Kendelse af 03-05-2016 - indlagt i TaxCons database den 06-08-2016

Faktiske oplysninger

Selskabet [virksomhed1] A/S har drevet grossistvirksomhed med tilbehør til forbrugselektronik i Danmark, Sverige, Norge og Finland.

[virksomhed1] A/S har været en del af koncernen under [virksomhed2] A/S. Selskabet har i bilag til selvangivelsen for de pågældende år fratrukket beløb vedrørende ukurante varer på lageret. Af selskabets bilag til selvangivelsen for 2008, 2009 og 2010 fremgår følgende beløb angående varelageret:

Klagerens repræsentant har vedlagt en oversigt over nedskrivningsprocenten i forhold til ultimo varelageret i en årrække før og efter ovenstående indkomstår, som er anført med 4,92% i 2007, 3,67% i 2011 og 3,27% i 2012.

Det er oplyst, at selskabet anvender samme princip vedrørende varelageret som moderselskabet [virksomhed2] A/S, og der henvises i klagen til den indgivne klage vedrørende [virksomhed2] A/S. Klagerens repræsentant har oplyst at [virksomhed2] A/S har ca. 55.000 varenumre.

Klagerens repræsentant har sendt følgende beskrivelse af princippet for lagernedskrivning i [virksomhed2] A/S koncernen:

”Maskinel beregning af nedskrivning foretages for hvert enkelt varenummer på lageret. Kun lagerbeholdninger, der udgør mere end et års salg nedskrives. Et års salg forstås som realiseret salg de seneste 12 måneder af det pågældende varenummer. Det seneste års salg anvendes som forventning til salget det kommende år.

Fra første lagerlægningsdato og et år frem beregnes ingen nedskrivninger, idet varenummeret i denne periode anses for nyt.

Når varenummeret ikke længere anses for nyt beregnes nedskrivninger efter følgende princip:

Nedskrivning foretages straks og uanset anskaffelsestidspunktet for aktuel lagerbeholdning. Har der de seneste 12 måneder ikke været noget salg skal det pågældende varenummer nedskrives 100%.

(…)”

Selskabets repræsentant har vedlagt 4 taleksempler på ovenstående princip:

Et af eksemplerne er anført nedenfor:

Klagerens repræsentant har på et møde med Skatteankestyrelsens sagsbehandler og til SKAT oplyst, at selskabets nedskrivning af varer for ukurans sker maskinelt.

SKAT har udvalgt 53 varenumre fra nedskrivningslisten i 2008 til nærmere kontrol. SKAT har ud fra tilsendte lagerliste fra [virksomhed2] A/S konstateret, at der i 22 ud af de 53 varenumre er en større beholdning ultimo 2008 end beholdning 2007 minus afsætning i 2008, med samtidig nedskrivning. Dataene viser endvidere, at der ikke direkte kan foretages en afstemning af lagerstørrelser mellem de enkelte år.

Klagerens repræsentant har indsendt en analyse for år 2011, foretaget af [virksomhed2] A/S varelager vedrørende nedskrivning på varelager. Analysen viser eksempelvis, at der pr. 31.03.2011 har været 36.431 varenumre vedrørende el artikler. Ud af disse har der været nedskrevet på 1.430 varenumre og 351 varenumre har været nedskrevet til 0. Der har været 5 varenumre som er nedskrevet til 0, som samtidig har haft stigende beholdning.

Selskabets repræsentant, har i forbindelse med bemærkninger til Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse, sendt en analyse af, hvad der for de 100 varenumre, hvor der har været størst nedskrivning i henholdsvis 2008, 2009 og 2010, er sket i de efterfølgende indkomstår. Selskabet konkluderer, at analysen viser, at der på mere end 70% af disse varenumre kan konstateres yderligere afsætningstilbagegang, skrotning mv. i de efterfølgende indkomstår. De 100 varenumre over de 3 år dækker over mere end 60% af den samlede lagernedskrivning. Klageren har endvidere følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse:

”Indledningsvis gøres opmærksom på, at [virksomhed1] A/S' varesortiment er ganske anderledes end [virksomhed2] A/S. [virksomhed1] A/S er således en ledende distributør af tilbehør til forbrugerelektronik som eksempelvis:

Det er således varer, der har en meget kortere produktlivscyklus sammenlignet med [virksomhed2] A/S' sortiment, hvor ukurans således også kan indtræde hurtigere.

