Kendelse af 02-03-2015 - indlagt i TaxCons database den 25-04-2015

Faktiske oplysninger

[person1] er via holdingselskabet [virksomhed1] ApS hovedanpartshaver i selskabet.

Selskabets aktivitet er drift af plantage (skov).

Selskabet købte den 22. maj 2008 en skovejendom på 81,7 hektar, beliggende [adresse1], sydvest for [by1], af [by1] Kommune. Ejendommen består af matrikel nr. [...1], den mellemste del, [...] og matrikel nr. [...2], den mellemste del, [...].

Selskabet købte desuden en jagthytte for 20.000 kr. af det tidligere jagtkonsortium i skoven. I prisen på hytten indgik også etablerede kunstgrave og opsatte stiger.

I 2011 købte selskabet en mindre landbrugsejendom på [adresse1], som støder op til

skoven.

Selskabet har fremlagt en jagtlejekontrakt vedrørende skovejendommen for perioden 1. april 2005 til 31. marts 2008. Kontrakten er underskrevet den 6. februar 2006:

”

Jagtlejekontrakt

[by1] Kommune udlejer herved jagtretten i den kommunen tilhørende [virksomhed2]

til:

[virksomhed2] v/[person2], [adresse2], [by1]

på følgende vilkår:

...

2. Den årlige jagtleje fastsættes ud fra en 1994-pris på 200 kr./ha. Prisen reguleres hvert år den 1. april med udgangspunkt i nettoprisindekset (udarbejdet af Danmarks Statistik) for januar måned.

Jagtlejen betales forud inden hvert års 1. maj

3. Lejeren forpligter sig til at foretage vildtpleje til en værdi af 100 kr./ha pr. år (1994-niveau)...”

Efter erhvervelsen af skovejendommen i maj 2008 har selskabet udlejet jagtretten til selskabets hovedanpartshaver for 15.000 kr. inkl. moms pr. år. Af jagtlejekontrakten, datereret den 3. april 2009, fremgår bl.a. følgende af:

Lejekontraktens § 4 - økonomi:

4.1. Jagtlejen i perioden er aftalt til kr. 15.000,- inkl. moms pr. år. Beløbet betales forud og indsættes på

konto [...34] i [finans1] senest den 1. juni. Første gang den 30. maj 2009.

4.2. Jagtlejen er beregnet ud fra, at skoven igennem perioden er under kraftig omlægning. Dvs., større dele af arealet er under hegn, mens andre arealer er under hugning af træ eller nyplantet.

4.3. Lejeren er forpligtet til at foretage vildtpleje på arealet. Vildtplejen omfatter vinterfodring, såning og vedligehold af vildtagre og vildtbeplantninger. Vildtpleje omfatter også bekæmpelse af skadevoldende vildt.

4.4. Lejeren er ligeledes forpligtet til at opsætte og vedligeholde jagttårne på arealet.

4.5. Udlejer leverer frø, planter og materiel.

Lejekontraktens § 5 - Jagtvilkår:

5.1. Af hensyn til vildtplejen må der ikke afholdes fællesjagt i skoven mere end 2 gange pr. år.

5.2. Nedlagt vildt på området tilfalder lejeren.

5.3. Lejeren har pligt til at drive jagten etisk korrekt, samt til enhver tid drage omsorg for, at vildtbestanden ikke lider overlast og er i udvikling.

5.4. Lejeren skal udvise fornøden forsigtighed under jagtens udøvelse, advisere jagt brug af skiltning ved offentlig vej og bruge de opstillede jagttårne under jagten.

5.5. Jagtgæster må kun udøve jagt på arealet, når lejeren selv er til stede. Det påhviler lejeren, at jagtgæster opfylder jagtlovens regler og bestemmelser.

5.6. Lejeren er pligtig til at anmelde ulovlig jagt på arealet, samt i videst muligt omfang konstatere, hvem der udøver ulovlig jagt.

