Kendelse af 14-07-2014 - indlagt i TaxCons database den 09-08-2014

Skatteankenævnet har ikke imødekommet anmodningen om ekstraordinær genoptagelse af klagerens skatteansættelse for indkomståret 2004.

Landsskatterettenanser SKATs ansættelse af indkomståret 2004 for ugyldig og ophæver dermed skatteankenævnets afgørelse.

Faktiske oplysninger

Det fremgår af sagen, at klageren i 2001 modtog et privat lån på 217.670 kr. af [virksomhed1] ApS.

[virksomhed1] ApS gik senere konkurs, og konkursboets kurator krævede herefter lånet tilbagebetalt, hvilket klageren nægtede. Kurator for konkursboet anlagde herefter sag mod klageren ved byretten med påstand om, at klageren skulle tilbagebetale den samlede sum på 217.670 kr. Det fremgår af Byrets dom af 12. november 2004, at:

Sagsøger ([virksomhed1] ApS) får derfor medhold i påstanden om, at der er tale om lån.

Retten lægger imidlertid vægt på, at det ifølge sagsøgtes og vidnets forklaringer var en klar forudsætning, at der først kunne blive tale om tilbagebetaling af lånet, når firmaet kom op at stå, således at sagsøgte (klageren) kunne få en ekstra lønkompensation til brug for tilbagebetaling af lånet.

På baggrund af disse særlige forudsætninger for og konstruktion af låneforholdet, finder retten ikke, at sagsøgte i denne situation, hvor firmaet ikke kom op at stå, er forpligtet til at tilbagebetale de lånte penge.

Retten finder i øvrigt ikke, at der (er) holdepunkter i sagen, der støtter sagsøgtes påstand om, at han skulle have løn for det arbejde, han udførte i 2001.

Det fremgår yderligere af byrettens dom, at de udbetalinger, som selskabet havde til klageren i indkomståret 2001, var lån. Klageren har overfor byretten oplyst:

Det sagsøgte (klageren) fik udbetalt som lån var baseret på, at når firmaet ([virksomhed1] ApS) kom op at køre skulle sagsøgte ud over en månedsløn på 20.000 kr. have en ekstra løn- kompensation, så han kunne betale lånet tilbage.

Ved skatteforvaltningens afgørelse af 26. maj 2005 blev lånet anset for at være skattepligtig løn til klageren, og klagerens skatteansættelse for indkomståret 2001 blev forhøjet med 217.670 kr.

Skatteforvaltningens afgørelse blev ikke påklaget, men klageren anmodede den 13. december 2005 om genoptagelse af skatteansættelsen for indkomståret 2001.

Skatteforvaltningen afslog at genoptage skatteansættelsen for indkomståret ved afgørelse af 10. januar 2006, og skatteankenævnet stadfæstede afgørelsen den 27. juni 2006.

Ved kendelse af 26. november 2007 stadfæstede Landsskatteretten skatteankenævnets afgørelse af 27. juni 2006. Retten fandt, at klagerens anmodning om ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen for indkomståret 2001 ikke kunne imødekommes, idet den ordinære frist udløb den 1. maj 2005, og anmodningen om genoptagelse blev fremsat den 13. december 2005. Retten fandt, at der ikke var tilstrækkeligt grundlag for at pålægge skattemyndighederne at genoptage sagen, idet der blandt andet blev lagt vægt på, at forhøjelsen af indkomståret 2001 var klageren bekendt inden udløbet af den ordinære frist, og at det ikke kunne anses for urimeligt at opretholde ansættelsen, da denne ikke var beløbsmæssig urigtig, ligesom der heller ikke var tale om en åbenbar urimelig skønsmæssig ansættelse. Retten bemærkede dog, at klageren efter det oplyste først ved byrettens dom den 12. november 2004 erhvervede endelig ret til udbetalingen på 217.670 kr., idet gælden ved dommen blev eftergivet klageren.