I forbindelse med SKAT's gennemgang af selvangivelsen for 2008 har SKAT udelukkende foretaget stikprøver af nedskrevne varenumre fra [virksomhed2] A/S. Efterfølgende er resultatet for [virksomhed2] A/S gennemgang anvendt til at nægte nedskrivningsfradrag hos [virksomhed1] A/S uagtet forskellen i produktsortiment.”

[virksomhed2] A/S har i forbindelse med sagsbehandlingen hos SKAT henvist til, at et tidligere datterselskab af A/S [virksomhed3], fik gennemgået lagernedskrivning for ukurans for indkomståret 2000. Af revisionsrapporten fremgår blandt andet:

”Selskabets ukurans nedskrivning er udelukkende baseret på en fremtidsdiskontering af årets salg i forhold til varebeholdningen for den pågældende varenummer. Der foretages nedskrivning med henholdsvis 50%, 75% og 100% af varer svarende til estimeret salg indenfor henholdsvis 1-2 år, 2-3 år og over 3 år.

Efter selskabsrevisionens opfattelse er det af selskabet princip ikke i overensstemmelse med de i Ligningsvejledningen 2000 E.B.2.6.1 principper, der fordrer en individuel vurdering af hvorvidt omsætningshastigheden er faldet væsentligt for de nedskrevne varer.

Det selvangivne princip kan ikke godkendes fremover. Der foreligger ikke nogen regulering for indkomståret 2000.”

SKATs afgørelse

SKAT har ikke godkendt fradrag for lagernedskrivning for ukurans med følgende beløb:

Indkomståret 2008:

Lagernedskrivning ultimo godkendes ikke2.284.436 kr.

Indkomståret 2009:

Lagernedskrivning ultimo godkendes ikke 2.774.331 kr.

Lagernedskrivning primo -2.284.436 kr.

Den skattepligtige indkomst forhøjes med 489.895 kr.

Indkomståret 2010:

Lagernedskrivning ultimo godkendes ikke 2.362.238 kr.

Lagernedskrivning primo -2.774.331 kr.

Den skattepligtige indkomst nedsættes med -412.093 kr.

SKAT henviser i afgørelsen af 8. maj 2012 til følgende:

”Da det er oplyst at varelagernedskrivning i [virksomhed4] A/S foretages som i [virksomhed2] A/S, henvises der til det oplyste om varelagernedskrivning i [virksomhed2] A/S. Der er ikke foretaget undersøgelser på varelagernedskrivningen i [virksomhed4] A/S.

(…)”

Af sagsfremstilling af 13. april 2012 fremgår følgende:

”(…)

Det er SKAT, Store Selskabers, opfattelse at en varelagernedskrivning skal ske efter en faktisk vurdering af varelageret og de forhold der kan påvirke værdiansættelsen af dette.

De regler der er nævnt i Ligningsvejledningen med procentvis nedskrivning af lageret, ved manglende værdiansættelsesgrundlag, betinger en samtidig konstatering af en faldende omsætningshastighed.

