Kendelse af 08-10-2014 - indlagt i TaxCons database den 28-11-2014

Klagen vedrører spørgsmålet om, hvorvidt du kan anses for at have drevet selvstændig erhvervsmæssig virksomhed.

Skatteankenævnet har ikke anset dig for selvstændig erhvervsdrivende.

Landsskatteretten stadfæster skatteankenævnets afgørelse.

Faktiske oplysninger

Du er uddannet landinspektør i 1973. Siden 1987 har du drevet selvstændig landinspektør virksomhed i [by1] under navnet “[virksomhed1]”.

Den 1. juli 2007 overdrog du din landinspektørvirksomhed til [virksomhed2] ApS, CVR.-nr. [...1], (herefter selskabet) hvorefter du udover din ansættelse som landinspektør også indtrådte i selskabet som anpartshaver og bestyrelsesmedlem. Som betaling for overdragelsen fik du udbetalt et kontant beløb på 600.000 kr. for goodwill, der delvist blev berigtiget ved, at du fik udbetalt anparter for nominelt 27.800 kr. i selskabet, svarende til 10 % af den samlede anpartskapital. Med en ejerandel på 10 % har du fastholdt din status som autoriseret praktiserende landinspektør.

Det fremgår blandt andet følgende af købekontrakten af 29. juni 2007 mellem du, som sælger, og selskabet, som køber:

”..er der dags dato indgået aftale om overdragelse af den sælger tilhørende virksomhed beliggende [adresse1], [by1]

§ 1.

Overdragelsens omfang

Overdragelsen omfatter virksomhedens goodwill, kontorinventar, måleudstyr, indretning i lejede lokaler, og i øvrigt alle de til virksomheden hørende telefonnumre m.v.

Overdragelsen omfatter alle de til afdelingerne knyttede telefonapparater, navn m.v. Overtagelsesomkostningerne udredes af køber. Telefonnumrene ... og ... bevares for køber, når lejemålet af lokaler i [adresse1], [by1] ophører.

Under overdragelsen er ikke indbefattet virksomhedens debitorer og kreditorer.

§ 2.

Virksomheden overdrages som den er og forefindes med inventar af enhver art, jf. dog § 1 om leadingkontrakt.

...

§ 4.

Specifikation over de i § 1 nævnte aktiver i form af måleudstyr m.v., vedhæftes nærværende købekontrakt som bilag 1.

Der indgås lejeaftale med sælger vedrørende målebil i den periode, som sælger måtte være tilknyttet firmaet, idet lejeaftalen ophører, når sælgers tilhørsforhold ophører, dog senest 01.01.2012. Sælger er berettiget til at udskifte målebilen uden at lejeaftalen i øvrigt ændres.

Det er forudsat, at driftsomkostningerne for målebilen, som skal afholdes af køber, højest andrager ca. 30.000 kr. i 2006-priser og med udgangspunkt i hidtidigt kørselsomfang, (idet køberen i modsat fald ikke er forpligtet til at leje bilen.)

...

...”.

Det fremgår af § 2 i anpartshaveroverenskomsten mellem du og to andre navngivne landinspektører:

”...

§2.

Enhver anpartshaver i landinspektøranpartsselskabet har pligt til indenfor selskabets normale arbejdstid at anvende hele din arbejdskraft til selskabets trivsel, og må ikke uden forudgående samtykke fra de øvrige anpartshavere, påtage sig kollegiale hverv, bestyrelses- og undervisningsarbejder eller lønnet fritidsarbejde i øvrigt, som relaterer sig til anpartshavernes funktion som landinspektør eller som anpartshaver i selskabet.

Alle indtægter fra kollegiale eller offentlige hverv samt undervisningsarbejder som nævnt ovenfor skal indgå i landinspektøranpartsselskabet, idet tidsforbrug udover normal arbejdstid afregnes som overtid i øvrigt.

Enhver anpartshaver kan kræve, at landinspektørselskabet ikke påtager sig opgaver for en bestemt kunde eller en konkret sag.

...

...

...”

Du har som lønmodtager i selskabet modtaget lønindkomst (A-indkomst) på henholdsvis 494.146 kr. i 2008 og 445.668 kr. i 2009

Det er oplyst, at du har været formand for brancheorganisation [...], [forening1], i perioden 1997 – 2006. Siden 2006 har du været formand for [forening2].

Der er fremlagt brev af 11. september 2007 fra [forening2].

Det fremgår følgende af brevet:

”Formandsvederlag 2008 og fremover”

Formandsvederlaget er i budget 2008 fastsat til 350.000.- med virkning fra 1. jan. 2008.

Det opdeles i et formandsvederlag knyttet til bestyrelsesarbejdet m.m. og til et vederlag for det til hvervet i øvrigt knyttet arbejde.

Det samlede vederlag reguleres løbende svarende til den regulering, som sker i henhold til overenskomst mellem [forening1] ([forening1]) og [forening3] ([forening3]).

Såfremt grundbeløbet p.t. 350.000 ønskes ændret skal dette forelægges [forening2]

Bestyrelse til godkendelse.

[virksomhed1]”

Under et møde med Landsskatterettens sagsbehandler (nu Skatteankestyrelsen) har du oplyst, at opdelingen af honoraret for dit hverv som formand for [forening2] er begrundet i, at man før 1990 havde valgt, at honoreringen af formandens bestyrelses-/foreningsarbejde skulle ske med et fast beløb på 100.000 kr., uanset hvor megen tid, der blev brugt på arbejdet. Dette blev ændret således, at vederlaget blev opdelt i bestyrelsesarbejde og andet arbejde, som formanden i øvrigt varetager i kraft af sit hverv som formanden i [foreningen].

Herudover har du under samme møde bl.a. oplyst, at din autorisation ligger i selskabet, hvor landmålerarbejde udføres, og at virksomheden i 2008 og 2009 ikke har faktureret salg, men dette er sket i de efterfølgende år.

