Kendelse af 18-04-2017 - indlagt i TaxCons database den 20-05-2017

Generelle oplysninger

Klageren ejer 100 % af [virksomhed1] ApS, CVR-nr. [...1].

[virksomhed1] ApS ejer 100 % af [virksomhed3] ApS, CVR-nr. [...2], og 95 % af [virksomhed4] ApS, CVR-nr. [...3].

Endvidere ejer [virksomhed4] ApS et selskab i England, [virksomhed5] Limited.

Selskaberne benytter sig af én og samme bankkonto i [finans1]. Indehaver af bankkontoen er [virksomhed4] ApS. Bevægelserne overføres mellem selskaberne via mellemregningskonti. Klageren har rådighed over bankkontoen.
Klageren har ikke selvangivet nogen indkomst eller renteindtægt af mellemregningskonti i indkomstårene 2006, 2007, 2008, 2009, 2010.

På forespørgsel har han oplyst, at han ikke får løn, og at overførsler til eksempelvis hans Diners konto og en tidligere konto i [finans2] fra [virksomhed4] ApS er tilbagebetaling af lån, som han tidligere har ydet selskabet.
Regnskabsmaterialet og bogføringens beskaffenhed

SKAT har anført, at det indsendte regnskabsmateriale for indkomstårene 2009 og 2010 ikke opfylder bogføringslovens bestemmelser. Det er f.eks. ikke muligt at følge transaktionssporet fra regnskab til bilag, ligesom der er en del posteringer, hvor der ikke er underliggende bilag. Klageren har oplyst, at SKAT fuldt ud har fået udleveret det regnskabsmateriale, som han er i besiddelse af.

Af revisionsprotokollen for 2010 vedrørende [virksomhed4] ApS, udarbejdet af [virksomhed6], fremgår bl.a.:

”Bogføringslovens og mindstekravsbekendtgørelsens bestemmelser omkring bilagsdokumentation m.v. er ikke overholdt i alle tilfælde. Vi skal anbefale, at der sker en opstramning af forretningsgangen herfor.”
”Selv om selskabets administration muliggør etablering af betryggende forretningsgange og interne kontroller, findes disse ikke i virksomheden. Vi skal henstille, at ledelsen får beskrevet forretningsgangene og etableret betryggende interne kontroller i virksomheden.”

SKAT har endvidere bedt om dokumentation/redegørelse for udviklingen/stigningen i klagerens tilgodehavende i selskaberne i indkomstårene 2007 og 2008.

Stigningen i 2007 i klagerens tilgodehavende udgør 499.490 kr., og i 2008 udgør stigningen i alt 3.059.973 kr. Der er imidlertid ikke modtaget nærmere redegørelse herfor.
SKAT har derfor kontaktet den tidligere revisor [virksomhed7], [by1], for at få udleveret det pågældende regnskabsmateriale for indkomstårene 2007 og 2008. SKAT har modtaget årsrapporter, opgørelse af skattepligtig indkomst for selskaberne, kontospecifikationer for [virksomhed3] ApS, renteberegning af klagerens mellemregningskonti og revisionsprotokoller. Revisoren har oplyst, at det ikke er muligt for dem at fremskaffe yderligere, herunder kontospecifikationer/bogføringsmateriale for [virksomhed1] ApS og [virksomhed4] ApS.

Revisionsprotokollerne for de tre selskaber er nogenlunde enslydende, og af revisionsprotokollen for 2008 for [virksomhed1] ApS fremgår bl.a.:

”Særlige forhold

I forbindelse med vor revision af årsrapporten skal vi fremhæve følgende forhold:

Administration/bogholderi
Selskabets administrations- og økonomiafdeling består af få personer, hvilket betyder, at der ikke kan etableres en reel funktionsadskillelse mellem disponerede, registrerede og kontrollerede funktioner i selskabet. Endvidere er der ikke etableret detaljerede forretningsgange og interne kontroller, der forebygger og opdager fejl i årsrapporten. Disse forhold øger risikoen for fejl som følge af tilsigtede og utilsigtede handlinger eller mangler.

Den daglige ledelse har for os oplyst, at ledelsen ikke har kendskab til besvigelser eller igangværende undersøgelser af formodede besvigelser. Vi skal bemærke, at vi ikke under vor revision har konstateret fejl i årsrapporten som følge af besvigelser.