SKAT, Store Selskaber har ikke fundet dokumentation for [virksomhed2]s oplysninger vedrørende 2000-2001, men har i sagspapirer fra [virksomhed5] A/S vedr. indkomståret 2000 fundet følgende vedr. datterselskabet [virksomhed6] A/S (Nu [virksomhed1] A/S):

Af oplæg til afsluttende forhandling fra Told Skat vedr. [virksomhed5] A/S vedr. indkomståret 2000 fremgår bl.a. følgende vedr. selskabet [virksomhed6] A/S:

”De af selskabet anvendte principper vedrørende nedskrivning for ukurans er følgende:

Varer svarende til salg inden for 1 år nedskrives ikke

Varer svarende til salg mellem 1-2 år nedskrives med 50 %

Varer svarende til salg mellem 2-3 år nedskrives med 75 %

Varer svarende til salg over 3 år nedskrives 100 %

Varer, hvorpå der har været foretaget indkøb i regnskabsåret nedskrives ikke”

Under revisionen blev ovenstående praksis bekræftiget således, at den foretagne nedskrivning af varelageret for ukurans udelukkende baseres på fremdiskontering af årets salg i forhold til varebeholdningen for det pågældende varenummer.

Under konklusion på punktet blev anført:

Skattemæssigt skal det bemærkes, at den i [virksomhed6] A/S anvendte praksis for nedskrivning af varelager for ukurans ikke opfylder betingelsen om individuel vurdering af, hvorvidt omsætningshastigheden er faldet væsentligt for de nedskrevne varenumre.

I revisionsrapporten for [virksomhed6] A/S for indkomståret 2000 fremgår af sidste afsnit vedr. Nedskrivning for ukurans:

Det selvangivne princip kan ikke godkendes fremover. Der foretages ikke nogen regulering for indkomståret 2000.

Det er videre SKAT, Store Selskabers opfattelse, at den maskinelle nedskrivningsberegning som [virksomhed1] anvender, ikke opfylder betingelsen om konstatering af faldende omsætningshastighed, og at der samtidigt ikke er tale om at der foretages nedskrivning på ukurante varer.

Der henses her til at:

Dette medfører, at der samme år som der sker tilgang af varen på lageret vil kunne ske en nedskrivning.

(…)

[virksomhed1] anvendte princip i forbindelse med den maskinelle nedskrivning på varelageret for ukurans kan ikke godkendes skattemæssigt.

Princippet opfylder ikke betingelse for skattemæssig nedskrivning omkring konstatering af faldende omsætningshastighed og beregningen tager udgangspunkt i hvornår varen er kommet på lager 1. gang, uden hensyntagen til om der sker en tilgang på lageret.

Princippet, som det foreligger i den maskinelle beregning, kan derfor ikke godkendes skattemæssigt.

(…)

Advokat [person1], [virksomhed7], har på vegne [virksomhed2] A/S samt [virksomhed1] A/S kommenteret forslaget i skrivelse af 29. februar 2012 således:

Varelagernedskrivning

”Vedrørende den påtænkte forhøjelse af de foretagne varelagernedskrivninger bemærkes indledningsvis, at Skats afgørelse vil have den konsekvens, at hele varelageret skatteretligt skal anses for kurant. Henset til at der er tale om et varelager, der har værdi på 200 – 300 mio. og mere end 55.000 varenumre burde det være åbenbart at en afgørelse, der går ud ikke at anerkende nogen form for fradrag for ukurans er forkert. Den afgørelse, der lægges op til med agterskrivelsen er en fiskal afgørelse og den er ikke udtryk for lovmæssig forvaltning af loven. Hvis Skat ikke er enig i de principper en virksomhed anvender for nedskrivning af varelageret, da må man regulere i overensstemmelse med det man mener, er det rigtige princip eventuelt ved at udøve et skøn. Man kan derimod ikke, således som der lægges op til, træffe en afgørelse, som giver et åbenbart forkert resultat.

Som bekendt anerkendes det, at en virksomhed i mangel af andre og sikrere grundlag for værdiansættelsen(se Ligningsvejledningen C.C.2.3.2) som hovedregel kan nedskrive efter følgende princip, 1 år 50 %, 2 år 25%, 3 år 0 %. Som bilag 2 vedægger jeg en opgørelse over hvad nedskrivningen pr. 31.12.2010 skulle være efter dette princip. Som det fremgår, vil dette princip føre til at [virksomhed2] pr. 31.12.2010 burde være berettiget til skattemæssigt at fratrække ca. kr. 8,4 mio. Efter det af [virksomhed2] anvendte princip er der imidlertid pr. 31.12.2010 kun fratrukket ca. kr. 5,2 mio. Det generelt anerkendte princip giver således [virksomhed2] et højere fradrag.

