Kendelse af 01-06-2017 - indlagt i TaxCons database den 24-06-2017

SKAT har anset klageren for fuldt skattepligtig til Danmark i indkomstårene 2008 og 2009.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

SKAT har forhøjet skatteansættelserne for indkomstårene 2008 og 2009 vedrørende løn med henholdsvis 13.460.051 kr. og 1.767.643 kr.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

SKAT har forhøjet skatteansættelsen for indkomståret 2009 vedrørende overskud af uregistreret virksomhed med 374.960 kr.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

Klageren er uddannet kleinsmed og har i perioden fra 2001 til 2004 arbejdet som rejsemontør i udlandet for flere forskellige virksomheder.

Selskabet [virksomhed1] blev i 2006 overtaget af klageren. Selskabet var stiftet på Jersey, og efterfølgende blev navnet ændret til [virksomhed1]

Det er oplyst, at selskabet i de påklagede indkomstår 2008 og 2009 beskæftigede ca. 45 personer, og at der var tale om rejsemontørarbejde uden for Danmark.

Det er videre oplyst, at nogle af de i selskabet beskæftigede personer modtog kontant aflønning, og at andre, som var selvstændige erhvervsdrivende, blev aflønnet efter regning.

Af SKATs oplysninger vedrørende fakta fremgår:

”Bopælsforhold

Du har indtil den 1/11 2001 boet i Danmark sammen med din samlever [person1]. Pr. 1/11 2001 udrejser I begge til Tyskland.

I har indtil 15/12 2005 boet i Tyskland, men på det tidspunkt rejser [person1] tilbage til Danmark, og hun bosætter sig i [by1].

Du har i perioden 6/11 2006 – 5/1 2010 lejet en lejlighed i England på adressen:

Flat 1

[adresse1]

[by2]

England

Ejer af lejligheden [person2] har i vidneudsagn forklaret, at hun kan bekræfte, at du har lejet lejligheden fra udgangen af 2006 og i ca. 2-3 år. Hun har også forklaret, at du ikke boede permanent i lejligheden, men at du overnattede der lejlighedsvis i en nat eller 2 hver anden måned. Udlejer har også forklaret, at hun sendte din post til hhv. [adresse2], [by3], [adresse3], [by3] og [adresse4], [...], [by3]. Disse adresser fik hun oplyst som dine faste adresser.

Du har lejet lejligheden gennem et bureau og chefen for bureauet har i vidneudsagn oplyst, at lejemålet startede den 6/11 2006 og sluttede den 5/1 2010. Den første lejeaftale lød på 6 måneder og derefter blev der indgået aftale for 1 måned af gangen.

Du bor nu på adressen:

[adresse5]

Croatia, HR

Efter at [person1] den 15/12 2005 flytter tilbage til Danmark, har hun haft følgende adresser:

[adresse6], [by1]15/12 2005 – 1/6 2007

[adresse7], [by3]1/6 2007 – 1/12 2007

[adresse3], [by3]1/12 2007 – 1/10 2009

[adresse4], [...] [by3]1/10 2009 – 31/8 2010

Kroatien31/8 2010 –

Skattepligt

Du har ikke været registreret som skattepligtig til Danmark i 2008 og 2009. Der har således ikke været selvangivet skattepligtig indkomst til Danmark eller været betalt skat til Danmark.

Familieforhold

Du og [person1] har disse 2 børn sammen:

[person3] – født 25/6 2006

[person4] – født 3/1 2008

Som det kan ses, så er børnene født efter at [person1] er flyttet til Danmark og I ikke længere formelt bor sammen.

Biloplysninger

Ved observation på [person1]s adresser hhv. [adresse3], [by3] og [adresse4], [...], [by3], har SKAT konstateret, at der har været parkeret følgende tysk indregistrerede biler på adresserne:

Audi A4 – reg.nr. [reg.nr.1] (maj 2008)

Audi A5 – reg.nr. [reg.nr.2] (juli 2008)

Audi A5 – reg.nr. [reg.nr.3] (september 2008)

Audi A5 – [reg.nr.4] (oktober 2008)

Audi A6 – [reg.nr.5] (oktober 2008 – marts 2010)

SKAT har observeret bilerne på [person1]s adresser følgende antal gange:

200842 gange

200950 gange

Ved henvendelse til de tyske myndigheder har SKAT modtaget oplysninger omkring ejerforhold til disse tysk indregistrerede køretøjer. I alle tilfælde har du været registreret hos de tyske myndigheder som bruger af bilerne, mens diverse tyske udlejningsvirksomheder har været registreret som ejere af bilerne. De tyske myndigheder har dog kunnet oplyse, at du har været den reelle ejer køretøjerne, og at de tyske udlejningsvirksomheder blot optræder som fungerede ejere af køretøjerne for at kunne ”hjælpe” udenlandsdanskere med at få afgiftsfrie biler.

Virksomhedsoplysninger

Du har den 2/10 2006 købt et eksisterende selskab på Jersey med en kapital på 2 pund. Selskabets navn og adresse blev på daværende tidspunkt ændret til:

[virksomhed1].

[adresse8]

[by4]

Jersey

Selskabet er opløst igen den 1/10 2009. Det har ikke været muligt at fremskaffe regnskaber fra Jersey. Vi har heller ingen oplysninger om, at [virksomhed1] skulle have selvangivet indtægt eller betalt skat på Jersey.

SKAT er i forbindelse med besøg hos andre firmaer kommet i besiddelse af følgende fakturaer udstedt af [virksomhed1].:

DatoFakturanrFirmaBeløb

8/8 2008215[virksomhed2]235.000

13/8 2008220[virksomhed3]17.280

2/10 2008246[virksomhed2]735.083

10/10 2008249[virksomhed2]94.151

15/10 2008250[virksomhed2]152.250

30/10 2008252[virksomhed2]337.850

20/11 2008261[virksomhed4]105.000

8/12 2008265[virksomhed2] 54.195

I alt1.730.809

Af alle fakturaerne fremgår det, at betaling skal ske til kontonr. [...05]. Dette kontonummer er registreret i [finans1] i [by3] og med dig som ejer.

Herudover fremgår telefonnummeret [...] af fakturaerne. Dette telefonnummer er jf. nummeroplysningen registreret til [person1].

Af fakturaerne kan det ses, at der enten er tale om betaling for udført timelønsarbejde eller fakturering efter tilbud.

Der er foretaget afhøring af et antal af [virksomhed1]s kunder, som vi har identificeret ud fra kontoudtogene. Ejerne af [virksomhed3], [virksomhed5] og [virksomhed6] har oplyst, at alt det arbejde, som [virksomhed1] har udført for dem, er udført i Danmark. For en del andre virksomheders vedkommende, så er der tale om arbejde udført i såvel Danmark, som i udlandet.

Via editionskendelse har vi hos virksomhedens revisor [virksomhed7] modtaget et regnskab for [virksomhed1], som revisor har udarbejdet for perioden 1/1 2007 – 30/9 2007. Dette viser en omsætning på 4.263.884 kr., som der foreligger fakturaer på. Ifølge regnskabet har virksomheden i perioden 1/1 2007 – 30/9 2007 et overskud på 1.946.428 kr. Det fremgår også af regnskabet, at der er afholdt 2.177.081 kr. i udgift til løn, hvilket ifølge regnskabet, er fastsat ud fra oplysning fra indehaver. Af korrespondance, som revisor har haft med en advokat, ser det ud som om, at regnskabet alene er udarbejdet til kreditforeningen i forbindelse med en kreditvurdering, da du har påtænkt at købe ejendommen [adresse2], [by3]. Købet er aldrig blevet effektueret.

Af det materiale, som vi har fået fra revisor fremgår det også, at revisor har udarbejdet et notat til dig dateret den 31/10 2007, som omhandler rådgivning af de ansatte, som du beskæftiger gennem dit engelske selskab.

Kontoudtog

Med henvisning til en editionskendelse, er der hos [finans1] rekvireret kontoudtog vedrørende kontonummer [...05], som er det kontonummer, der fremgår af [virksomhed1].s fakturaer. Som det kan ses ovenfor er du registreret som ejer af kontoen.

Ved gennemgang af kontoudtogene har SKAT konstateret, at der i 2008 og 2009 er foretaget et større antal indsætninger på kontoen, der i alt er opgjort til følgende beløbsstørrelser:

200813.560.051 kr

20092.342.593 kr

Af teksten på kontoudtogene ud for indsætningerne fremgår, at disse i langt de fleste tilfælde er foretaget af et firmanavn eller der refereres til et fakturanummer.

Udover de store indsætninger så har der også været mange store kontante hævninger på kontoen. Dette udgør for 2008 og 2009 sammenlagt følgende beløbsstørrelser:

200810.281.095 kr.

20091.462.600 kr

Med hensyn til hævninger på kontoen, så er der ofte tale om kontante hævninger. Det er ikke ualmindeligt, at der er hævet flere hundrede tusinde kontant ad gangen og alene den 28/3 2008 er der hævet 615.000 kr. i kontanter. Det er således ikke muligt at se, hvad pengene er brugt til.

Telefonoplysninger

[politiet] har fra teleselskabet modtaget oplysninger om brugen af telefonnummeret [...]. Teleselskabet har alene haft mulighed for at fremskaffe oplysningerne fra den 1/6 2009 og fremefter.

SKAT har gennemgået disse oplysninger og har i den forbindelse konstateret, at telefonen alene i perioden 1/6 2009 – 31/12 2009 har været brugt i Danmark på 164 forskellige dage. 94 af disse dage er telefonen benyttet i [by3].”

[by5] Byret har i sin kendelse af 12. november 2013 vedrørende anmodning om isoleret bevisoptagelse, jf. retsplejelovens § 343, blandt andet anført:

”Det lægges til grund, at det påhviler [person5] at dokumentere selskabets driftsudgifter.

Det er oplyst under sagen, at [person5] ikke kan få regnskabsmateriale m.v. udleveret fra sin tidligere engelske revisor. Det er ikke nærmere oplyst, hvad [person5] har foretaget sig med henblik på at få materialet udleveret og hvad der hindrer, at materialet udleveres fra revisor eller tilvejebringes på anden vis.

På denne baggrund finder retten herefter ikke, at der er tilstrækkeligt sikkert grundlag for at tillade bevisoptagelsen i form af syn og skøn...”.

SKATs afgørelse

SKAT har anset klageren for fuldt skattepligtig til Danmark i indkomstårene 2008 og 2009.

SKAT har forhøjet skatteansættelserne for indkomstårene 2008 og 2009 vedrørende løn med henholdsvis 13.460.051 kr. og 1.767.643 kr.

SKAT har forhøjet skatteansættelsen for indkomståret 2009 vedrørende overskud af uregistreret virksomhed med 374.960 kr.

Der er til støtte herfor anført:

”Det er SKATs vurdering, at du i 2008 og 2009 har været fuld skattepligtig til Danmark jf. Kildeskattelovens § 1, stk. 1. nr. 1. Vi har i den forbindelse lagt vægt på:

Det skal bemærkes, at hvis vi havde telefonoplysninger for perioden før 1/6 2009, så er det vores opfattelse, at antal dage med ophold i Danmark ville være væsentligt højere.

