Kendelse af 15-05-2014 - indlagt i TaxCons database den 27-06-2014

Klagen angår anmodning om genoptagelse af skatteansættelse.

Landsskatterettensafgørelse

SKAT har nægtet at genoptage skatteansættelsen

Landsskatteretten stadfæster afgørelsen.

Sagens oplysninger

[virksomhed1] A/S er sambeskattet med [virksomhed2] A/S og øvrige danske selskaber efter § 31 i selskabsskatteloven om obligatorisk sambeskatning, idet de danske selskaber har samme ultimative moder ([virksomhed3] hf.).

[virksomhed3] hf. er en selvstændig juridisk enhed (et selskab) organiseret efter islandsk lovgivning. Der er ikke tilvalgt international sambeskatning for indkomståret efter selskabsskattelovens § 31 A.

Selskabets formål er at drive handel med medicinalprodukter samt at investere i selskaber, der driver handel med medicinalprodukter. Desuden har selskabet aktiviteter i tilknytning hertil, herunder ejerskab afrettigheder til produkter.

[...] erhvervede med “Stock and Asset Purchase Agreement between [virksomhed4] Inc, the other sellers named herein and [virksomhed3] hf.”, dateret 17. oktober 2005 (herefter af SKAT kaldet den endelige købsaftale/hovedaftalen) den generiske farmaceutiske del af [virksomhed4]-koncernen for en samlet overdragelsessum på 810 mio. USD. Overdragelsessummen på 810 mio. USD er i aftalen benævnt: ”Preliminary Purchase Price”. Closing date er den 19. december 2005.

Ifølge SKAT er det [virksomhed3] hf. (det ultimative moderselskab), der i første omgang erhverver aktiviteten, idet aktiverne herfra videreoverdrages til [virksomhed1] A/S, og derfra, efter et par dage, videreoverføres til [virksomhed2] A/S.

Ifølge repræsentanten er det [virksomhed1] A/S, der i første omgang erhverver aktiviteten, idet aktiverne herfra videreoverføres til [virksomhed2] A/S.

Der er fire ændringsbreve til den oprindelige købsaftale af 17. oktober 2005, herunder ”Amendment no. 3 to stock and asset purchase agreement”, der omhandler specifikke ændringer af købsprisen.

Et af vilkårene i ændringsbrev nr. 3 er, at [virksomhed3] hf. skal betale for kontanter på bankkontoen i [virksomhed5]. Dette indebar, at købsprisen på de 810 millioner USD blev forøget med indestående kontanter i [virksomhed5], som i forbindelse med handlens afslutning blev anslået til at udgøre 30.035.764,87 EUR (benævnt ”Retained German Loan” i ændringsbrev nr. 3). Den endelig aftalte købspris, som blev betalt af [virksomhed3] hf, er herefter i alt 840.192.259,89 USD. Købsprisen blev afviklet med betaling af i alt 839.727.659,89 USD, idet forskellen op til de 840.192.259,89 USD er [virksomhed4] Incs 50 % andel af ”transfer taxes” ved transaktionen, som beløber sig til 464.600 USD.

Det er SKATs opfattelse, at den del af købesummen, som vedrører de danske aktiver, ikke hermed har været genstand for ændringer.

SKAT har derpå ansat værdien af de overførte danske aktiver til 14 mio. USD, svarende til 87.947.226 kr., og har herefter, da parterne er enige om værdien af de øvrige danske aktiver, i afgørelse af 16. november 2009 forhøjet værdien af selvangivet goodwill med 12.138.734 kr. til i alt 17.444.179 kr., og værdien af selvangivet produktrettigheder med – 79.436.623 kr. til i alt 34.542.581 kr., jf. nedenfor. Afgørelsen er påklaget til Landsskatteretten. Afgørelsen behandles samtidig med nærværende sag.

Af årsregnskabet for 2005 for [virksomhed1] A/S fremgår under ledelsesberetningen bl.a.:

I forbindelse med [virksomhed3]s overtagelse af den generiske del af [virksomhed4] koncernen har [virksomhed1] A/S overtaget en række selskaber, der tidligere var en del af [virksomhed4] koncernen. Det omfatter primært selskaber i Tyskland, men også selskaber i Sverige og Finland. I den forbindelse blev der foretaget en væsentlig kapitaltilførsel fra selskabets hovedaktionær, [virksomhed3] hf. på i alt 525 mio. kr.

