Kendelse af 14-03-2014 - indlagt i TaxCons database den 09-05-2014

Talmæssig opgørelse og beskrivelse

SKAT har anset aktiver bogført på geokode

43, multiplekserings- og linjetermineringsudstyr

for telefoni og faste kredsløb, som infrastrukuranlæg.

Landsskatteretten ændrer SKATs afgørelse og

anser nærmere opregnede aktiver for edb-hardware.

Se begrundelsen nedenfor.

SKAT har anset aktiver bogført på geokode

59, strømforsyning, switches, som infrastrukturaktiver.

Landsskatteretten ændrer SKATs afgørelse, jf. dog

nærmere afgrænsede aktiver som anses for infrastruktur-

anlægsaktiver i overensstemmelse med SKATs afgørelse.

SKAT har anset aktiver bogført på geokode

68, diverse teleanlæg, som infrastrukturanlæg.

Landsskatteretten ændrer SKATs afgørelse og anser nærmere

opregnede aktiver som edb-hardware og –software.

Se begrundelse nedenfor.

Den beløbsmæssige opgørelse overlades i overensstemmelse med § 12, stk. 4, i bekendtgørelse nr. 1428 af 13. december 2013 af forretningsorden for Landsskatteretten til SKAT.

Faktiske oplysninger

Selskabet er et datterselskab af [virksomhed1] A/S, som driver televirksomhed. [virksomhed2] A/S er en dansk udbyder af kabel-tv, internettjenester og ip-telefoni. [virksomhed2] A/S leverer tv-signaler til over en million danske husstande. [virksomhed2] A/S er [...]. [virksomhed2] A/S er moderselskab for [virksomhed3] A/S og [virksomhed4] A/S. [virksomhed3] A/S´s hovedaktivitet er rådgivning, design og installation af komplette netværksløsninger samt at levere triple play-løsninger til boligforeningen. Pr. 1. november 2008 er installationsforretningen til eksterne kunder frasolgt. [virksomhed4] A/S´s hovedaktivitet er etablering og servicering af fællesantenneanlæg og kabel-tv-net samt internetopkobling via antennestik.

Selskaberne har kalenderåret som regnskabsår, og selskaberne er sambeskattet med [virksomhed5] ApS, der herefter var administrationsselskab i sambeskatningen for indkomståret 2008.

Følgende fremgår af årsrapporten for [virksomhed2] A/S for 2008:

”De væsentligste amortiseringsperioder udgør:

Materielle anlægsaktiver

Kostprisen omfatter anskaffelsesprisen samt omkostninger direkte tilknyttet anskaffelsen indtil det tidspunkt, hvor aktivet er klar til brug. For egen fremstillede aktiver omfatter kostprisen direkte og indirekte omkostninger til løn, materialer, indkøbte dele og ydelser leveret af underleverandører, indirekte produktionsomkostninger samt renteomkostninger i fremstillingsperioden. Endvidere omfatter kostprisen anslåede etableringsomkostninger, såfremt disse samtidigt opfylder betingelserne for indregning af hensatte forpligtelser.

Indirekte produktionsomkostninger omfatter personaleomkostninger og andre eksterne omkostninger og opgøres på grundlag af andel af timer medgået til anlægsprojekter i relevante afdelinger.

Afskrivningsgrundlaget opgøres under hensyntagen til aktivets scrapværdi og reduceres med eventuelle nedskrivninger. Scrapværdien vurderes løbende. Overstiger scrapværdien aktivets regnskabsmæssige værdi, ophører afskrivningen. Afskrivningerne foretages lineært over aktivernes skønnede brugstid. De væsentligste afskrivningsperioder udgør:

Anlægsaktiver, der afhændes eller skrottes, fragår i den akkumulerede kostpris samt i de akkumulerede afskrivninger. Avance eller tab ved afhændelse af materielle anlægsaktiver måles som forskellen mellem salgsprisen med fradrag af salgsomkostninger og den regnskabsmæssige værdi på salgstidspunktet. Avance eller tab indregnes i resultatopgørelsen under posten ”Andre indtægter eller omkostninger.”

Software, der er integreret med f.eks. centraludstyr, præsenteres sammen med de pågældende aktiver. De skønnede brugstider fastlægges individuelt.

Beholdninger af anlægsmateriel måles til den laveste værdi af det vejede gennemsnit af kostprisen og genindvendingsværdien... (udeladt).”

Ifølge anlægskartoteket var den regnskabsmæssige værdi af rettigheder og software m.v. i [virksomhed2] A/S pr. 31. december 2008 521 mio. kr. Den regnskabsmæssige værdi af teleanlæg var pr. 31. december 2008 1.206 mio. kr. Værdien af andre anlæg af anlægsmateriel var hhv. 55 mio. kr. og 4 mio. kr.

Den samlede regnskabsmæssige bogførte værdi af de materielle anlægsaktiver ifølge anlægskartoteket pr. 31. december 2007 udgjorde 1.092.864.550 kr.

Den regnskabsmæssige bogførte værdi pr. 31. december 2007 efter teknisk økonomiske afskrivninger er fremkommet således:

Ved § 2, nr. 1 i lov nr. 540 af 6. juni 2007 om ændring af selskabsskatteloven og forskellige andre skattelove blev 5 C indsat i afskrivningsloven. Ifølge § 5 C, stk. 2, nr. 2, afskrives infrastrukturanlæg til transmission af radio-, tv- og telekommunikation på en særskilt konto. Af bestemmelsens stk. 3 fremgår, at bestemmelsen om afskrivning som infrastrukturanlæg på en særskilt konto ikke gælder for aktiver, der afskrives efter afskrivningslovens kap. 3 om bygninger, installationer m.v. samt for den del af anlæggene, som udgøres af edb-software og edb-hardware. Af § 14, stk. 5 fremgår, at ændringslovens § 5, nr. 2 har virkning for indkomståret 2008, og at afskrivningssaldi ved begyndelsen af indkomståret 2008 fordeles forholdsmæssigt på saldiene efter afskrivningslovens § 5 (om driftsmidler, der udelukkende anvendes erhvervsmæssigt) og § 5 C, stk. 1 og 2, efter den regnskabsmæssige værdi af aktiverne ved begyndelsen af indkomståret.