Som bilag 3 vedlægges en intern opgørelse over tilgang på varenumre, der er 100 % afskrevet. Ser man på første kolonne viser den, at der pr. 31.03.2011 var over 36.000 varenumre nedskrevet 100 %. Ud af disse 351 varenumre har der kun været tilgang på 5 varenumre. Ud af disse 5 skyldes tilgangen på 3 af varenumrene, at der er kommet vare retur. Tilgangen er således ikke nødvendigvis udtryk for, at man har købt vare inden for den pågældende periode. Dette forhold har Skat ikke været opmærksom på. Kontroloptællingen viser endvidere, at det meget få (1-3 %) af de varenumre, der er afskrevet 100 % hvor der er tilgang. Det bemærkes at der naturligvis sker fejlindkøb. Det fastholdes, at det af [virksomhed2] anvendte princip for varelagernedskrivning er retvisende.”

I forbindelse med telefonmøde den 8. marts 2012 kom [virksomhed2] A/S med uddybende kommentarer. Det blev aftalt at [virksomhed2] A/S ville lave en analyse på varelageret med den indbyggede forudsætning, at der sker fald i omsætningshastigheden som en forudsætning for nedskrivning på varelageret.

Ved mail af 24. marts 2012 er der indsendt følgende:

(…)

Bemærkninger til skrivelsen af 29. februar 2012:

”Varelagernedskrivning

Vedrørende den påtænkte forhøjelse af de foretagne varelagernedskrivninger bemærkes indledningsvis, at Skats afgørelse vil have den konsekvens, at hele varelageret skatteretligt skal anses for kurant. Henset til at der er tale om et varelager, der har værdi på 200 – 300 mio. og mere end 55.000 varenumre burde det være åbenbart at en afgørelse, der går ud ikke at anerkende nogen form for fradrag for ukurens er forkert. Den afgørelse, der lægges op til med agterskrivelsen er en fiskal afgørelse og den er ikke udtryk for lovmæssig forvaltning af loven. Hvis Skat ikke er enig i de principper en virksomhed anvender for nedskrivning af varelageret, da må man regulere i overensstemmelse med det man mener, er det rigtige princip eventuelt ved at udøve et skøn. Man kan derimod ikke, således som der lægges op til, træffe en afgørelse, som giver et åbenbart forkert resultat.

Som bekendt anerkendes det, at en virksomhed i mangel af andre og sikrere grundlag for værdiansættelsen(se Ligningsvejledningen C.C.2.3.2) som hovedregel kan nedskrive efter følgende princip, 1 år 50 %, 2 år 25%, 3 år 0 %. Som bilag 2 vedægger jeg en opgørelse over hvad nedskrivningen pr. 31.12.2010 skulle være efter dette princip. Som det fremgår, vil dette princip føre til at [virksomhed2] pr. 31.12.2010 burde være berettiget til skattemæssigt at fratrække ca. kr. 8,4 mio. Efter det af [virksomhed2] anvendte princip er der imidlertid pr. 31.12.2010 kun fratrukket ca. kr. 5,2 mio. Det generelt anerkendte princip giver således [virksomhed2] et højere fradrag.

Som bilag 3 vedlægges en intern opgørelse over tilgang på varenumre, der er 100 % afskrevet. Ser man på første kolonne viser den, at der pr. 31.03.2011 var over 36.000 varenumre nedskrevet 100%. Ud af disse 351 varenumre har der kun været tilgang på 5 varenumre. Ud af disse 5 skyldes tilgangen på 3 af varenumrene, at der er kommet vare retur. Tilgangen er således ikke nødvendigvis udtryk for, at man har købt vare inden for den pågældende periode. Dette forhold har Skat ikke været opmærksom på. Kontroloptællingen viser endvidere, at det meget få (1-3 %) af de varenumre, der er afskrevet 100% hvor der er tilgang. Det bemærkes at der naturligvis sker fejlindkøb. Det fastholdes, at det af [virksomhed2] anvendte princip for varelagernedskrivning er retvisende.”

