Kendelse af 18-12-2014 - indlagt i TaxCons database den 13-03-2015

Faktiske oplysninger

Klageren arbejdede i 2006 – 2008 som chauffør i byggefirmaet [virksomhed1] A/S i en flextidsstilling.

Det fremgår af [by1] Kommunes bevilling af løntilskud til fleksjobbet og det foreliggende ansættelsesbevis, at klageren skulle arbejde 22 timer om ugen, men aflønnes for 37 timer. Den gennemsnitlige arbejdstid med 5 ugentlige arbejdsdage kan derfor beregnes til 4,4 timer pr. dag.

Det fremgår endvidere af aftalen, at der er aftalt en månedsløn på 20.700 kr. og en timeløn på 130 kr. svarende til den mindste overenskomstmæssige timeløn på ansættelsesområdet.

[virksomhed1] A/S er taget under konkursbehandling ved dekret afsagt den 18. august 2009.

SKAT fik på begæring udleveret virksomhedens lønregnskab den 5. februar 2010 fra selskabets kurator, herunder klagerens eget timeregnskab (ugesedler) for perioden 1. januar 2006 til 15. maj 2009, og SKAT har herefter foretaget en gennemgang og revision af det eksisterende materiale.

Gennemgangen af de foreliggende ugesedler har vist, at den daglige arbejdstid i meget betydeligt omfang overstiger normtiden i forhold til den indgåede aftale om fleksjob, uden at mertiden er kommet til udtryk på lønsedlerne. Klagerens daglige normtid er anført til 5, 6 timer på hverdage og 0 timer på lørdag og søn- og helligedage.

På den overvejende del af ugesedlerne er der ført et nøje regnskab over, hvor meget den daglige arbejdstid overstiger normtiden. Det overskydende timetal er opsummeret månedsvis og i flere tilfælde omregnet til lønkroner på baggrund af en timeløn på henholdsvis 130 kr. og 135 kr.

Klageren er den 13. august 2013 dømt for skattesvig efter skattekontrollovens § 16 ved Retten i [by2]. Dommen er endelig for så vidt angår dette punkt. Retten fandt det godtgjort, at der i [virksomhed1] A/S var en udbredt og struktureret praksis for, at visse medarbejdere kunne opspare merarbejde og andre løngoder til brug for private køb gennem firmaet, også kaldet ”bogen”, samt at når medarbejderne foretog private indkøb og de sidste fire cifre i medarbejderens mobiltelefonnummer blev anført som reference på fakturaen til [virksomhed1] A/S, var det med det formål, at fakturaen som udgangspunkt skulle modregnes i medarbejderens saldo på ”bogen” og ikke afregnes kontant med [virksomhed1] A/S.

Da Retten ikke kunne udelukke, at visse af købene, såsom maling og visse arbejdsredskaber er sket som køb til lageret eller til arbejdsmæssig brug, skønnede Retten, at klageren i 2006 – 2008 har modtaget værdier for ikke under 300.000 kr.

SKATs forslag til afgørelse er sendt den 23. april 2010.

SKATs afgørelse

Den skattepligtige indkomst er forhøjet i 2006 – 2008 med henholdsvis 108.407 kr., 123.571 kr. og 117.004 kr., i alt 348.982 kr.

På baggrund af den revisionsmæssige gennemgang af de foreliggende ugesedler er det lagt til grund, at klageren er vederlagt i overensstemmelse med de foreliggende ugesedler, og at klageren således i perioden 1. januar 2006 til 31. december 2008 har modtaget ikke under 348.982 kr. i ubeskattet løn fra [virksomhed1]. Beløbet er beregnet på baggrund af overskydende timer i forhold til normantallet ganget med en timebetaling.

Afregningsformen for de præsterede timer udover normtiden er uafklaret, men den revisionsmæssige gennemgang har ”afsløret”, at der i selskabet var en udbredt kutyme for at opspare bruttoløn i en fysisk bog kaldet ”bogen”, der gav personalet mulighed for at foretage indkøb med ikke-beskattede midler. Selskabets udgifter til løn blev på denne måde konverteret til materialeudgifter m.v.

SKAT har i forhold til ”bogen” konstateret, at klageren endvidere har unddraget sig beskatning af optjent ferietillæg for 2007 og 2008 på henholdsvis 2.484 kr. og 2.564 kr.