I indkomståret 2008 opdelte [virksomhed2] A/S den selvangivne skattemæssige driftsmiddelsaldo i infrastrukturanlæg og øvrige anlæg. [virksomhed2] A/S fandt, at følgende aktiver, bogført pr. 31. december 2007 var infrastrukturanlæg:

Beløbet på 662.820.330 kr. svarede til 60,6498 pct. af den bogførte regnskabsmæssige værdi pr. 31. december 2007 på 1.092.864.550 kr.

Den skattemæssige saldo for infrastrukturanlæg pr. 1. januar 2008 er selvangivet til 353.869.595 kr. Dette svarer til 60,6498 pct. af den skattemæssige driftsmiddelsaldo pr. 31. december 2007 på 583.463.601 kr.

Den skattemæssige saldo på infrastrukturanlæg og almindelige driftsmidler er selvangivet således:

Tilgangen i 2008 på almindelige driftsmidler på i alt 200.856.450 kr. er specificeret således:

Der er mellem SKAT og [virksomhed2] A/S uenighed om, hvorvidt nærmere opregnede aktiver bogført på geokoderne 43 (multiplekserings- og linjetermineringsudstyr for telefoni og faste kredsløb), 59 (strømforsyning, switches) og 68 (andre anlæg) pr. 31. december 2007 er infrastrukturaktiver.

Det fremgår f.eks. af konteringsvejledningen for geokode 59, at:

”Strømforsyning, switches, omsættere og DVB udstyr omfatter elektrisk udstyr (analog såvel som digital), der indgår i infrastrukturen, uanset typen af signaler, der sendes i udstyret og uanset til hvilket formål, udstyret er etableret. Foruden konteringen af det konkrete materielle aktiv indregnes udgift til medgået tekniker-tid med installationsarbejdet.

Anlægstypen strømforsyninger, switches, omsættere og DVB udstyr omfatter udstyr, der anvendes i forbindelse med transmission i Kabel TV´s netværk.”

Det fremgår af konteringsvejledningen for geokode 68, at:

”Diverse teleanlæg omfatter aktiver, der indgår som en del af [virksomhed1] infrastruktur i forbindelse med salg af tjenester til kunder, men som ikke er omfattet af en af de øvrige anlægstyper inden for gruppen teleanlæg.

Som eksempel på aktiver, der indgår i anlægstypen diverse teleanlæg, kan nævnes:

Satellitanlæg

TV-stationer

Lokalradio

Overvågningsudstyr

Maritime anlæg

Speciale net, f.eks. meganet

Speciale tjenester, f.eks. telex

Vedrørende aktivering af software henvises til særskilt vejledning.

I anlægskartoteket aktiveres alene aktiver med en anskaffelsessum på 50.000 kr. eller derover. Aktiver med en anskaffelsessum, der ligger mellem den skattemæssige grænse for aktivering (jf. arbejdsart 2) og 50.000 kr., driftsføres regnskabsmæssigt, men skal aktiveres skattemæssigt. Aktiver med en anskaffelsessum under den skattemæssige grænse driftsføres såvel regnskabs- som skattemæssigt.”

Ifølge [virksomhed2] A/S består infrastrukturen i selskabet overordnet af:

TV-signalet modtages og behandles på hovedstationen på [adresse1], hvorfra det distribueres ud til hovedfordelerne via [virksomhed1]´s IP-net. På hovedfordelerne konverteres IP-signalet til et format (kodning, frekvens), der kan overføres via accesnettet. Accesnettet består på centrale strækninger af nedgravede fiberkabler og længere ud mod kunden anvendes coax kabler. [virksomhed2] A/S´s infrastruktur ender i de første stik hos kunden, men i visse tilfælde ejer [virksomhed2] A/S det udstyr, der bruges af kunden (digital TV-modtager, kabelmodem). [virksomhed2] A/S´s bredbåndskunder bruger kabelmodemmer, som kommunikerer via accesnettet til den nærmeste hovedfordeler. I hovedfordelerne konverteres signalerne, som derefter går ind i [virksomhed1]´s IP-net.

Geotype 43, multiplekseringsudstyr og linjetermineringsudstyr for telefoni og faste kredsløb

[virksomhed2] A/S har oplyst, at der på geotype 43 er aktiveret aktivt udstyr, primært forstærkere i accesnettet. Vedrørende geotype 43 er det nærmere oplyst, at for at kunne signalforsyne over længere strækninger af fiber og coax er det nødvendigt at forstærke signalerne undervejs. Det gælder såvel frem mod kunden og retur fra kunden ved bredbånd og telefoni. Det er oplyst, at:

”Forstærkningen af signalet er styret af edb og enhederne indeholder overvågningsudstyr, som er edb-hardware og edb-software”.

[virksomhed2] A/S har specificeret det bogførte udstyr pr. 31. december 2007 og tilgangen i 2008 således:

Geotype 59, strømforsyning, switches

[virksomhed2] A/S har oplyst, at der på geokode 59 er aktiveret udstyr på hovedfordelerne. Signalerne pakkes ind og konverteres til frekvenser, der kan sendes gennem nettet. Hertil bruges DVB-udstyr og CMTS-udstyr samt management udstyr, der overvåger accesnettet. Herefter konverteres signalerne til forskellige RF-frekvenser til brug i accesnettet, herefter overgår signalerne til det udstyr, der udgør grænsefladen mellem hovedfordeleren og accesnettet. Hertil bruges forskelligt udstyr så som optiske noder, optiske fremvejssendere og optiske forstærkere. På geokoden er endvidere bogført jumperkabler, der er forbindelsesledninger mellem udstyr på hovedfordeleren. Det er oplyst, at managementdelen er baseret på edb.

