009.93.ØLR.

Landsskatterettens afgørelse

Ifølge statsskattelovens § 4, litra b, 1. pkt. anses lejeindtægter for skattepligtig indkomst. Fastlæggelsen af værdien heraf skal ske i medfør af ligningslovens § 2.

Ifølge ligningslovens § 16 A, stk. 6, (dagældende § 16 A, stk. 9) skal en hovedaktionær som nævnt i aktieavancebeskatningslovens § 4, der modtager udbytte fra selskabet i form af, at der stilles en sommerbolig til rådighed, ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregne værdien af rådighed over sommerboligen. Værdien ansættes efter reglerne i ligningslovens § 16, stk. 5.

Den skattepligtige værdi af en sommerbolig sættes til 1/2 % pr. uge af ejendomsværdien pr. 1. oktober året før rådighedsåret eller i tilfælde, hvor der ikke er ansat en ejendomsværdi, handelsværdien pr. 1. oktober året før rådighedsåret, for hver af ugerne 22-34 og ¼ % for hver af årets øvrige uger, jf. ligningslovens § 16, stk. 5, 1. pkt.

I henhold til ligningslovens § 16, stk. 5, 2. pkt., er der en formodningsregel, hvorefter en ansat direktør eller anden medarbejder, med væsentlig indflydelse på egen aflønningsform, der som led i et ansættelsesforhold får stillet en sommerbolig til rådighed, anses for at have sommerboligen til rådighed hele året. Det er rådigheden og ikke anvendelsen, der beskattes.

For personalesommerhuse finder formodningsreglen i ligningslovens § 16, stk. 5, 2. pkt., ikke anvendelse, såfremt sommerhuset som led i et ansættelsesforhold stilles til rådighed for andre ansatte i 13 uger eller mere pr. år. Heraf skal mindst 8 af de 13 uger ligge i højsæsonen, dvs. uge 22-34.

Ifølge ligningslovens § 16, stk. 5, 4. pkt. nedsættes den skattepligtige værdi i forhold til antallet af dage, sommerboligen stilles til rådighed for eller udlejes til andre personer, som ikke er omfattet af 3. pkt., eller som ikke er nærtstående.

SKAT har anerkendt, at lejligheden i Antibes, Frankrig, er at anse for at være et personalesommerhus, hvorfor der ikke er tale om, at selskabets hovedaktionær har haft rådighed over lejligheden i 2008. Selskabets datterselskab, [virksomhed4] ApS, skal således ikke beskattes af yderligere lejeindtægt. Selskabets sambeskatningsindkomst nedsættes derfor med 186.995 kr.

I 2008 har lejligheden i Østrig været udlejet til ansatte i koncernen i 9 uger. 2 af de ansatte var ansat i den koncerngren, som selskabet er en del af, mens de øvrige var ansat i den anden koncerngren. Derudover har lejligheden været udlejet 1 uge til en ansat i [virksomhed12] mæglerkæden, som dog ikke er omfattet af koncernen, og 1 uge til én, der ikke er ansat i koncernen, eller i øvrigt i [virksomhed12]. Det bemærkes i den forbindelse, at lejligheden ejes af datterselskabet [virksomhed4] ApS. Udlejningen er dog ikke sket til [virksomhed4] ApS’ ansatte, da datterselskabet ikke har ansatte udover klageren. Det bemærkes endvidere, at muligheden for at leje lejligheden alene sker via [virksomhed12]’s intranet og nyhedsbreve.

Da den faktiske udlejning alene er sket til koncernansatte i 9 uger, hvorved det bemærkes, at størstedelen af de ansatte ikke var ansat i selskabets koncerngren, og da hverken selskabet eller [virksomhed4] ApS har indberettet, at lejligheden har været udlejet til ansatte i koncernen, er det Landsskatterettens opfattelse, at det ikke er godtgjort, at lejligheden har været stillet til rådighed i 13 uger eller mere, hvorfor den ikke kan anses for at være en personalefritidsbolig, som er omfattet af ligningslovens § 16, stk. 5. Landsskatteretten bemærker, at der desuden ikke har været udlejning i 8 uger eller mere i højsæsonen, uanset hvilken højsæson der defineres.

SKAT har beskattet selskabets datterselskab, [virksomhed4] ApS, af yderligere lejeindtægter. Da lejligheden anses at have stået til rådighed for hovedaktionæren i de uger, hvor den ikke har været udlejet, er [virksomhed4] ApS herefter skattepligtig af den objektive udlejningsværdi af lejligheden for de perioder, hvor lejligheden har stået til rådighed for selskabets hovedaktionær, jf. statsskattelovens § 4b.

SKAT har opgjort den yderligere lejeindtægt ud fra værdien af rådigheden, dvs. i henhold til ligningslovens § 16, stk. 5. Det er Landsskatterettens opfattelse, at den yderligere lejeindtægt som udgangspunkt skal opgøres i henhold til markedslejen, jf. ligningslovens § 2.

Der er opkrævet 4.900 kr. i ugerne 5, 7-11, 2.450 kr. i uge 12, 3.950 kr. i ugerne 30-32 samt 2.750 kr. i uge 38. På det foreliggende grundlag anses den opkrævede leje for at svare til markedslejen, som herefter udgør følgende:

Henset hertil samt til at [virksomhed4] ApS har modtaget en samlet lejeindtægt på i alt 46.450 kr. (32.700 kr.+13.750 kr.), fastsættes den yderligere lejeindtægt i de uger, hvor lejligheden ikke har været udlejet, til afrundet 130.000 kr. Landsskatteretten nedsætter derfor den yderligere lejeindtægt med 47.901 kr. (177.901 kr.-130.000 kr.), hvorfor selskabets sambeskatningsindkomst ligeledes nedsættes med 47.901 kr.

Landsskatteretten nedsætter således selskabets sambeskatningsindkomst med henholdsvis 186.995 kr. og 47.901 kr., i alt 234.896 kr. Herefter sker der alene beskatning af en yderligere lejeindtægt vedrørende lejligheden i Østrig, og den yderligere lejeindtægt fastsættes til 130.000 kr.

Spørgsmålet om en eventuel regulering af genbeskatningssaldoen er en konsekvensændring og ikke en del af sagens prøvelse ved Landsskatteretten, hvorfor selskabet henvises til at rette henvendelse til SKAT herom. Landsskatteretten har således ikke nærmere taget stilling til dette spørgsmål.