Til det fremførte skal bemærkes:

Specielt til den indsendte analyse skal anføres følgende:

[virksomhed2] A/S`s nedskrivning i 2010 iflg. regnskabet udgør TDKK 4.852 og ikke TDKK 4.308 som angivet i ovenstående.

Dernæst skal bemærkes at procentreglen kan anvendes på betingelse af:

Jf. Den juridiske vejledning C.C.2.3.1.6.2 vil det være vejledende at

De beregnede nedskrivninger efter såkaldte SKAT principper er foretaget uden hensyntagen til om varen opfylder disse indikationer på ukurans.

Der foretages i opstillingen en opdeling efter salget i indeværende år sat i forhold til foregående år, suppleret med en analyse af antal forventede lagerår på de varer der har et større salg i indeværende år.

Hertil skal bemærkes, at den anvendte analyse ikke giver noget billede af i hvilket omfang varelageret består af varer der kan betegnes som ukurante.

Altså er der tale om en beregning på et grundlag der, efter SKAT Store Selskabers opfattelse, ikke kan anvendes og hvor kriterierne for en procentvis nedskrivning som angivet i juridisk vejledning ikke er opfyldt.

SKAT fastholder derfor at [virksomhed1] A/S ikke opfylder betingelserne for at foretage nedskrivning for ukurans.

Selskabets anvendte princip i forbindelse med den maskinelle nedskrivning på varelageret for ukurans kan ikke godkendes skattemæssigt.

Princippet opfylder ikke betingelse for skattemæssig nedskrivning omkring konstatering af faldende omsætningshastighed og beregningen tager udgangspunkt i hvornår varen er kommet på lager 1. gang, uden hensyntagen til om der sker en tilgang på lageret.

Princippet, som det foreligger i den maskinelle beregning, kan derfor ikke godkendes skattemæssigt.

(…).”

SKAT har i udtalelse i forbindelse med klagesagen bemærket følgende angående varelagernedskrivning:

”I klageskrivelsens side 6 vedrørende varelagernedskrivning er anført, at man med afgørelsen har underkendt, at der er nogen adgang til at foretage nedskrivning på varelageret.

Dette er ikke korrekt. SKAT har i sin afgørelse lagt vægt på, at der for at kunne benytte procentvise nedskrivninger er visse betingelser der skal opfyldes. Disse betingelser er ikke opfyldt i [virksomhed2] A/S, hvorfor SKAT ikke anerkender den procentvise nedskrivning.

(…)”

SKAT udtalte på retsmødet, at de indsendte analyser efter deres vurdering ikke ændrede SKATs afgørelse.

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at selskabets nedskrivning af varelageret er retvisende for fradrag for ukurans nedskrivning. Subsidiært gøres det gældende, at SKATs afgørelse, giver et åbenbart forkert resultat, idet der ikke i SKATs afgørelse er anerkendt nogen form for nedskrivning.

Klagerens repræsentant har nedlagt subsidiær påstand om, at ændringen i 2008 er et udtryk for en forhøjelse, der ligger før ansættelsesfristerne i skatteforvaltningslovens § 26, idet en del af forhøjelsen i 2008 reelt vedrører lageret i 2007.

Klagerens repræsentant har i klagen dateret den 7. august 2012, henvist til sammenhængende klagesag for indkomstårende 2008-2010 for [virksomhed2] A/S.