I 2008 har du som formand for [forening2] fået udbetalt 161.740 kr. i løn (A-indkomst), 10.000 kr. i honorarindkomst samt 50.748 kr. i skattefri rejse- og befordringsgodtgørelse. I 2009 har du modtaget 176.982 kr. i løn (A-indkomst) og 43.378 kr. i skattefri rejse- og befordringsgodtgørelse. Lønnen er udbetalt af [forening4], der har forestået administrationen af lønudbetalingen for [forening2]. [forening4] har trukket A-skat, arbejdsmarkedsbidrag og ATP i forbindelse med den løbende lønudbetaling af A-indkomsten.

Du har bogført driftsudgifterne på målebilen i form af forsikring, reparationer, dieselolie, [person1] og vægtafgift som udlæg og har halvårligt udfærdiget en opgørelse herover, som selskabet så efterfølgende har betalt ved indbetaling til din private bankkonto. Opgørelser for 2008 og 2009 viser udgifter på henholdsvis i alt 28.067 kr. og 34.414 1kr. eksklusive moms, og det er alene beløbene eksklusive moms, der er betalt. Du har imidlertid ikke registreret indtægter fra denne aktivitet hverken skattemæssigt momsmæssigt, og der verserer pt. en klage over moms ved Skatteankestyrelsen.

I november 2010 har SKAT skriftligt henvendt sig til dig og spurgt, om din virksomhed stadig havde aktiviteter, der skulle betales moms af. Virksomheden har ikke reageret på SKATs henvendelse herom.

Den 7. juni 2011 traf SKATs afgørelse, hvorefter SKAT ikke har anset klageren som selvstændigt erhvervsdrivende i indkomstårene 2008 og 2009.

Du og din repræsentant har til Skatteankestyrelsen fremlagt følgende fakturaer vedrørende perioden 2007 til 2012:

Det fremgår af fakturaerne vedrørende 2007, at der er tale om arbejdsopgaver vedrørende tinglysningsreformen og arbejdsgruppen om uskadelighedsattester, og at arbejdet blev udført af dig.

Det ses af fakturaerne af 1. december 2011 og 27. april 2012, at det drejer sig om arbejdsopgaver vedrørende tinglysningsreformen og møde om vejledning om uskadelighedsattest. Faktura af 28. oktober 2012 vedrører undervisning i tinglysning og ejerlejligheder. I modsætning til fakturaerne vedrørende 2007 er der på fakturaerne vedrørende 2011 og 2012 angivet, at fakturaerne er udstedt af dig med angivelse af din private adresse, telefonnr. samt kontonummer, hvortil pengene skulle overføres.

Herudover har du og din repræsentant fremlagt følgende 3 fakturaer udstedt af [virksomhed2] ApS:

Det fremgår af fakturaerne, at der er tale om arbejdsopgaver vedrørende tinglysningsreformen, arbejdsgruppen om uskadelighedsattester m.m. og vejledning om uskadelighedsattest m.m.

Det tidligere skatteankenævns afgørelse

Indkomst fra [forening4]

Det er skatteankenævnets vurdering, at indtægten for 2008 og 2009 udbetalt fra [forening4] på henholdsvis 161.745 kr. og 176.983 kr. er lønindkomst i et ansættelsesforhold og dermed ikke indkomst ved erhvervsmæssig virksomhed.

Der er herved lagt vægt på, at indtægten fra [forening4] er udbetalt som en løbende A-indkomst fratrukket A-skat, AM-bidrag og ATP, at du foruden lønnen har modtaget skattefri rejse- og befordringsgodtgørelse efter de for lønmodtagere gældende standardtakster for rejse- og befordringsgodtgørelse.

Nævnet har fundet, at der er tale om lønindkomst i henhold til kildeskattelovens § 43, stk. 1, hvorefter der til A-indkomst henregnes enhver form for vederlag i penge for personligt arbejde i tjenesteforhold, herunder løn, feriegodtgørelse, honorar m.m.

Nævnet har ikke tillagt repræsentantens påstand om, at formandsposten i [forening2] forudsætter, at du driver personlig virksomhed med fakturering fra sådan personlig virksomhed nogen værdi.

Der er herved lagt vægt på, at du rent faktisk ikke har faktureret arbejde udført i personlig virksomhed i 2008 og 2009, men alene har faktureret udført arbejde i forbindelse med din ansættelse som lønmodtager i [virksomhed2] ApS samt din ansættelse som lønmodtager i [forening2].

Det er nævnets opfattelse, at det ikke kan udelukkes, at din deltagelse som praktiserende landinspektør som lønmodtager i selskabet, hvori du selv er anpartshaver, kan godkendes som [forening2]s praksis om, at formanden skal være selvstændigt udøvende landinspektør.

Nævnet har ikke godkendt dig som selvstændig erhvervsdrivende landinspektør med den begrundelse, at du for 2008 har modtaget en honorarindtægt på 10.486 kr. i forbindelse med afholdelse af et kursus i regi af [forening2]. Der er herved lagt vægt på, at honorarindtægten er selvangivet og beskattet som honorarindtægt.

Du anses at være ophørt med selvstændig virksomhed i 2007 i forbindelse med salg af den personligt drevne virksomhed til anpartsselskabet [virksomhed2]. Der henvises samtidig til begrundelsen nedenfor vedrørende beskatning af godtgjorte biludgifter.

Nævnet har herefter ikke godkendt repræsentantens påstand om, at indtægten som formand for [forening2] er indkomst ved erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig forstand. Indkomsten fra [forening4] kan herefter ikke godkendes som indtægt ved selvstændig virksomhed, men skal beskattes som lønindkomst efter kildeskattelovens § 43, stk. 1.

Der henvises til seneste praksis for beskatning af indkomst fra bestyrelsesposter, jf. TfS2011.865.SR (SKM2011.623.SR).