Forklaringen om, at alle mertimer er påført som ulønnede ekstratimer m.v. lyder usandsynlig. Det forekommer heller ikke sandsynligt, at mange af mertimerne er afspadseret i lastbilen. Påstandene er udokumenterede og finder heller ikke støtte i sagens foreliggende oplysninger.

Det må have formodningen imod sig, at klageren med en daglig arbejdstid på ofte 9 – 12 timer ikke er vederlagt for det betydelige antal overtimer, som fremgår af ugesedlerne – og at han ikke er vederlagt for udført arbejde på lørdage, søn- og helligedage samt feriedage.

Den ubeskattede løn anses for skattepligtig som personlig indkomst, jf. statsskattelovens § 4, jf. personskattelovens § 3, stk. 1.

Klageren anses endvidere for bidragspligtig af den modtagne lønindkomst, jf. arbejdsmarkedsbidragslovens § 7, stk. 1, litra a, jf. § 8, stk.1, litra a (lovbekendtgørelse nr. 961 af 25. september 2008).

Efter SKATs opfattelse er betingelserne for ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, til stede, idet klageren anses for enten ved forsæt eller groft uagtsomt at have bevirket, at skatteansættelser for 2006 – 2008 er foretaget på et urigtigt eller forkert grundlag. Klageren er dermed ikke omfattet af den korte ligningsfrist, jf. § 3 i bekendtgørelse nr. 1095 af 15. november 2005.

Det er derfor fristen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, 2. pkt., der gælder.

Klagerens opfattelse

Forhøjelsen af den skattepligtige indkomst skal nedsættes til 0 kr. i 2006 – 2008.

Det gøres primært gældende, at der ikke grundlag for de foretagne forhøjelser.

Subsidiært, at ændringen af indkomsten for 2004 - 2007 er ugyldig.

Til støtte for den primære påstand gøres det gældende, at den selvangivne løn er korrekt. Årsagen til at klageren påførte samtlige timer, såvel ulønnede som lønnede skyldes dels, at [virksomhed1] A/S ønskede at føre statistik over det anvendte timeforbrug fra byggeri til byggeri, dels at klageren havde mulighed for at afspadsere de arbejdstimer, som lå udover, de der måtte forventes indeholdt i den faste månedsløn på 20.700 kr.

De opsparede timer til senere afspadsering udløser ikke i sig selv beskatning efter statsskattelovens § 4, idet løn først beskattes ved udbetalingen efter kasseprincippet, jf. kildeskattelovens § 46, stk. 2, 2. pkt. Henset til den kutyme, hvorefter de opsparede timer skulle være afspadseret inden for 3 måneder efter overførsel til ”Bogen”, bliver undtagelsesbestemmelsen efter kildeskattelovens § 46, stk. 2, 2. pkt., ikke relevant.

SKAT har ikke dokumenteret, at klageren har fået udbetalt de ekstratimer, som fremgår af ugesedlerne, hvilket skyldes, at klageren aldrig har fået udbetalt løn for de ekstratimer, som han har arbejdet udover det med [by1] Kommune aftalte. Klageren er således alene aflønnet i overensstemmelse med de i sagen fremlagte lønsedler.

Til støtte for den subsidiære påstand gøres det for det første gældende, at der ikke er grundlag for genoptagelse efter § 3 i bekendtgørelse nr. 1095 af 15. november 2005 om en kort ligningsfrist for personer med enkle økonomiske forhold, idet klageren ikke har begået noget strafbart.

Det er således den korte ligningsfrist i § 1 i bekendtgørelse nr. 1095 af 15. november 2005, der finder anvendelse. Da SKAT har udsendt forslag til afgørelse dateret den 23. april 2010 er varsel sket efter udløbet af fristen i bekendtgørelsens § 1, stk. 1.

Det gøres for det andet gældende, at SKATs afgørelse ikke opfylder begrundelseskravet i forvaltningslovens § 22, idet SKAT ikke er fremkommet med en nærmere kvalificeret begrundelse for, hvorfor SKAT mener, at klageren har handlet forsætlig eller groft uagtsomt. Det fremgår af afgørelsen af 31. maj 2010, at sagen vil blive sendt til ansvarsvurdering med henblik på en senere straffesag. Henset til forventningen om en efterfølgende straffesag, kan det lægges til grund, at afgørelsen har en meget indgribende karakter, hvorfor en særlig udførlig begrundelse er en forudsætning for opfyldelse af begrundelseskravet.