På baggrund af henvendelse fra Ombudsmanden genoptog Landsskatteretten sin kendelse af 26. november 2007, og den 26. september 2008 afsagde Landsskatteretten kendelse vedrørende genoptagelse af skatteansættelsen for 2001, jf. skatteforvaltningslovens § 46, stk. 1 og 2. Følgende fremgår blandt andet af kendelsen:

Retten har besluttet, at anmodningen om genoptagelse kan imødekommes, idet retten skønner, at ganske særlige omstændigheder taler derfor.

Spørgsmålet er herefter, om klageren skal gives tilladelse til ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen for indkomståret 2001 efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8.

Muligheden for at få genoptaget skatteansættelsen for indkomståret 2001 efter udløbet af ansættelsesfristen i skatteforvaltningslovens § 26, fremgår af skatteforvaltningslovens § 27, der vedrører muligheden for ekstraordinær genoptagelse af en skatteansættelse.

Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1-7, indeholder en række objektive grunde til genoptagelse. Herudover er der efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, mulighed for ekstraordinær genoptagelse, såfremt der foreligger særlige omstændigheder, hvorefter det ville være urimeligt at opretholde skatteansættelsen.

Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8 svarer indholdsmæssigt til den tidligere gældende bestemmelse i skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, nr. 8 (lovbekendtgørelse nr. 868 af 12. august 2004, ophævet ved lovbekendtgørelse nr. 758 af 2. august 2005).

Ifølge bemærkningerne til den tidligere gældende bestemmelse finder den anvendelse, hvor der foreligger særlige omstændigheder, der fører til, at det må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen uden for de tilfælde, hvor genoptagelse kan ske efter de objektive grunde i bestemmelsen. Af bemærkningerne fremgår således, at bestemmelsen blandt andet kan finde anvendelse i tilfælde, hvor en urigtig ansættelse skyldes svig fra tredjemand eller andre særlige omstændigheder, der ikke kan bebrejdes den skattepligtige, eller hvor skattemyndigheden har foretaget en åbenbar urimelig skønsmæssig ansættelse.

Efter Landsskatterettens forretningsorden, bek. nr. 974 af 17. oktober 2005 § 17, stk. 4,

kan Landsskatteretten pålægge den myndighed, der sidst har truffet realitetsafgørelse i

sagen, at genoptage denne.

Landsskatteretten skal bemærke, at spørgsmålet i Landsskatterettens kendelse af 26. november 2007 var, om den af selskabet til klageren udbetalte sum skulle kvalificeres som et lån med senere gældseftergivelse, og således beskattes efter kursgevinstlovens § 21 på gældseftergivelsestidspunktet i 2004 eller, om den udbetalte sum skulle kvalificeres som vederlag og således beskattes efter statsskattelovens § 4 på udbetalingstidspunktet i 2001.

Landsskatteretten har lagt til grund, at skatteforvaltningen, på baggrund af byrettens dom af 12. november 2004, har anset det modtagne lån på 217.670 kr. for at være vederlag for arbejde udført i 2001, og at beløbet derfor er blevet beskattet i henhold til statsskattelovens § 4 i dette år.

Efter det på retsmødet fremkomne finder Landsskatteretten, at der er tilstrækkeligt grundlag for at pålægge Skattecentret, tidligere [by1] Kommune, Skatte- og Registerforvaltningen at genoptage skatteansættelsen for 2001.

Af byretsdommen fremgår, at klageren ikke har fået vederlag i 2001, ligesom der først er erhvervet endelig ret til beløbet i 2004, jf. rettens tidligere kendelse.

Myndighedens afgørelse bør derfor genoptages.

På baggrund af Landsskatterettens kendelse har SKAT den 5. december 2008 udsendt forslag til afgørelse, hvoraf følgende fremgår:

2001:

Honorarindkomst, jf. selvangivelsen217.670 kr.

Ændres til 0 kr.

2004:

Anden kapitalindkomst ikke selvangivet

Ændres til217.670 kr.

Ændringen og genoptagelsen sker på baggrund at Landsskatterettens kendelse af 26/9 2008 og med reference til kursgevinstlovens § 21

Da der ikke fremkom indsigelser til forslaget, blev der udskrevet en ny årsopgørelse med kørselsdato den 9. marts 2009. Årsopgørelsen blev ikke påklaget.