Det er videre oplyst, at udstyret indeholder edb-software, som er en integreret del af udstyret, og som leveres af leverandøren sammen med udstyret. Det er videre oplyst, at leverandøren løbende reviderer softwaren.

[virksomhed2] A/S har specificeret den bogførte værdi pr. 31. december 2007 og tilgangen i 2008 således:

Geokode 68, diverse teleanlæg

[virksomhed2] A/S har oplyst, at geotypen omfatter passivt udstyr i accesnettet samt kundeplaceret udstyr (i 2007 kabelmodems). Der er tale om fordelingsudstyr i accesnettet bl.a. etablering af gadeskabe, hvor forstærkere placeres og kabler fordeles. Der bruges indendørsskabe, skabe og søjler til nedgravning samt fællesgravninger og skabstilbehør. Udendørsskabe er nedgravede og står på en metalsokkel Det er oplyst, at der bruges forskellige elektriske komponenter i accesnettet, herunder konnektorer, signalfordelere, stikledningsfordelere, tilbehør til konvertere, filtre og strømkabler.

Pakkefiltre bruges til at adskille adgangen til de tre TV-pakker (grund-, mellem- og fuldpakke). [virksomhed2] A/S har specificeret den bogførte værdi pr. 31. december 2007 og tilgangen i 2008 således:

SKATs afgørelse

Ud fra en fortolkning af afskrivningslovens § 5 C er SKAT kommet frem til, at alle aktiver, der medgår til levering af transmission af radio-, tv- og telekommunikation, som udgangspunkt er infrastrukturanlæg. Dog er edb-software og edb-hardware positivt undtaget efter § 5 C, stk. 3.

Hvis der alene henses til lovens ordlyd, er der ikke grundlag for at friholde aktiver, der ikke har en lang levetid.

Bemærkningerne til forslagets enkelte bestemmelser (her ændringslovens § 2, nr. 1) er delt op i overskrifterne ”Til nr. 1”, der er en generel beskrivelse af bestemmelsen, overskriften ”Driftsmidler med lang levetid”, der specifikt omhandler aktiver efter stk. 1 og overskriften ”Infrastrukturanlæg”, der specifikt omhandler aktiver omfattet af stk. 2. Det er i vid udstrækning en gentagelse af de almindelige bemærkninger. Derudover er under overskriften ”Infrastrukturanlæg ”bl.a. anført:

”Det foreslås udtrykkeligt fastsat, at den del af de pågældende aktiver, der udgøres af edb-software og -hardware ikke omfattes af de foreslåede regler, jf. forslaget til § 5 C, stk. 3, 2. pkt. Edb-software og -hardware beskattes således fortsat efter gældende regler. Hensigten er undgå, at eksempelvis overvågningsudstyr m.v., der anvendes til at sikre stabil distribution af el og varme ikke omfattes, fordi de i sagens natur er koblet sammen med de anlæg (eksempelvis kabler eller turbiner), hvis funktion de overvåger, og som efter forslaget skal afskrives med en lavere sats. Tilsvarende gælder for edb-software og -hardware, som anvendes til transmission af radio-, tv- og telekommunikation.”

SKAT finder især, at følgende afsnit under punkt 2.4 til lovens almindelige bemærkninger fremstår som uklart:

”Det er hensigten, at eksempelvis IT-udstyr, motorkøretøjer, inventar, kontormaskiner, værktøjsmaskiner, andre "flytbare" eller mindre maskiner eller andre former for driftsmidler, der undergår en tilsvarende teknisk-økonomisk forældelse, fortsat skal kunne afskrives efter de gældende regler i afskrivningslovens § 5.

I forlængelse heraf foreslås, at den del af de pågældende aktiver, der udgøres af edb-software og -hardware ikke omfattes af de foreslåede regler.”

Dette er ikke gengivet i bemærkningerne til den enkelte bestemmelse og fremgår således kun af de almindelige bemærkninger.

Læses første punktum isoleret, vil ”flytbare” eller mindre maskiner eller andre driftsmidler, der undergår en tilsvarende teknisk-økonomisk forældelse, ikke være omfattet af bestemmelsen. Dette understøtter umiddelbart selskabets opfattelse, hvor kun aktiver med ekstra lang levetid anses for omfattet af bestemmelsen.

Imidlertid hænger dette ikke sammen med det anførte i 2. pkt., hvor følgende fremgår:

I forlængelse heraf foreslås, at den del af de pågældende aktiver, der udgøres af edb-software og -hardware ikke omfattes af de foreslåede regler.

Således undtager man ikke eksempelvis motorkøretøjer og inventar ved blot at undtage edb-software og edb-hardware. Endda fremgår det, at kun ”den del af de pågældende aktiver, der udgøres af edb-software og -hardware ikke omfattes af de foreslåede regler.”

Der er således ikke nogen umiddelbar sammenhæng mellem, hvad der anføres i første og andet punktum i ovennævnte afsnit til lovens bemærkninger.

Hvis man ser på det udkast, som blev sendt i høring med de tilhørende bemærkninger og på skatteministerens svar på et spørgsmål fra Skatteudvalget, får man en forståelse for, hvordan det omhandlende afsnit i bemærkningerne er fremkommet.