Herudover har SKAT kun observeret bilerne på [person1]’s adresse på tilfældigt udvalgte dage og bilen kan således have været parkeret på adressen langt flere dage end det registrerede.

Endvidere skal det bemærkes, at der er perioder, hvor vi f.eks. har registreret, at du har opholdt dig i Danmark 5 dage med undtagelse af en enkelt dag i midten. Der er en formodning for, at du nok har opholdt dig i Danmark alle dagene, men vi har kun talt de 4 dage med i beregningerne

En indbydelse, hvor både [person1] og dig er inviteret til 60 års fødselsdag

En fuldmagtsblanket, hvor du giver [person1] fuldmagt til at hæve på kontonr. [...05]. Blanketten var ikke underskrevet eller indsendt

Et brev fra udlejer af den lejlighed, som du har lejet i England. Brevet er dateret i marts 2009 og af brevet fremgår det, at der er vedlagt en del post og at der tidligere er sendt post til [person1] på [adresse3]. Det fremgår også af brevet, at udlejer har betalt en el-regning for dig, for at der ikke skulle blive lukket for strømmen og hun oplyser i brevet et kontonummer, som hun beder om at få pengene overført til

En del timesedler (arbejdssedler) for dig vedrørende arbejde for forskellige virksomheder

Et antal fakturaer udstedt af [virksomhed1]

En opgørelse af leasingkontrakt for dig og leasingforslag fra Audi påført adressen ”[person5], [adresse4], [by3]”

En regning på en flybillet til dig fra [Tyskland] og til [Kroatien] den 10/10 2009 og retur igen den 11/10 2009

En rykker dateret den 7/4 2009 til dig for manglende huslejebetaling for F1, [adresse1], [by2] på 962 pund

Diverse andre bilag tilhørende dig

1.4.SKATs forslag

SKAT anser dig for at være fuld skattepligtig til Danmark i 2008 og 2009.

Bopæl og familie i Danmark

Som nævnt ovenfor så har du lejet en lejlighed i England i perioden 6/11 2006 – 5/1 2010. Ud fra de vidneudsagn, som er beskrevet ovenfor, så har du alene overnattet i lejligheden i 1-2 nætter hver anden måned.

Det er vores opfattelse, at du jf. det ovenfor nævnte har haft bopæl hos [person1] og jeres 2 fælles børn.

Personer, der har bopæl her i landet er fuldt skattepligtige jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr.1.

Ophold

Ud fra kontooplysninger, telefonoplysninger og observation af dine biler, så er det vores opfattelse, at du i 2008 og 2009 har opholdt dig i Danmark i mere end 180 dage.

Personer, der opholder sig i Danmark i et tidsrum af mindst 6 måneder er fuldt skattepligtige jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2.

Økonomisk tilknytning

Vi har fra nogle af de firmaer, som [virksomhed1] udfører arbejde for, fået oplyst, at hele eller dele af arbejdet er udført i Danmark.

Det er vores opfattelse, at du i forbindelse med udførelsen og tilsyn med arbejdet må have opholdt dig en del i Danmark.

Selskabets indtægter er ligeledes indsat på din konto i Danmark.

Centrum for livsinteresser

Efter dobbeltbeskatningsaftalen anses en person for at være hjemmehørende der, hvor han har centrum for sine livsinteresser, såfremt der er bolig i begge lande.

Centrum for livsinteresserne afgøres ud fra et bredt tilknytningskriterium, hvorved der ses på familiemæssige forhold, økonomiske interesser og andre personlige forhold, såsom vennekreds, deltagelse i foreningsarbejde og lign.

Efter vores opfattelse er dit centrum for sine livsinteresser i Danmark ud fra de allerede beskrevne forhold.

Hvis centrum for livsinteresser ikke kan fastlægges, skal der ses på hvor personen normalt opholder sig.

Ud fra ovenstående er du fuldt skattepligtig til Danmark og dermed skattepligtig til Danmark af dine samlede indtægter, uanset hvor de stammer fra.

1.5 Bemærkninger til det udsendte forslag

Du har sammen med din advokat [person6], være til afhøring hos [politiet] den 8. juni 2012 for at besvare spørgsmål, som er opstået i forbindelse med gennemgang af det materiale, som har været til rådighed i sagen. Dig og din advokat har i den forbindelse oplyst:

1.6 Endelig konklusion

Som dokumentation for det du har oplyst os, så har vi ved afhøringen den 8. juni 2012 bedt dig og din advokat om at indsende følgende:

Intet af ovenstående materiale er modtaget, men vi har modtaget mails fra din advokat, hvori han fastholder, at du ikke er fuldt skattepligtig til Danmark. Han oplyser også, at det ikke har været muligt at fremskaffe dokumentation for biludgifterne fra [virksomhed9], [by9], men han opfordrer SKAT til at fremskaffe materialet.

Det er stadig vores opfattelse, at du er fuldt skattepligtig til Danmark i 2008 og 2009. Vi har i den forbindelse lagt vægt på de ting, som er nævnt i punkt 1.1 – 1.4. Herudover så har vi lagt vægt på:

Med henvisning til ovenstående fastholder vi at du er fuldt skattepligtig til Danmark jf. Kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, idet du anses for at have haft bopæl til rådighed hos [person1].

Herudover så er det vores opfattelse ud fra vores oplysninger om brug af kreditkort, brug af telefon og observationer ved [person1]’s bopæl, at du har opholdt dig i Danmark i mindst 6 måneder jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2. Til slut så er det vores opfattelse, at dit ophold i Danmark ikke kan anses for at være kortvarigt på grund af ferie eller lignende jf. kildeskattelovens § 7, stk. 1, idet du jf. ovenstående har udført flere erhvervsmæssige aktiviteter for [virksomhed1] i forbindelse med dine ophold her i landet.

”2. [virksomhed1]

2.2.Sagens behandling

1/1 2008 – 1/10 2009

Vi har forespurgt på tilgængelige oplysninger om [virksomhed1] hos Jersey Finansial Services Commission, men af de oplysninger vi har modtaget fremgår der intet om, at [virksomhed1] skulle have indsendt regnskaber eller betalt skat på Jersey. Herudover så er selskabet opløst den 1/10 2009.

Det er vores opfattelse, at de indsætninger der har været på din konto med nummer [...05] er betaling af fakturaer udstedt af [virksomhed1]. Vi har i den forbindelse lagt vægt på, at det af de fakturaer, som vi er i besiddelse af fremgår, at betaling skal ske til den konto. Ligeledes fremgår der af teksten på kontoudtogene i de fleste tilfælde et firmanavn og fakturanummer. Herudover kan vi se, at betalingen for de fakturaer, som vi er kommet i besiddelse af, fremgår af kontoudtogene.

Indsætningerne på din konto i perioden 1/1 2008 – 1/10 2009 udgør følgende:

Ud fra de oplysninger vi har om [virksomhed1] og dine indkomstoplysninger, så er de beløb, som er indsat på din konto hverken beskattet i selskabet eller hos dig.

Der er efter vores opfattelse tale om indtægter, som burde tilfalde [virksomhed1], men beløbene er i stedet tilfaldet dig, idet pengene er indsat på din private konto. Der er hævninger på kontoen med tekst som f.eks. ”privat”, ”ønskebørn”, ”marcus” og der er ofte hævet i dagligvarerforretinger i Danmark, hvilket indikerer, at en del af pengene er brugt af dig privat.

Indtægter der tilfalder dig fra selskabet beskattes enten som udbytte efter ligningslovens § 16A, stk. 1 eller som løn. Idet du har udført arbejde i selskabet betragter vi principalt indsætningerne som løn, hvilket er skattepligtigt jf. statsskattelovens 4. Beløbet er personlig indkomst jf. personskattelovens § 3.

Vi er ikke i besiddelse af oplysninger om hvorvidt der har været afholdt omkostninger for selskabet og vi har ikke kendskab til de personer, som der er udbetalt løn til. Hvis der fremlægges fyldestgørende dokumentation for disse udgifter, så vil der blive taget højde for dette.

2/10 2009 – 31/12 2009

Som nævnt ovenfor så er [virksomhed1] opløst den 1/10 2009. Efter den dato er selskabet ikke eksisterende, men der er stadig indsætninger på din konto, som stammer fra fakturaer udstedt af [virksomhed1]

Indsætningerne på din konto i perioden 2/10 2009 – 31/12 2009 udgør følgende:

Det er vores opfattelse, at indsætningerne på din konto efter den 1/10 2009 stammer fra uregistreret virksomhed. Sådanne indtægter er moms- og skattepligtige jf. momslovens § 4, stk. 1 og statsskattelovens § 4.

Der opkræves moms for perioden 1/10 – 31/12 2009 med 20 % af 499.950 i alt 99.990 kr.

Din lønindtægt for indkomståret 2008 forhøjes med 13.560.051 kr.

Din lønindtægt for indkomståret 2009 forhøjes med 1.842.643 kr.

Overskud af virksomhed ansættes for 2009 til (499.950 – 99.990) 399.960 kr.

Hvis der fremlægges fyldestgørende dokumentation for virksomhedens driftsudgifter vil der kunne godkendes fradrag for disse jf. statsskattelovens § 6, stk. 1 litra a og evt. momsfradrag jf. momslovens § 37 - § 42.”

”2.6 Endelig konklusion

Som dokumentation for det du har oplyst os, så har vi ved afhøringen den 8. juni 2012 bedt dig og din advokat om at indsende følgende:

Intet af ovenstående materiale er modtaget, men vi har modtaget mails fra din advokat, hvori han fastholder, at du ikke er fuldt skattepligtig til Danmark.

Vi anser stadig indsætningerne på din konto for at være løn fra [virksomhed1] Efter det tidspunkt hvor selskabet er opløst, betragter vi indsætningerne på din konto for at stammer fra uregistreret virksomhed. Vi har lagt vægt på det under punkt 2.1 – 2.4 nævnte. Her udover har vi lagt vægt på:

Med henvisning til ovenstående fastholder vi at indsætningerne på din konto anses for at være løn fra [virksomhed1] Efter det tidspunkt hvor selskabet er opløst, betragter vi indsætningerne på din konto for at stammer fra uregistreret virksomhed. Dette er skattepligtigt jf. Statsskattelovens § 6, stk. 1 litra a.

Du har ikke kunnet fremskaffe dokumentation for dine biludgifter, men vi anerkender at der i et vist omfang har været afholdt biludgifter. Som følge heraf godkender vi et skønsmæssigt fradrag for biludgifter på 100.000 kr. pr. år. Ved fastsættelse af skønnet har vi lagt vægt på aktiviteternes art og omfang samt at bilerne også har været anvendt til privat kørsel. Der kan jf. Momslovens § 42, stk. 1.nr. 7 ikke godkendes fradrag for momsen på driftsudgifterne på bilen.

Indkomst og moms reguleres således:

Din lønindtægt for indkomståret 2008 forhøjes med 13.560.051 kr.

Skønsmæssig andel af indsætningerne, som vedrører biludgifter100.000 kr.

Indkomsten forhøjes med13.460.051 kr.

Din lønindtægt for indkomståret 2009 forhøjes med 1.842.643 kr.

Skønsmæssig andel af indsætningerne, som vedrører biludgifter75.000 kr.

