Kendelse af 20-03-2014 - indlagt i TaxCons database den 09-05-2014

Sagens emne

Faktiske oplysninger

Du har været registreret som erhvervsdrivende med entreprenørvirksomheden [virksomhed1] v/[person1] og tøjforretningen [virksomhed2].

[virksomhed1] har været registreret med CVR nr. fra april 2001 til den 1. maj 2009. Virksomheden har været registreret som indeholdelsespligtig vedr. A-skat, AM-bidrag og ATP, samt været registreret som momspligtig hos SKAT. Disse registreringsforhold er afmeldt pr. 15. januar 2007.

[virksomhed2] har ifølge sagens oplysninger været registreret med CVR nr. fra den 1. marts 2005 til den 4. marts 2008. Virksomheden har været registreret for import, eksport og moms.

Du har selvangivet overskud af virksomhed for indkomstårene 2005 og 2006 med henholdsvis 30.423 kr. og 147.871 kr.

SKAT har oplyst, at du ikke har indsendt rettidige selvangivelser for indkomstårene 2007 og 2008. Overskud af virksomhed har derfor været ansat skønsmæssigt til henholdsvis 75.000 kr. og 82.000 kr. Momstilsvaret blev forhøjet tilsvarende.

SKAT har underrettet dig om de skønsmæssige ansættelser ved forslag til afgørelse af henholdsvis 17. september 2008 og 2. november 2009. Der er samtidig anmodet om, at der blev indsendt en selvangivelse. Du har ikke reageret på disse skrivelser.

I januar 2011 har du indsendt selvangivelser for indkomstårene 2007 og 2008. Der er samtidig anmodet om, at de tidligere skønsmæssigt ansatte overskud bliver ændret til underskud på henholdsvis - 712.220 kr. for 2007 og - 41.190 kr. for 2008.

I forbindelse med behandlingen af genoptagelsesanmodningen har SKAT indkaldt regnskabsmaterialet for 2007 og 2008, herunder kassekladder, kontospecifikationer m.v.

Den 31. marts 2011 har SKAT sendt forslag til afgørelse til dig med afslag på genoptagelse af skatteansættelserne for 2007 og 2008. SKAT har henvist til, at det forelagte regnskabsmateriale anses for mangelfuldt vedrørende indtægter, varekøb og andre udgifter.

Efter et møde med dig har SKAT den 5. september 2011 imidlertid sendt et nyt forslag til afgørelse, hvor de tidligere skønsmæssigt ansatte overskud tilbageføres til 0 kr. for begge indkomstår. SKAT har begrundet den manglende godkendelse af underskud for disse år med, at underskuddet rettelig vedrører indkomståret 2006.

I SKATs fornyede forslag til afgørelse er der fastsat en indsigelsesfrist til den 28. september 2011. Det er samtidig anført, at du ikke behøvede at reagere, hvis du var enig i forslaget, idet der så efter indsigelsesfristens udløb ville blive fremsendt nye årsopgørelse med de ændrede beløb.

Ved skrivelse af 16. september 2011 har din advokat anmodet SKAT om genoptagelse af skatteansættelsen for 2006 og af momsansættelserne for 2006-2008. Det er anført, at man ikke har taget stilling til forslaget til ændring af skatteansættelserne for 2007 og 2008, da der foregik en dialog med din revisor herom. Som begrundelse for denne anmodning om genoptagelse er det anført, at SKAT i sit forslag af 5. september 2011 ikke har godkendt det selvangivne underskud for 2007 og 2008 under henvisning til, at de afholdte udgifter reelt vedrører indkomståret 2006. Man har ikke nogen indvendinger mod dette under forudsætning af, at skatteansættelsen for 2006 genoptages og ændres således, at der godkendes fradrag for det underskud, der af SKAT anses for at vedrøre 2006.

Den 30. september 2011 har du sendt en mail til sagsbehandleren i SKAT, hvori du spørger til, om SKAT fortsat behandler sagen og, hvornår du kan forvente at modtage nye årsopgørelser.

SKAT har samme dag oplyst, at fristen for indsigelser vedrørende SKATs forslag til afgørelse for indkomstårene 2007 og 2008 var udløbet. Der ville derfor blive udskrevet årsopgørelser for disse indkomstår, hvor overskud af virksomhed blev ansat til 0 kr.

Den 17. januar 2012 har SKAT afvist at genoptage momsfastsættelserne for 1. januar 2006 til 30. april 2008.

Den 20. februar 2012 har SKAT udsendt forslag til afgørelse om anmodningen om genoptagelse af indkomståret 2006. SKAT har afvist at imødekomme anmodningen.