Ved brev af 7. december 2011 anmodede klagerens repræsentant om genoptagelse af klagerens skatteansættelse for indkomståret 2004. Repræsentanten var enig i, at forhøjelsen skulle flyttes fra indkomståret 2001 til indkomståret 2004, men han var ikke enig i, at gældseftergivelsen på 217.670 kr. skulle sættes til kurs 100.

Ved afgørelse af 24. februar 2012 gav SKAT afslag på genoptagelse af klagerens skatteansættelse for indkomståret 2004, idet der ikke rettidigt var klaget over SKATs afgørelse af 9. marts 2009, og idet betingelserne for ekstraordinær genoptagelse i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1-8, ikke var opfyldt. Afgørelsen blev truffet i overensstemmelse med agterskrivelsen, idet der ikke var fremkommet indsigelser til agterskrivelsen.

Afgørelsen blev påklaget til skatteankenævnet den 22. marts 2012.

Skatteankenævn Københavns afgørelse

Skatteankenævnet stadfæstede den 11. oktober 2012 SKATs afgørelse af 24. februar 2012.

Skatteankenævnet har anført, at ved Landsskatterettens kendelse af 26. september 2008 blev det fastslået, at spørgsmålet om gældseftergivelsens skattemæssige konsekvenser henhørte under indkomståret 2004.

I forlængelse af kendelsen fremsendte SKAT agterskrivelse den 5. december 2008. Denne

ændring må anses at være en direkte følge af Landsskatterettens kendelse af 26. september

2008, og må anses for rettidig, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1 og stk. 2.

Det følger af kursgevinstlovens § 21, at gevinst ved eftergivelse af gæld medregnes i det omfang, gælden nedskrives til et lavere beløb end fordringens værdi for kreditor på tidspunktet for gældseftergivelsen m.v. I henhold til personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 2, er skattepligtige gevinster efter kursgevinstloven kapitalindkomst.

Det er skatteankenævnets opfattelse, at det ikke er dokumenteret over for Landsskatteretten, at klagerens formue- og indkomstforhold på gældseftergivelsestidspunktet var af en sådan beskaffenhed, at klageren var ude af stand til at betale sine forpligtelser.

Det følger af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, at en skattepligtig, der ønsker at få ændret sin ansættelse, senest den 1. maj i det 4 år efter indkomstårets udløb skal fremlægge oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde ændringen.

Klageren har anmodet om genoptagelse af skatteansættelserne for indkomståret 2004 den 7. december 2011. Anmodningen er således ikke fremsendt indenfor fristen i skattestyrelseslovens § 26, stk. 2, om ordinær genoptagelse.

Spørgsmålet om genoptagelse skal herefter afgøres efter bestemmelsen om ekstraordinær genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1. Betingelserne for ekstraordinær genoptagelse er anført i bestemmelsens nr. 1-8, som er udtømmende.

Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1-7 indeholder en række objektive grunde til genoptagelse, og efter skatteankenævnets opfattelse opfylder klageren ikke betingelserne for genoptagelse efter disse.

For så vidt angår bestemmelsens nr. 8 kan der genoptages ekstraordinært, når der foreligger særlige omstændigheder. Ifølge bemærkningerne til den tidligere bestemmelse i skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, nr. 8, er bestemmelsens anvendelsesområde tilfælde, hvor der foreligger særlige omstændigheder, der fører til, at det må anses for urimeligt, at opretholde ansættelsen udenfor de tilfælde, hvor genoptagelse kan ske efter de objektive grunde i bestemmelsen. Af bemærkningerne fremgår, at bestemmelsen bl.a., kan finde anvendelse i tilfælde, hvor en urigtig ansættelse skyldes svig fra tredjemand eller andre særlige omstændigheder, der ikke kan bebrejdes den skattepligtige, eller hvor skattemyndigheden har foretaget en åbenbar urimelig skønsmæssig ansættelse. Bestemmelsen giver derimod ikke grundlag for genoptagelse i tilfælde, hvor den skattepligtige har glemt et fradrag, eller hvor myndighederne har fortolket lovgivningen eller sagsforholdet forkert, medmindre myndighederne i den forbindelse har handlet ansvarspådragende.