Forventningsprincippet

Nævnet har ikke fundet, at du eller dennes repræsentant kan støtte ret på forventningsprincippet, da retspraksis viser, at skattemyndighedens kontrol hos virksomheden eller møde med virksomheden ikke er en aktiv stillingtagen til, om der er tale om erhvervsmæssig virksomhed eller lønindkomst, selvom myndigheden eksempelvis har foretaget en gennemgang af regnskabsmaterialet ved mødet. Indkaldelse og gennemgang af bogføringsmateriale er heller ikke en poditiv accept, der binder myndigheden.

Retspraksis slår utvetydigt fast, at myndighedens passivitet ikke kan resultere i en retsbeskyttet forventning hos borgeren eller virksomheden.

Der henvises til SKATs juridiske vejledning, afsnit A.A.4.3.3.

Nævnet har derfor fundet, at SKATs gennemgang af bogføringsmaterialet for indkomståret 2003 ikke er en entydig og poditiv tilkendegivelse til spørgsmålet, om der er tale om erhvervsmæssig virksomhed eller lønindkomst. SKAT har således haft adgang til at korrigere forholdet for 2008 og 2009 med tilbagevirkende kraft, alene med respekt af frist- og forældelsesreglerne, som anses at være overholdt. Der er herved lagt vægt på, at du i 2007 har solgt din personligt drevne landinspektørvirksomhed, hvorefter der i 2008 og 2009 foreligger nye faktiske forhold ved bedømmelsen af, om der foreligger selvstændig virksomhed, som er en forudsætning for anvendelsen af virksomhedsordningen.

Der henvises analog til afgørelsen i SKM2007.480,ØLD og TfSl999.405.ØLD.

Skatteankenævnet er således ikke enigt i repræsentantens subsidiære påstand om, at du kan støtte ret på forventningsprincippet, ligesom skatteankenævnet ikke har anset dig som lønmodtager for 2008 og 2009.

Godtgjorte biludgifter

Nævnet har konstateret, at du for 2008 og 2009 er ansat som lønmodtager i [virksomhed2] samt at repræsentanten er enigt i, at lønnen herfra skal beskattes som lønindkomst.

Det er skatteankenævnets vurdering, at indtægten fra selskabet i form af refusion af bilens driftsudgifter for at have stillet din bil til rådighed for selskabet, skal betragtes som en skattepligtig godtgørelse fra arbejdsgiveren for udgifter, som du er blevet påført som følge af arbejdet for selskabet, jf. ligningslovens § 9, stk. 4.

Nævnet har derfor ikke godkendt repræsentantens påstand om, at godtgørelsen skal betragtes som indkomst ved selvstændig virksomhed.

Der er lagt vægt på, at du har afhændet din virksomhed og dermed dine afgiftspligtige aktiviteter ved salg af selskabet pr. 01.07. 2007, at du står i tjenesteforhold i forhold til selskabet, hvilket er dokumenteret gennem angivet A-indkomst og indeholdelse af A-skat og arbejdsmarkedsbidrag, og at lejeaftalen, jf. overdragelsesaftalens § 4, ikke er indgået på markedsvilkår som for almindelige erhvervsdrivende.

Der er videre lagt vægt på, at lejeaftalen knytter sig til din ansættelse som lønmodtager i selskabet, at din aftale med din arbejdsgiver, selskabet, om benyttelse af målerkøretøj mod betaling af dokumenterede udgifter, er at betragte som udbetaling af godtgørelse for at lønmodtageren stiller dit køretøj til rådighed for din arbejdsgiver, og at den regnskabsmæssige behandling af udgifterne dokumenterer, at du har betragtet udgifterne til målerkøretøjet som udlæg.

Herudover er der lagt vægt på, at du ikke i regnskabet for 2008 og 2009 har registreret nogen indtægt vedrørende lejeaftalen med selskabet, at du foretager ingen fakturering, og at lejeaftalen er indgået mellem interesseforbundne parter.

Det er skatteankenævnets vurdering, at selskabets godtgørelse af bilens driftsudgifter reelt skal betragtes som skattepligtig indkomst for dig i henhold til ligningslovens § 9, stk. 4.

Dine udgifter til kørsel i bilen vedrørende A-indkomsten ved selskabet godkendes herefter alene fratrukket efter bestemmelsen i ligningslovens § 9 C, jf. nedenfor om befordringsfradrag.

Erhvervsmæssig revisorudgift

Skatteankenævnet har godkendt fradrag for den del af de afholdte revisorudgifter, der vedrører erhvervsmæssige revisoromkostninger for indkomståret 2007, svarende til 33.713 kr.

Der henvises til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Den øvrige revisorudgift på 9.938 kr. anses for at udgøre revisorudgifter vedrørende udfyldelse af selvangivelsen m.m., der efter sædvanlig praksis anses at være en privat udgift, der er indkomstopgørelsen uvedkommende. Der er således ikke lovhjemmel til at fratrække denne udgift.

Der henvises til afgørelsen i TfS.l990.150 modsætningsvist.

Det skal bemærkes, at repræsentanten ikke har gjort indvendinger mod den foretagne fordeling af de afholdte revisorudgifter mellem udgifter, der vedrører 2007, og udgifter der vedrører 2008.

Erhvervsmæssige udgifter

Skatteankenævnet har ikke godkendt fradrag for udgifter til telefon, revisor, afskrivninger og øvrige administrationsomkostninger, da du ikke er anset som erhvervsdrivende for 2008 og 2009. Udgifterne anses for at være udgifter af privat karakter, der er indkomstopgørelsen uvedkommende. Der er således ikke lovhjemmel til at fratrække denne udgift.

Der henvises til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Nævnet har stadfæstet SKATs indkomstforhøjelse for 2008 og 2009 på henholdsvis 14.959 kr. og 48.718 kr.

Befordringsfradrag - LL § 9 C

Skatteankenævnet har godkendt opgørelse af befordringsfradrag efter ligningslovens § 9 C, hvorefter der for 2008 og 2009 er godkendt et fradrag på henholdsvis 2.013 kr.. og 2.090 kr. for kørsel mellem hjemmet og arbejdspladsen ved [virksomhed2].