I forhold til lovudkastet blev det fremsatte lovforslag ændret ved, at edb-software og edb-hardware blev undtaget fra bestemmelsen og ved, at afskrivningssatsen på infrastrukturanlæg blev sat op fra 5pct. til 7 pct.

Begrundelsen for ændringen findes i Skatteministerens svar på spørgsmål 205 til Skatteudvalget, hvor det bl.a. fremgår:

”For det første foreslås, at anlægget kan afskrives med 7 pct. om året.

For det andet fremgår det af lovforslaget, at de foreslåede ændringer af afskrivningsperioden ikke omfatter den del af anlæggene, som udgøres af edb-software og edb-hardware. Denne del af anlæggene vil fortsat kunne afskrives efter gældende regler.

Dermed mener jeg, at der i lovforslaget er taget højde for, at der i forbindelse med infrastrukturaktiver anvendes elektronisk udstyr, der forældes relativt hurtigt. Med hensyn til de foreslåede afskrivningsreglers påvirkning af investeringerne i telesektoren henviser jeg til mit svar på spørgsmål 224.”

Vedrørende afgrænsningen af infrastrukturanlæg overfor driftsmidler, bliver et teleaktiv ikke fritaget, selvom det er muligt at afmontere aktivet og anvende det i en anden sammenhæng. Således er ”flytbare” aktiver, der ikke er en del af et fast anlæg, undtaget. Dette gælder uanset, om der er tale om edb-aktiver eller ej. Edb-hardware og edb-software er undtaget, selvom det indgår i det faste anlæg.

Aktivet levetid i sig selv ikke er afgørende. Der er således ingen sondring heraf i lovteksten. I lovens bemærkninger er det ganske vist fremført, at formålet med loven er at reducere afskrivningssatserne for driftsmidler med lang levetid. Denne forudsætning er imidlertid ikke indført i loven. I stedet er der udtømmende angivet nogle aktivtyper, der er omfattet. Disse er typisk men ikke altid kendetegnet ved, at de har en lang levetid. Til gengæld vil aktivtyper, der ikke er angivet, kunne afskrives som almindelige driftsmidler uanset, om de har en lang levetid eller ej. Problemet med, at visse aktiver har en kortere levetid, er delvist afhjulpet ved at undtage edb-hardware og edb-software, men udtagelsen gælder altså kun herfor.

Endelig kom Skatterådet i en afgørelse af 21. juni 2011 (SKM2011.475.SR) frem til, at en driftsøkonomisk levetid på 10 år for en rørledning ikke førte til, at aktivet blev undtaget fra § 5 C.

Den regnskabsmæssige værdi pr. 1. januar 2008 af de aktivtyper, som SKAT har anset som infrastrukturanlæg, og som SKAT ikke har anset som edb-software eller –hardware, er opgjort således:

De bogførte aktiver på geokoderne 43, 59 og 68 udgør i det væsentlige elektronisk udstyr, men SKAT er uenig i, at udstyret i sin helhed er edb-hardware eller edb-software eller driftsmidler.

Den regnskabsmæssige værdi pr. 1. januar 2008 fordelt på infrastrukturanlæg og øvrige aktiver er opgjort således:

Den skattemæssige tilgang på infrastrukturanlæg i 2008 er opgjort således:

Herefter er skattemæssig afskrivning og saldo på infrastrukturanlæg ansat således:

Saldo pr. 01.01.2008549.898.257

Årets tilgang243.659.108

Afskrivningsgrundlag793.557.365

Årets afskrivning, - 55.549.016

Saldo pr. 31.12.2008738.008.349

SKAT har som svar på kontorindstillingen bl.a. anført, at multipleksstationer og forstærkere, bogført på geokode 43, ikke er edb-hardware, idet der ikke foregår en egentlig databehandling. En multipleksstation har til formål at sende flere datasegmenter i én forbindelse og en forstærker kan kvalificeres som radioudstyr. Selv om der foregår databehandling i et aktiv, bevirker det ikke, at aktivet ikke er et infrastrukturanlægsaktiv.

Vedrørende geokode 59 finder SKAT det efterfølgende er godtgjort, at aktiverne i det væsentligste anses som edb-hardware. Det gælder dog ikke optiske noder, optiske returvejssendere, optiske fremvejssendere og optiske forstærkere. Tilgangen på geokoden af disse aktiver udgjorde ifølge selskabets mail af 4. juni 2013 5.467.434 kr., og at værdien pr. 31. december 2007 udgjorde 0 kr. Sidstnævnte betyder en nedsættelse af ansatte yderligere infrastrukturanlægsaktiver pr. 1. januar 2008 fra 357.211.136 kr. til 298.511.326 kr. og en nedsættelse af den ansatte tilgang på infrastrukturanlægsaktiver på geokode 59 fra 78.015.515 kr. til 5.467.434 kr.

Ifølge selskabets beskrivelse af aktiverne er der tale om sendeudstyr, hvor managementdelene er basereret på edb. Det er ikke tilstrækkeligt, at der indgår edb-behandling i aktivet, hvis dette ikke er aktivets primære funktion. SKAT har derfor ikke anset de omhandlede optiske noder som edb-hardware.

SKAT kan tiltræde, at CMTS og tilbehør til konvertere, bogført på geokode 68, anses for edb-hardware, samt at ”Management system i coaxnettet” ikke er infrastrukturanlægsaktiver. Dette bevirker en nedsættelse af ansatte yderligere infrastrukturanlægsaktiver på geokode 68 pr. 1. januar 2008 på hhv. 2.213.316 kr. og 4.554.220 kr., i alt 6.767.536 kr. og en nedsættelse af tilgangen på 1.335.279 kr. SKAT finder derimod, at pakkefiltre er infrastrukturanlægsaktiver. Ifølge selskabets egen forklaring indgår der ikke edb-software eller –hardware i aktivet. Der er ikke tale om et flytbart aktiv, der kan sidestilles med f.eks. kontormaskiner, motorkøretøjer eller inventar. Det har således ifølge lovbestemmelsens forarbejder været hensigten, at aktiver, der direkte indgår i leverancen af data fra selskabet til kunden, og som fysisk er tilkoplet den øvrige del af anlægget, er infrastrukturanlægsaktiver.