Det er skatteankenævnets opfattelse, at der ikke er begået ansvarspådragende fejl af skattemyndigheden eller fejl i øvrigt, som har medført en materielt urigtig afgørelse, som det må anses for åbenbart urimeligt at opretholde.

I forhold til SKM2004.43.LSR er det ankenævnets opfattelse, at nærværende sag adskiller sig ved, at SKAT netop har genoptaget sagen med henvisning til Landsskatterettens kendelse af 26. september 2008.

Ankenævnet har henset til, at:

• Der er udsendt forslag den 5. december 2008.

• Der er ikke kommet indsigelse over for forslaget.

• Der er udskrevet ny årsopgørelse i overensstemmelse med forslaget den 9. marts 2009.

• Der er ikke kommet klage over årsopgørelsen før anmodning om genoptagelsen den 7. december 2011.

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at klagerens indkomstopgørelse for indkomståret 2004 skal genoptages.

Til støtte for den nedlagte påstand har repræsentanten gjort gældende, at gældseftergivelsen er skattefri, idet der er tale om et non-recourse lån, jf. byrettens dom af 22. oktober 2004, og idet klageren var insolvent på tidspunktet for gældseftergivelsen.

Repræsentanten har endvidere gjort gældende, at indkomståret 2004 var forældet, da agterskrivelse af 5. december 2008 blev afsendt 5 måneder og 4 dage for sent, og at SKAT ikke har overholdt fristerne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, både for så vidt angår 6 måneders fristen som 3 måneders fristen.

Endelig har repræsentanten gjort gældende, at SKAT skulle have kursfastsat gældseftergivelsen i henhold til kursgevinstlovens § 21, og at SKATs manglende kursfastsættelse er en så alvorlig sagsbehandlingsfejl, at denne begrunder suspension fra fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, således at klagerens genoptagelsesanmodning skal imødekommes.

Repræsentanten har anført, at SKAT har tilsidesat loven ved at forhøje et indkomstår, der var forældet (2001), herunder tilsidesat sin vejledningspligt ved ikke at vejlede/informere klageren om, at indkomståret 2004 var forældet.

SKAT kan ikke påberåbe sig skatteforvaltningsloven § 27, stk. 1, nr. 2, da Landsskatteretten ved kendelse af 26. september 2008 alene konstaterede, at klagerens skatteansættelse for indkomståret 2001 skal genoptages. Retten tog dermed ikke stilling til, hvorvidt indkomståret 2004 skal forhøjes, eller om den af SKAT foretagne forhøjelse er korrekt.

Endvidere har SKAT tilsidesat reglen i skatteforvaltningsloven § 27, stk. 2, samt kursgevinstloven § 21, ved ikke at værdiansætte gældsnedskrivningen. Det er det provenu, som kreditor kunne indhente ved at gå rettens vej, der skal beskattes. Er dette provenu intet værd på tidspunktet for gældsnedskrivningen, er gældseftergivelsen skattefri.

Repræsentanten har anført, at ved byrettens dom blev det fastslået, at udbetalingen til skatteyderen på 217.670 kr. i 2001 skal kvalificeres som lån. Endvidere tilkendegav dommen, at de begivenheder, der skulle udløse tilbagebetalingen, ikke er indtrådt på det tidspunkt, hvor kurator anmoder om tilbagebetalingen, hvorefter klageren ikke behøver at efterkomme denne anmodning.

Lånet var uden personlig hæftelse, idet kreditor og debitor havde aftalt, at lånet kun skulle tilbagebetales med lønindtægter fra [virksomhed1] ApS. Da [virksomhed1] ApS gik konkurs faldt tilbagebetalingsforpligtigelsen dermed også væk.

Kreditor har dermed ikke nedskrevet gælden til et lavere beløb end fordringens for kreditor, hvilket er betingelsen for at blive skattepligtig, jf. kursgevinstlovens § 21.

Det må lægges til grund, at der er dom for, at kreditor ikke har noget krav. [virksomhed1] ApS har ej heller bogført nogen lønudgift eller på anden vis opnået fradrag for gældseftergivelsen.