Indkomsten forhøjes med1.767.643 kr.

Overskud af virksomhed ansættes for 2009 til (499.950 – 99.990) 399.960 kr.

Skønsmæssigt godkendt fradrag for biludgifter25.000 kr.

Overskud af virksomhed ansættes herefter til374.960 kr.

Der opkræves moms for perioden 1/10 – 31/12 2009 med 20 % af 499.950 i alt 99.990 kr.

Der kan eventuelt gives nedslag i skatten, hvis du kan dokumentere, at du har betalt skat i Storbritannien.

Sagen vil blive oversendt til vurdering af hvorvidt der er tale om ansvarspådragende forhold.

Vedr. [virksomhed1] Ltd.:

Det er SKATs opfattelse at selskabet principielt har været skattepligtigt til Danmark efter reglerne om ledelsens sæde.

Imidlertid synes der ikke at være oparbejdet formue i [virksomhed1], da du efter vores opfattelse har hævet hele selskabets omsætning som løn

Ud fra den betragtning har selskabet i sin levetid ikke oppebåret skattepligtigt overskud af sin aktivitet.

Skulle dine hævninger derimod delvis anses for maskeret udlodning og ikke fuldt ud som løn, ville selskabet have oppebåret et skattemæssigt overskud af sin aktivitet, da udbytte ikke kan fratrækkes i selskabets indkomstopgørelse.

Selskabet er som nævnt tvangsopløst i 2009, og er således ikke længere eksisterende. Derfor har SKAT ikke mulighed for at varsle eventuelle indkomstmæssige eller momsmæssige korrektioner overfor selskabet.

Derimod må vi gøre opmærksom på, at vi ikke kan udelukke, at der kan være indtrådt et ledelsesmæssigt ansvar for dig, i kraft af at selskabet ikke har indsendt selvangivelse til Danmark og yderligere har udskrevet fakturaer uden moms, selv om hovedparten af arbejdet er udført i Danmark og selskabet må anses for at have haft fast driftssted og ledelsens sæde her i landet.”

SKAT har i sin udtalelse af 28. januar 2013 blandt andet anført følgende:

”Som det fremgår af sagsfremstillingen, så har SKAT i forbindelse med sagsbehandlingen bedt [person5] om at indsende diverse materiale, til brug ved vurderingen af, hvorvidt han er fuldt skattepligtig til Danmark i de pågældende år, men vi har intet modtaget. Herudover så har vi bedt ham om at dokumentere de udgifter, som der er afholdt, men vi har intet modtaget og han har heller ikke forsøgt at sandsynliggøre størrelsen af de udgifter, som der er afholdt.

Da udgifterne ikke er forsøgt dokumenteret eller sandsynliggjort, så er det vores opfattelse, at der ikke kan godkendes fradag - se SKM 2012.742.

Vi finder ikke, at der i klagen fremkommer nye oplysninger.”

SKAT har i sin udtalelse af 8. maj 2015 blandt andet anført følgende:

”Subjektiv skattepligt

Advokaten skriver i sit brev, at det jf. SKM 2012.732 er i orden at udføre mindre arbejdsopgaver i Danmark 1-2 dage om året, uden at den fulde skattepligt indtræder.

[person5] har i forbindelse med afhøring hos politiet oplyst, at han i et par måneder i 2009 har udført montage- og svejsearbejde hos [virksomhed8] i [by6]. Herudover har han oplyst, at han har deltaget i byggemøder.

Der er således tale om væsentlig flere dage, hvor der har været erhvervsmæssig aktivitet i Danmark.

Herudover mener vi, at det via oplysninger om brug af telefon, kontooplysninger og observationer af bilen er dokumenteret, at [person5] har opholdt sig i Danmark mere end 180 dage pr. år.

Fradrag for erhvervsmæssige udgifter

Advokaten fremfører, at der er afholdt betydelige lønudgifter, og at han mener, at der skal gives et skønsmæssigt fradrag for lønninger.

Vi har forsøgt, at få [person5] til at dokumentere eller sandsynliggøre hvem der er udbetalt løn til, men vi har intet modtaget.

Det er stadig vores opfattelse, at der ikke kan godkendes fradrag for udgifter til løn, idet identiteten på de ansatte ikke er hverken dokumenteret eller sandsynliggjort. Der henvises til Vestre Landsrets dom SKM 2015.32.

Vi mener, at SKATs afgørelse dateret den 24. juli 2012 skal fastholdes.”

SKAT har i sin udtalelse af 21. november 2016 anført:

”Skatteankestyrelsen har i brev dateret den 28. september 2016 bedt SKAT om en udtalelse i den ovenfor anførte sag, der skal afgøres af Landsskatteretten.

Skatteankestyrelsen foreslår, at SKATs afgørelse stadfæstes. SKAT er enig i Skatteankestyrelsens forslag til sagens afgørelse.

Skattepligt

SKAT er således enig i Skatteankestyrelsens vurdering af, at klageren er fuldt skattepligtig til Danmark i indkomstårene 2008 og 2009, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, jf. § 7, stk. 1, blandt andet fordi klageren i hvert af årene 2008 og 2009 må anses for at have opholdt sig i Danmark i mere end i alt 180 dage.

I forhold til den erhvervsmæssige beskæftigelse må det efter SKATs opfattelse lægges til grund, at klager har udført erhvervsmæssigt arbejde i Danmark i ikke ubetydeligt omfang.

Klageren har således oplyst, at han har deltaget i byggemøder i Danmark. Desuden har flere af selskabets kunder oplyst, at [virksomhed1] har udført arbejde i Danmark.

Endvidere bemærker SKAT, at klager har oplyst, at han i et par måneder i 2009 har udført montage- og svejsearbejde for [virksomhed1] hos [virksomhed8] i [by6]. Alene her har klager således opholdt sig 2 måneder i Danmark, hvor han også har udført erhvervsmæssigt arbejde.

Klagers arbejde i Danmark er således udtryk for et fast mønster og kan ikke betegnes som enkeltstående og sporadiske indtægtsindtægtsgivende aktiviteter. Det anførte arbejde er endvidere også specifikt rettet mod og udført i Danmark.

Endelig er selskabets indtægter indsat på klagerens danske bankkonto.

Af SKATs Den juridiske vejledning 2016-2, afsnit C.F.1.2.2 fremgår om skattepligt, at for en person, der erhverver bopæl her i landet uden samtidig at tage ophold her, indtræder den fulde skattepligt først, når den pågældende tager ophold her i landet. Kortvarigt ophold her i landet på grund af ferie eller lignende, anses ikke for ophold i Danmark, jf. kildeskattelovens § 7, stk. 1.

Efter praksis så anses et uafbrudt ophold her i landet af en varighed på mere end 3 måneder, eller samlede ophold på i alt mere end 180 dage inden for et tidsrum på 12 måneder, ikke for "kortvarigt ophold på grund af ferie eller lignende".

Ophold under de 3 måneder, eller 180 dage, udløser efter praksis ikke skattepligt for personer, medmindre de udøver erhvervsmæssig aktiviteter her i landet. Hvis personen varetager et indtægtsgivende erhverv under opholdet her i landet indtræder skattepligten som udgangspunkt, fordi et sådant ophold ikke er et "kortvarigt ophold på grund af ferie eller lignende". Det gælder uanset om den pågældende udøver sit erhverv som f.eks. lønmodtager, selvstændig erhvervsdrivende eller bestyrelsesmedlem.

Skattepligten indtræder på det tidspunkt, hvor den pågældende påbegynder sit arbejde.

Som udgangspunkt er enhver form for arbejde uforeneligt med "ferie eller lignende", men når arbejdet her i landet er udtryk for enkeltstående og sporadiske indtægtsindtægtsgivende aktiviteter, medfører det ikke, at den fulde skattepligt indtræder, trods rådighed over en bolig her.

Skattepligten indtræder dog, hvis aktiviteterne over en længere periode er udtryk for et fast mønster. Det gælder f.eks., når arbejdet sker som led i en jævnligt tilbagevendende varetagelse af arbejdsopgaver for en dansk arbejdsgiver eller en udenlandsk arbejdsgiver med løbende arbejdsmæssige aktiviteter i Danmark.

Egentlige hverv eller ansættelsesforhold, f.eks. som bestyrelsesmedlem eller som ansat i udenlandsk virksomhed med danske kunder, hvor personen skal varetage kundekontakten med de danske kunder, indebærer et fast mønster, og kan ikke anses for et enkeltstående arbejde.

SKAT er også enig i Skatteankestyrelsens bemærkning om, at der ikke er dokumenteret skattepligt til hverken England eller Kroatien. Om bevisbyrden henviser SKAT til Byrettens dom, SKM2016.163.BR, hvor en sagsøger påstod, at han havde opgivet sin skattepligt til Danmark i 2008 og 2009, hvor han til Folkeregistret havde registreret sig som fraflyttet til udlandet.

Byretten anførte, at beviset for at bopælen i Danmark blev opgivet ved udrejsen skærpes, hvis skatteyderen ikke kan anvise noget andet land, hvor han ikke blot har opholdt sig for at arbejde, men hvor han efter udrejse fra Danmark har etableret sig med en ny bopæl på en sådan måde, at han er blev skattepligtig til dette andet land.

Samme skærpede bevisbyrdevurdering som i SKM2016.163.BR må gøre sig gældende i denne sag, hvor klager ikke har dokumenteret skattepligt i noget udland.

Fradrag for udgifter i forbindelse med drift af virksomhed

SKAT er også enig i Skatteankestyrelsens bemærkning om, at der påhviler klageren en egentlig pligt til at dokumentere sine udgifter.

Følgende fremgår af Den Juridiske Vejledning, afsnit A.B.5.2 under overskriften,

”Sandsynliggjorte fradragsberettigede udgifter, der ikke kan dokumenteres”:

”En skattepligtig, der mener sig berettiget til et skattemæssigt fradrag, har bevisbyrden for, at udgiften er fradragsberettiget. Se f.eks. SKM2004.162.HR.

Hvis en skattepligtig ikke kan fremlægge dokumentation for, at den skattepligtige har afholdt udgifter til køb af varer, tjenesteydelser eller aktiver, har den skattepligtige som hovedregel ikke ret til fradrag for de pågældende udgifter. Se f.eks. SKM2008.4.HR.

Hvis SKAT finder det konkret sandsynliggjort, at en skattepligtig har afholdt fradragsberettigede udgifter, hvis størrelse den skattepligtige ikke kan dokumentere på regulær vis, kan SKAT foretage en skønsmæssig ansættelse af den pågældende udgift.

Højesteret har i en sag angivet, at det var berettiget, at SKAT alene havde anerkendt udgifter til sort løn, i det omfang den pågældende medarbejder havde kunnet identificeres. Se SKM2011.209.HR. Under iagttagelse af sædvanlige dokumentationskrav for en udgift påhviler det den skattepligtige at godtgøre eller i hvert fald sandsynliggøre, at det ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst kan ske fradrag for påståede udgifter. Manglende identifikation af modtagere af sort løn kan således medføre, at afholdte udgifter hertil ikke kan fradrages ved indkomstopgørelsen.