5.7. Lejeren skal hvis det er muligt friholde arealet for jagende hunde og katte.”

Selskabet har afholdt følgende udgifter specielt vedrørende dyr og jagt i indkomstårene 2009-2011:

Efter et møde mellem SKAT og selskabets hovedanpartshaver den 19. juni 2012 angående skoven og jagten udarbejdede SKATs medarbejdere et notat, hvoraf der bl.a. fremgår:

”

[person1] forklarer, at da selskabet købte skoven, var der meget der skulle laves, den var noget forfalden og der var ikke gode betingelser for dyrene...

Han fortæller, at der er meget råvildt, dåvildt og også en del kronvildt. Der kan somme tider være 20- 30 stk. kronvildt at se.

Han siger, at der er statsskov i nærheden og dyrene fra statsskoven kommer for at spise, fordi man i statsskoven ikke fodrer og heller ikke laver gode betingelser for dyrene, som f.eks. vandhuller og lysninger.

Han og en mindre naboskov ved siden af deler jagten, således de færdes lidt i begge skove.

Landbrugsejendommen, som ligger ved siden, har selskabet købt i 2011, stuehuset er udlejet. Det har været minkfarm, men minkhusene er ryddet og dette areal er fortsat indhegnet. Her har selskabet nu plantet diverse planter og træer. Der hører et maskinhus til landbrugsejendommen, som selskabet anvender bl.a. til skovmaskiner.

Herefter kørte vi ud og så på skoven. Der gik 2 asfalterede veje på tværs gennem skoven. Fra dem kunne vi se et større område med nåletræsplantage, nogle områder med varieret ældre beplantning samt løvtræsområder. Der kunne fra vejen ses nogle større lysninger med nyplantning. Vi gik lidt ind i skoven og kunne også der, se lysninger. Vi var ikke rundt i hele skoven. Vi så også en sortmalet jagthytte i rimelig god stand.

Af kortmaterialet kan ses, hvor der er lysninger, vandhuller og nyplantning. Det er desuden indtegnet, hvornår de er udført.”

Skatteankenævnet har den 5. januar 2015 truffet afgørelse vedrørende selskabets hovedanpartshaver, [person1]. Skatteankenævnet fastsatte i den forbindelse værdi af fri jagt for hovedanpartshaveren til 32.680 kr., svarende til 400 kr. pr. ha, i indkomstårene 2009-2011.

Skatteankenævnet har ved fastsættelsen af værdi af fri jagt henset til Landsskatterettens afgørelse af 3. november 2010, at SKAT ikke har påvist større udsving i antallet af råvildt, dåvildt, kronvildt og andet vildt, samt at SKAT ikke har dokumenteret stigninger i jagtlejen på 50 % fra et indkomstår til et andet.

Klagerens repræsentant har oplyst, at klageren har taget forbehold om betalingskorrektion efter ligningslovens § 2, stk. 5.

SKATs afgørelse

SKAT har beskattet selskabet af yderligere indtægt fra jagtudleje med 17.680 kr. i 2009, med 34.200 kr. i 2010 og med 50.360 kr. i 2011.

Ved en gennemgang af selskabets skatteregnskab har SKAT vurderet, at prisen ved selskabets udleje af jagt til klageren er under markedsværdien.

Den årlige jagtleje på 15.000 kr. inkl. moms svarer til 183,60 kr. pr. hektar.

SKAT har henvist til annoncer fra hjemmesiden www.[...].dk. Der er tale om annoncer fra 2011 og 2012 fra Jylland. Jagtlejen har varieret fra 500 til 1.300 kr. pr. ha:

Derudover har SKAT henvist til Landsskatterettens afgørelse af 3. november 2010. En syns- og skønsmand

(skovridder) gav følgende oplysninger vedrørende vurderingen af jagtens værdi:

”

Væsentlige forhold ved vurdering af jagtretten.

Ved den tidligere fremsendte besvarelse er der foretaget en samlet afvejning af en lang række forhold som altid påvirker niveauet for jagtleje.

Alle forhold på et skovareal har betydning for jagtudøvelsen - og dermed også på prisfastsættelsen.

Prisdannelsen er en ren markedsbaseret prisdannelse baseret på udbud og efterspørgsel og der er livlig omsætning i markedet, hvilket fremgår af annoncemængden i aviser, jagtblade og på Internettet. Der sker desuden en høj grad af mundtlig videreførelse af oplysninger om ledige jagtarealer i de forskellige situationer hvor jægere mødes.