Ved agterskrivelse af 5. december 2008 varslede SKAT en skattenedsættelse på 217.670 kr. for indkomståret 2001, men varslede en forhøjelse på samme beløb for indkomståret 2004. Det fremgik ikke af agterskrivelsen, at gældseftergivelsen skulle kursværdiansættes, og at indkomståret 2004 var forældet.

Repræsentanten har gjort gældende, at det er bestridt, at gældseftergivelsen skulle være skattepligtig, idet repræsentanten tidligere har oplyst om klagerens negative formue på over 1 mio. kr. Det er således repræsentantens opfattelse, at SKAT ved agterskrivelse af 5. december 2008 burde have taget stilling til kursfastsættelse af gældseftergivelsen, idet SKAT positivt vidste, at repræsentanten havde argumenteret for kurs 0. Ifølge repræsentanten blev SKATs agterskrivelse af 5. december 2008 ikke tilsendt klagerens skatterådgiver.

Repræsentanten har henvist til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 2, hvorefter der kan genoptages ekstraordinært, såfremt ansættelsen er en direkte følge af en anden ansættelse. I SKM2011.533.H blev det tilkendegivet, at bestemmelsen kan benyttes, hvis SKAT f.eks. forhøjer indkomståret 2010 med 100.000 kr., og Landsskatteretten positivt tilkendegiver, at forhøjelsen er korrekt, men blot skal henføres til indkomståret 2008. Dette forudsætter dog, at indkomståret 2008 ikke allerede var forældet, da SKAT startede 2010-forhøjelsen. De indkomstår, der bliver forældet, mens klagebehandlingen pågår, er således stadigvæk “i spil”.

Repræsentanten har endvidere henvist til skatteforvaltningsloven § 27. stk. 1, nr. 8, hvorefter der kan genoptages ekstraordinært, såfremt der foreligger særlige omstændigheder.

Bestemmelsen skal anvendes ved myndighedsfejl, der må anses for ansvarspådragende og ved eliminering af helt åbenbare urimeligheder - f.eks. skønsmæssige forhøjelser fra SKAT, hvor SKAT efter udløbet af de almindelige ansættelsesfrister får informationer, der viser, at de skønsmæssige forhøjelser er åbenbart for høje. Vidste SKAT allerede ved afsigelsen af kendelsen, at den skønsmæssig forhøjelser var åbenbar for høj, så er SKAT naturligvis forpligtiget til at ændre dette uanset de almindelige tidsfrister.

Af lovbemærkningerne fremgår følgende:

Den foreslåede bestemmelse vil dog yderligere finde anvendelse, hvor der er begået fejl af den skatteansættende myndighed, uden at fejlene kan anses for ansvarspådragende, når fejlen har medført en materielt urigtig ansættelse, og det efter en konkret bedømmelse må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen.

Bestemmelsen vil eksempelvis finde anvendelse i tilfælde, hvor en urigtig ansættelse skyldes svig fra tredjemand eller andre særlige omstændigheder, der ikke kan bebrejdes den skattepligtige.

Særlige konsekvensændringer, der falder uden for de tilfælde, der er opregnet i § 35, stk. 1, i øvrigt, vil endvidere kunne være omfattet af bestemmelsen. Er der eksempelvis sket beskatning af udbetalinger til medarbejdere som løn, og nægter skattemyndighederne efterfølgende arbejdsgiveren fradrag for udbetalingerne under henvisning til, at der er tale om afdrag på lån, vil konsekvensændringer vedrørende medarbejdernes skatteansættelse således kunne være omfattet af bestemmelsen.

Det afgørende moment er kvalificeringen af en myndighedsfejl som ansvarspådragende. Det fremgår af de almindelige principper for myndighedsansvar, at selve den omstændighed, at en ansættelse senere ændres, ikke i sig selv er tilstrækkelig. Alene klare fejl og forsømmelser giver adgang til den ekstraordinære genoptagelse.