Der er således ud fra det oplyste godkendt befordringsfradrag for en daglig kørsel på 29 km.

Det skal bemærkes, at repræsentanten ikke har gjort indvendinger mod den foretagne beregning af den godkendte kørsel.

Virksomhedsordningen

Det er skatteankenævnets vurdering, at du ikke kan anvende virksomhedsordningen for 2008 og 2009, da du ikke har drevet selvstændig virksomhed i disse år. Der henvises til virksomhedsskattelovens § 1, stk. 1.

Der er herved lagt vægt på, at du ikke har haft omsætning vedrørende selvstændig virksomhed for 2008 og 2009, idet din landinspektørvirksomhed er solgt til [virksomhed2] pr. 01.07. 2007. Dine indtægter for 2008 og 2009 har udelukkende udgjort A-indkomst fra selskabet og [forening4] samt et mindre beløb i honorarindtægter i 2008.

Der henvises til begrundelsen ovenfor vedrørende “Indkomst fra [forening4]” og “Godtgjorte biludgifter”.

Skatteankenævnet har af samme grund ikke godkendt kapitalafkastberegning efter virksomhedsskattelovens § 7, stk. 1, eller opsparing i virksomhedsordningen efter virksomhedsskattelovens § 10, stk. 2.

Dit opsparede overskud i virksomhedsordningen med tillæg af den hertil svarende virksomhedsskat skal derfor beskattes som personlig indkomst i året efter ophørsåret, dvs. 2008.

Nævnet har ikke godkendt repræsentantens påstand om, at din løn fra [forening4] kan anses som overskud af selvstændig virksomhed, jf. begrundelsen ovenfor vedrørende “Indkomst fra [forening4]”.

Nævnet har ikke godkendt repræsentantens påstand om, at du påtænker at videreføre landinspektørvirksomheden i privat regi ved siden af din involvering i [virksomhed2], idet betingelsen om påbegyndelse af virksomhed inden udløbet af 2008, jf. virksomhedsskattelovens § 15, stk. 2, ikke er opfyldt.

Nævnet stadfæster SKATs indkomstændringer for 2008 og 2009 vedrørende virksomhedsordningen

Din opfattelse

Din repræsentant har fremsat påstand om, at dine skatteansættelser for indkomstårene 2008 og 2009 skal føres tilbage til det selvangivne. For indkomståret 2008 anerkendes det, at beløbet på 494.146 kr., der er udbetalt af [virksomhed2] (herefter selskabet), beskattes som lønindkomst.

Til støtte for den nedlagte påstand gør din repræsentant overordnet gældende, at du i indkomstårene 2008 og 2009 har drevet selvstændig erhvervsvirksomhed som landinspektør, hvorfor du har været berettiget til at benytte virksomhedsskatteordningen vedrørende de indtægter, virksomheden havde i de omhandlede indkomstår.

I indkomstårene 2008 og 2009 har du modtaget et samlet honorar for arbejdet i foreningen med henholdsvis 350.000 kr. og 366.100 kr. Honoraret bestod i hvert af årene af et decideret formandsvederlag på 100.000 kr. pr. år samt et arbejdsvederlag for det konkrete arbejde udført i foreningen for det resterende beløb. Det er forudsat i [forening2]s budget, at formanden vederlægges for opgaver udover din varetagelse af formandsposten. Der er i det årlige budget afsat 250.000 kr. til dette honorar. Der er således en betydelig grund til at antage, at du ville få indtægter ved udøvelse af erhvervsmæssig virksomhed i de omhandlede indkomstår til trods for afhændelsen af virksomheden til selskabet. I indkomståret 2008 er der angivet en udbetaling på 161.745 kr. Den øvrige del af det samlede beløb udbetalt til dig er indsat på en pensionsordning. Tilsvarende gør sig gældende for indkomståret 2009, hvor det angivne beløb samlet udgjorde 176.982 kr.

Blandt de konkrete arbejdsvederlag, der er udbetalt, blev en række særskilte opgaver honoreret, herunder i form af varetagelse af foreningens internationale forpligtigelser samt deltagelse i eksempelvis tinglysningsudvalg nedsat af regeringen eller lignende. I de forudgående år og i årene som formand for [forening1] har du modtaget lignende honorarer, der stedse er blevet indtægtsført i din personlige virksomhed.

I europæisk regi har du markeret dig som landinspektør, idet du i en periode frem til 2005 har fungeret som vicepræsident for [forening5], [Forening5], og siden 2005 har fungeret som præsident for denne organisation. Det store nationale og internationale engagement, som du har udvist igennem årene, har medført en række æresbevisninger både nationalt i form af ridderkorset og internationalt i form af britiske, tyske og belgiske priser og æresbevisninger.

Det var aftalt mellem dig og de øvrige ejere af selskabet, at du i privat regi fortsat kunne udøve personlig virksomhed i form af udførelse af arbejde for [forening2] samt de øvrige mindre opgaver, som du løbende måtte få tilbudt. Det var mellem parterne forudsat, at du kunne fortsætte din personlige virksomhed i mindre regi med opgaver af rådgivende karakter, herunder opgaver relateret til foreningsarbejdet samt det af regeringen nedsatte tinglysningsudvalg m.v. Derimod var du ikke berettiget til at udøve egentlig landinspektørvirksomhed, således som defineret i lov om landinspektørvirksomhed (senest lovbekendtgørelse nr.400 af den 3. maj 2012). Der var fuld fleksibilitet i din arbejdstid, men du skulle levere en arbejdsindsats svarende til 2/3 fuldtidsstilling.

Repræsentanten gør gældende, at det faktum, at du i indkomståret 2007 afhændede din landinspektørvirksomhed til selskabet ikke medfører, at du dermed fuldstændig har opgivet din personlige virksomhed som landinspektør. Hele formålet med din afhændelse af den personlige virksomhed var en gradvis nedtrapning af arbejdsindsatsen som landinspektør, idet du planlagde dit otium således, at du gradvist kunne nedtrappe dine erhvervsmæssige forpligtigelser over en længere periode.