Af årsrapporten for 2005 for [virksomhed2] A/S fremgår af ledelsesberetningen:

I forbindelse med [virksomhed3]s overtagelse af den genetiske del af [virksomhed4] har [virksomhed2] A/S ovetaget en række aktiviteter, der tidligere var en del af [virksomhed4]. Det omfatter væsentlige aktiviteter i Dannark samt en kapitaltilførsel fra selskabets hovedaktionær [virksomhed1] A/S på nom. 1.000 kr. og overkurs 172.016.000 kr., i alt 172.017.000 og er indregnet i årsrapporten fra overtagelsestidspunktet.

Tilførslen af aktiviteten og kapitalforhøjelse er sket direkte på baggrund af de anskaffelsesværdier, som er finansieret af [virksomhed3] hf. i forbindelse med købet.

Der er ikke afskrevet i 2005 på erhvervet goodwill, 22. mio. kr., og produktrettigheder, 116.6 mio. kr., idet anskaffelserne er sket ultimo 2005.

Af side 5 i ”step plan” fremgår:

“The fact that [virksomhed1] A/S will hold assets in Denmark, Portugal, and Dubai for 3-7 days (before they are contributed into [virksomhed2] A/S) will mean that [virksomhed1] A/S is subject to tax in the various jurisdictions.

A decision whether (1) to ignore this fact, (2) to sell directly to [virksomhed6] A/S or (3) to sell to [virksomhed1] A/S and resell immediately to [virksomhed6] A/S must be taken.

This step plan indicate than option No. 1 will take place.”

SKATs afgørelse

SKAT har nægtet at genoptage selskabets skatteansættelse for 2005 med henblik på at ændre værdiansættelsen af modtagne immaterielle aktiver.

Selskabet ønsker angiveligt skatteansættelsen genoptaget med henblik på at få skatteansættelsen nedsat, idet SKATs korrektion af datterselskabets anskaffelsessum. jf. afgørelsen af 16. november 2011, efter selskabets opfattelse medfører et tab.

SKAT har som begrundelse for afgørelsen henvist til, at anmodningen, da der ikke findes at være grundlag for en ændring af skatteansættelsen, ikke kan imødekommes.

Der er ikke fremlagt oplysninger, der kan begrunde en ændring af skatteansættelsen, idet hverken erhvervelsen af de omhandlede aktiver eller overdragelsen heraf til datterselskabet fremgår af selvangivelsen med bilag. Særlig er der ikke fremlagt oplysninger, der giver grundlag for, at aktiverne er erhvervet for henholdsvis 5.305.445 kr. og 113.979.204 kr.

Der er henvist til købsaftalen: “Stock and Asset Purchase Agreement Between [virksomhed4] Inc., The other Sellers named herein and [virksomhed3] hf”, dateret 17. oktober, 2005. “Amendtment no. 3 to Stock and Asset Purehase Agreement”, af 19. december 2005, hvoraf det fremgår, at anskaffelsessummen for de danske aktiver udgør 14 mio. USD, jf. “Allocation Schedule (Revised)”, jf. sagens faktiske forhold.

Repræsentanten har anført, at der ikke fremgår noget tab/avance i årsrapporten for selskabet, ligesom der ikke korrigeres herfor ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, viser at selskabet har selvangivet en anskaffelsessum, der svarer til salgssummen. Værdien af de aktiver, der er erhvervet og videreoverdraget til [virksomhed2] A/S udgør 172 mio. kr.

SKAT har med henvisning til mindstekravsbekendtgørelsens § 12 bemærket, at en værdi på 172 mio. kr. ikke kan anses for uvæsentlig, og at beløbet skulle derfor have fremgået af årsregnskabet.

Endvidere er med henvisning til årsregnskabslovens § 30 og § 13 bemærket, at en anskaffelse af et aktiv og en afståelse af samme aktiv udgør to transaktioner. Selskabet skulle derfor have vist både erhvervelsen og videreoverdragelsen i det skattemæssige årsregnskab for 2005.

SKAT har påpeget, at det - uanset repræsentantens bemærkning om, at de 172 mio. kr. indgår i årsregnskabets note 7: Finansielle anlægsaktiver under: Årets tilgang på i alt 1.304 mio. kr. - ikke er muligt at se de aktiver, der blev erhvervet og videreoverdraget til [virksomhed2] A/S, på 172 mio. kr. Årets tilgang på finansielle aktiver repræsenterer endvidere alene en af selskabet fastsat værdi på aktier. Dette gælder også for aktier erhvervet i forbindelse med apportindskud i datterselskaberne, herunder apportindskuddet i [virksomhed2] A/S.