Ansættelser, som strider mod skattelovgivningens ordlyd, er naturligvis omfattet. Tilsvarende gælder for ansættelser, som er i direkte modstrid med administrative forskrifter, herunder Ligningsvejledningen, eller som er i modstrid med almindeligt anerkendte skatteretlige grundprincipper og fortolkninger.

Repræsentanten har henvist til TfS 1999.557 V, hvor skattemyndighederne i sagen havde handlet ansvarspådragende ved ikke at følge retningslinjerne i Ligningsvejledningen omkring den reelle ejer af en bil. SKAT havde alene lagt vægt på det formelle ejerskab til bilen til trods for, at der i ligningsvejledningen var tilkendegivet, at der skulle lægges vægt på flere momenter.

Repræsentanten har endvidere henvist til en byretsdom af 3. marts 2009 (BS 2486/2998), hvor kirkeskatten blev genoptaget helt tilbage til 1986, da SKAT fejlagtig havde opkrævet kirkeskat.

For så vidt angår den lille fristregel i skatteforvaltningsloven § 27, stk. 2, har repræsentanten henvist til SKM200.627.Ø, hvor Østre Landsret tilkendegav, at der er sammenfald mellem “særlige omstændigheder” i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, og i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, sidste pkt.

Retsstillingen er således den, at der ved ansvarspådragende myndighedsfejl ikke eksisterer skatteprocessuelle begrænsninger i tilbagesøgningsadgangen, således at alene de formueretlige forældelsesregler regulerer de tidsmæssige rammer for tilbagesøgningen.

For så vidt angår gældseftergivelsesproblematikken har repræsentanten anført, at hvis gældseftergivelsen sker mellem uafhængige partner, og skatteyderen ikke får en positiv formue efter gældseftergivelsen, er gældseftergivelsen skattefri.

I perioden omkring 2004 måtte klageren optage store lån for at få økonomien til at hænge sammen, og han var flere gange i fogedretten, fordi han ikke kunne betale sine forpligtelser.

Repræsentanten har henvist til TfS 1989.360 LSR, TfS 2001.258 LR, SKM2011.373.SR og SKM2002.219.V.

For så vidt angår 3 måneders fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 2. pkt., har repræsentanten gjort gældende, at denne ikke er overholdt.

Repræsentanten har henvist til, at det af klagerens årsopgørelse fremgår, at kørselsdatoen er den 9. marts 2009. SKAT har oplyst repræsentanten om, at kørselsdatoen er den dato, hvor de nye dannede data overføres til slutsystemet, hvilket efter repræsentantens opfattelse må skulle forstås således, at først når de nye data har gennemkørt sin kørsel i slutsystemet, dannes der en endelig årsopgørelse med tilhørende girokort m.v., som fremsendes til skatteyderen. Slutsystemet sørger også for at rette eventuelle fejlindberetninger.

Repræsentanten har henvist til SKM 2013.124.VL, hvor kørselsdatoen var afgørende for, at ansættelsen var foretaget inden for fristen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, uanset om ansættelsen først var kommet til skatteyderens kundskab senere.

Kørselsdatoen er således den afgørende dato, og det er ikke nok, at årsopgørelsen ligger i skattemappen, idet der tillige skal ske underretning med sms, e-mail eller fysisk brev, jf. ligningsvejledningen 2013, A.A.7.6.

Repræsentanten har yderligere henvist til TfS 1999, 557 VL (ansvarspådragende) samt SKM2004.43.LSR (passivitet, handlepligt).

Supplerende bemærkninger fra SKAT

SKAT er ikke enig i, at 3 måneders fristen er overskredet, da årsopgørelsen allerede lå i skattemappen den 2. marts 2009, hvilken er inden for fristen. SKAT anser derfor ansættelsen for foretaget pr. den 2. marts 2009, hvor klageren havde mulighed for at se den.

Det er derfor SKATs opfattelse at der ikke foreligger formaliafejl i form af fristoverskridelse, samt at begrundelsesmanglen efter en konkret vurdering ikke kan medfører ugyldighed.