Klagerens repræsentant har i klagen dateret den 7. august 2012 anført følgende angående nedskrivning på varelageret:

”(…)

Indledningsvis bemærkes, at konsekvensen af Skats afgørelse er, at ingen af de varer, der befinder sig på [virksomhed2] A/S varelager, kan anses for ukurante i skattemæssig henseende. Man har således med den pågældende afgørelse helt underkendt, at der er nogen adgang til at foretage nedskrivning af varelageret

Det kan oplyses, at der på [virksomhed2] A/S varelager findes ca. 55.000 varenumre. Som følge heraf foretages den regnskabsmæssige nedskrivning af varelageret maskinelt. Selskabet anvender det princip, at der ikke afskrives på en varegruppe de første 12 måneder, hvor varenummeret er på lager. Såfremt der efter en 12 måneders periode ikke er solgt nye varer, foretages en nedskrivning således, at varegruppen nedskrives med 50% i år 2, med 75% i år 3 og efter år 3 med 100%.

Såfremt der sælges nye varer under det pågældende varenummer, vil der ikke ske nedskrivning af varer, idet dette tages som udtryk for, at varenummeret fortsat er kurant. Yderligere gælder det princip, at værdien af varelagret for et varenummer mindst skal udgøre 12 måneders salg. Et salg kan derfor medføre, at nedskrivningen tilbageføres regnskabsmæssigt. Henset til det ganske betydelige antal varenumre, der findes på lager, kan varelagernedskrivningen alene gennemføres maskinelt. Ved at underkende de principper, [virksomhed2] A/S anvender regnskabsmæssigt for nedskrivning af varelageret, har Skat i realiteten frataget [virksomhed2] A/S adgangen til at foretage varelagernedskrivninger. Skat har ikke i stedet anvist, hvilke principper man mener, skatteretligt skal erstatte de regnskabsmæssige principper.

I forbindelse med Skats kontrol har man konstateret, at der for visse varenumre var nedskrevet på varenumre, hvor der efterfølgende var tilført varer. Skat har med denne begrundelse tilsidesat hele nedskrivningen af varelageret.

Det er klagers opfattelse, at det maskinelle system er retvisende - og derfor skatteretligt bør godkendes, også selvom der har kunnet konstateres tilgang på nedskrevne varegrupper.
Med henblik på at analysere disse fejl har klager foretaget en standardanalyse i 2011. Denne vedlægges som bilag 6. Det fremgår blandt andet heraf, at en stor del af forklaringen på, at der tilgår nye varer til et varenummer, hvor der er foretaget nedskrivning, skyldes varer, der bliver taget retur. Den omstændighed, at man tager varer retur, er ikke udtryk for, at varen er kurant. Derudover er der også enkelte tilfælde, hvor der foretages fejlindkøb, og hvor man vælger at købe varer ind, selvom der ikke har været noget salg af den pågældende vare i mere end 12 måneder.

Ser man på den første kolonne, viser den, at der pr. 31. marts 2011 var over 36.000 numre inden for kategorien “el-artikler”. Af disse var 351 varenumre nedskrevet 100%. Ud af disse 351 varenumre har der kun været tilgang på 5 varenumre. Ud af disse 5 skyldtes tilgangen på 3 af varenumrene, at der var kommet varer retur. Tilgangen er således ikke nødvendigvis udtryk for, at man har indkøbt nye varer. Det fastholdes, at det af [virksomhed2] A/S anvendte princip for varelagernedskrivning er retvisende, selvom det i forbindelse med kontrollen har kunnet konstateres, at der er indkøbt varenumre, der var nedskrevet 100%.

Subsidiært gøres det dog gældende, at den afgørelse, som Skat har truffet, giver et åbenbart forkert resultat, idet man ikke har anerkendt nogen form nedskrivning.

Det anerkendes, at en virksomhed i mangel af andre og sikre grundlag for værdiansættelse som hovedregel kan nedskrive varelageret efter følgende princip (se ligningsvejledningens punkt C.C.2.3.2); første år 50%, andet år 25%, tredje år 0%. Som bilag 7 vedlægges en opgørelse over, hvad nedskrivningen pr. 31. december 2010 skulle være efter dette princip. Som det fremgår, vil dette princip føre til, at [virksomhed2] A/S pr. 31. december 2010 burde være berettiget til skattemæssigt at fratrække ca. 8,4 mio. kr. Efter det af [virksomhed2] A/S anvendte princip er der imidlertid pr. 31. december 2010 kun fratrukket ca. 5,2 mio. kr. Det i ligningsvejledningen generelt anerkendte princip giver således [virksomhed2] A/S et højere fradrag.

