Kendelse af 13-11-2015 - indlagt i TaxCons database den 12-12-2015

1) I det omfang der ikke er sket bundfradrag efter ligningslovens § 9, stk. 1, skal de af Landsskatteretten godkendte udgifter i 2007 og 2008 reduceres med henholdsvis 5.200 kr. og 5.400 kr.

Generelt

Klageren var i de påklagede indkomstår operasanger og musikpædagog. SKAT har anset klageren for omfattet af ligningslovens § 9 D (invalide og kronisk syge) ved opgørelsen af befordringsfradrag for kørsel mellem hjem og arbejde.

Formaliteten

SKAT har truffet afgørelse for 2005 den 20. juli 2009, for 2006 og 2007 den 9. november 2009 og for 2008 den 8. november 2010.

Der er fremlagt klagerens referat af møde med SKAT den 28. januar 2010. Af referatet fremgår, at SKAT ikke har sat sig ind i EU-reglerne (vedrørende forbud mod diskrimination af handicappede).

Skatteankenævnet afgørelse

SKATs afgørelser for henholdsvis 2005, 2006 – 2007 og 2008 er ikke anset for ugyldige. Ankenævnet har anvendt samme begrundelse i deres afgørelser.

”I henhold til Forvaltningslovens § 22 og § 24 skal en skriftlig afgørelse være begrundet, medmindre den pågældende part får fuldt medhold. Begrundelsen skal indeholde en henvisning til de retsregler, i henhold til hvilke afgørelsen er truffet. I det omfang, afgørelsen efter disse regler beror på et administrativt skøn, skal begrundelsen tillige angive de hovedhensyn, der har været bestemmende for skønsudøvelsen. Begrundelsen skal endvidere om fornødent indeholde en kort redegørelse for de oplysninger vedrørende sagens faktiske omstændigheder, som er tillagt væsentlig betydning for afgørelsen.

Begrundelseskravet må anses for en garantiforskrift, hvis tilsidesættelse normalt vil medføre, at afgørelsen bliver ugyldig, og for så vidt angår skønsmæssige afgørelser, vil manglende angivelse af de hovedhensyn, der har været bestemmende for et administrativt skøn, ofte medføre, at afgørelsen bliver ugyldig, jf. Forvaltningslovens § 24, stk. 1, 2. pkt., når dette begrundelseskrav ikke er opfyldt.

Partshøringsreglerne anses også for garantiforskrifter, og en tilsidesættelse af reglerne om partshøring anses for en væsentlig sagsbehandlingsfejl, der som udgangspunkt vil medføre, at myndighedernes afgørelse bliver ugyldig.

Skatteankenævnet bemærker, at såfremt der i en sag er kommet indsigelser på et forslag til en afgørelse, bør der tages stilling til klagers indsigelser i afgørelsen, men klager kan ikke forvente, at der tages stilling til samtlige bemærkninger, jf. Højesteretsdom af 27. april 1999 (TfS1999.420HD).

SKATs begrundelse for at ændre skatteansættelsen fremgår under ’Punkt 3, SKATS begrundelse’

Det er nævnets opfattelse, at SKATs afgørelse og sagsfremstilling indeholder en grundig begrundelse for de foretagne skatteansættelser og en henvisning til de retsregler der ligger til grund for afgørelsen.

Afgørelsen indeholder en redegørelse for de faktiske forhold, der har været tillagt betydning ved afgørelsen, jf. Forvaltningslovens § 24, stk. 2, ligesom SKAT i tilstrækkeligt grad har taget hensyn til de fremførte indsigelser.

Nævnet finder derfor ikke, at SKATs afgørelse for indkomståret (og 2005 – 2007, Skatteankestyrelsens tilføjelse) 2008 kan anses for ugyldig, jf. Forvaltningslovens § 22 og 24.”

Klagerens opfattelse

Klageren har i brev af 3. januar 2013 skrevet således til Landsskatteretten (uddrag).

”Jeg har modtaget et brev fra LSR, at man ønskede mine begrundelser uddybet, hvad der har givet anledning til undren, idet jeg formodede, at mine begrundelser udførligt fremgik af sagens akter. Så min første anke er, at dette ikke er tilfældet. En sagsfremstilling, som udfærdiges af et ankenævn skal være en fuldgyldig, saglig, nøgtern, loyal fremstilling af sagens faktiske forhold og retstvister. Det fremgår af de processuelle regler, at sagsfremstillingen skal være så lødig, at det er muligt for efterfølgende instanser (in casu Landsskatteretten) - at tage stilling ud fra sagsfremstillingen alene, uden at flere skriverier skulle være nødvendige. Min første klage er over sagsfremstillingens mangler: At man ikke refererer mine oplysninger om sagens fakta, retsregler og praksis og dermed slet ikke oplyser eller fundamentalt fordrejer, hvad sagen drejer sig om. Man meddeler blot, at det er for kompliceret at referere, hvad jeg mener, og at mine skrivelser er vedlagt i bilag, glemmer så at medsende de skrivelser, som man mener, at man vil inddrage, både i de afgørelser, der er fremsendt med alm. post, såvel som de elektronisk fremsendte (hvorved LSR også kommer til at mangle dem). Man skal naturligvis fremsende mig de fulde sagsdokumenter, således som sagen fremstår ved ankenævnets afgørelse.

