Kendelse af 21-09-2015 - indlagt i TaxCons database den 07-11-2015

Faktiske oplysninger

K/S [virksomhed2], [by1] blev etableret den 7. november 2006 af [virksomhed3] A/S med [virksomhed3] A/S som enekommanditist. Kapitalen i kommanditistselskabet udgjorde 50 mio. kr. Kapitalen var opdelt i 100 anparter a 500.000 kr.

K/S [virksomhed2], [by1] anskaffede den 8. november 2006 ejendommen [virksomhed2], [by1] med overtagelsesdatoen den 1. november 2006 for 93.500.000 kr.

Ifølge skødet udgjorde stempelomkostninger 562.400 kr., som i henhold til skødet blev fordelt ligeligt mellem køber og sælger.

Ifølge købsaftaler blev kommanditselskabet udbudt i 100 anparter/andele a 500.000 kr. af [virksomhed3] A/S. Klageren erhvervede 10 anparter i 2006. De øvrige 90 anparter blev erhvervet af syv øvrige kommanditister i hhv. 2006 og 2007. Købsprisen for klagerens 10 andele udgjorde 1.200.000 kr. I alt kostede de 100 andele 12.000.000 kr. Beløbet blev tillagt ejendommens købesum sammen med stempelomkostninger på 562.400 kr.

Klageren, der er statsautoriseret revisor, har frem til 31. august 2006 været ansat som sådan i et dansk revisionsfirma.

Klageren var ansat i [virksomhed3] A/S – senere [virksomhed4] A/S – i perioden 1. september 2006 til 31. december 2007, i hvilken periode han har modtaget A-indkomst fra selskabet.

Klageren har endvidere været bestyrelsesmedlem i såvel [virksomhed5] A/S som [virksomhed4] A/S i perioden fra den 6. september 2006 til den 3. oktober 2007.

Klageren har herunder været administrerende direktør i [virksomhed2] ApS i perioden fra den 15. september 2008 og til den 19. november 2009, ligesom klageren har været medlem af bestyrelsen i kommanditselskabet K/S [virksomhed2], [by1] fra den 7. november 2006 til den 1. april 2008.

Fra og med januar 2008, har klageren herefter været ansat i et andet dansk revisionsfirma.

[virksomhed4] A/S’ formål var frem til konkursen i 2008 at drive virksomhed indenfor køb og salg af fast ejendom samt hermed beslægtet virksomhed.Selskabet var 100 % ejet af moderselskabet [virksomhed6] A/S. Koncernens hovedaktiviteter bestod i køb og salg af fast ejendom, herunder jord med henblik på udvikling heraf. Koncernens aktiviteter omfattede såvel nybyggeri som renoveringsopgaver.

Klageren ejede indirekte 25 % af selskabet [virksomhed6] A/S, via selskabet [virksomhed7] ApS, som igen var 100 % ejet af [virksomhed8] ApS, hvilket selskab var 100 % ejet af klageren.

Kommanditselskabet [virksomhed2], [by1]s ejendom blev solgt den 9. december 2008 med overtagelse den 17. november 2008 for 72.500.000 kr. kontant.

Af salgssummen blev der henført 8.036.924 kr. til grunden og 64.463.076 kr. til bygningen.

Af købesummen blev der til grunden henført 4.023.999 kr. og til bygningen 102.038.340 kr.

Dvs. 96,20595 % af købesummen henførtes til bygningen.

Ifølge skattebilaget for 2006 og 2007 er der afskrevet 5 % pr. år eller i alt 10.203.834 kr.

Tab efter afskrivningsloven:

Ejendomsavance er opgjort således:

SKATs afgørelse

SKAT har nedsat klagerens fradrag for tab ved salg af ejendommen i K/S [virksomhed2], med 1.181.525 kr. samt forhøjet ejendomsavancen med 46.595 kr.

SKAT har i den forbindelse anført følgende:

”(...)