Din advokat har den 7. marts 2012 sendt indsigelser til forslaget til afgørelse om genoptagelse af indkomståret 2006 til SKAT.

SKAT har den 8. marts 2012 truffet afgørelse i sagen og givet afslag på genoptagelse af indkomståret 2006. Der er henvist til, at fristen for at anmode om ordinær genoptagelse af skatteansættelsen er udløbet. Det er samtidig SKATs vurdering, at der ikke foreligger særlige omstændigheder, der gør at der er grundlag for ekstraordinær genoptagelse.

Den 11. maj 2012 har din advokat sendt en skrivelse til SKAT vedrørende genoptagelse af skatteansættelserne for indkomstårene 2006, 2007 og 2008, samt momsfastsættelserne for 1. januar 2006 til 30. april 2008. Skrivelsen blev efter aftale med advokaten videresendt som klager til henholdsvis skatteankenævnet (skat) og Landsskatteretten (moms).

Landsskatteretten har ved afgørelse af 8. juni 2012 stadfæstet SKATs afgørelse om, at der ikke var grundlag for at genoptage momsfastsættelserne for 1. januar 2006 til 30. april 2008. SKAT har dog efterfølgende genoptaget afgiftstilsvaret for 2008, da der her var tale om genoptagelse inden for den ordinære frist. SKAT har nulstillet perioden.

Landsskatterettens afgørelse har været indbragt for domstolene, og [byretten] har den 18. november 2013 afsagt dom i sagen vedrørende perioden fra 1. januar 2006 til 31. december 2007. Byretten har lagt til grund, at der blev fremlagt dokumentation i retten for, at virksomheden [virksomhed2] blev afmeldt over for SKAT for så vidt angår A-skat, AM-bidrag og ATP ultimo august 2006, og at varelageret skulle afhændes, inden momsnummeret kunne afmeldes. Retten har endvidere lagt til grund, at du har modtaget kontanthjælp i februar 2007. Når der samtidig henses til, at det fremgår af fogedbøgerne, at de udestående momsrestancer primært påhviler [virksomhed2] og vedrører de skønsmæssige fastsættelser, har retten vurderet, at SKATs skøn har hvilet på et forkert grundlag. Henset til størrelsen af de skønnede momstilsvar har retten fundet det sandsynligt, at skønnet har medført et åbenbart urimeligt resultat, som medfører en betydelig gæld. Efter en samlet vurdering har retten herefter fundet, at der er grundlag for, at SKAT genoptager momstilsvaret for perioden 1. januar 2006 til 31. december 2007.

SKAT har den 19. december 2013 genoptaget momstilsvaret for 1. januar 2006 til 31. december 2007. SKAT har foreslået tilsvaret fastsat til det, du har angivet.

Skatteankenævnets afgørelse

Der er ikke grundlag for at genoptage skatteansættelserne for indkomstårene 2006, 2007 og 2008.

Skatteansættelserne for 2007 og 2008 har været ansat skønsmæssigt, da der ikke har været indsendt selvangivelser rettidigt. SKATs forslag til ændring af skatteansættelserne for 2007 og 2008 af 5. september 2011 er således fremsendt på baggrund af en anmodning om genoptagelse af skatteansættelserne i forbindelse med, at der indsendes selvangivelser for disse år.

De selvangivne underskud for 2007 og 2008 må anses for at vedrøre indkomståret 2006 henset til, at klageren har oplyst, at virksomheden lukkede ved udgangen af 2006. De indtægter og udgifter som er bogført i de efterfølgende år må derfor anses at vedrøre perioden før lukningen af virksomheden.

Der skal foretages en periodisering med udgangspunkt i de skatteretlige principper for indkomstopgørelsen jf. statsskattelovens §§ 4-6, således at indtægter og udgifter henføres til indkomstopgørelsen for det indkomstår, hvor der er erhvervet endelig ret til indtægterne og opstået en retlig forpligtigelse til at betale udgifterne.

Det forhold, at man har bogført indtægter og udgifter på baggrund af udskrifter fra banken, dvs. på det tidspunkt, hvor der er sket betaling, ændrer ikke ved, at indtægter, der vedrører salg i 2006 og udgifter der vedrører køb i 2006 skal henføres til indkomstopgørelsen for dette indkomstår, jf. de skatteretlige periodiseringsprincipper.

Der er derfor ikke grundlag for at ændre de påklagede ansættelser, hvor virksomhedens overskud er ansat til 0 kr. for indkomstårene 2007 og 2008.