Endvidere vælger SAN helt at fortie og forbigå det (seneste) fremsendte dokument, som indeholder min vigtigste argumentation vedr. tysk pension og helbredsudgifter, samt om forvaltningens pligter i forhold til overordnede love, mit høringssvar af 11. marts 2012. (bilag A til
LSR)

I dette dokument, som rummer en række vigtige korrektioner og tilføjelser til SAN’s sagsfremstilling, ligger min væsentlige argumentation vedr. tysk pension og helbredsudgifter.

Der er i dette bilag A anført en række citater fra lærebøger i forvaltningsret, som eksplicit beskriver den retspraksis forvaltningsmyndigheder er pligtige til at følge, når det drejer sig om at afveje om der foreligger overtrædelser af overnationale eller tværgående forpligtelser som f.eks. Den europæiske Menneskerettighedskonvention (som i øvrigt er dansk lov) eller EU-direktiver mm. Jeg har udtrykkeligt anmodet om, at disse citater, som jeg anser for vigtige, indføres i sagsfremstillingerne. Det ses slet ikke at være gjort - og det skal man jo gøre i en neutral sagsfremstilling. Man må ikke nøjes med kun at referere den retspraksis, myndigheden støtter sig til, men også borgerens henvisninger til retspraksis, jf. de processuelle regler for sagsfremstillinger.
Endvidere retter jeg f.eks. eksplicit et forhold i SAN’s faktabeskrivelse - SAN påstår, at forholdene har været behandlet ved Landsretten i 2009, vedr. skatteåret 1999. Det er simpelthen ikke sandt.
Sundhedsudgifter og tysk pension (og for den sags skyld arbejdsværelse) har
ikke, ikke, ikke været behandlet ved Vestre Landsret vedr. året 1999.

Dette skriver jeg i høringssvaret til SAN. Derefter står det alligevel stadig i den endelig afgørelse. SAN må ikke lyve, deres faktabeskrivelse skal revideres, dersom de skriver noget forkert. Det er ikke nok at skrive, at vi sender dette i bilag - og især er det ikke nok helt at ‘glemme’ bilagene, og glemme den sidste skrivelse og dermed mine vigtigste oplysninger i sagen. Høringssvaret af 11. marts 2012- bilag A - er redigeret således, at alt, hvad der direkte og alene angår arbejdsværelset, hvor man jo
har indrømmet mig fradrag, og ikke angår helbredsudgifter og pension er gråtonet, mens de relevante afsnit for sagen, som den er nu, fremstår med normalt sorttone.

På mødet med ankenævnet gennemgik jeg væsentlige dele af dette høringssvar. For at gøre det lettere for dem at forstå og huske, når de skriver referat lagde jeg et papir på bordet, benævnt ‘LW_ retskompendium’. Bilag D til denne skrivelse. Dette refereres i sagsfremstilling vedr. 2008 således: ‘På mødet blev sagen gennemgået og uddybet’. På trods af, at alle medlemmer af ankenævnet har siddet og tilkendegivet, at de har forstået, hvad det er, jeg redegør for, og at dette gør afgørelserne vedr. tysk pension og sundhedsudgifterne særdeles tvivlsomme. Det er en alvorlig retslig mangel overhovedet ikke at medtage nogen form for referat af disse oplysninger, som formentlig er de vigtigste for afgørelsen, og simpelthen ignorere indholdet af skrivelsen og fremlæggelsen af ’retskompendiet’. Dette kan man ikke - at bortse - med sådanne midler - fra redegørelserne for forvaltningens forpligtelser, når danske regler og praksisser er internationalt traktatstridige er ikke alene en underkendelsesgrund, det er en ulovlig og ansvarspådragende handling.

Hvilke regler, jeg mener, at SKAT/SAN i øvrigt overtræder kan man læse i redegørelse af 26. sept. 2010 (bilag C), pkt. 7, ‘Skats synderegister’ - stort set alle retssikkerhedsbestemmelser.”

I redegørelsen af 26. september 2010, pkt. 7, skriver klageren følgende (uddrag):

”SKAT forårsager værdispild, krænker proportionalitetsprincippet, indrettelseshensyn, menneskerettigheder, EU-regler om arbejdskraftens frie bevægelighed, har ingen saglighed, ingen gyldige begrundelser, mgl. partshøring, mgl. sagens oplysning, mgl. vejledning af borgerne, direkte vildledning af borgerne, ikke overholdelse af lighedsprincippet, den formelle lovs princip, for lang sagsbehandlingstid, ingen rettelser af fejl og mangler, magtmisbrug, undertrykkelse af faktagrundlag, direkte usandheder, sløring af fakta, ingen hensyn til relevant præcedens, forbryder sig mod et overordnet princip ved simpelthen at umuliggøre min næring, har ikke fremsendt behørige agterskrivelser, ikke foretaget lovpligtigt skøn, forvansker lovgrundlag, sætter skøn under regel, relevante fakta, vilkårlig ændring af mangeårigt opretholdt skønsmæssig afgørelse, underlødig subsumption, intet hensyn til overordnede statshensyn (det danske samfund har brug for at alle arbejder længst muligt), almindelige retsgrundsætning, garantiforskrifter, anerkender ikke forventning, overholder ikke officialprincippet, stiller krav om negativ bevisførelse til borgeren, argumenterer ”ved stråmand” og ved forvrængninger, uberettiget modsætningsvise slutninger, uberettiget generaliseringer (lønmodtager /selvstændig), påfører borgeren urimelige sagsbyrder, respekterer ikke princippet om højere legalitet, laver konsekvent præmature afgørelser (afgørelser går forud for begrundelsen). Har jeg glemt noget? Tilføj det venligst.”