Vedrørende det talmæssige kan det oplyses, at [virksomhed2] A/S med udgangen af 2007 havde nedskrevet varelageret med kr. 9.058.820. I 2008 blev varelageret nedskrevet med kr. 7.525.523. I 2008 var der således tale om en reduktion i varelagernedskrivningerne med ca. 1,5 mio kr. Denne forskydning er indtægtsført i indkomståret 2008. Skat har i sin afgørelse helt tilsidesat varelagenedskrivningen således, at der som følge heraf er indtægtsført yderligere 7.525.523. Ifølge det anvendte princip kan en del af de varelagernedskrivninger, der er underkendt, henføres til 2007, og indkomstændringen er således udtryk for en forhøjelse, der ligger før ansættelsesfristerne i skatteforvaltningslovens § 26.
Det gøres også af denne grund gældende, at der ikke er grundlag for den af Skat foretagne regulering af de foretagne varelagernedskrivninger.

Klagerens repræsentant har anført følgende kommentarer til referat af møde med Skatteankestyrelsen.

”(…)

Lad mig slå fast, at den altovervejende hovedregel er, at der ikke sker en købstilgang på de varegrupper, der nedskrives. Det er absolut undtagelsen, når man anvender det pågældende princip, idet en fornuftig indkøbspolitik ikke vil føre til, at der indkøbes varer, der overstiger et års salg.

Det, der blev fremført under mødet, var, at der undtagelsesvis – således som Skat også har konstaterede i forbindelse med kontrollen – kan være nedskrivning på et varenummer, hvor der er købstilgang i årets løb, men det er som nævnt en absolut undtagelse. Det skyldes i flere tilfælde, at der er taget varer retur, hvilket ikke er udtryk for en sædvanlig købstilgang. I andre tilfælde beror det på en fejldisposition i indkøbsafdelingen, nemlig at man kommer til at købe varer, som man egentlig ikke havde behov for.

Jeg ser derfor gerne, at der tilføjes til referatet, at såfremt selskabet fører en økonomisk fornuftig indkøbspolitik, vil der ifølge det maskinelle princip ikke blive indkøbt varer til mere en et års forbrug, og derved vil der heller ikke forekomme varelagernedskrivninger ultimo på varegrupper, hvor der i årets løb er sket tilkøb.”

Klagerens repræsentant har haft følgende bemærkninger til kontorindstillingen:

”(…)

Det er efter klagerens opfattelse ikke muligt at foretage opgørelse af varenedskrivninger på andre måder end efter det maskinelle princip. Med henblik på at underbygge, at det maskinelle princip er retvisende, fremlægger jeg yderligere bilag, som klageren har udarbejdet efterfølgende.

Som det fremgår af det vedlagte notat med bilag 1 og 2, har klageren foretaget en analyse af, hvad der er sket med de 250 varenumre, hvor der var foretaget størst nedskrivning efter det maskinelle princip i 2008, 2009 og 2010. Analysen underbygger efter min opfattelse, at det maskinelle princip, som hidtil har været anvendt af klageren, er både rimeligt og retvisende for, hvad den reelle varelagernedskrivning er.

Hvis man analyserer de 250 varenumre, hvor der er foretaget størst nedskrivning, vil der på mere end 65 % af disse varenumre kunne konstateres yderligere afsætningstilbagegang, skrotning mv. i de efterfølgende år. Dette høje tal underbygger med tydelighed, at det maskinelle princip er retvisende. Det bemærkes, at der er 50.000 varenumre.

(…).”