Derfor er der generelt tale om et velorienteret og åbent marked med stor fokus på alle relevante forhold omkring de enkelte jagter. Se i øvrigt vedlagte artikel fra [tidsskrift], 2/10, side 82 – 85.

Væsentlige forhold for prisdannelsen:

1) Geografi / Landsdel. Store forskelle i forskellige landsdele.

2) Jagtbiotop. Skov værdiansættes højest af alle typer - især varieret gammel skov.

3) Jagtform. Konsortiejagt medfører højere leje end udleje til enkeltpersoner.

4) Varighed og indhold af aftale. Flerrig skriftlig aftale og mulighed for forlængelse medfører højere jagtleje.

5) Personlige og subjektive forhold mellem lejer og udlejer.

6) Jagthytte til rådighed.

7) Historik for udbytte og muligheder for afskydning, opdræt og anden påvirkning af bestand og af skydning.

8) Forekomst af større hjortearter og lignende spændende forhold (mange snepper, stort træk af ænder, gæs, duer osv.)

9) Nærhed til større by.

Disse overordnede forhold påvirker den overordnede prisdannelse mest og de indgår alle i de tidligere fastlagte prist for de to aktuelle skove.

Ved gennemgangen af skoven vurderes herefter de specifikke forhold som har betydning for jagtform og jagtudøvelse, bestandsstørrelse og sammensætning samt de personlige, etiske og æstetiske forhold omkring jagten.”

Den normale markedspris blev i Landsskatterettens afgørelse fastsat til 400 kr. pr. ha i et specifikt område i Jylland. Der blev i den forbindelse henvist til følgende:

”Jagtrettens værdi ansættes til normal markedspris, da der ikke er væsentlige forhold som medfører at prisen skulle afvige herfra.

Væsentlige forhold for værdiansættelsen: Varieret skov med fornuftig arrondering beliggende i et område men mange andre skove og bestande af råvildt, dåvildt og kronvildt. Der forekommer ikke faste bestande af då- og kronvildt og der er ikke skudt andet end råvildt i ejerens tid. Tidligere afskydning (jagtjournal) er et væsentligt argument hvis jagtlejen skal afspejle forekomst af de store hjortearter. Der er taler om mager jordbund med deraf følgende lave bæreevne for vildt arterne, med mindre der fodres kraftigt. Det har ikke været tilfældet og bestandene må derfor anses for at være naturlige bestande.

Beliggenheden tæt på [x3] har betydning for prisfastsættelsen, idet naboskab til større velrenommerede ejendomme medfører højere priser end normalt.

Lejen er forudsat uden faciliteter for jagtlejerne som f.eks. foderhuse, jagthytte, stiger og hochsitze.

Med et areal på 66,8 ha. vurderes jagtrettens værdi således:

2004: 26761,41 kr. svarende til 400 kr./ha.

2005: 27564,35 kr. svarende til 412,64 kr./ha.

Taksten der er lagt til grund for vurderingen er fremkommet som et gennemsnit af data for tilsvarende skove for jagtåret 2009 som efterfølgende er diskonteret med 3 % til 2005. For at sikre fuld sammenlignelighed er der tale om skove med strejfende forekomst af kronvildt og enten dåvildt eller sikavildt. Der er endvidere korrigeret for afstand til større byer, idet nærhed til [by3] og [by4] påvirker prisen i opadgående retning.

Priser er indhentet fra [x4], [by5], Skovdyrkerforeningerne, Skov- og Naturstyrelsen samt via hjemmesiden www...dk.

Mulighederne for jagtudfoldelse på ejendommen er normale, idet andelen afveje og stier ikke afviger fra gennemsnittet af jyske skove af samme størrelse.”