SKAT har foretaget gennemgang af kommanditselskabets opgørelse af tab efter afskrivningsloven og fortjeneste efter ejendomsavancebeskatningsloven i forbindelse med kommanditselskabets salg af ejendommen, [virksomhed2], [by1] i 2008.

Vi har gennemgået købs- og salgsaftalen for ejendommen, samt gennemgået købsaftaler for anparter.

Efter gennemgangen har vi reduceret ejendommens anskaffelsessum med i alt 12.281.200 kr. Dette betyder, at vi har nedsat tabet efter afskrivningsloven med 11.815.245 kr. og forhøjet ejendomsavancen med 465.955 kr. Dvs. en samlet ændring på 12.281.200 kr.

Din andel af ændringerne udgør 10/100 af 11.815.245 kr. eller 1.181.525 kr. og 10/100 af 465.955 kr. eller 46.595 kr.

(...)

SKATs bemærkninger og begrundelse

Med henvisning til SKM2008.967.HR kan kun udgifter, der kan henføres til berigtigelse og gennemførelse af ejendomskøbet, tillægges anskaffelsessummen.

Samtlige stempelomkostninger på 562.400 kr. er tillagt ejendommens anskaffelsessum. Da køber i henhold til skødets § 12 kun skal betale halvdelen af stempelomkostningerne, dvs. 281.200 kr., kan der kun tillægges købsomkostninger på 281.200 kr.

Der foreligger ikke dokumentation for at samtlige stempelomkostninger er betalt af kommanditselskabet. Ud fra Landskatterettens afgørelse i SKM2008.776.LSR er det den, der ønsker fradraget, der skal dokumentere fradragets størrelse.

Vi anser ikke betalingen på 12.000.000 kr. til [virksomhed3] A/S for køb af andelene som en udgift, der kan henføres til berigtigelse og gennemførelse af ejendomskøbet, og der er ikke dokumenteret en værdistigning i projektudbyderens ejertid. Beløbet kan derfor ikke tillægges ejendommens anskaffelsessum. Udgiften anser vi som en udgift, der angår etablering af kommanditselskabet.

Kommanditselskabet etableres i umiddelbar tilknytning til ejendommens anskaffelse i november 2006, hvorefter kommanditselskabet udbydes til mulige investorer. De fleste andele sælges umiddelbart efter udbuddet.

Af SKM2009.562.HR ses at honorar til udbyder ikke kan tillægges ejendommens anskaffelsessum, når andelene videresælges.

Afskrivningsloven

Ifølge bilag 3 reduceres anskaffelsessummen med 12.000.000 kr. og 281.200 kr., således at ejendommens anskaffelsessum herefter udgør 91.781.200 kr. Heraf henføres 90.493.626 kr. til bygningens anskaffelsessum, som herefter udgør bygningens afskrivningsgrundlag.

Som følge af nedsættelse af bygningens afskrivningsgrundlag, sker der en tilsvarende reduktion af tabet ved salget. Tabet udgør herefter 15.556.184 kr. Ifølge skattebilag udgør tabet 27.371.430 kr. Det fradragsberettigede tab nedsættes derfor med 11.815.245 kr., hvoraf din andel udgør 1.181.524 kr.

Ejendomsavancebeskatningsloven

Ifølge bilag 4 reduceres anskaffelsessummen med 12.000.000 kr. og 281.200 kr. Tabet til modregning i ejendommens anskaffelsessum reduceres fra 27.371.430 kr. til 15.556.184 kr. Dvs. et mindre tab til modregning på 11.815.245 kr.

Samlet set fører det til at ejendomsavancen forøges fra 3.992.864 kr. til 4.458.818 kr. Dvs. en forhøjelse på 465.955 kr., hvoraf din andel udgør 46.595 kr.

(...)”

Endvidere har SKAT kommenteret klagen ved skrivelse af 25. oktober 2012, hvori SKAT blandt andet har anført følgende:

”(...)