Med hensyn til spørgsmålet om genoptagelse af skatteansættelsen for indkomståret 2006 kan det konstateres, at fristen for ordinær genoptagelse eller for, at SKAT kan foretage en ansættelsesændring indenfor den ordinære ligningsfrist, udløb den 1. maj 2010 vedrørende indkomståret 2006, jf. skatteforvaltningslovens § 26.

Fristen var således udløbet på det tidspunkt, hvor SKAT modtog de nye selvangivelser for 2007 og 2008 og efterfølgende sender forslag til ændring af skatteansættelserne for disse år, ligesom fristen har været udløbet på det tidspunkt, hvor der anmodes om genoptagelse af skatteansættelsen for 2006 ved repræsentantens skrivelse af 16. september 2011.

Jfr. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, vil der således alene kunne foretages en ansættelsesændring eller gives tilladelse til genoptagelse i det omfang en af betingelserne i § 27, stk. 1, nr. 1-8, er opfyldt.

Efter repræsentantens opfattelse er der grundlag for ekstraordinær genoptagelse/ændring af skatteansættelsen for 2006, da der er tale om en konsekvensrettelse og der foreligger særlige omstændigheder.

Vedr. konsekvensrettelser fremgår det af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 2, at der kan bortses fra fristerne i § 26, stk. 2, når ansættelsen er en direkte følge af en ansættelse vedrørende den skattepligtige for et andet indkomstår.

Bestemmelserne er en videreførelse af den tidligere SSL § 35, stk. 1, nr. 3 og 4, jf. lov nr. 410 af 2. juni 2003, hvor det i forarbejderne var præciseret, at bestemmelsen alene fandt anvendelse, hvis konsekvensændringen, dvs. den sekundære ansættelse, var en direkte følge af den primære ansættelse. Der skulle således være tale om en relevant og direkte årsagssammenhæng mellem den ansættelse, der gav anledning til følgeændringen og selve følgeændringen.

Som eksempel på reguleringer, der får direkte betydning for tidligere år, kan nævnes forskellige typer af hensættelser m.v., hvor forskydningen primo/ultimo påvirker indkomstopgørelsen. Den landsskatteretsafgørelse, som repræsentanten henviser til i klagen, vedrører netop en sådan konsekvensrettelse i forbindelse med hensættelser til garantiforpligtigelser, hvor regulering af ultimohensættelsen i et indkomstår førte til, at der som konsekvens heraf også skulle foretages regulering af hensættelsen primo året og ultimo i det foregående år.

I dette tilfælde er der ikke tale om en konsekvensrettelse omfattet af skatteforvaltningslovens § 27, stk.1, nr. 2, da de ændrede skatteansættelser for 2007 og 2008 alene skyldes, at man har foretaget forkert periodisering af indtægter og udgifter, idet indtægter og udgifter for 2007 og 2008 og de heraf beregnede underskud, rettelig burde have været medtaget ved indkomstopgørelsen for indkomståret 2006.

Det forhold at virksomhedsoverskuddet for 2006 har været opgjort forkert og med et for højt beløb, må derfor sidestilles med, at man har glemt et fradrag.

I relation til ovenstående skal det endvidere bemærkes, at bestemmelserne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 2, vedr. konsekvensrettelser udenfor de ordinære frister, indholdsmæssigt svarer til de bestemmelser der gælder for momsmæssige ændringer jf. samme lovs § 32, stk. 1, nr. 2.

Landsskatteretten har ved afgørelsen af 8. juni 2012 stadfæstet SKATs afslag på genoptagelse af momsansættelserne for perioden 1. januar 2006 til 30. april 2008 under henvisning til, at den ændring, som virksomheden havde anmodet SKAT om at foretage, ikke var en direkte følge af en ændring for samme eller en anden afgiftsperiode, jf. § 32, stk. 1, nr. 2.

Tilsvarende er bestemmelserne om genoptagelse grundet særlige forhold i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8 og § 32, stk. 1, nr. 4, indholdsmæssig identiske, hvor Landsskatteretten ikke fandt, at der kunne anses at foreligge særlige omstændigheder, der kunne begrunde en genoptagelse af afgiftstilsvaret jf. § 32, stk. 1, nr. 4.