Til indsendte kontoudskifter er bemærket, at et bilag er med teksten: Finansposter posteringsgrundlag og viser hvilke konti beløbene er bogført på, idet det dog ikke er muligt at se datering, mens de øvrige bilag er enkeltsider fra en balance pr. 31. december 2005. Bogføringen godtgør ikke, at selskabet har erhvervet aktiver til henholdsvis 5.305.445 kr. og 113.979.204 kr., som efterfølgende er overført til [virksomhed2] A/S til en værdi svarende til de nævnte anskaffelsessummer.

Selskabet har således hverken selvangivet erhvervelsen eller videreoverdragelsen, hvilket efter SKATs opfattelse skulle have været sket som ekstraordinær indtægt og udgift, jf. mindstekravsbekendtgørelsen.

SKAT har i kendelse af 16. november 2011 vedrørende [virksomhed2] A/S ændret [virksomhed2] A/S anskaffelsessum for de fra selskabet overdragne danske aktiver. Værdien af goodwill er ændret fra 5.305.445 kr. til 17.434.179 kr., og værdien af produktrettigheder er ændret fra 113.979.204 kr. til 34.542.581 kr.; en samlet ændring af værdierne på i alt 67.297.889 kr.

SKATs ændring af datterselskabets anskaffelsessummer medfører ikke i sig selv et tab for selskabet og giver derfor ikke grundlag for en ændring af selskabets skatteansættelse.

Det er herefter SKATs opfattelse, at der ikke er grundlag for en ændring af skatteansættelsen, som derfor er fastholdt.

Selskabets påstand og argumenter

Selskabets repræsentant har påstået SKAT forpligtet til at genoptage selskabets skatteansættelse for 2005 med henblik på at nedsætte salgssummen for aktiver solgt til [virksomhed2] A/S og derefter nedsætte den skattepligtige indkomst tilsvarende.

Ifølge repræsentanten erhvervede [virksomhed1] A/S ved aktivitetsoverdragelsen i december 2005 immaterielle aktiver fra det danske selskab [virksomhed7] ApS.

Om [virksomhed1] A/S’ erhvervelse af immaterielle aktiver efterfulgt af indskud af samme i [virksomhed2] A/S er anført, at anskaffelsessummen ved erhvervelsen ikke fremgår direkte af årsrapporten for [virksomhed1] A/S.

Dette skyldes, at det kun er “Aktiver, der er bestemt til vedvarende eje eller brug for virksomheden” som anses som anlægsaktiver efter årsregnskabsloven.

Da hensigten med de aktiver og forpligtelser, der blev erhvervet fra [virksomhed7] ApS, var at disse skulle indskydes i [virksomhed2] A/S umiddelbart efter erhvervelsen, var ingen af disse aktiver til vedvarende eje eller brug for [virksomhed1] A/S. De immaterielle og materielle anlægsaktiver, der ellers sædvanligvis ville opfylde kriterierne for at være anlægsaktiver, blev derfor ikke indregnet som anlægsaktiver i [virksomhed1] A/S, og disse er derfor ikke registreret som tilgang henholdsvis afgang i årsregnskabets note 6.

Aktiverne er indskudt i [virksomhed2] A/S som en del af en kapitaltilførsel på 172.017 tkr.

Da der ikke er forskel på anskaffelses- og afståelsessummen er der ikke nogen avance eller noget tab ved indskuddet, og forholdet er derfor ikke reflekteret i regnskabet, hverken som tab eller gevinst ved afståelse af aktiver eller som omsætning.

Der er ikke forskel på den regnskabsmæssige og den skattemæssige behandling af forholdet, og der er derfor heller ingen avance eller tab, der skal præsenteres eller korrigeres i den skattemæssige indkomstopgørelse. Aktiverne er derfor ikke præsenteret særskilt heri.

Erhvervelse og salg af aktiverne er naturligvis en del af det regnskabsmæssige og skattemæssige resultat, her dog med et resultat på 0 kr. (Anskaffelsessum på 113.979.204 kr. og 5.305.445 kr. med en salgssum på samme beløb, hvilket giver en avance/tab på 0 kr.).