1. Vederlag i næring – primært synspunkt

(...)

Vi finder ikke på baggrund af foreliggende oplysninger, at K/S [virksomhed2], [by1] har indledt en egentlig næringsvirksomhed med køb og salg af fast ejendom.

Det fremgår ikke af vore oplysninger, at [person1] inden tilknytningen til [virksomhed3]-koncernen har drevet næringsvirksomhed med køb og salg af ejendomme.

Med hensyn til tilknytning til [virksomhed3]-Koncernen, fremgår det af oplysninger i Erhvervs – og Selskabsregistret, at [person1] har siddet i bestyrelsen i perioden 6. september 2006 – 3. oktober 2007. Han har i samme periode modtaget løn fra [virksomhed3]-koncernen ifølge R75-oplysninger.

Med hensyn til ejerskab af koncernen, fremgår det af [person1] via [virksomhed8] ApS, 31 04 94 74, ejer selskabet, [virksomhed7] ApS, 29 18 89 63. Ifølge årsrapporten for 1/5 2007 – 30/4 2008, har [virksomhed7] ApS solgt sine kapitalandele i [virksomhed5] A/S den 1. oktober 2007.

Vi finder ikke, at [person1] kan anses som næringsdrivende med køb og salg af ejendomme, idet vi ikke finder, at [virksomhed8]/[virksomhed7] ApS har drevet næringsvirksomhed i et sådant omfang, at der kan ske afsmitning til [person1]. Endelig har [person1], som er tidligere revisor hos [virksomhed9], ikke en profession som professionelt beskæftiger sig med opførelse samt køb og salg af ejendomme.

2. Prisen på anparterne betragtes ikke som et ikke-fradrags-/afskrivningsberettiget udbyderhonorar – subsidiært synspunkt

Uanset at salget af anparterne var et enkeltstående salg af anparter i et kommanditselskab, at det lå udenfor [virksomhed3]-koncernens hovedaktiviteter, at der var solgt til udvalgte personer, at der ikke forelå revisor-/advokaterklæringer, ændrer ikke ved det faktum, at [virksomhed3]-koncernen har ageret som udbyder.

Med hensyn til merværdistigningen på 12 mio. kr. er der ikke fremlagt dokumentation for at ejendomsværdien er steget med dette beløb i denne korte periode. Det skal bemærkes, at ejendommen i årsrapporten for K/S [virksomhed2], både for 2006 og 2007, er optaget til 93,5 mio. kr. og ikke 105,5 mio. kr.

Det er derfor fortsat SKATs opfattelse, at merprisen på 12 mio. kr. er betaling for værdien af den overordnede strukturering og tilrettelæggelse af investeringsprojektet, og skal derfor ikke medregnes ved opgørelse af ejendommens anskaffelsespris.

(...)”

Klagerens opfattelse

Klageren har fremsat påstand om, at denne er berettiget til fradrag på 2.734.143 kr. vedrørende salg af ejendommen i K/S [virksomhed2], [by1].

Principalt har klageren gjort gældende, at han betragter sig som næringsdrivende med køb og salg af ejendomme ud fra et afsmitningssynspunkt, idet han har været medejer af [virksomhed3]-koncernen, og fordi han har været ansat som direktør i koncernen.

Subsidiært har klageren anført, at [virksomhed3] ikke skal anses som en traditionel udbyder af K/S-projekter.

Klageren har i forbindelse med sin klage anført følgende:

(...)