Det gøres for det tredje gældende, at SKAT ikke har overholdt reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., idet SKAT var kommet til kundskab om det forhold, som kunne begrunde en fravigelse af fristen i skatteforvaltningslovens § 26, tidligere end seks måneder før den 23. april 2010. Det følger af den fremlagte mail af 8. januar 2012 fra direktør i [virksomhed1], [person1].

I mailen skriver [person1] blandt andet:

”I efteråret 2008 var de nævnte 2 skattefolk samt et par andre på en meget grundig gennemgang af hele ”[virksomhed1]’s” bogføring, regnskabsmateriale, bilag, personalehåndbog, kontrakter og lignende. Simpelt hen alt, hvilket strakte sig over 4 – 6 uger, hvoraf flere skattefolk fysisk befandt sig på firmaets adresse i over 14 dage!

Ovennævnte besøg var faktisk udsprunget af en række skattemæssige forespørgsler i foråret 2008, hvor det især var mine personlige skattemæssige forhold, som SKAT fandt interesse i.

Denne granskning udmøntede sig i en række personlige ”angreb” fra SKAT’s side, hvilket efter min bedste overbevisning gjorde, at jeg nu pludselig var udtaget til en ”tilfældig” og grundig kontrol af hele [virksomhed1]-koncernen i efteråret 2008, som tidligere nævnt i nærværende skrivelse.

Den senere grundige granskning af det nævnte materiale berørte også meget grundigt ”bogsystemet”, som de oplyste, at de var blevet orienteret om anonymt, - hvilket fremkaldte den af mig tidligere fremsendte redegørelse, netop omkring ”bogsystemet”. Denne redegørelse fik SKAT altså udleveret allerede i efteråret 2008.”

Såfremt SKAT ved fremsendelse af forslag til afgørelse dateret den 23. april 2010, skulle have iagttaget reaktionsfristen rettidigt, skulle SKAT tidligst være kommet i besiddelse af de fornødne oplysninger den 23. oktober 2009.

Det gøres gældende, at SKAT senest i forbindelse med sin granskning af [virksomhed1] koncernen i efteråret 2008 havde kendskab til de forhold, hvorpå SKAT har baseret sin afgørelse dateret den 31. maj 2010.

SKAT har således heller ikke redegjort for, hvilke oplysninger, der konkret adskiller sig fra de oplysninger, som SKAT havde til rådighed i efteråret 2008. Afgørende er ikke, hvorvidt SKAT har fået supplerende oplysninger udleveret senere, men afgørende er derimod, hvornår SKAT har haft tilstrækkelige oplysninger om klagerens samlede indkomstforhold til at udarbejde et forslag til afgørelse.

Det skal endvidere anføres, at det ikke gør nogen forskel om dokumenterne, som måtte støtte SKATs afgørelse, de facto var kommet SKAT i hænde. Når SKAT foretager en granskning af en virksomhed med en varighed på 4 – 6 uger, og når flere medarbejdere var til stede i virksomheden i over 14 dage – må det sidestilles med, at SKAT har haft samtlige oplysninger i virksomheden til rådighed.

Det gøres for det fjerde gældende, at SKAT ikke har begrundet, hvorfor SKAT mener, at reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., er overholdt. SKAT har intet sted i sin afgørelse af 31. maj 2010 begrundet, hvorvidt SKAT har overholdt reaktionsfristen. SKAT henviser alene til, at betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, er opfyldte.

Landsskatterettens afgørelse

Pligten til at selvangive sin indkomst følger af skattekontrollovens § 1, stk. 1, mens skattepligten følger af statsskattelovens § 4.

SKATs mulighed for at genoptage skatteansættelsen indenfor den ordinære frist fremgår af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1:

”§ 26. Told- og skatteforvaltningen kan ikke afsende varsel som nævnt i § 20, stk. 1, om foretagelse eller ændring af en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat senere end den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Ansættelsen skal foretages senest den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Denne frist gælder ikke for den skatteberegning, der er en følge af ansættelsen. Har det betydning for den skattepligtiges mulighed for at varetage sine interesser, at fristen for at foretage ansættelsen forlænges, skal en anmodning om en rimelig fristforlængelse imødekommes. Skatteministeren kan for grupper af skattepligtige fastsætte kortere frister end angivet i 1. og 2. pkt.”