Landsskatterettens bemærkninger

Landsskatteretten behandler klager over afgørelser og sagsbehandling, der kan medføre, at en afgørelse anses for ugyldig, jf. skatteforvaltningslovens § 11, stk. 1. Der ses ikke ved SKATs afgørelser at være sket en tilsidesættelse af de garantiforskrifter, som følger af forvaltningsloven (lov nr. 571 af 19. december 1985), herunder manglende partshøring samt manglende begrundelse, jf. forvaltningslovens kapitel 5 og 6. Der henvises til det af skatteankenævnet anførte.

Det bemærkes, at klageren i klage modtaget i Landsskatteretten den 21. september 2012 skrev, at klagen er foreløbig og vil blive uddybet hurtigst muligt. Da Landsskatteretten ikke den 15. november 2012 har modtaget yderligere begrundelser, har Landsskatteretten bedt klageren om at indsende dette.

Landsskatterettens henvendelse er således ikke begrundet i forhold hos [Skatteankenævnet].

Indsigelser over sagsbehandlingen m.v. falder udenfor Landsskatterettens kompetence.

De anførte fejl og mangler ved Skatteankenævnets sagsoplysning har endvidere ikke en karakter, der kan medføre afgørelsernes ugyldighed.

Fradrag for tysk pension

Faktiske oplysninger

Klageren har i forbindelse med en tidligere ansættelse hos [virksomhed1] i Tyskland været omfattet af en tysk pensionsordning. Ordningen er oprettet den 29. august 1984. Indbetalingerne til ordningen er forsat efter ansættelsesforholdet ophør.

Klageren har fradraget 1.125 kr. i 2005 og 2006, og 1.251 kr. i 2008.

Skatteankenævnets afgørelse

Den skattepligtige indkomst er nedsat med 1.125 kr. i 2005 og 2006 samt 1.251 kr. i 2008.

Det fremgik af pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 2 og § 53 B, stk. 4 (dagældende), at ordninger oprettet i udenlandske selskaber beliggende i udlandet ikke er omfattet af pensionsbeskatningslovens afsnit I. Præmier og bidrag indbetalt til disse ordninger, medens forsikringstageren er fuldt skattepligtig til Danmark, er derfor ikke fradragsberettigede i den skattepligtige indkomst.

Landsskatteretten har ved to kendelser af 30. marts 2012 afgjort, at klageren ikke er berettiget til fradrag for indbetaling på den tyske pensionsordning, idet der, jf. pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 2, og 53 B, stk. 4, ikke er fradrag for indbetaling til ordninger oprettet i udenlandske selskaber beliggende i udlandet, og idet Danmark ikke har fraveget disse regler ved en aftale med Tyskland.

Nævnet er enigt i Landsskatterettens afgørelser og stadfæster herefter SKATs ansættelse således, at der ikke godkendes fradrag for indbetalingen.

Klagerens opfattelse

Fradragene skal godkendes som selvangivet.

En nægtelse af fradrag er i strid med EU-retten. Der henvises til EF-Domstolens dom af 30. januar 2007, C-150/04. Domstolen udtalte, at Danmark

”ved at fastsætte og opretholde en ordning for livsforsikring og pensioner, i henhold til hvilken skattefradrags- og skattebortseelsesret for indbetalinger udelukkende indrømmes indbetalinger i henhold til kontrakter indgået med pensionsinstitutter med hjemsted i Danmark, mens der ikke indrømmes nogen sådan skattelettelse for indbetalinger i henhold til kontrakter indgået med pensionsinstitutter med hjemsted i andre medlemsstater, tilsidesat sine forpligtigelser i henhold til artikel 39 EF, 43 EF og 49 EF.”

Hvad skulle SKAT have gjort? I bogen ”Forvaltningsret” (1994), af Hans Gammeltoft-Hansen mf. fremgår følgende:

”Princippet om EU-rettens forrang gælder også forvaltningen. Men forvaltningen har ingen mulighed for at forelægge tvivlsspørgsmål for EU-domstolen. Afgørelse af, hvorvidt der foreligger uoverensstemmelse med EU-regler, kan ikke træffes af det forvaltningsorgan, hvor tvivlen opstår... Afgørelsen må træffes på det – efter forholdene – højeste niveau, altså af vedkommende minister, direktør osv. Og så længe EU-retten er så vanskeligt tilgængelig, som den endnu er, er der pligt til at søge råd, hvor råd overhovedet kan hentes.”

SKAT skulle således have rettet henvendelse til det relevante ministerielle embedsværk, f.eks. Skatteministeriet. Det er i 2007 så ofte forekommende, at EU-retten har givet anledning til underkendelse af nationale love, så problemet bør ikke være ukendt, og EU-retten er ikke så vanskelig tilgængelig som den var, da lærebogen i forvaltningsret blev skrevet.