Vedrørende overvågningsudstyr har SKAT bemærket, at det alene er generelt overvågningsudstyr, der ikke er infrastrukturanlæg. Hvis der f.eks. er indbygget overvågningsudstyr i et infrastrukturanlægsaktiv som f.eks. en forstærker, vil forstærkeren fortsat være et infrastrukturanlægsaktiv, idet forstærkerens primære funktion er at forstærke signalet.

Selskabets opfattelse

[virksomhed2] A/S har nedlagt påstand om, at de selvangivne afskrivninger på infrastrukturanlæg godkendes.

Ifølge afskrivningslovens § 5 C, stk. 2, nr. 2, skal driftsmidler, der er en del af [virksomhed2] A/S´s transmissionsanlæg til tv- og telekommunikation, afskrives med en særskilt afskrivningssats på 7 pct. Den del af infrastrukturanlægget, der består af edb-software og edb-hardware, er undtaget fra afskrivning efter afskrivningslovens § 5 C. Software kan straksafskrives efter afskrivningslovens § 6, stk. 1, nr. 4, og edb-hardware kan afskrives som driftsmidler efter afskrivningslovens kap. 3.

[virksomhed2] A/S skal kun anvende en særskilt afskrivningssats på 7 pct., såfremt anlægget karakteriseres som en del af [virksomhed2] A/S´s infrastrukturanlæg til transmission af tv- og telekommunikation i henhold til afskrivningslovens § 5 C, stk. 2, 3. pkt.

Ifølge de almindelige bemærkninger til ændringsloven (lovforslag L 213) er infrastrukturanlæg driftsmidler til transmission af tv- og telekommunikation eksempelvis lyslederkabler, net på jorden og satellitter i rummet.

Det fremgår som en generel kommentar i de almindelige bemærkninger til anlæg omfattet af afskrivningslovens § 5 C, at det er hensigten, at eksempelvis IT-udstyr, motorkøretøjer, inventar, kontormaskiner, værktøjsmaskiner, andre ”flytbare” eller mindre maskiner eller andre former for driftsmidler, der undergår en tilsvarende teknisk-økonomisk forældelse, fortsat skal kunne afskrives efter gældende regler i afskrivningslovens § 5.

I de specifikke bemærkninger til lovforslagets enkelte bestemmelser er anført følgende generelle og indledningsvise bemærkning:

”Forslaget sigter først og fremmest på driftsmidler, der har karakter af faste anlæg, og som i kraft af teknisk-økonomisk forældelse og fysisk forankring – evt. til en bygning – minder mere om en bygning eller installation end en maskine. Der er typisk tale om driftsmidler som har en vis størrelse, og som af den grund ikke umiddelbart kan flyttes uden at skulle skilles ad. Driftsmidlerne har således afgørende lighedspunkter med bygninger og installationer, dog bortset fra, at de efter vurderingspraksis ikke vurderes som enten bygningsbestanddele eller sædvanligt tilbehør.”

Af oversigten over høringssvar i lovforslaget fremgår tilsvarende følgende:

”Bestemmelsen om radio- og telekommunikation omhandler infrastrukturanlæg. Der tænkes herved primært på kabler og sendemaster.”

Af ovennævnte citat kan udledes følgende:

[virksomhed2] A/S er ikke enig med SKAT i, at et aktiv ikke er flytbart/mobilt, selv om det er fastmonteret. Meget inventar, jf. ovennævnte citat fra forarbejderne, er fastmonteret, men må givetvis anses for driftsmidler. Det må afhænge af en mere konkret vurdering, om et aktiv er et almindeligt ”flytbart” driftsmiddel eller en del af et infrastrukturanlæg.

Anderledes forholder det sig med andre ”ikke flytbare” driftsmidler, som undergår en tilsvarende teknisk-økonomisk forældelse som flytbare/mobile driftsmidler. Sådanne ikke flytbare driftsmidler skal ikke afskrives som infrastrukturanlæg, selv om anlægget indgår umiddelbart i et transmissionsanlæg. SKAT er tilsyneladende ikke enig heri.

SKAT mener, at aktivets levetid i sig selv ikke er afgørende, fordi lovteksten ikke indeholder en sondring heraf. Dog synes SKAT at anerkende, at formålet med loven er at reducere afskrivningssatserne for driftsmidler med lang levetid.

Uenigheden mellem SKAT og [virksomhed2] A/S vedrører således især følgende lovbemærkning:

”Det er hensigten, at eksempelvis IT-udstyr, motorkøretøjer, inventar, kontormaskiner, værktøjsmaskiner, andre "flytbare" eller mindre maskiner eller andre former for driftsmidler, der undergår en tilsvarende teknisk-økonomisk forældelse, fortsat skal kunne afskrives efter de gældende regler i afskrivningslovens § 5.”

Ifølge SKAT har Skatteministeren i sit svar på spørgsmål 205 udtømmende gjort op med, hvilke aktiver, der er omfattet af ny § 5 C, og hvilke aktiver, der ikke er omfattet af bestemmelsen, da det klart fremgår, at software og hardware er undtaget.

Den relevante passage fra Skatteministerens svar på spørgsmål 205 er imidlertid:

”For det andet fremgår det af lovforslaget, at de foreslåede ændringer af afskrivningsperioden ikke omfatter den del af anlæggene, som udgøres af edb-software og edb-hardware. Denne del af anlæggene vil fortsat kunne afskrives efter gældende regler.”