I denne forbindelse er der henvist til, at det fremgår af bemærkningerne til de tilsvarende bestemmelser i den tidligere gældende skattestyrelseslovs § 35, stk. 1, nr. 8 og § 35C, stk. 1, nr. 4, at anvendelsesområdet er tilfælde, hvor der foreligger særlige omstændigheder, der fører til, at det må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen udenfor de tilfælde, hvor genoptagelse kan ske efter de objektive grunde i bestemmelserne. Bestemmelsen kan således bl.a. finde anvendelse i tilfælde, hvor en urigtig ansættelse skyldes svig fra tredjemand eller andre særlige omstændigheder, der ikke kan bebrejdes den skattepligtige, og bestemmelsen er derfor tiltænkt et snævert anvendelsesområde.

Der er ikke udover oplysningerne om den fejlagtige periodisering af indtægter og udgifter fremlagt oplysninger om andre forhold, der kunne begrunde en genoptagelse efter bestemmelsen om særlige omstændigheder jf. § 27, stk. 1, nr. 8.

Det bemærkes i denne forbindelse, at sagens beløbsstørrelser ikke i sig selv kan føre til, at forholdet kan anses for omfattet af opsamlingsbestemmelsen i § 27, stk. 1, nr. 8, idet dette ikke ændrer ved, at der principielt er tale om glemte fradrag, der ikke er omfattet af bestemmelsen jf. ovenfor.

SKATs afslag på genoptagelse af skatteansættelsen for indkomståret 2006 skal fastholdes.

Din opfattelse

Der er fremsat påstand om, at SKAT skal genoptage skatteansættelsen for indkomstårene 2006, 2007 og 2008.

Du startede i 2001 egen virksomhed op med fremstilling tøj. Virksomhedens aktiviteter blev senere udvidet med design og indretning af butikker. Pga. en række udefrakommende omstændigheder gik virksomheden ned ad bakke. Du koncentrerede sig derfor om driften af virksomheden. Dette medførte, at du ikke rettidigt fik indleveret regnskaber og momsangivelser til skattemyndighederne for årene 2005 og frem.

Selvangivelserne og årsrapporterne for 2007 og 2008 blev indleveret til SKAT den 27. januar 2011 med anmodning om, at disse nu selvangivne indkomster skulle erstatte de af SKAT tidlige udarbejderede skønsmæssige ansættelser.

Du var principielt uenig med SKAT i forhøjelserne for 2007 og 2008, da din virksomhed i perioden fra 2006 var under afvikling. En afviklingsperiode, der var begrundet i at en række opgaver skulle færdiggøres, inden virksomhederne endeligt kunne blive afviklet.

SKATs ændringer falder ind under bestemmelserne i skatteforvaltningslovens § 27 stk. 1, nr. 2. Denne bestemmelse finder anvendelse i de tilfælde, hvor SKAT vil foretage en ændring i et indkomstår (det primære indkomstår) til et andet indkomstår (det sekundære indkomstår) med den virkning at en skatteansættelse, der ligger forud for det primære indkomstår (i dette tilfælde 2007 og 2008) skal konsekvensændres i det sekundære indkomstår (i dette tilfælde 2006) uanset dette indkomstår ligger udenfor de ordinære frister for ændring. En sådan konsekvensændring er obligatorisk efter skatteforvaltningslovens § 27 stk. 1, nr. 2.

Dette illustreres endvidere af, at det ud fra lighedsgrundsætningen følger, at det i alt væsentlige ens sager skal behandles ens. Det vil med andre ord sige, at når SKAT i sin begrundelse for at ansætte resultatet af egen virksomhed for indkomstårene 2007 og 2008 til 0 kr. med henvisning til, at de omhandlede indkomster og omkostninger i skattemæssig forstand skal henføres til betaling i indkomståret 2006, er den naturlige konsekvens derfor, at SKAT udover lovkravet i skatteforvaltningslovens 27 stk. 1, nr. 2, ud fra lighedsgrundsætningen genoptager behandlingen af indkomst- og momsansættelsen for indkomståret 2006.

Det skal endvidere bemærkes, at årsrapporten for 2005 først blev indleveret til skattemyndighederne efter udløbet af den almindelige frist for ændring af skatteansættelsen, jf. skatteforvaltningslovens § 26 stk. 2. Af årsrapporten fremgår det, at det selvangivne resultat af virksomhed udgjorde 30.423 kr. Indtil da var resultatet af virksomhed af SKAT skønsmæssigt ansat til 250.000 kr. På trods af den sene indlevering af årsrapport og selvangivelse imødekom SKAT anmodningen om ekstraordinært at genoptage skatteansættelsen for 2005, idet der ud fra oplysningerne var tale om særlige omstændigheder.