For at sikre størst muligt udbytte af den personlige virksomhed har du valgt at afhænde denne til selskabet, der overtog virksomheden med ansatte dog således, at du bevarede rådigheden over virksomhedens landinspektørbil, jf. nedenfor. Det var af væsentlig betydning at du bevarede rådigheden over den omhandlede bil, idet denne netop var en forudsætning for udførelse af arbejde i personligt regi. Du har fastholdt momsregistreringen i de efterfølgende år, ligesom du har haft indtægter i din virksomhed i indkomståret 2008 og du forventede at udvide driften af den personlige virksomhed i de efterfølgende indkomstår, herunder særligt i forbindelse med din udtræden af selskabet, der var planlagt til at finde sted senest i januar måned 2012.

For god ordens skyld skal det fremhæves, at såfremt selskabet ikke havde kunnet acceptere dit ønske om at udføre arbejde uden for selskabet, ville fusionen ikke være gennemført. Din betydelige arbejdsindsats som henholdsvis formand for [forening2] og præsident for [Forening5] var selskabet bekendt og dannede efter din optagelse i ejerkredsen baggrund for selskabets markedsføring. Det er normal praksis, at formanden henholdsvis præsidenten for de omhandlede foreninger er en selvstændigt udøvende landinspektør. Du fandt det væsentligt at fortsætte denne praksis og ønskede derfor at fortsætte din personlige virksomhed.

Du var i henhold til anpartshaveroverenskomsten og aftalen med de øvrige anpartshavere forpligtet til at yde en betydelig indsats i selskabet, der efter din indtræden i selskabet havde en ganske betydelig ordrebeholdning og efterfølgende blev ramt hårdt af finanskrisen. Dette førte til, at du ikke fik udført nogen særlig virksomhed i privat regi, udover arbejdet som formand for [forening2] og [forening5], [Forening5].

På denne baggrund er der i indkomstårene 2008 og 2009 ikke indtægtsført betydelige indtægter i din personlige virksomhed som landinspektør, da finanskrisen ramte landinspektørbranchen meget hårdt, hvorefter selskabet gik i den omhandlede periode fra at have 23 ansatte landinspektører til efterfølgende at være 8 ansatte. Det var nødvendigt at arbejde hårdt for at nå omsætningsmålene i selskabet, og du overlod på denne baggrund en del af det landinspektørarbejde, du ellers ville have udført i privat regi, til selskabet. Tiden til drift af egen virksomhed var på baggrund af arbejdskravene i selskabet og de øvrige opgaver, du løste i [forening2], relativt begrænset, og derfor tog den private virksomhed ikke fart i den hastighed, der var forventet. Ikke desto mindre blev der i 2008 opnået en indtægt i den personlige virksomhed på 10.486 kr. Honoraret stammede fra afholdelse af et kursus om landinspektørvirksomhed i regi af [forening2].

Din repræsentant fastholder, at der er ikke belæg for at konkludere, at du ophørte med personlig virksomhed ved udgangen af indkomståret 2007, således som det forudsættes af såvel SKAT som skatteankenævnet. Dette uanset om indtægten på 10.486 kr. henregnes til virksomheden eller som en honorarindtægt.

Din repræsentant gør gældende, at når du, der gennem en længere periode har drevet virksomhed i privat regi som landinspektør tydeligt tilkendegiver, at du fortsat fungerer som landinspektør i privat regi ved at fastholde dit CVR-nr. og din momsregistrering og samtidig sikrer sig rådighed over arbejdsmateriel i form af landinspektørbil og de nødvendige arbejdsredskaber til at kunne udføre arbejdet i personligt regi, er det ikke afgørende, at der i et eller to indkomstår ikke opnås betydelige indtægter i virksomheden.

Du var og er i besiddelse af de rette kvalifikationer til at drive den omhandlede selvstændige private virksomhed og det faktum, at intensiteten i virksomheden i de omhandlede år ikke var overvældende høj, medfører ikke, at virksomheden dermed skatteretligt kan kvalificeres som en hobbyvirksomhed eller som en afviklet virksomhed. SKAT har ikke haft en berettiget baggrund for at erklære din virksomhed som landinspektør i privat regi for ophørt, og derfor skal det godkendes, at virksomheden er erhvervsmæssig og drevet i virksomhedsskatteordningen i såvel indkomståret 2008 som 2009.

Din repræsentant gør herudover gældende, at de indtægter, som du har oppebåret fra virksomheden som formand for [forening2] i indkomstårene 2008 og 2009, de facto udgør indtægter ved selvstændig erhvervsvirksomhed udøvet af dig og skal henregnes til din personlige virksomhed i overensstemmelse med den måde du og din revisor kontinuerligt siden 1996 har behandlet indtægten. Du har kontinuerligt siden 1996 indtægtsført indtægten ved arbejdet som formand for [forening1] og efterfølgende [forening2] i din personlige virksomhed. Til dokumentation herfor er der fremlagt resultatopgørelsen for din virksomhed for perioden 1. januar - 31. december 1996.

Indtægterne har i en ganske betragtelig periode været medregnet i din opgørelse af resultatet ved personlig virksomhed, ligesom beløbet har en direkte sammenhæng med arbejdet som landinspektør. Honoraret for udførelse af formandens arbejde er fastsat med henblik på at træde i stedet for den nedgang i den personlige indtjening, som formanden ganske naturligt har som følge af det udførte arbejdes omfang, der ganske naturligt medfører et indtægtstab i den personlige virksomhed i øvrigt.