Der er ingen som helst retslig eller faktuel begrundelse for SKATs princip om at følge op på tidligere år. Fremgangsmåden – at ignorere de besværlige afvejninger af trinhøjere EU-regler, eller tværgående danske love - er direkte ulovlig og kan medføre et erstatningskrav mod den danske stat.

Vedrørende skatteankenævnets konklusion – at den danske pensionsbeskatning er ændret i 2008 efter afgørelsen af 30. januar 2007 – og at dette ikke har indflydelse på klagerens pensionsfradrag er ikke sagens kerne.

Sagens kerne er, at dansk pensionslovgivning ikke er anset for EU-konform af EU-domstolen. Efterfølgende er reglerne ændret ved en sambeskatningsaftale med Tyskland, sådan at tyske pensionsselskaber skal indberette pensionsudbetalinger til danske skatteborgere, uanset om de er skattepligtige i Danmark, og det gør klagerens tyske pensionsselskab. Eftersom klageren ved denne bestemmelse bliver klemt mellem de to regelsæt, således at klageren efter dansk lov på indbetalingstidspunktet ikke kan tage fradrag, men på udbetalingstidspunktet er skattepligtig efter den nye sambeskatningsaftale med Tyskland skal fradraget godkendes, eller der skal findes en retmæssig afklaring af klagerens forhold vedrørende dette. Begæringen om fradrag for 2005 – 2008 fastholdes.

Underkendelse, idet ingen instans har handlet korrekt og har villet undersøge betydningen af tværgående lovgivning.

Landsskatterettens afgørelse

Frem til vedtagelsen af lov nr. 1534 af 19. december 2007, som indsatte § 15C i pensionsbeskatningsloven, kunne udenlandske pensionsordninger ikke omfattes af pensionsbeskatningslovens kapitel 1, og præmier og bidrag til disse ordninger kunne dermed ikke fratrækkes i den skattepligtige indkomst, jf. pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 1, 1. pkt., jf. stk. 1, nr. 7.

Pensionsbeskatningslovens § 53 A gælder for forsikrings- og pensionsordninger oprettet den 18. februar 1992 eller senere, jf. § 11, stk. 7, i lov nr. 1534 af 19. december 2007.

Ved en tilføjelse til § 6 ved lov nr. 1388 af 20. december 2004 til den nu ophævede lov nr. 429 af 26. juni 1998, kunne ordninger oprettet forud for den 18. februar 1992 tillige omfattes af bestemmelsen, såfremt den skattepligtige gav meddelelse herom inden den 1. januar 2006.

Pensionsordninger, hvor den skattepligtige ikke har givet meddelelse herom rettidigt, beskattes efter den ved lov nr. 429 1998 formelt ophævede § 50 i pensionsbeskatningsloven, hvor den manglende fradragsret følger af § 50, stk. 2.

Klageren er ejer af en udenlandsk pensionsordning oprettet i 1984. Det lægges til grund for afgørelsen, at klageren ikke har givet meddelelse om beskatning efter pensionsbeskatningslovens § 53 A, samt at klagerens ordning ikke er ændret efter den 18. februar 1992 på en sådan måde, at den ikke længere er omfattet af pensionsbeskatningslovens § 50.

For så vidt angår klagerens anbringender vedrørende fællesskabsretten bemærkes, at bestemmelsen i pensionsbeskatningslovens § 15 C er indsat som en følge af EF-Domstolens dom, C-150/04, Kommissionen mod Danmark, hvor EF-Domstolen fandt, at Danmark, ved at forbeholde fradragsretten for indbetalinger til pensionsordninger til penge- og pensionsinstitutter med hjemsted i Danmark, havde tilsidesat sine forpligtelser i henhold til fællesskabsrettens regler om fri bevægelighed for tjenesteydelser m.v.

Fradrag kan dermed ikke nægtes med henvisning til, at der er tale om indbetalinger til en pensionsordning oprettet i udlandet, idet det er fast antaget i praksis, at EF-domstolens dom har virkning ex tunc, det vil sige tilbage til vedtagelsen af den retsstridige regel, se eksempelvis Kommissionen mod Frankrig, C-35/97, præmis 46-50.

Indenlandske pensionsudbydere, som udbyder pensionsordninger omfattet af pensionsbeskatningslovens afsnit 1, er imidlertid tillige underlagt en række administrative byrder i form af indberetning, indeholdelse og indbetaling af skat, jf. bekendtgørelse om indberetningspligter m.v. efter skattekontrolloven, jf. dagældende bekendtgørelse nr. 1176 af 17. december 2002 med senere ændringer, som er ophævet med virkning fra 1. januar 2007, og erstattet af bekendtgørelse nr. 1522 af 14. december 2006, nu bekendtgørelse nr. 1148 af 26. september 2013.

Udenlandske pensionsudbydere, som ønsker at udbyde pensionsordninger omfattet af pensionsbeskatningslovens afsnit 1, skal derfor indgå en aftale med de danske myndigheder, hvori de indvilliger i at påtage sig de forpligtigelser m.v. som gælder indenlandske pensionsudbydere, som udbyder pensionsordninger omfattet af afsnit 1, jf. pensionsbeskatningslovens § 15 C. De administrative opgaver for de udenlandske pensionsudbydere vil herefter ikke adskille sig fra de administrative pligter, som indenlandske pensionsudbydere er underlagt i medfør af dansk lovgivning. Der vil således være tale om ligebehandling af danske og udenlandske udbydere af pensionsordninger.