SKAT har anført følgende vedrørende beliggenhed op til en statsskov:

”Det er alment kendt, at jagt i en statsskov har en lavere værdi. Dette kan begrundes i, at det ofte ikke er tilladt at fodre vildtet og at der er mange flere restriktioner for jægeren. Statsskove er ofte ganske store arealer, dyrene har mere fred i en statsskov. Der gøres i statsskovene ikke særlige foranstaltninger for dyrene som f.eks. lysninger, vandhuller. I øvrige ikke statsejede skove sker der ofte fodring af dyrene, tilpasning af terræn, der etableres vandhuller, beplantninger m.v. for dyrene, hvorved dyrene søger derud for at spise, m.v. Mindre skove tæt på en statsskov, får hermed en højere jagtværdi på grund af den nærliggende statsskov.

Skoven, [virksomhed2], er beliggende lige op ad et større skovareal stødende op til [...] og [...], der er statsskove. [...] støder lige op til [...], der også er statsskov. Af Skov- og naturstyrelsens folder nr. 41 om [...] er

beskrevet, at der er en stor bestand af kronvildt og råvildt i området.”

Landsskatteretten kom ved afgørelse af 3. november 2010 frem til en værdi på 400 kr. for et specifikt område i Jylland uden jagthytte, hochsitze, m.m. Ved fastsættelsen af jagtlejen blev der bl.a. henset til, at der i den pågældende skov ikke var opsat foderhuse, der ikke var fodret, at der ikke var jagthytte, og at der ikke var stiger eller hochsitze.

Det er dog SKATs opfattelse, at jagtlejen på 400 kr. pr. hektar ikke kan tillægges væsentlig betydning i denne sag, da området er ukendt, udover at det tilsyneladende er i Jylland.

Ud fra oplysninger fra [person1] har SKAT vurderet, at jagtens værdi er steget efter, at selskabet har købt skoven. Markedsværdien er herefter ansat til 400 kr. pr. hektar i 2009, 600 kr. pr. hektar i 2010 og 800 kr. pr. hektar i 2011 og 2012 og fremover for så vidt de samme forhold gør sig gældende. Hektarprisen er anset at være inklusiv moms. Skovens areal er på 81,7 hektar. Yderligere indtægt kan herefter opgøres således:

Da markedsværdien er anset for at være højere end den af parterne indgåede aftale, anses differencen for maskeret udlodning til selskabets hovedanpartshaver, jf. ligningslovens § 16 A. Han har dog mulighed for betalingskorrektion, således at udlodningsbeskatningen bortfalder. Såfremt man ønsker betalingskorrektion, skal der fremsendes tilkendegivelse herom, jf. ligningslovens § 2, stk. 5.

SKAT har ikke foretaget beskatning af maskeret udlodning, da forpligtelsen til at foretage betalingskorrektionen påtages med forbehold for alene at skulle betalingskorrigere med det beløb, som måtte blive resultatet af et afslutte klageforløb.

Selskabets opfattelse

Selskabets repræsentant har nedlagt påstand om, at værdien af jagt udgør 15.000 kr. pr. indkomstår, hvorfor selskabet ikke skal beskattes af yderligere jagtindtægt.

Jagthytten er erhvervet af hensyn til den hævd, der er på hytten, da den har ligget på stedet i mere end 20 år. Hytten er ikke isoleret, den er angrebet af råd, og den har skader efter væltede træer. Hytten vedligeholdes ikke, da dette ikke vurderes at være økonomisk forsvarligt. SKATs beskrivelse af hytten må således konkluderes at være direkte fejlagtig.

Kunstgrave og stiger indgik ikke i handlen, men er blot beskrevet, således at disse effekter ikke skulle fjernes. Stiger er i dag fjernet pga. råd, og kunstgrave er blændet af pga. sammenstyrtninger og har ingen værdi.

Det er oplyst om selskabets køb af skoven, at [virksomhed2] er en gammel kommuneskov, som aldrig er blevet vedligeholdt, kun tyndet af hensyn til det økonomiske udbytte. Ved større stormfald er mindre arealer genplantet. Plantagen bestod primært af hugstmodne store grantræer.

Skoven er udelukkende købt for at foretage en langsigtet økonomisk rentabel investering, hvilket prøves effektueret ved at sikre en værdiforøgelse af skoven. Dette gøres på to måder. Begge metoder er langsigtede, men det er skovinvesteringer som bekendt.