Det udførte arbejde for [forening2] og måden, dette er medregnet i din personlige virksomhedsregnskaber er således fuldstændig identisk, uanset at en del af virksomheden blev frasolgt. Dermed kan der ikke i forhold til dine berettigede forventninger være forskel på disse før og efter frasalget af en andel af virksomheden. Den frasolgte andel af virksomheden er for så vidt fuldstændig irrelevant for behandlingen af de omhandlede indtægter, hvorfor dine berettigede forventninger er bibeholdt også for årene efter den delvise overdragelse til selskabet.

Skattemyndighederne har på intet tidspunkt i perioden fra 1996 og frem til afgørelsen af 7. juni 2011 stillet spørgsmålstegn ved det faktum, at du har medtaget indtægterne fra formandsarbejdet og det yderligere tilknyttede arbejde i din personlige virksomhed. I den forbindelse skal det bemærkes, at SKAT vedrørende indkomståret 2003 foretog en minutiøs gennemgang af din virksomhed og i denne forbindelse udbad sig nærmere oplysninger om udgifter i virksomheden, jf. vedlagte skrivelse af 23. maj 2005, der fremlægges som bilag 6. Gennemgangen af virksomheden førte ikke til ændringer af skatteansættelsen.

Repræsentanten fremhæver, at du som følge af vandelskravene i branchen samt din internationale poster stedse har været meget opmærksom på, at alle regler og betingelser for at drive virksomhed, herunder afgivelse af regnskab, angivelse af moms og skat m.v., overholdes. Enhver kritik fra SKATs side i forbindelse med gennemgangen af virksomheden i indkomståret 2003 ville således have medført en nærmere reaktion fra dig og din rådgivers side, således at man var absolut sikker på, at alle regler og formalia vedrørende selskabet var i fuld overensstemmelse med gældende ret. Der var ingen reaktioner eller nogen form for kritik af regnskabet eller den måde, dette var sammensat og udarbejdet på i forbindelse med gennemgangen i 2005 eller ved kontakter forud eller efterfølgende herfor. Enhver form for kritik ville have medført en nærmere dialog med SKAT og en tilretning af den benyttede fremgangsmåde i overensstemmelse hermed. SKAT har accepteret den af dig og din revisor anvendte fremgangsmåde. Det ville have været ganske problemløst for dig at ændre fremgangsmåden vedrørende afregning af det arbejde, der blev udført for [forening2] til at være arbejde efter faktura med tillæg af moms. Denne ændring ville være blevet gennemført, såfremt SKAT havde nægtet at acceptere den af dig og revisor benyttede fremgangsmåde. Både du og din revisor har opfattet SKATs manglende reaktion på den benyttede fremgangsmåde i forbindelse med gennemgang af din virksomhed i 2003 som en accept af denne.

Repræsentanten gør endvidere gældende, at indtægtens behandling ved udbetaling fra [forening4] ikke er afgørende i forhold til beløbets kvalifikation henset til, at du og din revisor reelt har behandlet indtægten som indtægt ved udøvelse af personlig virksomhed kontinuerligt siden opstarten af denne. Dette må være afgørende for indtægtens kvalifikation, idet det bemærkes, at der ud over formandsvederlaget på 100.000 kr., der reelt svarer til et bestyrelsesvederlag, er udbetalt ganske betydelige beløb til dig for konkret landinspektørarbejde i de enkelte indkomstår.

Udover formandsvederlaget har du i indkomståret 2008 oppebåret en yderligere indtægt på 61.745 kr. og i indkomståret 2009 en yderligere indtægt på 76.982 kr. De reelle oppebårne beløb er imidlertid væsentligt højere, idet der i indkomståret 2008 yderligere er indbetalt 188.255 kr. på en privat kapitalpension og i indkomståret 2009 tilsvarende indbetalt 189.118 kr. De konkrete arbejdsvederlag, der er medregnet ved opgørelsen af resultatet af din personlige virksomhed i de omhandlede indkomstår, udgør således som minimum 61.745 kr. og 76.982 kr., hvilket selvsagt er rigeligt til at fastslå, at der er tale om erhvervsmæssig virksomhed i privat regi. Du er derfor berettiget til at benytte virksomhedsskatteordningen i de omhandlede indkomstår. Der kan således også i indkomstårene 2008 0og 2009 beregnes en ikke ubetydelig omsætning i din personlige virksomhed, hvilket medfører, at denne også på denne baggrund skal betragtes som igangværende og erhvervsmæssig i de omhandlede indkomstår. Dette medfører, at du er berettiget til at benytte virksomhedsskatteordningen for de omhandlede indkomstår, hvorfor beskatningen af opsparet overskud og kapitalafkast skal bortfalde.

Din repræsentant bemærker, at det faktum, at der er udbetalt rejse- og befordringsgodtgørelse efter de gældende standardtakster ikke er afgørende for, at de udbetalte beløb skal kvalificeres som A-indkomst eller løn. I henhold til ligningslovens § 9 A, stk. 7, kan rejse- og befordringsgodtgørelse udbetales til bestyrelsesmedlemmer i deres egenskab af sådan, og der er på denne baggrund ikke noget krav om, at modtager af rejse- og befordringsgodtgørelse er lønmodtager.

Udlejning af målerbil

Du og din repræsentant gør gældende, at udlejning af målerbilen til benyttelse i landinspektørvirksomheden enten i sig selv eller sammen med den udøvede virksomhed udgør selvstændig erhvervsmæssig virksomhed, der drives af dig i personligt regi, såfremt Landsskatteretten ikke finder, at du har udøvet selvstændig virksomhed med landinspektørvirksomhed. Målerbilen udgør et nødvendigt redskab i forbindelse med udøvelse af landinspektørvirksomhed. Bilen har i begrænset omfang været anvendt i din personlige virksomhed og i meget begrænset omfang til almindelig transport i denne virksomhed i indkomstårene 2008 og 2009.

Det fremgår således ganske klart af aftalegrundlaget, at der er tale om en lejeaftale, hvor lejebeløbet lidt utraditionelt fastsættes til et beløb svarende til driftsomkostningerne.