Da SKAT, blot få måneder inden årsrapporterne og selvangivelserne for 2007 og 2008 den 27. januar 2011 blev indleveret til SKAT, i afgørelsen af den 6. oktober 2010 har indrømmet ret til ekstraordinært at få genoptaget skatteansættelsen for 2005, er der en begrundet forventning om, at også efterfølgende indkomstår ville blive korrigeret af SKAT, når årsrapporter og selvangivelser var færdigudarbejdet af revisor – ikke mindst set i lyset af størrelsen på forhøjelserne.

For indkomståret 2005 udgjorde nedsættelsen 219.577 kr. fra den oprindelige skønsmæssige ansættelse til det selvangivne beløb. For indkomstårene 2007 og 2008 udgør de beløb som SKAT henviser til beskatning i 2006 samlet 780.567 kr.

I lighed med SKAT udtaler skatteankenævnet i strid med sagens fakta, at der ikke var kommet indsigelser mod forslaget til skatteansættelse for indkomstårene 2007 og 2008. Der er imidlertid ved brev til SKAT af 16. september 2011 gjort indsigelser mod forslaget til skatteansættelser for 2007 og 2008, ligesom der er henvist til, at såfremt SKAT mente, at forholdene skulle behandles under indkomståret 2006, skulle dette indkomstårs ansættelser tages op til fornyet behandling og tilrettes med de af SKAT henviste beløb.

Hverken SKAT eller skatteankenævnet kan derfor med rette henvise til, der ikke er gjort indsigelser mod forslagene. Da SKAT ikke i sine forslag til ændrede skatteansættelser har stillet spørgsmålstegn ved de talmæssige opgørelser eller det bagvedliggende materiale udover det forhold, at de efter SKATs opfattelse ikke skulle behandles i indkomstårene 2007 og 2008 men i 2006, ville indsigelser ikke tilføre sagen yderligere belysning.

De indsigelser, der er gjort gældende overfor SKAT om at forslaget til skatteansættelserne for 2007 og 2008 kan kun accepteres under forudsætning af, at indkomstansættelsen for 2006 bliver reguleret tilsvarende. Der burde derfor ikke have været tvivl om, at skatteyder ikke var enig i forslagene til skatteansættelse for de omtalte indkomstår.

Landsskatterettens afgørelse

En skattepligtig kan anmode SKAT om at få genoptaget sin skatteansættelse, hvis den skattepligtige kan fremlægge nye oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde en ændring. Anmodningen skal ske inden 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2.

Der er den 27. januar 2011 anmodet om genoptagelse af skatteansættelsen for indkomstårene 2007 og 2008. Anmodningen om genoptagelse for disse indkomstår er således indgivet inden for fristen for ordinær genoptagelse.

SKAT har nulstillet de tidligere foretagne skønsmæssige forhøjelser for indkomstårene 2007 og 2008 efter indgivelse af regnskaber for disse år under henvisning til, at forholdet rettelig vedrører indkomståret 2006.

Den 16. september 2011 er der derfor anmodet om genoptagelse af skatteansættelsen for indkomståret 2006. Anmodningen om genoptagelse af dette indkomstår er indgivet efter udløbet af fristen for ordinær genoptagelse.

Uanset fristen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, kan SKAT imødekomme anmodningen om ændring, hvis en af de objektive betingelser for ekstraordinær genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1-7, er til stede. Du opfylder ikke betingelserne for genoptagelse efter disse.

Spørgsmålet om genoptagelse af indkomståret 2006 kan herefter alene ske, hvis der er særlige omstændigheder, der begrunder, at anmodningen ikke er fremsat før. Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8.

Ifølge bemærkningerne til den tilsvarende bestemmelse i den tidligere gældende skattestyrelseslovs § 35, stk. 1, nr. 8, finder bestemmelsen anvendelse i de tilfælde, hvor særlige omstændigheder medfører, at det må anses for urimeligt at opretholde skatteansættelsen. Bestemmelsen kan bl.a. finde anvendelse, hvor en urigtig ansættelse skyldes svig fra tredjemand eller andre særlige omstændigheder, som ikke kan bebrejdes den skattepligtige.

[byretten] har ved behandlingen af den momsmæssige side af sagen vurderet, at der var grundlag for at pålægge SKAT at genoptage momstilsvaret. Landsskatteretten er efter en konkret vurdering enig i, at der også er grundlag for at pålægge SKAT at genoptage skatteansættelserne for indkomstårene 2006, 2007 og 2008. SKAT kan herefter foretage en tilsvarende korrektion af skatteansættelserne.

Landsskatteretten pålægger derfor SKAT at genoptage skatteansættelserne for indkomstårene 2006, 2007 og 2008.