Det ene tiltag er at sikre en fremadrettet rentabel skovdrift med hugstmuligheder, hvilket sker ved gen- og nyplantning af en mere varieret skov. I en årrække fremover vil store arealer således blive gen- og nyplantet og præget af meget lidt skovdækning og vil derfor heller ikke være præget af stående jagtbart vildt, men derimod af vildt, der i ly af natten trækker ud for at fouragere bl.a. ved at æde små nye planter. I den anledning opsættes vildthegn for at undgå disse skader, men når vildtet ikke kan komme ind, kan der heller ikke jages på disse arealer.

Det andet tiltag er at skabe en større herlighedsværdi af skoven, hvilket sker ved dels at skabe en mere

varieret skov og dels ved at skabe en biotop for et mere varieret dyreliv, hvilket ligeledes sikres ved gen- og nyplantning af en mere varieret skov.

Det er ikke korrekt, at det er oplyst til SKAT, at der er meget råvildt, dåvildt og kronvildt, (at [person1] har set 20-30 stk. krondyr).

Råvildtbestanden har været i vækst fra næsten ingenting, da [person1] overtog plantagen. Ifølge [person1] er der til tider 20-30 stk. dådyr i skoven. Dåvildt er som forsøg udsat i [...]-området i 2008-2009.

Der er tale om forholdsvis tamme dyr fra hegn, som ikke lever på naturlige vilkår de første mange generationer. De samles i rudler og tager en del føde til sig, hvilket [person1] også har mærket og mærker i skoven. Dådyrene er lokalt fredet i en årrække og kan i den anledning ikke påvirke jagten og dermed jagtlejen positivt.

Det er korrekt, at kronvildtet til tider veksler gennem plantagen. Beliggenheden i nærheden af statsskoven giver natlige besøg i søgen på føde. Dyrene vandrer gerne langt, men de er kendt som sky og meget forsigtige dyr og fouragerer derfor i ly af mørke. De kræver tætte, meget rolige omgivelser uden forstyrrende elementer som mennesker og trafik. Med 2 asfaltbelagte veje gennem skoven samt kraftig hugst for at give plads til gen- og nyplantning er der ikke de store jagtmuligheder på kronvildt, hvis jagten skal foregå lovligt og ikke efter mørkets frembrud. Kronvildtet kan endvidere gøre store skader på nyplantede arealer, når de vandrer forbi.

Selskabet har afholdt udgifterne til gen- og nyplantning med henblik på at skabe en mere varieret skov, og udgifter til foder og vildthegn er afholdt for at sikre at de gen- og nyplantede træer er sikret de bedst muligt vækstmuligheder.

Det er understreget, at den i skoven foretagne aftyndning og afdriftning og den efterfølgende gen- og nyplantning udelukkende er sket for at sikre en god fremadrettet skovdrift og dermed et afkast af den foretagne investering, og ikke for at sikre bedre jagtmuligheder.

De beskrevne iværksatte tiltag vil betyde, at jagten pt. grundet forskellige forhold umiddelbart vil være mindre attraktiv og dermed også være mindre værd.

På sigt kan det ikke udelukkes, at de iværksatte tiltag, som en afledt effekt, vil være med til at tiltrække mere vildt. I øvrigt vil det først være en effekt, der kan ses efter en årrække, ligesom jagten næppe må vurderes at blive mere værd end under den foregående ejer.

Vedrørende SKATs begrundelse har repræsentanten anført, at man ikke kan generalisere priser på den måde, som SKAT gør. En pris vil altid afhænge af de konkrete forhold omkring jagten; hvilke dyr kan jages, hvilke restriktioner er der på jagten, hvilken slags skov er der tale om, osv.

SKAT har desuden henvist til udlejerannoncer. Man kan ikke deraf slutte, at den endelige aftalte pris også er den pris, som fremgår af annoncerne.

Det er repræsentantens opfattelse, at man må se på de helt konkrete forhold vedrørende den specifikke skov og den slags jagt, som kan drives i skoven, samt de nærmere forhold forbundet hermed, hvilket SKAT ikke ses at have gjort.