Se eksempler på praksis:

•SKM2011.209.HR (ikke fradrag for "sort løn", hvis medarbejder ikke er identificeret)

•SKM2013.670.ØLR (ikke sandsynliggjort, at der ud af udeholdt omsætning var afholdt udgifter til "sort løn").

•SKM2006.309.VLR (ikke sandsynliggjorte udgifter til kørsels- og telefonudgifter).

•SKM2013.230.BR (sandsynliggjorte udgifter til indkøb af de samme varer, som virksomheden sælger).

•SKM2013.796.BR (ikke sandsynliggjorte udgifter ifølge 6 fakturaer, hvoraf 5 var udateret, og ingen var ikke dokumenteret betalt).

•SKM2014.232.ØLR (ikke grundlag for fradrag efter et skøn for udgifter til køb af svinekroppe, idet ikke forelå fakturabilag, og idet der evt. var foretaget fradrag for de samme udgifter for et andet indkomstår).

Hvis SKAT efter gældende ret finder, at udgifter slet ikke eller kun utilstrækkeligt er dokumenteret, har SKAT dog ikke pligt til at udøve et skøn over størrelsen af fra- dragsberettigede udgifter under hensyn til sandsynliggørelse. Se SKM2013.493.VLR, hvor skatteyderen ikke fik medhold i en påstand om, at Skats skønsmæssige ændring af indkomstansættelsen og momstilsvaret var ugyldig, fordi SKAT ikke havde medtaget fradragsberettigede udgifter ved skønnet. ”

Det fremgår således af Højesterets dom af 23. februar 2011 (SKM2011.209.HR), at det var berettiget, at skattemyndighederne alene havde anerkendt udgifter til sort løn, i det omfang den pågældende medarbejder havde kunnet identificeres.

SKAT henviser også til Vestre Landsrets dom, SKM2015.32.VLR (det med fed skrift gengivne er SKATS fremhævelser), hvor følgende fremgår af dommens resume:

”Appellanten, A, ejede et selskab, der drev virksomhed med udlejning af håndværkere. Nogle af håndværkerne havde hans selskab indlejet fra tredjemand. Selskabet betalte tredjemanden sort, ligesom selskabets håndværkere delvist blev aflønnet sort. De sorte betalinger blev gennemført på den måde, at A udstedte falske fakturaer til selskabet, og betalingerne ifølge disse fakturaer videregav han til tredjemanden og de håndværkere, der var ansat i hans selskab. SKAT havde udbyttebeskattet A af samtlige de betalinger, han havde fået via de falske fakturaer. Han gjorde gældende, at han ikke skulle udbyttebeskattes af de fulde beløb med henvisning til, at de sorte betalinger skulle fragå. Bl.a. fordi der ikke forelå oplysninger om identiteten af dem, der havde modtaget de sorte betalinger, fandt byretten, at A ikke havde godtgjort, at der havde været afholdt fradragsberettigede udgifter. Den omstændighed, at det under en straffesag mod A om samme forhold var blevet lagt til grund, at der havde været afholdt sorte lønninger, kunne ikke føre til et andet resultat. Byretten gav derfor Skatteministeriet medhold i frifindelsespåstanden. Landsretten tilføjede, at den omstændighed, at anklagemyndigheden anerkendte, at der ved opgørelsen af det beløb, som A under straffesagen ansås for at have unddraget for beskatning, kunne ske skønsmæssigt fradrag for udgifter til sort underleverandør og til sort løn, ikke var afgørende for, i hvilket omfang, der under denne civile sag om hans skattemæssige forhold kunne anerkendes fradrag for udgifter til en sort underleverandør og til sort løn. I den civile sag påhvilede det A under iagttagelse af sædvanlige skattemæssige dokumentationskrav for en udgift at godtgøre eller i hvert fald sandsynliggøre, at der ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst kunne ske fradrag for de påståede udgifter. Videre anførte landsretten, at det i præmisserne til Højesterets dom i SKM2011.209.HR, er angivet, at det i sagen var berettiget, at skatte-myndighederne alene havde anerkendt fradrag for udgifter til sort løn, i det omfang den pågældende medarbejder havde kunnet identificeres. Herefter i øvrigt af de grunde, som byretten havde anført, tiltrådte landsretten byrettens frifindelse af Skatteministeriet. Landsretten stadfæstede derfor byrettens dom (SKM2013.652.BR). ”

SKAT er derfor også enig i Skatteankestyrelsens bemærkning om, at der uanset det af klageren anførte, ikke er fremlagt materiale, som godtgør, at der er grundlag for at imødekomme fradrag for driftsudgifter, ud over det allerede godkendte af SKAT, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.”

Klagerens opfattelse

Repræsentanten har nedlagt påstand om, at klageren ikke kan anses for fuldt skattepligtig til Danmark i indkomstårene 2008 og 2009.

Repræsentanten har endvidere nedlagt påstand om, at lønindkomsten for indkomstårene 2008 og 2009 nedsættes med henholdsvis 13.460.051 kr. og 1.767.643 kr.

Repræsentanten har yderligere nedlagt påstand om, at overskud af virksomhed nedsættes med 374.960 kr. vedrørende indkomståret 2009.

Der er til støtte herfor anført:

”Sagen omhandler dels skattepligtsspørgsmål vedrørende subjektiv skattepligt og dels spørgsmålet om, hvorvidt indtægter fra [virksomhed1] skal anses for optjent af klageren personligt som løn.

Det er opfattelsen, at klageren i de pågældende indkomstår ikke har været fuld skattepligtig til Danmark samt at de beløb, som hidrører fra [virksomhed1], ikke kan anses at tilhøre klageren.

Det gøres endvidere gældende, at det virksomhedsoverskud, som [virksomhed1] har genereret, på ingen måde kan udgøre tæt på 13,5 mio. kr. i indkomståret 2008 og 1,8 mio. kr. i 2009.

Klageren er uddannet kleinsmed i Danmark og har arbejdet som rejsemontør fra 2001 til 2004 for flere forskellige virksomheder, som udsender montører til store arbejdspladser i udlandet.

Som rejsemontør har klageren arbejdet uden for sin bopæl i 200-300 dage årligt. Klageren har primært arbejdet i Norge, Sverige, Frankrig, Kroatien, Skotland og Irland.

Klageren har primært brugt sin bil til transport mellem arbejdssteder og kører mere end 100.000 kilometer årligt.

Klageren har været udrejst fra Danmark til [by9], Tyskland siden 2001. Klagerens kæreste [person1] flyttede fra [by9] til [by1] i slutningen af 2005. Klageren flyttede ikke med til Danmark på grund af hans arbejdsmæssige situation, og fordi forholdet var afbrudt.

Forholdet til [person1] blev senere genoptaget, og de fik sammen børnene [person3] i 2006 og [person4] i 2008.

[person1] fik en fødselsdepression efter den første fødsel, som gjorde deres distanceforhold vanskeligt. [person1] ville ikke flytte ud af Danmark, og klageren var fast besluttet på ikke at tage fast ophold i Danmark. Han ville kun være i Danmark ved børnene i ferier og lignende.

Indtægter fra [virksomhed1]

Selskabet [virksomhed1] blev overtaget af klageren som et allerede stiftet selskab på Jersey, hvorefter navnet blev ændret til [virksomhed1]

Arbejdet med køb, registrering, navneændring m.v. af [virksomhed1] blev varetaget af en revisor på jersey ved navn [person7]. Denne revisor har stået for bogføring og regnskabsudarbejdelse for selskabet.

Siden overtagelsen af [virksomhed1] i oktober 2006, har klageren sendt kopier af underskrevne salgsfakturaer og øvrigt regnskabsmateriale for [virksomhed1] til revisoren på Jersey, hvorefter han blandt andet skulle udarbejde årsregnskaber. Revisoren blev betalt forud ved kontant betaling, men klageren har ikke som aftalt modtaget noget regnskab.

Klageren har frem til 2011 fortsat fremsendt kopier af underskrevne salgsfakturaer og øvrigt regnskabsmateriale.

[virksomhed1] har påført et dansk telefonnummer på de fakturaer, der er udsendt til danske kunder, idet de danske kunder ikke ønskede at ringe til et udenlandsk nummer. Telefonnummeret er oprettet i [person1]s navn, idet hun som bosat i Danmark har haft lejlighed til at oprette nummeret på vegne af klageren. Telefonnummeret er alene benyttet af klageren.

[virksomhed1] beskæftigede i 2008 og 2009 ca. 45 personer, hvoraf 5 var danske. En del af disse personer var selvstændige, som sendte en regning for deres arbejde, mens andre har fået kontant aflønning. Selskabet udførte samme typer af arbejde som de virksomheder, som klageren selv tidligere havde arbejdet for i udlandet. Der var tale om rejsemontørarbejde uden for Danmark, men i beskedent omfang også for danske kunder.

Der er lavet kontrakter med alle de personer, som skulle arbejde for [virksomhed1] Kontrakterne var udfærdiget i samarbejde med selskabet revisor på Jersey. Af kontrakterne fremgik, at medarbejderne selv havde ansvaret for betalign af skat. [virksomhed1] fakturerede typisk arbejde i de berørte år til 270 kr. pr. time, men medarbejderne fik ca. 220 kr. pr. time uanset om de var ansatte eller selvstændige tredjemænd.

[virksomhed1] har således afholdt omkostninger i forhold til de ansatte medarbejdere og selvstændige samarbejdspartnere. SKAT har ikke taget hensyn til disse omkostninger ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Klageren er blevet beskattet af stort set hele sin omsætning uden skønnede omkostninger til indkøb af arbejdskraft. Dette er skattemæssigt uholdbart.

Der begæres syn og skøn efter retsplejelovens § 343 med henblik på at få fastslået indtjeningsevnen og overskudsgraden i en virksomhed som den pågældende, som beskæftigede sig med international arbejdsudleje i 2008 og 2009. Der begæres forudgående meddelt 100 % omkostningsgodtgørelse hertil, idet SKATs opgørelse af den skattepligtige indkomst er urealistisk, særligt i 2008, hvor klageren er sat i indkomstskat af 13,4 mio. kr.

Skattepligt til Danmark

Klageren har i perioden 2006-2010 lejet en møbleret lejlighed i [by2] i England, hvor han har haft 2-4 overnatninger pr. måned. Klageren har ligeledes købt en mindre lejlighed i Kroatien i 2007, som blev solgt igen ultimo 2009. Herefter har klageren lejet en større lejlighed i Kroatien med henblik på, at [person1] og deres fælles børn skulle flytte dertil.

Klageren havde en aftale med udlejer af lejligheden i England, at hun skulle indsamle modtaget post og videresende det til klagerens kæreste [person1] i [by3]. [person1] kunne således løbende gennemgå posten og holde klageren løbende underrettet om brevenes indhold. Når klageren og [person1] besøgte hinanden, kunne den samlede post overleveres. Af og til foregik besøgene i Danmark, men [person1] og deres fælles børn besøgte ofte klageren i England og Kroatien, hvorfor der har været betydelige rejseudgifter til flybilletter til [person1] og deres fælles børn.

Klageren og [person1] har ligeledes været på flere ferierejser sammen i blandt andet Norge.