Skatteministeren har udnyttet sin kompetence, jf. § 26, stk. 1, 5. pkt. ved udstedelse af bekendtgørelse nr. 1095 af 15. november 2005 (dagældende) om en kort frist for skatteansættelse af personer med enkle økonomiske forhold. For personer omfattet af bekendtgørelsen kan SKAT ikke udsende varsel om en ansættelsesændring senere end den 30. juni i det andet år efter indkomstårets udløb.

§ 3 i bekendtgørelsen har følgende ordlyd:

”Fristerne i § 1 gælder ikke, når betingelserne for ekstraordinær ansættelse efter skatteforvaltningslovens § 27 er opfyldt.”

Ordningen med en kort ligningsfrist stammer tilbage fra den tidligere skattestyrelseslovs § 3, stk. 1, senest bekendtgørelse nr. 868 af 12. august 2004. Efter lovens § 3, stk. 2, kunne Skatteministeren fastsætte regler, hvorefter den kommunale skattemyndighed efter ligningsfristens udløb kunne foretage skatteansættelser, hvor disse med urette ikke var foretaget tidligere, eller ændre skatteansættelser. Skatteministeren udnyttede den bemyndigelse ved bekendtgørelse nr. 270 af 11. april 2003. Efter bekendtgørelsens § 5 kunne den kommunale skattemyndighed foretage eller ændre skatteansættelsen udenfor ligningsfristen, men indenfor den ordinære ansættelsesfrist,

i det omfang, betingelserne for en ekstraordinær skatteansættelse er opfyldt, jf. skatteforvaltningslovens § 35, stk. 1, i skattestyrelsesloven.

Det fremgår af forarbejderne til skatteforvaltningsloven, LSF 110 2004/2 (Forslag til skatteforvaltningsloven), punkt 4.11.1, at det er tanken at videreføre ordningen med en kort ligningsfrist for skattepligtige med enkle økonomiske forhold. Dette er sket ved bekendtgørelse nr. 1095 af 15. november 2005 med hjemmel i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, sidste punktum.

Det følger således af historikken bag § 3 i bekendtgørelse nr. 1095 af 15. november 2005, at SKAT kan genoptage skatteansættelsen indenfor den ordinære ansættelsesfrist for personer med enkle økonomiske forhold, når en af betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, er opfyldt, uden tillige at skulle iagttage reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, uanset at der i § 3 alene henvises til skatteforvaltningslovens § 27.

Idet klageren er dømt for skattesvig, er betingelserne for ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, opfyldt.

Da SKAT har udsendt forslag til afgørelse den 23. april 2010 for indkomstårene 2006 – 2008 er varsel sket indenfor den ordinære ansættelsesfrist for alle årene.

Anbringenderne vedrørende reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, har dermed ikke relevans.

Afgørelsen anses endvidere at opfylde de krav til begrundelse af en forvaltningsafgørelse, som følger af forvaltningsloven, jf. skatteforvaltningslovens § 20, stk. 1, idet SKAT har henvist til de anvendte retsregler, samt de faktiske forhold, som er tillagt betydning ved afgørelsen. Det bemærkes, at vurderingen af uagtsomhed ikke beror på et administrativt skøn, jf. Højesterets dom af 20. august 2008, Ugeskrift for Retsvæsen, årgang 2008, s. 2538. Der er således ikke tale om en mangel, når SKAT i afgørelsen alene henviser til klagerens undladelse af at selvangive hele sin lønindkomst, som begrundelse for ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Landsskatteretten lægger til grund for afgørelsen, at klageren har arbejdet mere end normtiden på de 22 timer, og at klageren har fået omregnet de timer, som lå over normtiden, til et tilgodehavende hos [virksomhed1], som er skrevet ind i ”bogen”, hvori han fik modregne private køb af naturalier og serviceydelser købt gennem firmaet.

Det er således ikke godtgjort, at timerne er afspadseret helt eller delvist, eller at klageren har afregnet kontant med bogholderiet eller [person1] for de materialeindkøb, som er foretaget med klageren som reference.

Landsskatteretten lægger endvidere til grund, at de materialekøb, som er foretaget med klageren som reference ved angivelse på fakturaen af de sidste fire cifre i klagerens mobilnummer, har været til brug for klageren privat, idet denne fremgangsmåde har været anvendt overfor bogholderiet, som en tilkendegivelse af, at fakturaen, skulle modregnes i medarbejderens saldo på ”bogen”. Der er derfor ikke grundlag for at nedsætte ansættelsen.

Der er lagt særlig vægt på Retten i [by2]s dom af 13. august 2013.

Landsskatteretten stadfæster herefter SKATs afgørelse.