Det kan ikke heraf sluttes, hvilke driftsmidler, der er omfattet af § 5 C.

[virksomhed2] A/S er ikke enig med SKAT i udlægningen af Skatterådets bindende svar, offentliggjort i SKM2011.475 SR. Afgørelsen taler ikke imod, at der anlægges en konkret vurdering af, hvorvidt et aktiv er et infrastrukturanlæg, og at aktivets levealder ikke skal inddrages som et afgørende moment. Skatterådet fastslog, at der skal foretages en konkret vurdering, og at en sådan konkret vurdering ikke kan foretages på baggrund af en konkret aftale indgået mellem to parter. Vurderingen er således objektiv og ikke subjektiv.

Et aktivs levealder er ikke et ukendt kriterium i afskrivningsloven, jf. bestemmelsen i afskrivningslovens § 6, stk. 1, nr. 1. Afskrivningslovens § 6, stk. 1, nr. 6 vedrører et aktivs fysiske levealder, hvor afskrivningslovens § 5 C vedrører et aktivs teknisk-økonomiske levealder.

Dette understøttes af såvel de generelle som de specifikke bemærkninger i lovforslaget:

”Hensigten med ændringerne er at skabe større overensstemmelse mellem de skattemæssige afskrivninger og de økonomiske levetider.”

Det er ikke, som anført af SKAT, lovens formål at reducere afskrivningssatserne for driftsmidler med lang levetid. Det understøttes af, at forudsætningen ikke er indført i loven.

Vedrørende edb-software og edb-hardware er disse positivt undtaget fra afskrivningslovens § 5 C´s anvendelsesområde.

Definitionen af software er givet i de specifikke bemærkninger til § 2 i afskrivningsloven af 26. juni 1998 nr. 433 (hovedloven LFF102):

”Software er den overordnede betegnelse for den information, der indgår i og styrer et edb-system, herunder programmer og data, der anvendes af det pågældende system, og som ikke er en del af edb-systemets maskinel.”

Bemærkningerne til afskrivningslovens § 5 C, stk. 3, 2. pkt., indeholder ingen bidrag til fortolkning af begreberne software og hardware.

Følgende fremgår af Skatteministerens svar til Skatteudvalget af på spørgsmål 205.

”For det andet fremgår det af lovforslaget, at de foreslåede ændringer af afskrivningsperioden ikke omfatter den del af anlæggene, som udgøres af edb-software og edb-hardware. Denne del af anlæggene vil fortsat kunne afskrives efter gældende regler.

Dermed mener jeg, at der i lovforslaget er taget højde for, at der i forbindelse med infrastrukturaktiver anvendes elektronisk udstyr, der forældes relativt hurtigt. Med hensyn til de foreslåede afskrivningsreglers påvirkning af investeringerne i telesektoren henviser jeg til mit svar på spørgsmål 224.”

Det er [virksomhed2] A/S´s opfattelse, at der med udtrykket ”dermed” i sidste afsnit om elektronisk udstyr henvises til det foregående afsnit, der specifikt omtaler, at edb-software og –hardware fortsat kan afskrives efter gældende regler. En naturlig sproglig fortolkning underbygger, at edb-software og –hardware omfatter al elektronisk udstyr. Dette har Skatteministeren bekræftet i sit svar på spørgsmål 225.

Det er herefter [virksomhed2] A/S´s opfattelse, at hardware og software omfatter al elektronisk udstyr – og i hvert fald enhver form for udstyr, hvori der foregår edb, dvs. behandling af bits (informationer lagret som 0 og -taller).

SKATs fortolkning af hardware og software kan få den uheldige følgevirkning, at softwaren er udtaget afskrivningslovens § 5 C, men hardwaren er ikke undtaget.

Hvis undtagelsen for software og hardware, som anført af Skatteministeren, skal komme teleindustrien til gode, skal undtagelsen finde anvendelse på alt software og hardware, der anvendes i industrien.

Det eksempel, der er angivet i forarbejderne på overvågningsudstyr m.v., der anvendes til at sikre stabil distribution af el og varme støtter ikke SKATs opfattelse. Det er nærliggende at antage, at der er tale om udstyr, som er stærkt integreret i selve distributionsanlæggende og stærkt specialiseret. Det leder ikke tanken hen på udstyr, som findes i et privat hjem.

I SKM2002.646 LSR godkendte Landsskatteretten straksafskrivning på det elektroniske udstyr, der findes i en spilleautomat.

Højesteret har gentagne gange fastslået, at en indskrænkende fortolkning af en lovbestemmelse uden støtte i lovens ordlyd eller i klare forarbejder ikke kan accepteres, og at usikkerheden om rækkevidden af en lovhjemmel trækker i retning af en fortolkning til gunst for skatteyderen, jf. Skatteministeriets udtalelse i TfS 1998.137.

Geokode 43, multiplekseringsudstyr og linjetermineringsudstyr for telefoni og faste kredsløb

På geokoden er bogført signalforstærkere af forskellig art. Disse aktiver er efter selskabets opfattelse edb-hardware. Det bemærkes, at accesnettet består både af fiber (optiske signaler) og af coax (elektriske signaler). Forstærkerne fungerer ved hjælp af edb. I visse forstærkere er der et analogt signal, som forstærkes, uden at signalet i sig selv konverteres.

Overvågningsudstyr er integreret i de fleste forstærkerne og består i, at udstyret er i stand til aflæse f.eks. styrken i signaler, som går ind og ud af forstærkeren, og videregive disse informationer via det net, som forstærkeren er tilsluttet. Dersom Landsskatteretten ikke kan tiltræde, at hele aktivet er edb-hardware, skal den del af aktiverne, der består i overvågningsudstyr, udskilles. Udskillelsen kan efter omstændighederne ske skønsmæssigt.