Klageren har ikke selv arbejdet i Danmark, men har deltaget i flere byggemøder i forbindelse med virksomhedens aktiviteter. I forbindelse med byggemøderne har klageren besøgt børnene og [person1], når det har været muligt.

[person1] har haft adgang til [virksomhed1] VISA-kort og PIN-kode, således at hun kunne hæve store kontantbeløb til brug for aflønning af [virksomhed1] ansatte og samarbejdspartnere.

Klageren har lejet biler hos et tysk udlejningsfirma, [virksomhed9], [by9], Tyskland ([virksomhed10] GmbH), hvor de samlede biludgifter pr. måned udgjorde ca. 20.000 kr. – 25.000 kr.

De forskellige biler har flere gange været parkeret på [person1]s adresse, mens klageren arbejdede i Norge og samkørte med kollegaer fra adressen i [by3].

Klageren repræsentant har forgæves forsøgt at få udleveret leasingkontrakterne fra den tyske biludlejer. Imidlertid vil biludlejeren ikke udlevere dette materiale, såfremt det ikke bliver dem pålagt af offentlig myndighed. SKAT opfordres til at anmode [virksomhed9] om at udlevere de pågældende kontrakter, jf. skattekontrollovens § 8, således at der kan indrømmes fradrag for biludgifter ved opgørelsen af virksomhedsindkomsten.

Anbringender

Det er klagerens opfattelse, at han i de pågældende indkomstår ikke har været fuld skattepligtig til Danmark, ligesom de beløb, der hidrører fra [virksomhed1], ikke kan anses for at udgøre klagerens skattepligtige indkomst i noget større omfang.

Skatteansættelsen i 2008 og 2009 er båret af vilkårlighed og udtrykker ikke indtjeningsevnen i forretningen med arbejdsudleje.

Efter syn og skøn tages der forbehold for at ændre påstanden.

I 2008 og 2009 havde klageren en lejlighed både i England og Kroatien. For det meste opholdte klageren sig i sin fritid i sin lejlighed i Kroatien og havde 2-4 overnatninger pr. måned i den engelske lejlighed.

Klageren fraflyttede Danmark skattemæssigt i 2001 og har således ikke haft skattemæssig bopæl i Danmark i 2008 og 2009. Der er ikke sket tilbageflytning til Danmark.

Klageren besøgte af og til børnene på moderens bopæl i Danmark i forbindelse med gennemrejse i Danmark til udlandet eller i ferier. Ligeledes kørte han forbi hendes adresse og stillede bilen, når han skulle videre til Norge for at arbejde.

Samlivsuoverensstemmelserne mellem [person1] og klageren medførte, at børnene har boet ved moderen i Danmark. Dette konstituerer imidlertid ikke skattemæssig bopæl for klageren når hans arbejdsmæssige situation var som beskrevet som rejsemontør, og når han opretholdte to bopæle uden for Danmark.

Klageren har således på intet tidspunkt opholdt sig i Danmark i en længere periode, og har ikke opholdt sig i Danmark over 180 dage på et år. Klageren har således ikke taget ophold i Danmark.

Klagerens centrum for livsinteresser var i 2008 og 2009 i Kroatien, hvor han havde stiftet en ny tilværelse i sin lejlighed, hvorfra han arbejdede. Dette bestyrkes også af, at familien i dag er samlet og bor i Kroatien, taler kroatisk, og børnene går i kroatisk skole.

At klageren havde kæreste og børn i Danmark, kan ikke lægges klageren til last, idet disse ofte var på besøg i Kroatien. Det var ligeledes planen, at [person1] og deres børn skulle flytte til Kroatien, når børnene var klar til det.

Det har ikke skattemæssig betydning for klageren, at [person1] har foretaget mindre administrative tjenester for klageren i Danmark, som han ikke kunne styre hensigtsmæssigt under sine erhvervsmæssige rejser.

De konkrete indbetalinger til konti i Danmark kan ikke anses for indbetalinger til klageren. Der er derimod tale om betalinger til selskabet [virksomhed1]

Af disse indtægter skal der fratrækkes selskabets almindelige driftsomkostninger. Den største post er lønudgifter, betalig af faktureret selvstændigt arbejde, rejse og opholdsudgifter og drift af bil.

SKAT har ikke taget hensyn til de omfattende driftsomkostninger. Skatteansættelsen er således afgørende ude af proportion med det egentlige og reelle overskud.

Det bemærkes, at klageren ikke skal betale skat i Danmark af den udbetalte løn, idet han ikke er subjektiv skattepligtig til Danmark i den pågældende periode.”

Repræsentanten har indsendt bemærkninger, hvoraf det blandt andet fremgår:

”Som bilag 2 fremlægges [Politiet] opgivelse af sigtelse af 25. juni 2014.

Af begrundelsen fremgår det, at det ikke forventes, at [person5] vil blive fundet skyldig i skatte- og momssvig.

Nærværende opgivelse af sigtelse taler ligeledes for, at klager ikke har udeholdt indtægter fra beskatning i Danmark eller undladt at betale moms af momspligtig virksomhed i et sådant væsentligt omfang, som SKAT gør gældende.”

Repræsentanten har indsendt bemærkninger, hvoraf det blandt andet fremgår:

”Opgivelsen af sigtelse taler ligeledes for, at klager ikke har udeholdt indtægter fra beskatning i Danmark i et væsentligt omfang, som SKAT gør gældende, idet SKAT ikke har foretaget et realistisk skøn over virksomhedens fradragsberettigede udgifter, herunder lønomkostninger til de mange ansatte.”

Repræsentanten har indsendt følgende bemærkninger:

”[person5] fraflyttede den 1. november 2001 Danmark for at tage ophold i Tyskland, hvilket fremgår af SKATs afgørelse af 24. juli 2012, side 2:

”Du har indtil den 1/11 2001 boet i Danmark sammen med din samlever [person1]. Pr. 1/11 2001 udrejser I begge til Tyskland”

[person5] er således udrejst af Danmark den 1. november 2001 og er ikke på noget tidspunkt herefter flyttet tilbage til Danmark.

Jeg tillader mig at anse det for ubestridt af SKAT, at [person5] fraflyttede Danmark i 2001.

I slutningen af 2005 blev forholdet til kæresten [person1] afbrudt, og [person1] flyttede tilbage til Danmark. [person5] flyttede derimod til England, hvor han lejede en møbleret lejlighed.

I 2007 flyttede [person5] til Kroatien, hvor han købte en mindre lejlighed, som blev solgt ultimo 2009. Herefter lejede han en større lejlighed i Kroatien. Som bekendt har [person5] permanent bosat sig uden for Danmark siden 2001 og bor i dag i Kroatien.

I de indkomstår som denne sag angår, 2008-2009, havde [person5] således både en lejlighed i Kroatien og England. [person5] havde derimod ingen bolig i Danmark.

[person5] drev sin virksomhed hovedsagligt fra sin lejlighed i Kroatien, men han overnattede også 2-4 overnatninger pr. måned i sin lejlighed i England, når han havde arbejde der.

Det gøres overordnet gældende, at [person5] ikke siden fraflytningen i 2001 har haft bopæl eller rådighed over bopæl i Danmark i de pågældende indkomstår 2008-2009, hvorfor der ikke er fuld skattepligt for [person5] i Danmark, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1.

Det forhold at [person5]s ekskæreste i 2005 flyttede tilbage til Danmark, medfører ikke, at [person5] kan anses for at have bopæl i Danmark, særligt når det tages i betragtning, at han havde en lejlighed både i Kroatien og England.”

”Såfremt Skatteankestyrelsen på trods af dette måtte nå frem til, at [person5] havde rådighed over bopæl i Danmark, kan [person5] dog ikke anses for at have taget ophold i Danmark, jf. kildeskattelovens § 7.

For personer, der erhverver bopæl i Danmark uden samtidig at tage ophold her, indtræder den fulde skattepligt først, når den pågældende tager ophold her i landet. Kortvarige ophold her i landet på grund af ferie eller lignende anses ikke for ophold i Danmark.

Efter praksis anses uafbrudt ophold her i landet af en varighed på mere end 3 måneder eller samlede ophold på i alt mere end 180 dage inden for et tidsrum på 12 måneder ikke for kortvarigt ophold på grund af ferie eller lignende.

Det fremgår af Den Juridiske Vejledning C.F.1.2.2, Ægtefælle bosiddende i Danmark:

”Hvis ægtefællerne har erhvervet bolig her i landet, og den ene ægtefælle tager ophold her og dermed bliver fuldt skattepligtig, fører det ikke i sig selv til, at skattepligten også indtræder for den anden ægtefælle.

Så længe den pågældende holder sig under grænsen for et ophold, der har karakter af ”ferie eller lignende” indtræder skattepligten ikke”.

Dertil skal det bemærkes, at [person5] og [person1] ikke har været gift men alene tidligere samlevende i 2008 og 2009.

Der kan ligeledes henvises til Skatterådets bindende svar i SKM2014.750.SR, hvor spørger ikke ansås for at have taget ophold i Danmark. Spørger rådede over bolig i Danmark og han opholdte sig ved sin familie i Danmark under de absolutte grænser for ophold efter kildeskattelovens § 7, stk. 1.

Endvidere fremgår det af det bindende svar, at skattepligten ikke ville indtræde, såfremt spørger eventuelt udførte arbejde i Danmark 1-2 dage om året, som ikke var forudsigelig eller påregnelig for spørger.

I det bindende svar henvises der ligeledes til en række afgørelser, hvoraf det fremgår, at der ikke indtræder skattepligt til Danmark trods den omstændighed, at der er rådighed over ejendom, og der blev udført mindre arbejdsopgaver under kortvarige ophold i Danmark.

Opmærksomheden henledes til Østre Landsretssagen refereret i SKM2012.732ØLR samt Landsskatterettens kendelse af 19. februar 2013, j.nr. 12-0238468.

Det fremgår ligeledes af SKM2014.158LSR, at skattepligt for en person, der var fraflyttet til Kina, ikke ville genindtræde ved hans deltagelse i møder i Danmark af én dags varighed.

Bevisbyrden for, at opholdet i Danmark overstiger 3 måneder eller 180 dage inden for 12 måneder påhviler SKAT, og den bevisbyrde er ikke løftet alene ved SKATs iagttagelse af en udenlandsk bil.

[person5]s kortvarige ophold i Danmark

[person5] har ikke på noget tidspunkt i de pågældende år, 2008-2009, opholdt sig i Danmark uafbrudt i en periode med en varighed på mere end 3 måneder eller samlede ophold på i alt mere end 180 dage inden for et tidsrum på 12 måneder.

[person5] har ikke selv arbejdet i Danmark, men har kun i mindre omfang deltaget i byggemøder i forbindelse med virksomhedens aktiviteter i Danmark. I forbindelse med afholdelse af et byggemøde i Danmark har [person5] besøgt sine børn.

[person5] har også i 2008-2009 været på flere ferierejser blandt andet til Norge, hvor [person5] har parkeret sin bil på [person1]s adressen for derefter at rejse på ferie med sine børn.

[person5]s faktiske forhold stemmer ligeledes overens med den anførte praksis ovenfor, som fastslår, at der ikke indtræder skattepligt ved ferie og arbejde i mindre omfang i Danmark.