Herudover har klageren ikke overholdt reaktionsfristen på 6 måneder i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, da klageren specifikt har fået tilsendt forslag og årsopgørelse i henholdsvis 2008 og 2009, hvori sagens fakta er beskrevet. Herefter skal reaktionsfristen på 6 måneder regnes senest fra og med 9. marts 2009.

Såfremt SKATs oprindelige afgørelse anses for ugyldig, må det efter SKATs opfattelse vurderes, om der er tale om en særlig omstændighed, jf. SKM 2003.288.H, hvorefter klageren i lighed med denne sag ikke oprindelig havde anfægtet formelle fejl ved afgørelse. Allerede fordi disse ikke var anfægtet tidligere end ved genoptagelsesanmodningen, var de ikke egnede til at medføre ugyldighed. Som følge heraf og som følge af, at der ikke i øvrigt var tale om særlige omstændigheder, blev genoptagelse nægtet. Alternativt at der er tale om en særlig omstændighed, hvorefter SKAT pålægges at genoptage sagen.

Det er endvidere SKATs opfattelse, at der ikke kan træffes afgørelse om, at den oprindelige årsopgørelse fra 9. marts 2009 er ugyldig, da det ikke er den, der er påklaget, men derimod skatteankenævnets kendelse af 11. oktober 2012.

Landsskatterettens afgørelse

Det fremgår af sagen, at SKAT udsendte forslag til afgørelse den 5. december 2008. Det fremgik af forslaget, at indkomståret 2001 blev nedsat med 217.670 kr. og at indkomståret 2004 blev forhøjet med samme beløb. Det fremgik endvidere, at ændringen blev foretaget på baggrund af Landsskatterettens kendelse af 26. september 2008, samt at gældseftergivelsen blev anset for omfattet af kursgevinstlovens § 21. Klageren fremkom ikke med bemærkninger til SKATs forslag, og der blev derfor udsendt årsopgørelse for indkomståret 2004 med kørselsdato den 9. marts 2009.

Ved udsendelse af agterskrivelse den 5. december 2008 var fristen for ordinær ansættelse af indkomståret 2004 forældet, jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1.

Det følger af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, at uanset fristerne i § 26 kan en skatteansættelse foretages eller ændres efter anmodning fra den skattepligtige eller efter skattemyndighedens bestemmelse, såfremt en af betingelserne i bestemmelsens nr. 1-8 er opfyldt.

Det følger af bestemmelsens stk. 2, at en ansættelse dog kun kan foretages i de i stk. 1 nævnte tilfælde, hvis den varsles af skattemyndigheden eller genoptagelsesanmodning fremsættes af den skattepligtige senest 6 måneder efter, at skattemyndigheden henholdsvis den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26. En ansættelse, der er varslet af skattemyndigheden, skal foretages senest 3 måneder efter den dag, hvor varsling er afsendt.

Det er Landsskatterettens opfattelse, at 6 måneders fristen er overholdt, idet agterskrivelse af 5. december 2008 blev udsendt på baggrund af Landsskatterettens kendelse af 26. september 2008.

Idet forhøjelsen af klagerens ansættelse for indkomståret 2004 blev varslet overfor klageren ved agterskrivelse af 5. december 2008, havde SKAT frist indtil den 5. marts 2009 til at foretage den ændrede ansættelse for indkomståret 2004.

Idet denne ansættelse herefter først kan anses for foretaget den 9. marts 2009, er den ændrede ansættelse således foretaget efter udløbet af ansættelsesfriten på 3 måneder fra varslingens afsendelse, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2., 2. pkt.

Landsskatteretten har herved henset til, at lov nr. 545 af 26. maj 2010 samt bekendtgørelse nr. 784 af 24. juni 2010 om digital kommunikation på Skatteministeriets område først trådte i kraft den 1. juli 2010. Retten har endvidere henset til, at klageren i 2009 ikke havde fravalgt at modtage årsopgørelsen på papir og dermed valgt digitalkommunikation med SKAT, hvorved datoen for, hvornår årsopgørelsen blev lagt i klagerens skattemappe, er uden betydning i relation til ansættelsesfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 2. pkt.

På denne baggrund anser Landsskatteretten således den ændrede ansættelse for indkomståret 2004 for ugyldig.