Geotype 59, strømforsyning, switches

Geotypen indeholder forskellige former for signalforstærkere af forskellig art, herunder strømforsyning og forbindelsesledninger til udstyret samt jumperkabler, som er forbindelsesledninger mellem udstyr på hovedfordeleren. Aktiverne er efter selskabets opfattelse edb-hardware.

SKAT har erklæret sig enig i, at aktiverne, som er bogført på geokoden, hovedsageligt er edb-hardware. SKAT har dog ikke anerkendt, at optiske noder, optiske returvejssendere, optiske fremvejssendere og optiske forstærkere er edb-hardware. Dog synes SKAT at have godkendt, at managementdelen kan anses som edb, ligesom SKAT efterfølgende har tilsluttet sig, at ”Management system i coaxnettet”, hvis bogførte værdi pr. 31. december 2007 udgjorde 4.554.220,27 kr., er edb-hardware. [virksomhed2] A/S fastholder, at optiske noder, optiske returvejssendere, optiske fremvejssendere og optiske forstærkere er edb-hardware, ligesom strømforsyning og switches ikke er infrastrukturanlægsaktiver.

Geotype 68, diverse teleanlæg

Geokoden består bl.a. af indendørs- og udendørsskabe, som må anses som flytbare aktiver, der ikke skal afskrives som infrastrukturanlæg. De øvrige elektriske komponenter er efter selskabets opfattelse også edb-software/-hardware eller andre former for driftsmidler, der undergår en tilsvarende teknisk-økonomisk forældelse. SKAT har godkendt, at ”Management system i coaxnettet”, som primo 2008 havde en værdi på 4.553.375 kr. ikke er infrastrukturanlægsaktiver.

Landsskatterettens afgørelse

Det fremgår af § 5, stk. 1 i lovbekendtgørelse nr. 1191 af 11. oktober 2007 om skattemæssige afskrivninger (afskrivningsloven), at driftsmidler og skibe, som en skattepligtig udelukkende benytter erhvervsmæssigt, skal afskrives på en samlet saldo for den enkelte virksomhed, jf. dog § 5 B.

Det fremgår af afskrivningslovens § 5, stk. 2 og 3, at der kan afskrives med 25 pct. af den afskrivningsberettigede saldoværdi ultimo året. Denne værdi opgøres som saldoværdien ved indkomstårets begyndelse med tillæg af anskaffelsessummen for driftsmidler og skibe, der er anskaffet i indkomståret, og med fradrag af salgssummen for driftsmidler og skibe, der er solgt og leveret i indkomstårets løb.

Det fremgår af afskrivningslovens § 5 A, at har en skattepligtig solgt et driftsmiddel eller et skib til et beløb, der er mindre end anskaffelsessummen med fradrag af samtlige foretagne afskrivninger, kan tabet fradrages i det indkomstår, hvori driftsmidlet eller skibet er solgt.

Det fremgår af afskrivningslovens § 5 C, stk. 2, nr. 2, at anlæg til transmission af radio-, tv- og telekommunikation skal afskrives på en særskilt saldo.

Det fremgår af afskrivningslovens § 5 C, stk. 3, 1. pkt., at stk. 2 ikke gælder for aktiver, i det omfang disse afskrives efter kapitel 3.

Det fremgår af afskrivningslovens § 5 C, stk. 3, 2. pkt., at stk. 1 og 2 finder ikke anvendelse på den del af anlæggene m.v., som udgøres af edb-software og edb-hardware.

Det fremgår af afskrivningslovens § 5 C, stk. 4, 3. og 4. pkt., at afskrivning på aktiver omfattet af stk. 2 højst kan udgøre 7 pct. af den afskrivningsberettigede saldoværdi.

Det fremgår af afskrivningslovens § 5 C, stk. 4, sidste pkt., at reglerne for driftsmidler omfattet af § 5, bortset fra § 5, stk. 4-6, og § 6 finder tilsvarende anvendelse.

Det fremgår af afskrivningslovens § 6, stk. 1, nr. 1, at driftsmidler, hvis fysiske levealder ikke må antages at overstige 3 år, kan straksafskrives. Det fremgår af afskrivningslovens § 5, stk. 1, nr. 4, at udgifter til edb-software kan straksafskrives.

Der er under sagens behandling i Landsskatteretten opnået enighed om, at en væsentlig del af aktiverne, bogført på geokode 59, er edb-hardware. Det gælder dog ikke jumperkabler, kabler, optiske forstærkere, optiske noder, optiske returvejsendere og optiske fremvejssendere.

Der er enighed om, at CMTS og tilbehør til konvertere, bogført på geokode 68, er edb-hardware. Endelig er der enighed om, at ”Management system i coaxnettet”, bogført på hhv. geokode 59 og 68, ikke er infrastrukturanlægsaktiver. For så vidt angår overvågningsudstyr, der er integreret i aktiver, som SKAT har anset som infrastrukturanlægsaktiver, er der uenighed om, hvorvidt aktivets karakter af sende- og modtageudstyr bevirker, at hele aktivet er et infrastrukturanlægsaktiv.

[virksomhed2] A/S driver virksomhed med transmission kabel-tv, internettjenester og ip-telefoni. Ifølge årsrapporten for 2008 havde selskabet pr. 31. december 2008 materielle anlægsaktiver for 1.268 mio. kr., heraf udgjorde teleanlæg 1.206 mio. kr. efter teknisk økonomiske afskrivninger.