Det gøres gældende, at der under de foreliggende omstændigheder er tale om en erhvervsmæssig udlejning af den omhandlede bil. Udlejningsaftalen svarer reelt til enhver anden aftale om udlejning af eksempelvis en ejendom eller en garage, hvilket i relation til virksomhedsskatteordningen betragtes som erhvervsmæssig virksomhed og medfører, at den omhandlede udlejning udgør personlig virksomhed, hvorefter virksomhedsskatteordningens regler kan anvendes på indtægter og omkostninger i den personlige virksomhed. Der ses ikke at være baggrund for at differentiere mellem nærværende lejeaftale og en aftale om udlejning af fast ejendom, der ligeledes på kort sigt kan være underskudsgivende, men ikke desto mindre udgør erhvervsmæssig virksomhed i virksomhedsskatteordningens forstand.

Det skal videre bemærkes, at du reelt har opnået en betydelig økonomisk fordel ved den skitserede ordning, idet driftsomkostningerne i den efterfølgende periode væsentligt oversteg markedslejen for en tilsvarende bil. Landinspektører udøver ofte deres virksomhed i relativt ufremkommelige områder, hvorfor materiellet, herunder særligt bilerne, er udsat for betydelige belastninger og som følge heraf har relativt høje driftsomkostninger. I dit tilfælde har der således været tale om en overordentlig hensigtsmæssig lejeaftale. Virksomheden med udlejning af landinspektørbilen har således været økonomisk hensigtsmæssig og må i relation til virksomhedsskatteordningen betragtes som en selvstændig erhvervsmæssig virksomhed.

For så vidt angår de øvrige af de i nærværende sag omhandlede udgifter, udgør vurderingen af, hvorvidt disse er fradragsberettigede eller ej, rene konsekvensændringer i forhold til ovenstående spørgsmål. Du og din repræsentant tiltræder, at kvalifikationen af de omhandlede omkostninger følger Landsskatterettens afgørelse og konklusion vedrørende ovenstående problemstillinger.

Under et møde med tidligere Landsskatteretten har du oplyst, at opdelingen af honoraret for dit hverv som formand for [forening2] er begrundet i, at før 1990 blev formanden ikke honoreret for al den tid, der blev brugt på bestyrelses-/foreningsarbejde, men blev honoreret med et beløb på 100.000 kr., uanset hvor megen tid, der blev brugt på arbejdet. Dette blev ændret således, at vederlaget blev opdelt i bestyrelsesarbejde og andet arbejde, som formanden i øvrigt varetager i kraft af sit hverv som formanden i [forening2].

Efter mødet har din repræsentant i et brev oplyst, at en del af formålet med opretholdelsen af den private virksomhed var endvidere, at du i foreningsregi kunne fastholde din placering i landsinspektørforeningens gruppe 1. Dette havde stor betydning for den interne fordeling af formandspost og næstformandspost i foreningen, idet disse skal komme fra forskellige medlemsgrupper, henholdsvis selvstændige landinspektører eller praktiserende landinspektører, der er anpartshavere i landinspektørfirmaer. Det var af organisatoriske grunde ganske afgørende, at du i perioden kunne henføres til medlemsgruppe 1 som selvstændig landinspektør.

Aktiviteterne i din private virksomhed har i perioden 2007 og frem efter bl.a. omfattet konsulentarbejde for [forening2], herunder ordinære møder i tinglysningsudvalget. Dette arbejde har endvidere indeholdt drøftelse og bearbejdelse af materialer fra landinspektørerne, opstillingen af oplæg m.v. til brug for tinglysningsudvalgets arbejde samt en række lignende opgaver. Arbejdet er udført af dig i din personlige virksomhed og er tildelt dig i kraft af dine særlige kompetencer inden for området. Du og din repræsentant har fremhævet, at der ikke er lighed mellem [forening1] og [forening2], hvorfor konsulentarbejdet ikke kan sidestilles med dit øvrige foreningsarbejde.

Baggrunden for at du har ladet indtægterne vedrørende fakturaerne af 22. september 2008, 7. oktober 2009 og 30. september 2010, der alle er udstedt til [forening1], indgå i indtægterne i [virksomhed2] ApS, var den, at selskabet som følge af finanskrisen, og det pres, krisen har medført for sektoren, har været et voldsomt likviditetspres i forbindelse med en massiv reduktion af medarbejderstaben. For at sikre likviditeten i selskabet har du ladet disse indtægter indgå i selskabet i stedet for i din personlige virksomhed.

Landsskatterettens afgørelse

Lønindkomst anses ikke for at være indkomst ved selvstændig erhvervsvirksomhed. Der er ikke i lovgivningen en afgrænsning af selvstændig erhvervsvirksomhed over for lønindkomst. Afgrænsningen skal imidlertid foretages på samme måde, uanset i hvilken relation inden for skattelovgivningens område, spørgsmålet er relevant. I tvivlstilfælde foretages der en samlet vurdering på baggrund af de kriterier, der er listet op i cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994 om personskatteloven.

Selvstændig erhvervsvirksomhed er kendetegnet ved, at der for egen regning og risiko udøves en virksomhed af økonomisk karakter og med det formål at opnå et overskud.

Det er en forudsætning, at virksomheden udøves nogenlunde regelmæssigt og gennem en ikke helt kort periode, og at virksomheden ikke er af ganske underordnet omfang.

Det fremgår af købekontrakten, at du med virkning fra den 1. juli 2007 har overdraget din landinspektørvirksomhed til [virksomhed2] ApS. Overdragelsen omfattede virksomhedens goodwill, kontorinventar, måleudstyr, indretning i lejede lokaler, og i øvrigt alle de til virksomheden hørende telefonnumre m.v. Virksomheden skulle overdrages som den var og forefandtes med inventar af enhver art. Det fremgår videre af aftalen, at selskabet skulle indtræde i en pr. overtagelsesdatoen eksisterende ordrebeholdning samt indgåede leveringsaftaler. Herudover fremgår det videre, at virksomhedens debitorer og kreditorer er ikke indbefattet af overdragelsen. Der er med andre ord tale om, at du pr. 1. juli 2007 har overdraget samtlige erhvervsmæssige aktiviteter, der var i din landinspektørvirksomhed til selskabet.