Den fremlagte jagtlejekontrakt, som var gældende for skoven i perioden 1. april 2005 til 31. marts 2008, blev indgået mellem [by1] Kommune og et jagtkonsortie. Det må antages, at den tidligere ejer og udlejer, [by1] Kommune, har opnået mest muligt i jagtleje, således at den aftale jagtleje svarer til markedsværdien, og dermed hvad en tredjemand mener, at jagten er værd.

Ud fra oplysningerne i den tidligere gældende jagtlejekontrakt samt oplysninger omkring udviklingen i

nettoprisindekset er det beregnet, at jagtlejen pr. 1. april 2008 ville være reguleret til 270 kr. pr. hektar.

Der er indsendt kort over skoven med angivelse af de arealer, som dels er blevet afdriftet i løbet af 2009 og 2010, samt af de arealer, som er blevet udtyndet i 2009, 2010 og 2012. Derudover er der indsendt kort over de arealer, som er blevet indhegnet af vildthegn.

Ud fra en samlet vurdering af ovenstående forhold, dvs. den tidligere lejers faktiske jagtlejepris pr. hektar, udtyndede og afdriftede områder og indhegnede områder, er den betalte jagtleje udtryk for markedslejen for jagten i skoven.

Repræsentanten har over for Skatteankestyrelsen gjort gældende, at skatteankenævnet i sin afgørelse vedrørende selskabets hovedanpartshaver har anset det yderligere beløb som løn, hvorfor selskabet har tilsvarende fradrag for omkostningen. Forholdet er således indkomstneutralt for selskabet.

Landsskatterettens afgørelse

Ifølge statsskattelovens § 4, litra b, 1. pkt., anses lejeindtægter for skattepligtig indkomst. Værdien af helt eller delvis vederlagsfri benyttelse medregnes også. Fastlæggelsen af værdien heraf skal ske i medfør af ligningslovens § 2.

Selskabets hovedanpartshaver [person1] har betalt 15.000 kr. pr. år inkl. moms i jagtleje.

Skatteankenævnet har i afgørelse af 5. januar 2015 skønsmæssigt ansat markedsværdien på jagtretten på selskabets skovejendom til 400 kr. pr. ha i indkomstårene 2009-2011. Skatteankenævnet lagde vægt på det oplyste i Landsskatterettens afgørelse af 3. november 2010, samt at SKAT ikke har påvist større udsving i antallet af råvildt, dåvildt og kronvildt og andet vildtog ikke har dokumenteret stigninger i jagtlejen på 50 % fra et indkomstår til et andet.

Det er herefter Landsskatterettens opfattelse, at der ikke er grundlag for at ændre skatteankenævnets skønsmæssige ansættelse, således at markedsværdien ansættes til 400 kr. pr. ha. i indkomstårene 2009-2011, svarende til en årlig jagtleje på 32.680 kr.

Det bemærkes i øvrigt, at [by1] Kommune indtil 31. marts 2008 opkrævede en årlig jagtleje ud fra en 1994-pris på 200 kr. pr. ha, som blev reguleret hvert år den 1. april med udgangspunkt i nettoprisindekset for januar måned.

Selskabets hovedanpartshaver har betalt 15.000 kr. hvert år. Selskabet skal derfor beskattes af yderligere jagtlejeindtægt med 17.680 kr. (32.680 kr. - 15.000 kr. inkl. moms) i indkomstårene 2009-2011.

SKATs afgørelse vedrørende indkomståret 2009 stadfæstes hermed, mens selskabets skatteansættelse nedsættes med 16.340 kr. (34.020 kr. - 17.680 kr.) i indkomståret 2010 og med 32.680 kr. (50.360 kr. - 17.680 kr.) i indkomståret 2011.

Skatteankenævnet har anset den yderligere værdi af jagtretter for løn til [person1]. Dette kan efter omstændighederne tiltrædes.

Landsskatteretten bemærker i øvrigt, at det fremgår af sagen, at selskabets hovedanpartshaver har taget forbehold om betalingskorrektion, jf. ligningslovens § 2, stk. 5. Da der efter betalingskorrektionen ikke vil være en difference mellem den betalte jagtleje og markedsværdien herfor, vil der ikke være grundlag for en beskatning af hovedanpartshaveren og dermed heller ikke grundlag for en fradragsmulighed for selskabet, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.