Da klagerens tyske pensionsudbyder ikke i de påklagede indkomstår ved aftale var underlagt samme pligter, som indenlandske pensionsudbydere af pensionsordninger omfattet af afsnit 1 i pensionsbeskatningslovens, kan ordningen ikke omfattes heraf, og fradrag for indbetalingerne i 2005, 2006 og 2008 kan dermed ikke godkendes.

Landsskatteretten stadfæster herefter SKATs afgørelse.

Fradrag for sundhedsudgifter

Faktiske oplysninger

Klageren er uddannet operasanger og har i de påklagede indkomstår arbejdet som musikpædagog ved universiteterne i [by1] og [by2]. Klageren har ved siden af lønnen modtaget førtidspension / efterløn.

* Svarer til 285 arbejdstimer – fordelt med 114 timers undervisning og 171 timers forberedelse.

** Ifølge skatteankenævnets oplysninger svarer det til 710 timer.

Klageren lider af en hjertelidelse, som hun blev opereret for den 10. september 2006. Frem til dette tidspunkt har sygdommen medført anfald 2 – 3 gange om ugen med efterfølgende svimmelhed og meget træthed. Herudover lider klageren af en ryglidelse, smerter i bevægeapparatet samt følgerne af tre piskesmæld. Som følge af ryglidelsen er klagerens arbejdsevne som musikpædagog anset for nedsat med 2/3 pr. 1. december 2002 og hendes arbejdsevne i ethvert fag for nedsat med 50 % pr. samme dato.Der er fremlagt en række erklæringer.

Af erklæring af 5. februar 2004 fra kiropraktor [person1] fremgår vedrørende klager over ondt i ryggen:

”Min vurdering er, at det er nødvendigt at [person2] undgår belastning af bækkenet, såsom bilkørsel og klaverspil. Desuden skal musklerne omkring bækkenet styrkes yderligere af træning.”

Af erklæring af 23. juni 2006 fra fysioterapeut [person3] fremgår følgende (uddrag):

”[person2] er kendt her på klinikken siden september 2004, hvor hun dels har fået individuel behandling for ryggener dels med stor flid én gang ugentlig har deltaget i styrke- og stabilitetstræning på hold. Udover træning her, svømmer hun, går til yoga og på motionscenter – alt dette hver uge. Jeg forventer ikke, hun kan bedre sit fysiske funktionsniveau, men uden disse aktiviteter, var hun højest sandsynlig sengeliggende meget af tiden.”

Klaverspil:

(...)

[person2] kan maks. side i 15 minutter, så kramper v. side i lænden.”

Af lægeerklæring af 1. april 2007 fra læge [person4] fremgår vedrørende klagerens bevægeapparat:

”Af hendes lægelige papirer fremgår, at hun siden begyndelsen af 80’erne har haft et kompliceret smerte- og funktionsproblem i bevægeapparatet, med problemer i ryg, lænd, arme, skuldre, nakke og hænder. Hun har en medfødt skævhed og drejning af rygsøjlen, og funktionsevnen er yderligere forringet efter 3 piskesmældsskader og 6 år med kroniske skuldersmerter, og hun har nu slidgigt i mange led. Siden 1993 er der beskrevet problemer med at sidde mere end 1/2 - 1 time ad gangen og hun har været nødt til at begrænse sit arbejdsliv herefter: Hun har ikke kunnet sidde mere end 1/2 - 1 time ad gangen og ikke kunne arbejde siddende (ved en computer eller klaver, hvad der har været hendes arbejdsfunktioner) mere end 2 timer om dagen uden at forværre sine funktionsproblemer. Hun har været nødt til at gennemføre sine undervisninger med mange indlagte pauser, og transport har været og er fremdeles et stort problem. Hun har typiske kroniske whiplash-problemer: Det har været svært for hende at yde dagligdagens funktionsniveau, idet hun har store vanskeligheder ved enhver form for fysisk, manuelt arbejde, som udløser smerteanfald af hold-i-ryggen karakter. Hun har endvidere problemer med enhver form for arbejde i låste stillinger. Hun har gennem mange år været – og er – afhængig af opretholdelsen af et omfattende træning- og behandlingsregi for at opretholde det funktionsniveau, hun har, og modvirke de belastninger som dagligdagen indebærer. Jeg er enig i beskrivelsen i erklæring af 7. april 2005, ved speciallæge [person5]. Dog er der i denne ikke så meget fokus på omfanget af hendes problemer også før de svære lændesmerter siden 2001, som var medvirkende til at hun mistede sit job på [virksomhed2]. Lændesmerterne er således beskrevet i journalerne helt tilbage til 1980.”

Af den nævnte erklæring af 7. april 2005 fremgår blandt andet at klageren har slidgigt i ryggen og alene klarer omkring 10 timers ugentlig arbejde som sangpædagog.

Af erklæring af 23. marts 2006 fra tandlæge [person6] fremgår, at klageren har været til behandling hos ham siden 1985 for funktionsproblemer i tyggeorganet. Det fremgår videre:

”Det er ikke lykkedes at etablere en så stabil tilstand, at en definitiv behandling med etablering af en hensigtsmæssig sammenbidsstilling har kunnet påbegyndes, eller at [person2] har kunnet undlade brug af bidskinne. Det uharmoniske sammenbid er påvirket af tidligere omfattende kronearbejder og forstyrres især af en tidligere indsat fortandskrone, der er omlavet tre gange.