Det lægges til grund til, at du ved overdragelsen af landinspektørvirksomheden til selskabet samtidig herved indtrådte i selskabets ejerkreds og bestyrelse. Du har oplyst, at din autorisation som landinspektør er knyttet til [virksomhed2] ApS ved overdragelsen, da du samtidig med overdragelsen blev ansat som autoriseret landinspektør.

Det fremgår af anpartshaveroverenskomstens § 2, stk. 1, at enhver anpartshaver i landinspektøranpartsselskabet har pligt til indenfor selskabets normale arbejdstid at anvende hele din arbejdskraft til selskabets trivsel, og må ikke uden forudgående samtykke fra de øvrige anpartshavere, påtage sig kollegiale hverv, bestyrelses- og undervisningsarbejder eller lønnet fritidsarbejde i øvrigt, som relaterer sig til anpartshavernes funktion som landinspektør eller som anpartshaver i selskabet. Af anpartshaveroverenskomstens § 2, stk. 2, fremgår det, at alle indtægter fra kollegiale eller offentlige hverv samt undervisningsarbejder som nævnt ovenfor skal indgå i landinspektøranpartsselskabet, idet tidsforbrug udover normal arbejdstid afregnes som overtid i øvrigt.

Du har i tiden før ovedragelsen af din landinspektørvirksomhed udført arbejder vedrørende tinglysningsreformen og blandt andet deltaget i arbejdsgruppen om uskadelighedsattester m.m. for [forening1], hvor din virksomhed har faktureret foreningen herfor. Efter overdragelsen blev disse arbejdsopgaver udført af selskabet, for hvilke selskabet har udstedt fakturaer til forening med dig angivet som sagsansvarlig. Herudover har selskabet den 15. december 2008 faktureret [forening2] for et kursus som selskabet har afholdt. Der er efter det oplyste ikke sket fakturering fra din virksomhed i perioden efter ovedragelsen, derimod er der sket fakturering fra selskabet for de samme arbejdsopgaver for de samme hvervgivere før og efter overdragelsen. Dette stemmer overens med bestemmelserne i § 2 i anpartshaveroverenskomsten, hvorefter alle indtægter fra kollegiale eller offentlige hverv samt undervisningsarbejder som nævnt ovenfor skal indgå i landinspektøranpartsselskabet. Landsskatteretten har ikke anset dig for at have dokumenteret, at der mellem dig og selskabet har indgået aftale om, at du kan have arbejdsopgaver udover hvervet som formandsposten i [forening2].

Det er Landsskatterettens vurdering, at du ikke har dokumenteret, at du ved overdragelsen af din personlige landinspektørvirksomhed reelt forblev selvstændigt erhvervsdrivende landinspektør. Din forklaring om, at det er normal praksis, at formandsposten i [forening2] henholdsvis præsident for [forening5] skal være selvstændigt erhvervsdrivende, og at det derfor er af organisatoriske grunde internt i [forening2] afgørende for dig, at du efter overdragelsen fortsat kunne opretholde sin personlige virksomhed, er uden selvstændig betydning for den skatteretlige vurdering af, om du kan anses som selvstændigt erhvervsdrivende. Brevet af 11. september 2007 fra [forening2], der er forfattet og underskrevet af dig i egenskab af bestyrelsesformand ændrer ikke ved, at der i § 2 i anpartshaveroverenskomsten er aftalt mellem dig og selskabets øvrige anpartshavere, at alle indtægter fra kollegiale eller offentlige hverv samt undervisningsarbejder skal indgå i landinspektøranpartsselskabet.

Hvad angår målerbilen har du hverken faktureret eller indtægtsført indkomst vedrørende udlejning af målerbilen til selskabet. Lejeaftalen er indgået på usædvanlige vilkår og består kun så længe du er tilknyttet selskabet. Du har via din disposition med målerbilen i forhold til selskabet i den foreliggende sammenhæng på en klar måde tilkendegivet, at du ikke på noget tidspunkt har haft til hensigt at opnå overskud ved lejeaftalen med selskabet, hvilket er et af de væsentlige kriterier for at anse en virksomhed som erhvervsmæssig i skatteretlig forstand. Du kan herefter ikke anses for selvstændigt erhvervsdrivende, hvad målerbilen angår.

Da du ikke er at anse som selvstændigt erhvervsdrivende, kan du ikke fortsætte med at anvende virksomhedsordningen, jf. § 1 og § 15 i virksomhedsskatteloven.

Landsskatteretten skal bemærke, at det forhold, at du før overdragelsen af din landinspektørvirksomhed til selskabet havde bogført virksomhedens regnskaber på en bestemt måde, og at det, at du fortsætter med den samme bogføringsmåde, betyder ikke, at du vil blive anset som selvstændigt erhvervsdrivende mht. indtægter erhvervet fra [forening2]. Vurderingen af om du kan anses som selvstændigt erhvervsdrivende skal foretages ud fra relevante kriterier og ikke på hvordan du har bogført/bogfører dine regnskaber.

Det er Landsskatterettens vurdering, at betingelserne for at du kan støtte ret på forventningsprincippet ikke er til stede, allerede fordi der ikke foreligger en direkte og entydig tilkendegivelse fra SKAT om, at indkomst fra foreningerne kan medtages i den erhvervsmæssige virksomhed.

På grundlag af ovenstående stadfæster Landsskatteretten Skatteankenævnets afgørelse, således at du ikke kan anses som selvstændigt erhvervsdrivende for indkomstårene 2008 og 2009. Da din repræsentant ikke har bestridt de af SKAT og Skatteankenævnet foretagne beløbsmæssige opgørelser fastholdes disse opgørelser.