En medarbejder hos SKAT har dog foretaget nogle observationer af nogle biler leaset af [person5]s selskab. Observationerne er foretaget på [person1]s adresse.

Helt generelt er observationerne af de konkrete biler ikke dokumentation for, at [person5] har været til stede i Danmark de pågældende dage, hvor SKAT gør gældende at have observeret bilerne, hvilket langt fra er tilfældet.

Bilerne har som beskrevet været parkeret hos [person1] i forbindelse med [person5]s gennemrejse i Danmark, hvor han for eksempel har besøgt børnene én dag, hvorefter han har ladet bilen stå for at køre med sine medarbejdere til for eksempel Norge for at arbejde.

Andre gange har der været tale om, at [person5] har mødtes med børnene på bopælen og parkeret bilen for derefter at rejse ud af Danmark på ferie.

Endelig har [person5] nogle gange haft mindre ferieophold i Danmark, hvor bilen ligeledes har været parkeret på adressen hos [person1].

De perioder, hvor en bil er blevet observeret over en sammenhængende periode på [person1]s adresse, kan ikke tages til indtægt for, at [person5] ligeledes har været i Danmark de samme dage. Det er bilen, som der er holdt øje med, ikke personen [person5],

SKATs observationsskema af bilerne for 2008-2009 vedlægges som bilag 1. Det fremgår heraf, at forskellige biler leaset af [person5] selskab har været parkeret på [person1] adresse i alt 42 gange i 2008 og i alt 49 gange i 2009. Den længste sammenhængende periode, der er observeret i 2008-2009, er en periode på 5 sammenhængende dage.

Det fremgår af observationsskemaet, at der er tale om sporadiske observationer uden noget nærmere fast mønster eller forudsigelighed. Det fremgår dog af observationsskemaet, at bilerne ofte er observeret på adressen op til en weekend eller i forlængelse af en weekend. Dette er ligeledes et billede på, at [person5] ikke til dagligt har opholdt sig i Danmark. Derimod har det ofte været korte besøg i forbindelse med en weekend.

Når en bil er observeret over en længere periode, kan det som tidligere anført skyldes, at bilen blot har været parkeret på adressen i forbindelse med [person5]s rejse videre med sine medarbejdere til et andet land for at arbejde eller i forbindelse med afhentning af sine børn for at rejse på ferie.

Som tidligere oplyst arbejder [person5] mange forskellige steder i verdenen, hvorfor han kører mere end 100.000 km årligt.

Observationerne er ikke dokumentation for, at [person5] har opholdt sig i Danmark uafbrudt i en periode med en varighed på mere end 3 måneder eller samlede ophold på i alt mere end 180 dage inden for et tidsrum på 12 måneder.

SKAT har ligeledes fået udleveret oplysninger fra telesleskabet [virksomhed17] vedrørende telefonnummeret [...] for perioden 1. juni 2009 - 31. december 2009. SKAT gør gældende, at der er foretaget opkald 164 dage i denne periode.

På denne baggrund lægger SKAT til grund, at [person5] skulle have befundet sig i Danmark samme antal dage. Dette bestrides.

Telefonnummeret er oprettet i [person1]s navn. Telefonen er blevet benyttet erhvervsmæssigt af [person5], men idet der var tale om et dansk telefonnummer, var det ikke altid, at [person5] tog telefonen med til Kroatien, eller når han rejste videre til andet land på ferie eller for at arbejde, idet [person5] flere gange lod telefonen blive i Danmark i længere perioder, hvor [person1] har haft rådighed over den.

94 dage ud af 164 dage er telefonen registreret i [by3], jf. SKATs afgørelse side 5. Dette stemmer således overens med oplysningerne om, at telefonen flere gange har været i [person1]s besiddelse, når [person5] var rejst til Kroatien eller videre til et andet land.

[person1] har som bekendt hjulpet [person5] med mindre opgaver i forbindelse med hans virksomhed, herunder modtagelse og fremsendelse af post, udbetalinger af løn og ligeledes passet telefonen i nogle perioder.

Når [person1] tidligere har oplyst, at nummeret bruges af [person5], må det forstås i den sammenhæng, at nummeret bruges til hans virksomhed og dermed ikke er ensbetydende med, at [person5] altid har haft telefonen på sig. [person5] har anvendt anden udenlandstelefon, idet det er meget dyrt at anvende dansk mobil i udlandet.

Dette stemmer ligeledes overens med [person5]s forklaring til politiet i afhøringsrapport af sigtede den 30. maj 2012 side 10 (bilag 2):

”Det er et nummer sigtede hovedsagelig selv bruger, og kontakten på mobilen er hovedsagelig til sigtede selv. Den har dog i perioder ligget i DK hos [person1]. Mobilen bruges til/fra arbejdskontakt til diverse virksomheder.”

De registrerede opkald på 164 dage i perioden fra 1. juni 2009 - 31. december 2009 er således ikke dokumentation for, at [person5] har været i Danmark de samme dage. Opkaldene er på ingen måde dokumentation for, at [person5] har opholdt sig i Danmark uafbrudt i en periode med en varighed på mere end 3 måneder eller har haft samlet ophold på i alt mere end 180 dage inden for et tidsrum på 12 måneder.

SKAT har således ikke dokumenteret, at [person5] er tilflyttet Danmark i overensstemmelse med kildeskattelovens § 7 eller praksis. De pågældende oplysninger medfører ikke, at der er indtrådt skattepligt for [person5].

SKAT må anses for at have bevisbyrden for, at [person5], der udflyttede af Danmark i november 2001, skulle være flyttet tilbage til Danmark.

SKAT har ikke løftet sin bevisbyrde. Derfor har SKAT ikke hjemmel til at pålægge [person5] skattepligt til Danmark.

Dobbeltbeskatningsoverenskomst

I 2008 og 2009 havde [person5] som oplyst en lejlighed i både Kroatien og England. For det meste opholdt [person5] sig i sin fritid i sin lejlighed i Kroatien og havde 2-4 overnatninger pr. måned i den engelske lejlighed.

For fastlæggelse af skattemæssigt hjemsted henvises der således til dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Kroatien.

Der er ved bekendtgørelse nr. 11 af 17. februar 2009 vedtaget ny dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem Danmark og Kroatien. Denne har imidlertid først virkning for 1. januar 2010.

For de pågældende indkomstår i nærværende sag er det derfor overenskomst af 19. marts 1981 mellem Danmark og Jugoslavien, der finder anvendelse, idet Kroatien succederede i overenskomsten ved note af 29. juni 1995, jf. bekendtgørelse nr. 36 af 4. december 2007.

Af den pågældende dobbeltbeskatningsoverenskomst artikel 4 vedrørende skattepligtigt hjemsted fremgår det af nr. 2b, at såfremt personen har rådighed over bolig i begge stater, og det ikke kan afgøres, i hvilken af staterne personen har midtpunkt for sine livsinteresser, skal denne anses for at være hjemmehørende i den stat, hvor han sædvanlig opholder sig.

I 2008-2009 opholdte [person5] sig sædvanligt i Kroatien, hvor han havde sin bolig, hvorfor det ligeledes var i Kroatien, han havde centrum for sine livsinteresser.”

”I SKATs indkomstansættelse af [person5] har SKAT ikke taget hensyn til fradragsberettigede udgifter, men lægger derimod det fulde indbetalte beløb (money transfer) til grund for en beskatning af [person5].

Det må stå klart for enhver, at der er afholdt betydelige lønudgifter, idet virksomheden bestod i udlejning af mandskab til byggepladser og tekniske anlæg. Herudover er der sædvanligvis også almindelige erhvervsmæssige udgifter til bil, transport, lokaler m.v., som der ikke er taget meget hensyn til ved ligningen.

Skatteankestyrelsen bør derfor tage hensyn til, at der er afholdt fradragsberettigede udgifter.

Der fremgår af Den Juridiske Vejledning A.B.5.3.5, Sandsynliggjorte fradragsberettigede udgifter, der ikke kan dokumenteres:

”Hvis SKAT finder det konkret sandsynliggjort, at en skattepligtig har afholdt fradragsberettigede udgifter, hvis størrelse den skattepligtige ikke kan dokumentere på regulær vis, kan SKAT foretage en skønsmæssig ansættelse af den pågældende udgift.”

Det fremgår således direkte af Den Juridiske Vejledning, at SKAT kan foretage et rimeligt skøn. SKAT har ikke i den konkrete sag foretaget et rimeligt skøn, men lægger uden videre til grund, at det fulde indbetalte beløb fra virksomhedens kunder, skal beskattes hos [person5]. Dette er helt ude af proportioner med virksomheden.

[person5] er desværre kommet i bevisnød, idet han ikke kan få regnskabs- og bogføringsmateriale udleveret fra sin tidligere revisor på Jersey. Men denne bevisnød giver ikke SKAT vide muligheder for at beskatte vilkårligt. Skønnet skal være rimeligt og proportionalt.

I forbindelse med at [person5] har forsøgt at finde regnskabs- og bogføringsmateriale fra 2008-2009, har [person5] fundet et regnskab for virksomheden, som blev lavet for 2008 af [virksomhed18] (bilag 3). Regnskabet blev lavet på baggrund af, at [person5] overvejede at erhverve en feriebolig i Danmark, hvilket dog aldrig blev til noget.

Af regnskabet for 2008, side 11, fremgår det, at der var:

Regnskabet for 2008 viser et resultat på kr. 2.053.931 af en samlet omsætning på kr. 13.143.517. Der har således været afholdt betydelige erhvervsmæssige udgifter, som SKAT ikke har taget hensyn til.

Ved beregning af en bruttoavancen for 2008 på baggrund af fremlagte regnskab fra [virksomhed18] for 2008, når man til følgende resultat:

2.053.931 x 100

13.143.517 = 15,63 % i bruttoavance i 2008.

De af SKAT påståede bruttoavancer for 2008-2009 stemmer således ikke overens med virkeligheden, som det fremgår af vedlagte regnskab for 2008.

Ligeledes fremgår det af virksomhedens regnskab for 2007, at der ikke var så høje bruttoavancer, som SKAT gør gældende. Dette fremgår af SKATs afgørelse side 5. Ifølge regnskabet havde virksomheden i perioden 1. januar 2007 til 30. september 2007 en omsætning på kr. 4.263.884 og et overskud på kr. 1.946.428. Der var ligeledes i 2007 afholdt kr. 2.177.081 i udgifter til løn.

Ved beregning af en bruttoavancen for 2007, når man til følgende resultat:

1.946.428 x 100

4.263.884 = 45 % i bruttoavance i 2007 (som denne sag ikke angår)

SKAT har alene godkendt skønsmæssigt fradrag for biludgifter på kr. 100.000 pr. år, jf. SKATs afgørelse side 24:

[person5]s indkomst for 2008 forhøjes med kr. 13.560.051

Skønsmæssigt fradrag for biludgifter kr. 100.000

Indkomsten forhøjes med kr. 13.460.051

Ved beregning af SKATs skønnet bruttoavancen for 2008, når man til følgende resultat:

13.460.051 x 100

13.560.051 = 99,26 % i bruttoavance i 2008

Ligeledes for 2009:

[person5]s indkomst for 2009 forhøjes med kr. 1.842.643 +

overskud af virksomhed kr. 399.960.