Jeg har ejet 10 % af K/S [virksomhed2], [by1], som i 2006 har afhændet en ejendom. Og sagen vedr. at skat ikke acceptere et fratrukket tab i forbindelse med salg af en ejendom i K/S [virksomhed2], [by1] på 2.734 t.kr. –men alene 1.557 t.kr. – en forskel på knap 1,2 mio.kr. Årsagen til denne forskel er grundlæggende en ting:

Det er skat’s opfattelse, at denne pris på anparten er at sidestille med ikke afskrivningsberettiget/ fradragsberettiget udbyderhonorar, som der efter en række afgørelser fra bl.a. højesteret, der siger at der ikke er fradragsret / afskrivningsret på. Det jeg anker er ikke, at de afgørelser som bl.a. er afsagt af højesteret omkring udbyderhonorar – men jeg anker og er ikke enig i, at den pris, som jeg har givet for mine anparter i K/S [virksomhed2], [by1] på 1,2 mio.kr. er udbyderhonorar, som anført af skat. Og derfor mener jeg ikke, at de afgørelser, som er kommet fra højesteret, kan anvendes i denne sag, jf. nedenfor under punkt 2 med begrundelser herfor.

Men grundlæggende er det min opfattelse, at jeg er næringsskattepligtig mht. min anpart i K/S [virksomhed2], [by1] – jf. min begrundelse herfor under punkt 1 – og derfor mener jeg ikke det er et relevant at diskutere om det er ikke fradragsberettiget omkostning/afskrivningsgrundlag.

1 - Vederlag i næring – primært synspunkt

Jeg har været medejer og direktør af [virksomhed3] koncernen (senere [virksomhed4]) fra 1/9 2006. Denne koncerns aktivitet var køb- og salg af ejendomme samt udvikling af ejendomme og byggeri etc. Det var i egenskab af medejer og direktør at jeg i december måned 2006 erhvervede min 10 % andel af K/S [virksomhed2], [by1], og det er dermed min opfattelse, at jeg med baggrund i [virksomhed3]-koncernens aktiviteter (næringsdrivende med køb og salg af ejendomme), at jeg også mht. min anpart i K/S [virksomhed2], [by1] er næringsdrivende med ejendomme, da der er afsmittende effekt på mig privat, qua min tilknytning (medejer og direktør) i [virksomhed3]-koncernen.

På den baggrund mener jeg ikke, at det er relevant at drøfte om en pris for en ks-anpart ikke er fradragsberttiget / afskrivningsberettiget.

Og derfor mener jeg ikke at SKAT’s forslag til ændring af min skatteansættelse for 2008 er korrekt.

Ovenstående synspunkt er ikke blevet frembragt i sagen ved skat’s behandling af sagen – men jeg har haft en skatterådgiver på sagen, som har fremført nærværende synspunkt på sagen, og derfor bringer jeg først argumentet frem nu.

2 – argumenter for, at prisen på mine 10 % anparter i K/S [virksomhed2], [by1] ikke er at betragte som ikke fradrags- / afskrivningsberettiget udbyderhonorar – subsidiært synspunkt

(...)”

Landsskatterettens afgørelse

Det fremgår af afskrivningslovens § 21, stk. 1, at genvundne afskrivninger eller tab ved salg af bygninger, hvorpå der er afskrevet efter § 14 eller § 15 i samme lov, skal medregnes i den skattepligtige indkomst i salgsåret. Det fremgår af lovens § 21, stk. 2, at fortjenesten opgøres for hver bygning som forskellen mellem salgssummen og den nedskrevne værdi. Sidstnævnte værdi opgøres som de afskrivningsberettigede udgifter til anskaffelse, forbedringer m.v. med fradrag af samtlige foretagne afskrivninger, herunder forlods afskrivninger og forskudsafskrivninger.

Det fremgår af § 1 i ejendomsavancebeskatningsloven, at fortjeneste ved afståelse af fast ejendom skal medregnes til den skattepligtige indkomst. Efter lovens § 4, stk. 1 fremgår det, at fortjenesten opgøres som forskellen mellem den kontant omregnede anskaffelsessum, reguleret efter lovens § 5 og den kontant omregnede salgssum.

Det fremgår af ejendomsavancebeskatningslovens § 4, stk. 5, at sælger og køber ved afståelse af fast ejendom i købsaftale, skøde eller på anden skriftlig måde skal foretage en fordeling af den samlede kontantomregnede afståelsessum på grund, bygninger, ejerbolig, herunder stuehus samt mælkekvoter omfattet af denne lov.