Vanskeligheden med at finde en hensigtsmæssig sammenbidsstilling hænger sammen med den funktionelle belastning, hele tyggeorganet udsættes for. Som operasanger må [person2] gennemføre omfattende træningsprogrammer for stemmen, hvilket kan belaste tyggeorganet.

(...)

Jeg må betvivle, at det vil være muligt at opnå et tilfredsstillende endeligt behandlingsresultat, hvorfor [person2] formentlig vil være henvist til fremover at anvende bidskinne med de deraf følgende ulemper, løbende kontrolbesøg, omlavninger etc.”

Af erklæring af 15. april 2012 fra læge [person4] fremgår følgende:

”[person2], som har været min patient siden august 2005 har modtaget følgende MFR - behandlinger (MFR: myofasciel-release-teknik, dyb bindevævsmassage) for sine komplekse kroniske bevægeapparatsproblemer hos mig i min klinik

2005: i alt 18 konsultationer med manuel behandling (korte behandlinger under sygesikringen)

2006: i alt 40 konsultationer med manuel behandling (do)

2007: i alt 21 behandlinger, heraf 19 som privat patient. Honorar 600 kr. pr. gang, i alt 11.400 kr.

2008: i alt 22 behandlinger som privat patient, i alt 13.200 kr.

Behandlingen har lindret hendes smerter således at hun kunne varetage sit job som sangunderviser. Belastningen ved hendes specifikke arbejdsfunktioner har modarbejdet en stabilisering af ryggen, og først efter at hun er ophørt med at arbejde som sangpædagog er behovet for disse behandlinger blevet mindre.”

Der er i 2005, 2006, 2007 og 2008 i den personlige indkomst fratrukket henholdsvis 15.000 kr.; 30.000 kr.; 37.945 kr. og 26.626 kr. i sundhedsudgifter.

I forbindelse med SKATs sagsbehandling har klageren indsendt en opgørelse, hvoraf udgifterne i 2005 er opgjort til i alt 10.800 kr. Herudover har klageren anmodet om fradrag for befordring efter den høje takst for befordring til sundhedsbehandlingerne på i alt 35.123 kr. (11.330 km. x 3,10 kr.)

Beløbet til sundhedsudgifter sammensætter sig således:

* Der mangler dokumentation for udgift på 545 kr.

** Ifølge opgørelse vedhæftet mail af 17. april 2012 er der givet et tilskud, men det fulde beløb er medregnet i de 10.800 kr. Tilskuddet fremgår ikke af regningerne.

Der er fremlagt dokumentation for udgifter til fysioterapi, men ikke yoga, svømning og ”[...]”.

Det er oplyst, at øvrige ikke-fratrukne sundhedsudgifter i 2005 har udgjort 19.315 kr. (diæt, tandlæge, medicin, kosttilskud og anden terapi).

For 2006 udgør sundhedsudgifter 8.628 kr. ifølge den fremsendte opgørelse i mail af 17. april 2012 til skatteankenævnet og udgifter til befordring til behandling / træning udgør 28.578 kr. for 8.660 km., i alt 37.206 kr.

Beløbet på 8.628 kr. er fordelt med fysioterapi / holdtræning 1.788 kr.; yoga 2.500 kr.; anden træning 1.090 kr.; fysioterapi [person9] 1.000 kr.; svømning 900 kr. og bidfunktionsbehandling (3 gange) 1.350 kr.

Ifølge den fremlagte dokumentation kan udgifterne opgøres således:

* Der er ikke ifølge klagerens opgørelse modtaget tilskud. Tilskudsbeløbet fremgår, som et ”forventet beløb” på fakturaen.

Der er ikke fremlagt dokumentation for udgift til svømning og bidfunktionsbehandling.

For 2007 udgør udgiften ifølge den fremsendte opgørelse i mail af 17. april 2012 til skatteankenævnet 21.706 kr. og udgifter til befordring i forbindelse hermed er opgjort til 14.784 kr. for 4.224 km., i alt 36.490 kr.

Beløbet på 21.706 kr. er fordelt med fysioterapi / holdtræning 3.774 kr.; læge [person4] 11.400 kr.; bidfunktionsbehandling 3.922 kr. og fysioterapi [person9] 2.610 kr.

Ifølge den fremlagte dokumentation kan udgifterne opgøres således:

* Der er ikke ifølge klagerens opgørelse modtaget tilskud. Tilskudsbeløbet fremgår, som et ”forventet beløb” på fakturaen.

** Beløbet er indrapporteret til Sygeforsikringen Danmark

*** Beløbet følger af erklæring af 15. april 2012.

For 2008 udgør udgiften ifølge den fremsendte opgørelse i mail af 17. april 2012 til skatteankenævnet 25.753 kr. Der er ikke opgjort et befordringsfradrag.

Ifølge den fremlagte dokumentation kan udgifterne opgøres således:

*Der fremgår en ”forventet Danmark tilskud” af fakturaerne.

** Beløbet følger af erklæring af 15. april 2012.

Klageren har oplyst, at hun til og med indkomståret 2000 har fået dækket udgifter til fysioterapi og træning på grund af piskesmældsskaden.