På retsmødet i Landsskatteretten holdt repræsentanten fast ved, at SKATs afgørelse åbenlyst giver et forkert resultat. Repræsentanten holdt fast ved at det regnskabsmæssige princip, som anvendes til ukurans nedskrivningen, er retvisende. Subsidiært skal satserne i Den Juridiske Vejledning anvendes. Mere subsidiært skal der godkendes et skønsmæssigt fradrag.

Landsskatterettens afgørelse

Et varelager kan værdiansættes med udgangspunkt i enten dagsprisen på statustidspunktet, indkøbsprisen med tillæg af fragt, told m.v. eller fremstillingsprisen, jf. varelagerlovens § 1, stk. 1. Udgangspunktet ved opgørelsen af ukurans er således den værdiansættelse, som er gældende for kurante varer. Nedskrivning for ukurans udgør herefter forskellen mellem den faktisk opgjorte indkøbspris eller fremstillingspris i henhold til nævnte § 1, stk. 1, og dagsprisen, hvorved forstås genanskaffelsesprisen på statustidspunktet.

En virksomhed har ved fastsættelsen af dagsprisen for ukurante varer muligheden for at foretage procentvise nedskrivninger for teknisk/økonomisk ukurans i overensstemmelse med de i Den Juridiske Vejledning angivne retningslinjer, såfremt der ikke foreligger et andet og mere sikkert værdiansættelsesgrundlag. Ved afgørelsen af, om der foreligger sådan teknisk/økonomisk ukurans, skal det vurderes, om varens omsætningshastighed er faldet væsentligt inden for den enkelte vare eller inden for varegrupper.

Der er i henhold til praksis mulighed for efter en konkret vurdering at anslå en skønsmæssigt nedsat værdi på lagerbeholdning, hvis genanskaffelsesprisen eller salgsprisen ikke kan fastslås, jf. f.eks. bindende svar SKM.2010.608.SR. Dette vil i praksis kræve, at der forligger teknisk/økonomisk ukurans, og at varens omsætningshastighed er faldet væsentligt.

Ved vurderingen af, om der er teknisk/økonomisk ukurans, fremgår det af Den Juridiske Vejledning, at der blandt andet lægges vægt på, at varen hverken er indkøbt eller produceret inden for det seneste år forud for statustidspunktet, at varen ikke genanskaffes eller genfremstilles efter statustidspunktet, samt at varens omsætningshastighed er faldet væsentligt på grund af faldende efterspørgsel.

Det må under hensyn til det oplyste i sagen samt varernes karakter lægges til grund, at varelageret, i et vist omfang, må være undergivet teknisk/økonomisk ukurans.

SKATs gennemgang af 53 varenumre i indkomståret 2008 har dog vist, at selskabets metode ikke fuldt ud sikrer at omsætningshastigheden er faldet væsentligt på de varer, hvorpå der foretages nedskrivninger for ukurans.

Det påhviler herefter selskabet at godtgøre, at det selvangivne fradrag for ukurans er retvisende.

Selskabet har ud fra en konkret vurdering tilstrækkeligt godtgjort, at de beløb, der for indkomstårene 2008, 2009 og 2010 er fratrukket for ukurante varer på lageret, er retvisende. I vurderingen heraf er der henset til, at varelageret inden for koncernen består af ca. 55.000 varenumre, at produkterne, der sælges, ofte har en kort levetid, som vil føre til ukurante varer af ikke uvæsentlig værdi, at det anvendte princip for fradrag har vist en lavere procentvis nedskrivning end ved anvendelse af metoden i Den Juridiske Vejledning, at de analyser som selskabet har fremvist over nedskrevne varer, underbygger, at der er ukurante varer, at de procentvise nedskrivninger af varelageret i årene er faldende, og at princippet for nedskrivning er knyttet op på forholdet mellem køb af varer, salg af varer og varelagerstatus pr. årsskiftet.

Ud fra en samlet og konkret vurdering godkendes der på den baggrund fradrag for ukurante varer som selvangivet.

SKATs afgørelse ændres derfor, og der gives fuldt medhold i det påklagede punkt.