Det fremgår af lovforarbejderne til de nævnte ændringer af afskrivningsloven, at der ikke var overensstemmelse mellem de teknisk økonomiske levetider for et aktiv og afskrivningssatserne efter afskrivningsloven. Efter afskrivningslovens § 5 kan der afskrives med 25 pct. af driftsmiddelsaldoen, uanset aktivets teknisk økonomiske levetid er kortere eller længere.

Ved lov nr. 540 af 6. juni 2007 blev visse aktiver, herunder anlæg til transmission af telekommunikation undtaget fra de for driftsmidler gældende regler ud fra en betragtning om, at de pågældende aktiver havde en længere teknisk økonomisk levetid end driftsmidler i almindelighed.

Dersom et aktiv er omfattet af afskrivningslovens § 5 C, er det uden betydning, om aktivet faktisk har en teknisk økonomisk levetid, der er kortere eller længere end den forudsatte med en 7 pct. årlig saldoafskrivning.

[virksomhed2] A/S´s teleanlæg består ifølge selskabets egen beskrivelse af en række indbyrdes forbundne og afhængige dele, herunder navnlig ledninger/kabler, centraler/knudepunkter og teknologier. [virksomhed2] A/S´s anlæg til transmission af kabel-tv m.v. skal afgrænses i forhold til almindelige driftsmidler, der fortsat skal afskrives efter afskrivningslovens § 5. Endvidere skal den del af transmissionsanlægget, der består af edb-software og –hardware udskilles, idet disse aktiver fortsat kan afskrives efter afskrivningslovens § 5.

Det beror på en konkret bedømmelse, om aktiverne bogført på geokoderne 43, 59 og 68 er infrastrukturanlægsaktiver omfattet af afskrivningslovens § 5 C, stk. 2, nr. 2.

Landsskatteretten lægger til grund, at en multipleksstation i overensstemmelse med selskabets beskrivelse er et aktivt sendeudstyr til signalforstærkning, og at aktivet modtager data, som videresendes i forstærket form, og at selskabet regnskabsmæssigt har anset aktiverne som en del af selskabets infrastruktur.

Det forhold, at forstærkerne skal strømforsynes for at kunne fungere, medfører ikke, at forstærkerne er edb-hardware, ligesom det ikke i sig selv gør et aktiv til edb-hardware, at aktivet foretager en form for elektronisk behandling af data. Landsskatteretten finder af de anførte grunde, at netudvidelse af hhv. coaxnettet og fibernettet er infrastrukturanlægsaktiver. Vedrørende overvågningsudstyr er Landsskatteretten enig med SKAT i, at alene generelt overvågningsudstyr ikke er infrastrukturanlægsaktiver. Det forhold, at i et aktiv, der indgår i [virksomhed2] A/S´s transmissionsanlæg er indbygget forskellige sikringer/alarmer bevirker ikke, at aktivet mister karakteren af at være ”anlæg til transmission af radio, tv- og telekommunikation”. Det understøttes af lovbestemmelsens forarbejder. Landsskatteretten stadfæster derfor SKATs ansættelse på det punkt, idet Landsskatteretten dog efter omstændighederne godkender, at mutipleksstationer anses for edb-hardware.

Vedrørende geokode 59 er der alene uenighed om, hvorvidt jumperkabler, kabler, optiske forstærkere, optiske noder, optiske returvejsendere og optiske fremvejssendere er infrastrukturanlægsaktiver. Landsskatteretten anser jumperkabler og kabler for infrastrukturanlægsaktiver.

Tre retsmedlemmer, herunder retformanden, er enig med SKAT i, at forstærkere er infrastrukturanlægsaktiver. Retsmedlemmerne lægger vægt på, at forstærkernes primære funktion ikke er at foretage en edb-behandling, men at forstærke et signal/lyd. Et retsmedlem dissentierede og voterede for at give selskabet medhold i, at de omhandlede forstærkere i overensstemmelse med selskabets forklaringer er edb-hardware.

Landsskatteretten traf vedrørende forstærkere afgørelse efter stemmeflertallet, og retten anser forstærkere som infrastrukturanlægsaktiver.

Landsskatteretten er af de af SKAT anførte grunde enig med SKAT i, at de øvrige aktiver, som er bogført på geokoden, og som der ikke er enighed om, er infrastrukturanlægsaktiver. Der er lagt vægt på, at der er tale om aktivt sendeudstyr, hvor alene managementdelen er baseret på edb, og hvor en egentlig edb-behandling ikke er aktivets primære funktion.

Landsskatteretten er enig med SKAT i, at aktiverne bogført på geokode 68 er infrastrukturanlægsaktiver. Der er lagt vægt på, at selskabet selv har anset coaxnettet og fibernettet som infrastrukturanlægsaktiver. Stik, skabe, rack og paraboler har karakter af faste anlæg. Da SKAT har godkendt, at CMTS, bogført på geokode 59, er edb-hardware, lægger Landsskatteretten uprøvet til grund, at CMTS er edb-hardware. Da selskabet ikke har bestridt SKATs anbringende om, at pakkefiltrene ikke behandler data, finder Landsskatteretten, at pakkefiltrene i overensstemmelse med SKATs afgørelse skal kvalificeres som infrastrukturanlægsaktiver, idet de anvendes i tilknytning til levering af data fra selskabet til kunden, og at en flytning til anvendelse i en anden sammenhæng ikke giver mening. I overensstemmelse med SKATs indstilling godkender Landsskatteretten, at tilbehør til konvertere er edb-hardware, ligesom ”Management systemet i coaxnettet” ikke er infrastrukturanlægsaktiver.

I medfør af § 12, stk. 4, i bekendtgørelse nr. 1428 af 13. december 2013 af forretningsorden for Landsskatteretten overlades det til SKAT at foretage den nærmere beløbsmæssige opgørelse.