Landskatteretten har i kendelse af 22. december 1998, j.nr. 611-1900-0334, for indkomståret 1994, godkendt fradrag for udgifter til behandling af bidfunktionsproblemer i [UK], idet det fandtes godtgjort, at udgifterne var afholdt for at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsterhvervelsen.

Skatteankenævnets afgørelse

Den personlige indkomst i 2005, 2006, 2007 og 2008 er nedsat henholdsvis med 15.000 kr.; 30.000 kr.; 37.945 kr. og 26.626 kr.

Det fremgår af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, at lønmodtagere kan fradrage udgifter i forbindelse med det indtægtsgivende arbejde i den skattepligtige indkomst.

Der skal således foreligge en direkte og umiddelbar forbindelse mellem afholdelsen af udgiften og erhvervelsen af indkomsten, og udgiften må ikke karakteriseres som en privatudgift, som er indkomstopgørelsen uvedkommende.

Domstolene har i flere sager taget stilling til fradrag for udgifter til behandling i anledning af sygdom m.v. Det følger bl.a. af Højesteretsdom af 13. januar 1998, TfS 1998, 100, at sådanne udgifter er private udgifter, der ikke er medgået til at erhverve, sikre eller vedligeholde arbejdsindkomsten.

[person2] anfører i sin klage, at der er sammenhæng mellem udgifter og indtægter, idet indtægterne ikke ville kunne opnås uden at udgifterne er afholdt.

Læge [person4] har ved erklæring af 12. april 2012 bl.a. anført, at behandlingerne har lindret smerter, og har tilstræbt at vedligeholde et funktionsniveau for at varetage arbejdet som sangunderviser.

Nævnet bemærker hertil, at på trods af denne sammenhæng kan der, jf. praksis, ikke godkendes fradrag for udgifter, der i deres udgangspunkt må anses for at være private.

Landsskatteretten har i kendelse af 30. marts 2012, for årene 2003 og 2004, afgjort, at klageren ikke er berettiget til fradrag for helbredsudgifter, idet udgifterne ikke kan anses for medgået til at erhverve, sikre eller vedligeholde arbejdsindkomsten, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, jf. ligningslovens § 9, stk. 1, samt praksis ifølge Højesterets dom af 13. januar 1998, TfS 1998,100.

Udgifterne er anset for private udgifter, der ikke kan fradrages ved indkomstopgørelsen, hvorfor Landsskatteretten stadfæstede afgørelsen.

Nævnet anser i lighed med Landsskatteretten sundhedsudgifterne for at være private udgifter, der ikke kan fradrages ved indkomstopgørelsen, og stadfæster derfor SKATs afgørelse vedrørende dette punkt.

Klagerens opfattelse

Sundhedsudgifter skal i 2005 godkendes fradraget med yderligere 30.923 kr. i forhold til det selvangivne beløb på 15.000 kr. I 2006, 2007 og 2008 skal sundhedsudgifter godkendes fradraget som selvangivet med 30.000 kr., 37.945 kr. og 26.626 kr.

Skatteankenævnet forholder sig ikke til det forhold, at det er pga. sygdom/handicap, at der kun har været lønarbejde i et begrænset omfang, og der i stedet er kompenserende indtægter fra private invalidepensioner og dagpenge.

Klageren har henledt SKATs opmærksomhed på, at underkendelse af fradrag for driftsudgifter i en situation, hvor mindre arbejde skyldes langvarig sygdom/handicap er diskrimination.

Det mindre arbejde skyldes netop sygdomsforløb/handicap. En sådan forvaltningsbeslutning vil stille en handicappet sangpædagog med arbejdsværelse og skiftende løse arbejdsgivere i den situation, at det ikke er muligt for hende at opretholde indtægt på lige vilkår med ikke handicappede. Der pålægges faktisk en form for handicapskat.

SKAT har ikke forstået det juridiske indhold i begrebet diskrimination, og den styrkelse af handicappedes rettigheder, som EU-fællesskabets forpligtelser indebærer.

Det anføres, at SKAT kun tager stilling til fradrag for sundhedsudgifter ud fra hovedreglen om, at sundhedsudgifter normalt er private udgifter, som er fælles for alle. Der foretages ikke nogen form for konkret vurdering.

I retspraksis er der adskillige afgørelser, som repræsenterer en undtagelser fra hovedreglen:

For at nå frem til den rigtige afgørelse skal SKAT derfor foretage en afvejning af sagens oplysninger og søge oplysning om regelgrundlaget. Endvidere bestræbe sig på at forstå, hvilke principper der er i spil, når udgifter, som er fælles for alle i visse sammenhænge kan have et omfang, en art, en relevans sådan at de kan anses for fradragsberettigede udgifter. Centralt er, at driftsudgifter ikke kun skal vurderes efter deres art (f.eks. sundhedsudgifter) men også efter deres funktion og - skatteyderens helhedssituation.

Det fremgår af adskillige lægeerklæringer, at der er en direkte relation mellem ryglidelser og arbejdsfunktioner: Det klageren ikke kan, og det, som udløser og forværrer de invaliderende rygsmerter, er de funktioner, der indgår i arbejdet.