Skønsmæssigt fradrag for biludgifter kr. 75.000 + kr. 25.000

Indkomsten/overskud af virksomhed forhøjes med kr. 2.142.603.

Ved beregning af SKATs skønnet bruttoavancen for 2009, når man til følgende resultat:

2.142.603 x 100

2.242.603 = 95,54 % i bruttoavance i 2009

Når man sammenholder disse bruttoavancer på 15,63 % og 45 % med SKATs opgørelse af den skattepligtige indkomst med en bruttoavance på 95-99 %, viser det med al tydelighed, at SKATs opgørelse ikke stemmer overens med virkeligheden. Det må således anses for godtgjort, at SKATs ansættelse af [person5]s skattepligtige indkomst er åbenbart urimelig og hviler på et forkert grundlag.

En skønsmæssig ansat bruttoavance for 2008-2009 må derfor ligge mellem 15 % - 45 %.

Idet regnskabet for 2008 nu er fremlagt og under hensyntagen til [person5]s manglende mulighed for at få udleveret sit bogholderimateriale fra sin tidligere revisor på Jersey, må det anses for tilstrækkelig sandsynliggjort, at der skal foretages fradrag for de erhvervsmæssige udgifter som anført ovenfor.

På baggrund af det fremlagte regnskab for 2008 og det tidligere regnskab for 2007 samt almindelige kendskab til vikarbranchen skal SKAT således foretage et skøn over fradragsberettigede udgifter, således at det skattepligtige beløb nedsættes i overensstemmelse hermed. At SKAT skal foretage et skøn fremgår direkte af Den Juridiske Vejledning som anført ovenfor.

Afslutningsvis skal det dog fortsat fastholdes, at det er klagers opfattelse, at der slet ikke er skattepligt til Danmark, jf. det ovenfor anførte.”

Repræsentanten har indsendt følgende bemærkninger:

”Subjektiv skattepligt

Det fastholdes, at SKAT ikke har dokumenteret, at [person5] er tilflyttet i overensstemmelse med kildeskattelovens § 7 eller praksis.

Bevisbyrden for, at opholdet i Danmark overstiger 3 måneder eller 180 dage inden for 12 måneder, påhviler SKAT, og denne bevisbyrde er ikke løftet af SKAT.

[person5] har tværtimod tilbagevist SKATs antagelser om hans ophold i Danmark på baggrund af SKATs observationer af nogle parkerede biler på [person1]s bopæl samt nogle observationer af et telefonnummer oprettet i [person1]s navn, og som ofte var i [person1]s besiddelse i Danmark. For nærmere redegørelse heraf henvises der til mit brev af 3. februar 2015.

Det fastholdes ligeledes, at [person5] alene i et begrænset omfang har haft erhvervsmæssige aktiviteter i Danmark i forbindelse med byggemøder eller lignende. SKAT har ikke fremlagt dokumentation for, at det modsatte skulle være tilfældet. Aktivitetsniveauet er derfor i overensstemmelse med gældende praksis, som jeg har redegjort for i mit brev af 3. februar 2015. Dette medfører således ikke skattepligt for [person5].

SKAT mangler således et klart hjemmelsgrundlag til at anse [person5] for at have taget ophold i Danmark efter hans fraflytning den 1. november 2001.

Fradrag for erhvervsmæssige udgifter

SKAT ses ikke at have forholdt sig til skatteskønnet og det nye fremlagte regnskab for 2008 udarbejdet af [virksomhed18].

Regnskabet for 2008 viser et resultat på kr. 2.053.931 af en samlet omsætning på kr. 13.143.517 og dermed 15,63 % i bruttoavance. Der har således været afholdt betydelige erhvervsmæssige udgifter, som SKAT ikke har taget hensyn til, og som SKAT ikke har udtalt sig om i brevet af 8. maj 2015.

Det forekommer bemærkelsesværdigt, at SKAT i sin udtalelse ikke forholder sig til den markante forskel, som er dokumenteret mellem den af SKAT opgjorte bruttoavance og den af [person5] dokumenterede bruttoavance.

Når man sammenholder disse bruttoavancer, viser det med al tydelighed, at SKATs opgørelse ikke stemmer overens med virkeligheden. Det må således anses for godtgjort, at SKATs ansættelse af [person5]s skattepligtige indkomst er åbenbar urimelig og hviler på et forkert grundlag.

En skønsmæssigt ansat bruttoavance for 2008-2009 må derfor ligge mellem 15 % - 45 % i overensstemmelse med min redegørelse og beregninger i brevet af 3. februar 2015.

[person5] har ikke navnene på de pågældende medarbejdere, idet det var hans revisor på Jersey, som lå inde med alle oplysningerne herpå. Som tidligere oplyst er samarbejdet med revisoren afbrudt, og det er desværre ikke muligt for [person5] at komme i besiddelse af de oplysninger og regnskaber, som denne revisor lå inde med.

Idet regnskabet for 2008 nu er fremlagt og under hensyntagen til [person5]s manglende mulighed for at få udleveret sit materiale fra sin tidligere revisor på Jersey, må det anses for tilstrækkelig sandsynliggjort, at der skal foretages fradrag for de erhvervsmæssige udgifter som anført ovenfor.

Konklusionen er derfor på baggrund af det fremlagte regnskab for 2008 og det tidligere regnskab for 2007 samt almindelige kendskab til vikarbranchen, at SKAT skal foretage et skøn over fradragsberettigede udgifter, således at det skattepligtige beløb nedsættes i overensstemmelse hermed.”

Repræsentanten har indsendt følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse:

”På vegne af min klient, [person5], CPR-nr. [...], skal jeg komme med mine bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling og forslag til afgørelse i sagen.

I relation til spørgsmålet om skattepligt til Danmark skal jeg ikke komme med yderligere bemærkninger, end hvad der fremgår af mine tidligere bemærkninger i sagen.

Jeg skal dog på vegne af min klient komme med bemærkninger til Skatteankestyrelsens vurdering af SKATs skønsmæssige ansættelse, herunder særligt den beløbsmæssige størrelse af indkomsten.

Det er udgangspunktet, at SKAT ved manglende selvangivelse har ret til at foretage en skønsmæssig ansættelse.

Det fremgår dog af fast praksis, at dette skøn skal være retningsvisende og således kan tilsidesættes, hvis det godtgøres eller sandsynliggøres, at skønnet enten er åbenbart urimeligt eller har været udøvet på et klart fejlagtigt grundlag.

Det er min vurdering, at SKATs skønsmæssige ansættelse er åbenbart urimelig og hviler på et forkert grundlag.

SKATs ansættelse tager i det væsentligste alene højde for de beløb, der er indsat på den i sagen omhandlede konto, mens der ikke gives fradrag for skønsmæssige fradragsberettigede udgifter.

Skatteankestyrelsen fremhæver, at der påhviler klageren en egentlig pligt til at dokumentere sine udgifter.

Skatteankestyrelsen har således indstillet, at der ikke er fradrag for de fradragsberettigede udgifter, som virksomheden har haft til sort løn med henvisning til SKM.2011.209.HR, hvoraf det fremgår af Højesterets begrundelse, at der alene blev givet fradrag for lønomkostninger, i det omfang den pågældende medarbejder kunne identificeres.

SKM.2011.209.HR kan dog ikke direkte sammenlignes med nærværende sag, da faktum i SKM.2011.209.HR adskiller sig på væsentlige punkter fra nærværende sag.

For det første fremgår det af behandlingen af SKM.2011.209.HR i de tidligere instanser, at den skønsmæssige ansættelse i det væsentligste tager udgangspunkt i tal, som stammer fra et alternativt regnskab (”sort regnskab”), som SKAT i den pågældende sag fandt under en ransagning. Det ”sorte regnskab” indeholdt en oversigt over virksomhedens reelle omsætningstal og i perioder også regnskab for vareforbrug, omkostninger m.v. samt en overskudsfordeling.

I den pågældende sag vedrørte spørgsmålet om fradrag for sort løn således spørgsmålet om et yderligere fradrag for sort løn, som ikke allerede fremgik af det ”sorte regnskab”.

Det er således klart, at kravet om dokumentation for fradrag for yderligere omkostninger er strengere, når der henses til, at der allerede var givet fradrag i et vist omfang, herunder for de udgifter, der var konstateret afholdt i det ”sorte regnskab”. Virksomhedens egen fordeling af overskuddet talte ligeledes imod, at der skulle have været yderligere omkostninger, der kunne fradrages, når der blev henset til den konkrete overskudsdeling.

For det andet fremgår det, at Landskatteretten nedsatte SKATs skønsmæssige ansættelse med henvisning til, at den skønsmæssige forhøjelse medførte bruttoavancer, der var for høje. Landskatteretten nedsatte allerede derfor SKATs skønsmæssige afgørelse, og denne nedsatte opgørelse lægges til grund i de følgende instanser også af Højesteret.

Læses Højesterets begrundelse i lyset af det ovenfor anførte, er det klart, at spørgsmålet om sort løn vedrører et yderligere fradrag for sort løn. Derudover fremgår det også, at Højesteret lægger til grund, at der er foretaget et realistisk skøn, når der henses til, at bruttoavancen er sat til 60 %, hvilket ligger inden for branchens sædvanlige forventede bruttoavance.

Højesteret skriver i begrundelsen:

”Af de grunde, der er anført af landsretten, tiltræder Højesteret,

at det ikke er godtgjort, at skatte- og afgiftsmyndighedernes ansættelse af A's skattepligtige indkomst og momstilsvar

som medejer af de omhandlede virksomheder er åbenbart urimelig eller hviler på et forkert grundlag. Det bemærkes herved, at skatte- og afgiftsmyndighederne uanset de forhøjelser af virksomhedernes omsætning, som er foretaget på grundlag af de fundne interne regnskaber, har været berettigede til ved indkomstopgørelsen at tage udgangspunkt i de bogførte udgifter til varekøb, og at der ved Landsskatterettens kendelse for så vidt angår forretningerne i M, L og N er indrømmet fradrag for yderligere vareforbrug ved nedsættelse af bruttoavancen til 60 %. Det må også anses for berettiget, at skattemyndighederne alene har anerkendt udgifter til sort løn, i det omfang den pågældende medarbejder har kunnet identificeres.”

Det er derfor min vurdering, at Højesterets afgørelse ikke kan tages til udtryk for, at praksis på nuværende tidspunkt alene anerkender fradrag for sort løn, hvis de pågældende medarbejdere kan identificeres.

Det fremgår af Den Juridiske Vejledning, afsnit A.B.5.2 under overskriften ”sandsynliggjorte fradragsberettigede udgifter, der ikke kan dokumenteres”, at:

”manglende identifikation af modtagere af sort løn kan således medføre, at afholdte udgifter hertil ikke kan fradrages ved indkomstopgørelse.” (min understregning)

Udgangspunktet er således fortsat, at skønnet skal været proportionelt, retningsvisende og ikke må være åbenbart urimeligt.

Derudover skal det fremhæves, at der i andre sager i henholdsvis november og december 2014 er truffet afgørelser om netop adgang til fradrag for skønsmæssigt ansatte omkostninger.