Når salgssummen ændres af SKAT vil der dog opstå et tab i forbindelse med indskuddet i [virksomhed2] A/S, som [virksomhed1] A/S naturligvis skal have fradrag for som en ren og naturlig konsekvens, ellers bliver SKATs indgriben i en “sammenhæng” jo “etbenet”, hvilket ikke har sin rigtighed.

Idet der ikke fremgår noget tab/avance i årsrapporten for [virksomhed1] A/S, ligesom der ikke korrigeres herfor ved opgørelse af den skattepligtige indkomst, står det klart, at [virksomhed1] A/S har selvangivet en anskaffelsessum, der svarer til salgssummen, og dermed den værdi, der indgår i årsrapport og selvangivelse for [virksomhed2] A/S.

Der ville være et tab i [virksomhed1] A/S, såfremt aktiverne blev overdraget til et lavere beløb end den anskaffelsessum selskabet selv mener, er den korrekte. Det gøres gældende, at selskabet naturligvis ikke har en afståelsessum, der afviger fra det, der fremgår af vurderingsberetning ved indskud i [virksomhed2] A/S, og i øvrigt fremgår af årsrapport og selvangivelse for [virksomhed2] A/S.

Til SKATs bemærkninger med henvisning til mindstekravsbekendtgørelsen er anført, at der ikke er tale om ekstraordinær udgift/indtægt, idet der netop ikke er nogen indtægt/udgift forbundet med erhvervelsen og den planlagte videreoverdragelse. At en ekstraordinær udgift/indtægt ikke fremgår af skattebilaget kan ikke medføre, at forholdet ikke eksisterer skattemæssigt, og at de pågældende indtægter/udgifter ikke eksisterer. Det afgørende er, at forholdet er en del af det regnskabsmæssige resultat, og dermed også den skattepligtige indkomst. Den skattepligtige indkomst er påvirket med netto 0 kr., idet anskaffelses- og afståelsessum er den samme.

Det er fremhævet, at erhvervelsen af aktiver og afståelsen heraf er en del af bogføringen, og derfor er en del af selskabets resultat, og dermed også af den skattepligtige indkomst.

Repræsentanten har bemærket, at det er uforståeligt, at SKAT i relation til [virksomhed2] A/S skatteansættelse kan mene, at der er tale om en kontrolleret overdragelse fra [virksomhed1] A/S. En kontrolleret overdragelse fra det ene selskab til det andet må nødvendigvis være en del af årsrapporten, og dermed selvangivelsen også for det overdragende selskab.

Repræsentanten har henvist til afskrivningslovens § 45, skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 2 og nr. 3, samt nr. 8, og ligningslovens § 2.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Selskabet [virksomhed1] A/S har den 19. december 2005 erhvervet bl.a. aktiver i form af goodwill og produktrettigheder ifølge selskabet for henholdsvis 5.305.445 kr. og 113.979.204 kr., idet aktiverne umiddelbart efter erhvervelsen blev indskudt i datterselskabet [virksomhed2] A/S som en del af en kapitaltilførsel på 172.017.000 mio. kr. Ifølge selskabet er såvel den regnskabsmæssige som den skattemæssige indkomst påvirket med 0 kr., da der ikke er anset for nogen avance eller noget tab ved indskuddet. Anskaffelses-og afståelsessummerne er således anset for at være den samme.

SKAT har i afgørelse af 16. november 2009 ændret datterselskabets skattemæssige anskaffelsessummer for goodwill med +12.138.734 kr. til 17.444.179 kr., og for produktrettigheder med – 79.436.623 kr. til 34.542.581 kr. SKATs afgørelse er indbragt for Landsskatteretten, der samtidig hermed i afgørelse af d.d. har tiltrådt SKATs ændringer (j.nr. 12-0189388).

Med henblik på herefter at opnå et fradragsberettiget tab har selskabet anmodet om ekstraordinær genoptagelse af sin skatteansættelse for 2005, idet selskabets afståelsessummer ønskes korrigeret, så de svarer til datterselskabets ansatte anskaffelsessummer, hvorved selskabet opnår et nettotab.

Under disse omstændigheder, hvor selskabets erhvervelse umiddelbart er efterfulgt af afståelse, anses der ikke for udløst et sådan tab som kan begrunde fradrag for tabet. Dette er i overensstemmelse med det af selskabet oprindeligt selvangivne princip. At SKAT efterfølgende har ændret datterselskabets erhvervelsessummer ændrer ikke herved.

SKATs afslag på genoptagelse, jf. skatteforvaltningslovens § 27 m.v., stadfæstes hermed.