Arbejdet består bl.a. i anvendelse af computer og klaver, samt kørsel i bil som følge af arbejdets geografisk spredte karakter. Private siddefunktioner i lænestole og sofaer volder ikke de samme vanskeligheder.

Især klaverspil og bilkørsel har belastet og fremprovokeret svære lændesmerter, der har været siden 2003. Bl.a. pedalarbejde med overvejende højre fod og de dermed følgende rotationsbelastninger i lænden.

Efter at klageren ikke længere arbejder, har klageren ikke haft de samme udgifter til sundhedsfremmende behandlinger, hvilket godtgør at der ikke har været tale om private udgifter.

Vedrørende fradrag for udgifter til bidfunktion har Landsskatterettens afgørelse fra 1998 stået ubestridt siden og har præcedensskabende retsvirkning: Når en sangpædagog i 1998 har fået fradrag for bidfunktionsbehandling pga. den snævre sammenhæng mellem stemme- og bidfunktion, så skal den samme sangpædagog også have fradrag i 2005 – 2008 – i hvert fald i et retssamfund. Igen - underkendelsesgrund grundet manglende saglighed i forvaltningen.

Landsskatterettens afgørelse

I henhold til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, kan udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, herunder ordinære afskrivninger, fradrages. Der skal således foreligge en direkte og umiddelbar forbindelse mellem afholdelsen af udgiften og erhvervelsen af indkomsten. Dette kræver, dels at udgiftsafholdelsen ligger inden for de naturlige rammer af virksomheden, dels at udgiften ikke kan karakteriseres som en privatudgift, som er indkomstopgørelsen uvedkommende.

For lønmodtagere foretages fradrag for udgifter i forbindelse med udførelsen af det indtægtsgivende arbejde som et ligningsmæssigt fradrag i medfør af ligningslovens § 9, stk. 1.

For så vidt angår fradrag for befordring følger fradragsretten af ligningslovens § 9 B. Bestemmelsen afgrænser de befordringsudgifter, som berettiger en lønmodtager til at modtage skattefri befordringsgodtgørelse og andre skatteydere, herunder selvstændige erhvervsdrivende, til fuldt fradrag, det vil sige den erhvervsmæssige befordring.

Af bestemmelsen fremgår følgende:

”Følgende udgifter til befordring til og fra en arbejdsplads kan fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst:

Lønmodtagere, som ikke modtager skattefri godtgørelse fra deres arbejdsgiver, kan alene fratrække udgifter til erhvervsmæssig befordring eller udgifter til befordring mellem hjem og arbejde efter ligningslovens § 9 C, jf. ligningslovens § 9 B, stk. 4, 2. pkt. (gældende).

Klagerens kørsel til sundhedsbehandlinger, holdtræning m.m. er ikke erhvervsmæssig kørsel, som afgrænset i ligningslovens § 9 B. Denne udgift, som klageren i 2005, 2006 og 2007 har opgjort til henholdsvis 35.123 kr., 28.578 kr. og 14.784 kr. er dermed en ikke-fradragsberettiget privat udgift, jf. statsskattelovens § 6, stk. 2.

Udgifter til fysioterapi, svømning og yoga er almindligt forekommende udgifter i en privat husholdning, og sangpædagoger har ikke som gruppe merudgifter hertil som følge af arbejdet i modsætning til eksempelvis Østre Landsrets dom, TfS 1995, 746, hvor en korsanger ved [...] fik godkendt fradrag for kjole og sko, idet der var tale om en merudgift.

Klagerens udgift til MFR behandling er en følge af klagerens ryglidelse, slidgigt og piskesmældsulykker m.m., jf. de fremlagte erklæringer af 1. april 2007 og 15. april 2012, begge af læge [person4], og har dermed ikke har en sådan ensidig tilknytning til erhvervelsen af den skattepligtige indkomst, som er en forudsætning for fradrag.

Det bemærkes, at klageren ikke som følge af sit handicap har en videre adgang til fradrag end en lønmodtager uden handicap.

Det bemærkes videre, at forskelsbehandlingsloven, (gældende lovbekendtgørelse nr. 1349 af 16. december 2008), som indeholder et forbud mod direkte eller indirekte forskelsbehandling af handicappede på arbejdsmarkedet, indsat ved lov nr. 1417 af 22. december 2004, og som implementerer dele af direktiv 2000/78/EF af 27. november 2000 om generelle rammebestemmelser om ligebehandling med hensyn til beskæftigelse og erhverv, ikke gælder opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

For så vidt angår de løbende udgifter til bidfunktionsbehandlinger godkender Landsskatteretten fradrag herfor i det omfang, der er fremlagt dokumentation, idet det er dokumenteret, at behandlingen er en konsekvens af den belastning af bidfunktionen, som følger af klagerens arbejde, jf. erklæring af 23. marts 2006 fra tandlæge [person6].

Landsskatteretten ændrer således skatteankenævnets afgørelse, idet der godkendes fradrag for udgifter til bidfunktionsbehandling i 2007 og 2008 med henholdsvis 3.922 kr. og 3.420 kr. I 2006 mangler der dokumentation for udgiftens afholdelse.

I det omfang der ikke er sket bundfradrag efter ligningslovens § 9, stk. 1, skal de af Landsskatteretten godkendte udgifter i 2007 og 2008 reduceres med henholdsvis 5.200 kr. og 5.400 kr., jf. i TfS 2008, 22.