I Højesterets dom af 25. november 2008 gengivet i SKM2008.967HR blev honoraret til udbyderen af ejendomsinvesteringsprojekt anset for en etableringsudgift, som ikke kunne medregnes ved opgørelsen af anskaffelsessummen og dermed afskrivningsgrundlaget.

I Østre Landsrets dom af 30. august 2012 gengivet i SKM2012.588ØLR, som stadfæstet af Højesteret i SKM2014.650.HR, blev udbyders avance ved videresalget af en udlejningsejendom anset for at være honorar til udbyderen og kunne derfor ikke medregnes ved opgørelsen af investorernes anskaffelsessum i henhold til afskrivningsloven.

[virksomhed3] A/S udarbejdede i november 2006 et projekt vedrørende investering i en udlejningsejendom [virksomhed2], [by1] ved tegning af anparter i et til projektet etableret kommanditselskab, K/S [virksomhed2], [by1]. 90 anparter blev solgt i december 2006 og de resterende 10 primo 2007.

[virksomhed3] A/S solgte anparterne i K/S [virksomhed2], [by1] i sin egenskab af projektudbyder. Klagerens køb af 10 % af anparterne i december 2006 kan derfor ikke betegnes som køb af ”brugte anparter”.

Kommanditselskabet havde forinden projektudbuddet købt udlejningsejendommen den 8. november 2006 for 93,5 mio. kr. På købstidspunktet var der ikke andre kommanditister og dermed ikke andre ejere af ejendommen end [virksomhed3] A/S.

Tegningsprojektet, der er beskrevet i et notat af 21. november 2006, beskriver køb af en udlejningsejendom til 93,5 mio. kr. Den skattemæssige anskaffelsessum omfatter ud over købesummen alene udgifter, som vedrører berigtigelse og gennemførelse af selve købet af ejendommen.

Ud fra de foreliggende oplysninger, må beløbet på 12 mio. kr. for køb af andele anses som udbyderhonorar, der ikke kan tillægges anskaffelsessummen på ejendommen.

Der er henset til, at det ikke er godtgjort, at ejendommens værdi er steget i perioden fra den 8. november 2006, hvor [virksomhed3] A/S erhvervede ejendommen og til anparterne blev udbudt i december 2006. Ejendommen er i kommanditselskabets årsrapport for 2007 ligeledes optaget til 93,5 mio. kr.

Da udbyderhonorar ikke kan tillægges anskaffelsessummen på ejendommen, kan det heller ikke indgå i ejendommens afskrivningsgrundlag.

Klagerens ansættelse som direktør i [virksomhed3]-koncernen og hans samtidige indirekte ejerskab på 25 % af [virksomhed6] A/S ([virksomhed5] A/S), medfører ikke ud fra et afsmitningssynspunkt, at han skal anses for at drive næring med køb og salg af ejendomme i relation til erhvervelsen af K/S-anparterne.

Der er herved lagt vægt på, at det ikke i sig selv er tilstrækkeligt, at klageren har været direktør i et selskab i [virksomhed6] ApS-koncernen samt at han indirekte har ejet 25 % af [virksomhed6] ApS for, at han kan anses for næringsdrivende.

Ifølge klageren var [virksomhed3] A/S ikke er en traditionel udbyder af K/S-projekter og der var ligeledes ikke er udarbejdet sædvanligt K/S-prospekt med revisor- og advokaterklæring.

[virksomhed3] A/S anses for at være udbyder af K/S-projektet, og den realiserede fortjeneste på K/S-anparterne, der andrager 13 %, skal kvalificeres som udbyderhonorar, idet en høj fortjeneste på K/S-anparterne ikke i sig selv fører til, at der ikke er tale om udbyderhonorar.

Den påklagede afgørelse stadfæstes derfor.