SKAT har fremhævet SKM.2015.32.VLR, hvor landsretten bl.a. med henvisning til SKM.2011.209.H har afvist at give fradrag for udgifter til sort løn, når de pågældende medarbejdere ikke har kunnet identificeres. I samme dom fremhæver landsretten også, at det sædvanlige dokumentationskrav medfører, at skatteyderen skal godtgøre eller i hvert fald sandsynliggøre, at der er sket fradrag for de påståede udgifter.

I SKM.2014.823ØLR har Østre Landsret truffet afgørelse om fradrag for skønnede lønudgifter. Østre Landsret udtaler:

”Det må imidlertid efter bevisførelsen anses for godtgjort, at A ApS i forbindelse med det

udfakturerede og betalte losnings- og lastningsarbejde må have haft udgifter til arbejdsløn,

som klart overstiger de beskedne personaleomkostninger i A ApS' årsrapporter for 2006 og 2007.

Der er ikke oplysninger i sagen om, at andre end A ApS kan have afholdt udgifter til arbejdsløn

i forbindelse med det udførte arbejde, og det anses på den baggrund for godtgjort,

at appellanten i et eller andet omfang har anvendt de hævede beløb til betaling af

lønninger i selskabets interesse.

Appellantens hævninger er sket med runde beløb, der ikke ses at have nærmere sammenhæng

med konkrete lønudgifter, og appellanten har ikke i øvrigt dokumenteret eller

sandsynliggjort størrelsen af de afholdte lønudgifter. Indstævnte frifindes derfor for appellantens

principale påstand.

Skattemyndighederne bør herefter foretage en ansættelse af de beløb, som appellantens

maskerede udbytter for indkomstårene 2006 og 2007 bør reduceres med i anledning af

hans afholdelse af skønnede udgifter til løn. Appellantens subsidiære påstand tages derfor

til følge.” (min understregning)

Østre Landsret tillod således et skønsmæssigt fradrag, uagtet at de enkelte medarbejdere ikke kunne identificeres, da det henset til de pågældende arbejdsopgaver måtte stå klart, at der havde været omkostninger til lønninger. SKAT skulle således foretage et skøn over disse fradragsberettigede omkostninger.

I nærværende sag er det klart, at min klient ikke fysisk har kunnet udføre de pågældende arbejdsopgaver selv. Det er derfor også klart, at det kan lægges til grund, at der har været afholdt meget betydelige udgifter til lønninger for de ansatte, som har været beskæftiget i selskabet m.v., da der er tale om en virksomhed, der beskæftigede sig med montage og svejsearbejde, hvor det selvsagt krævede en del mandskab til at udføre sådanne arbejdsopgaver.

Hvis der nægtes fradrag for sådanne skønsmæssigt opgjorte lønudgifter, vil den skønsmæssige indkomst være klart urimelig og ikke være et realistisk og sagligt skøn over indkomsten i en sådan virksomhed. Dette bakkes tillige op af, at SKATs skønsmæssige ansættelse fører til, at min klients virksomhed i 2009 skulle have haft en bruttoavance på ca. 95-99 %. En så høj bruttoavance er på ingen måde udtryk for den sædvanlige bruttoavance i branchen.

Til dokumentation af, hvad branchens sædvanlige bruttoavance er, ønsker Klager at indhente en sagkyndig erklæring herom.

Det er min vurdering, at en sådan erklæring kan indhentes hos [organisation].

Jeg vedlægger som bilag udkast til spørgetema.

Det er med henvisning til ovenstående klart, at den nuværende skønsmæssigt opgjorte indkomst er klart urimelig og hviler på et forkert grundlag.

Afsluttende bemærkninger

Det er fortsat min opfattelse, at min klient ikke har været skattepligtig til Danmark i de pågældende år.

I det omfang Landsskatteretten finder, at min klient var skattepligtig til Danmark, skal den skønsmæssigt ansatte indkomst nedsættes med et beløb svarende til de skønnede lønudgifter, som min klient måtte have haft i forbindelse med udførelsen af de pågældende arbejdsopgaver.

Med henvisning til det ovenstående er det min vurdering, at det er påvist, at SKATs skønsmæssige ansættelse er åbenbart urimelig og bør tilsidesættes, da:

1. udgangspunktet ved taksation er, at skønnet skal være retningsvisende, jf. SKM.2014.823.ØL,

2. den skønsmæssigt opgjorte indkomst er klart urimelig og hviler på et fejlagtigt grudlag,

3. SKM.2011.209.HR ikke generelt kan tages til udtryk for, at der ved skønsmæssige ansættelser altid kan nægtes fradrag for udgifter til sort løn, hvis lønmodtageren ikke kan identificeres,

4. det ikke er fysisk muligt for én person rent faktisk at udføre alt det pågældende arbejde selv,

5. Østre Landsret i SKM.2014.823.ØLR har godkendt fradrag for ”sorte lønninger”, da det var godtgjort, at der i et vist omfang måtte være afholdt udgifter til lønninger,

6. den opgjorte bruttoavance er urealistisk høj og dermed ikke et udtryk for den reelle indtjeningsevne i branchen. Det er derfor min vurdering, at indkomsten skal nedsættes med et beløb svarende til de skønsmæssigt fastsatte udgifter til løn, eller således at bruttoavancen svarer til den resterende del af branchen.”

Klagerens repræsentant har indsendt yderligere bemærkninger:

”På vegne af min klient, [person5], CPR-nr. [...], skal jeg komme med mine afsluttende bemærkninger vedrørende SKATs skønsmæssige opgørelse og forsøg på anmodning om sagkyndig erklæring.

Til brug for sagen og retsmøde den 30. maj 2017 har vi undersøgt mulighederne for at indhente en sagkyndig erklæring, og i denne forbindelse har det ikke været muligt at få udarbejdet i sagkyndig erklæring.

Ved henvendelse til arbejdsgiver- og brancheforening Arbejdsgiverne, som er brancheforening for 2.000 industri- maskin-, smede-, el- og vvs-virksomheder, har vi dog fået udleveret en brancheanalyse for Installatør fra 2009, som er udarbejdet af [virksomhed19].

Jeg vedlægger udsnit af rapporten vedrørende overskudsgraden i el- og vvs-virksomheder.

Tallene kan bruges vejledende i nærværende sag, da der er tale om sammenlignelige virksomheder, da der i begge tilfælde er tale om omkostningstunge virksomheder, som kræver en stor andel ansatte til at varetage arbejdsopgaverne.

Af tabellen fremgår det, at overskudsgraden for de omfattede virksomheder ikke i nogen år har oversteget 8 %.

Det er derfor åbenbart forkert og et urimeligt skøn, når SKAT i den skønsmæssige ansættelse opgør en indkomst, som fører til, at min klients virksomhed i 2009 skulle have haft en bruttoavance på ca. 95-99 %.”

Repræsentanten har på retsmøde i Landsskatteretten yderligere anført, at klageren er berettiget til lempelse efter ligningslovens § 33A, stk. 1 som følge af de af SKAT foretagne forhøjelser vedrørende lønindkomst.

Landsskatterettens afgørelse

Skattepligt

Personer, der har bopæl her i landet, er fuldt skattepligtige til Danmark. Det fremgår af kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1.

Ved afgørelsen af, om betingelsen for bopæl er opfyldt, lægges der vægt på, om den pågældende ved at grunde husstand, leje sig bolig eller ved andre foranstaltninger har tilkendegivet, at vedkommende har til hensigt at have hjemsted her i landet. Det fremgår af kapitel 1 i cirkulære nr. 135 af 4. november 1988 om opkrævning af indkomst- og formueskat efter kildeskatteloven.

Der er således tale om et bredt tilknytningskriterium, hvor der lægges vægt på både objektive og subjektive kriterier.

For en person, der erhverver bopæl her i landet uden samtidig at tage ophold her, indtræder den fulde skattepligt i henhold til kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, først, når den pågældende tager ophold her i landet. Det fremgår af kildeskattelovens § 7, stk. 1, 1. pkt. Kortvarigt ophold her i landet på grund af ferie eller lignende anses ikke for ophold i Danmark. Det fremgår af kildeskattelovens § 7, stk. 1, 2. pkt.

Efter praksis anses et uafbrudt ophold her i landet af en varighed på mere end 3 måneder, eller samlede ophold på i alt mere end 180 dage inden for et tidsrum af 12 måneder, ikke for “kortvarigt ophold på grund af ferie eller lignende”. Se skd. 1972.21.139.

Ophold under de 3 måneder, eller 180 dage, udløser efter praksis ikke skattepligt for personer, medmindre der udføres erhvervsmæssige aktiviteter her i landet.

Ud fra en samlet vurdering af sagens omstændigheder er det Landsskatterettens opfattelse, at klageren er fuldt skattepligtig til Danmark i indkomstårene 2008 og 2009, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, jf. § 7, stk. 1. Der er i denne forbindelse henset til det af SKAT anførte om klagerens familierelationer i Danmark, hævekortinformationer, telefoninformationer, SKATs observationer af hans biler i Danmark og Politiets ransagning af [person1]s adresse i [by3].

Det er Landsskatterettens vurdering, at klageren efter [person1]s tilbageflytning til Danmark har haft rådighed over hendes bolig i Danmark. Klageren må endvidere i hvert af årene 2008 og 2009 anses for at have opholdt sig i Danmark i mere end i alt 180 dage, ligesom han må anses for at have udført erhvervsmæssigt arbejde i Danmark i ikke ubetydeligt omfang.

Der er endvidere henset til, at klageren har oplyst, at han har deltaget i byggemøder i Danmark sammenholdt med oplysninger fra flere af selskabets kunder om, at [virksomhed1] har udført arbejde i Danmark.

Der er yderligere henset til, at selskabets indtægter er indsat på klagerens danske bankkonto.

Der er ikke dokumenteret skattepligt til hverken England eller Kroatien. Der foreligger derfor hverken en dobbeltdomicilsituation eller en dobbeltbeskatningssituation.

Klageren ikke har dokumenteret, at der er grundlag for lempelse efter ligningslovens § 33 A, stk. 1.

Fradrag for udgifter i forbindelse med drift af virksomhed

Det følger af statsskattelovens § 4, at al indkomst - herunder indtægter ved erhvervsvirksomhed - som udgangspunkt er skattepligtig til Danmark.

Udgifter, der i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre eller vedligeholde indkomsten, kan fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Det fremgår af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Udgiften skal være direkte knyttet til indkomsten, og den skal ligge inden for virksomhedens naturlige rammer.

Det følger af statsskattelovens § 4 sammenholdt med statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, at det er nettoindkomsten, der beskattes.

Der påhviler klageren en egentlig pligt til at dokumentere sine udgifter.

Det fremgår Højesterets dom af 23. februar 2011 (SKM2011.209.HR), at det var berettiget, at skattemyndighederne alene havde anerkendt udgifter til sort løn, i det omfang den pågældende medarbejder havde kunnet identificeres.

Uanset det af klageren anførte, er der ikke fremlagt materiale, som godtgør, at der er grundlag for at imødekomme fradrag for driftsudgifter, ud over det allerede godkendte af SKAT, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Landsskatteretten stadfæster derfor SKATs afgørelse.