Regnskabsgrundlag
Det modtagne bilagsmateriale er præget af at bogførte fakturaer er udstedt til andre selskaber og personer, hvorfor dette kan give skattemæssige konsekvenser. Bogholderen har endvidere fraskrevet sig ansvaret for den foretagne bogføring og oplyst, at bilagene er bogført efter anvisning fra [person1].

Bilagsmaterialet er endvidere mangelfuldt, da der som oftest kun er tale om bankoverførsler uden at underliggende faktura eller lignende er til stede.

...

Mellemregninger
Mellemregningskonti med ledelsen og tilknyttede og associerede selskaber er forrentet med diskontoen med tillæg af 4 %.

Bevægelserne på mellemregningskontiene er som anden bogføring dikteret og vurderet af [person1].”

Af revisionsprotokollen for [virksomhed8] ApS fremgår bl.a.:

”Mellemregning [person1]

Selskabet har en gæld til selskabets anpartshaver på kr. 614.118 inklusiv tilskrevet rente på kr. 22.970 kr. Renten skal medtages på anpartshavers selvangivelse for 2008.”

Af revisionspåtegningerne i regnskaberne for 2009, udarbejdet af [virksomhed9], fremgår af alle tre selskaber:

”Uden at det har påvirket vores konklusion, skal vi oplyse, at selskabet har overtrådt bogføringsloven, hvorved ledelsen kan ifalde ansvar.”

Klagerens repræsentant har haft følgende bemærkninger til sagen:

Klageren er ejer af alle anparter i [virksomhed1] ApS, som blev stiftet den 28. december 2001 under navnet [virksomhed10] ApS.

Klageren har fungeret som direktør for selskabet i to perioder nemlig fra selskabets stiftelse i 2001 og frem til den 21. november 2003 samt igen fra 13. juli 2012. Selskabet har i øvrigt været ledet af direktør [person2].

[virksomhed1] ApS stiftede den 16. marts 2007 selskabet [virksomhed4] ApS. Dette selskab blev erklæret konkurs ved dekret af 24. oktober 2012. [virksomhed4] ApS har besiddet samtlige kapitalandele i et engelsk datterselskab, [virksomhed5] Limited.

Den 14. februar 2008 stiftede [virksomhed1] ApS desuden selskabet [virksomhed3] ApS, som siden blev erklæret konkurs ved dekret af 8. november 2012.

[virksomhed3] ApS blev i 2009 overdraget fra [virksomhed1] ApS til klageren personligt. Det er dermed ikke korrekt, når det i SKATs sagsfremstilling er anført, at [virksomhed1] ApS ejer 100 % af selskabet [virksomhed3] ApS.

Koncernen har haft til formål at udvikle, sælge og servicere en ny it-løsning til informationsindsamling, der kunne give selskabets kunder en effektiv grænseflade til at købe, bestille og styre abonnementer. Tjenesterne omfattede blandt andet [...] Catalogue, Invoicing, Inventory, Control og Ordering.

Udvikling er hovedsagelig sket i [virksomhed1] ApS, mens [virksomhed4] ApS har drevet virksomhed med marketing/salg, og [virksomhed3] ApS har leveret support.

[virksomhed4] ApS og [virksomhed3] ApS har leveret ydelser til store virksomheder som blandt andre [virksomhed11], [virksomhed12] og [virksomhed13].

Udviklingsarbejdet er udført af eksterne konsulenter fra bl.a. Frankrig, England, Filippinerne og New Zealand.

Som bemærket ovenfor har klageren været registreret som direktør for [virksomhed1] ApS siden 13. juli 2012. I tiden forud herfor blev ledelsen af selskabet varetaget af direktør [person2], som også har været direktør for [virksomhed3] ApS og [virksomhed4] ApS. Klageren har derfor ikke haft noget ansvar for selskabernes (mangelfulde) bogføring og regnskabsaflæggelse. Klageren har dog naturligvis indleveret relevante bilag vedrørende afholdte omkostninger til bogholderiet med forklaring på udgifternes art m.v. med henblik på bogføring på mellemregningskonti og refusion af udlæg m.v. Klageren har ikke selv stået for bogføringen, som blev varetaget af en ansat bogholder.

Klageren har blandt andet som følge af revisors revisionspåtegninger og -protokoller været bekendt med, at selskabernes regnskabsaflæggelse i de seneste år har været utilstrækkelig. Dette har dog har været begrundet i, at selskaberne i denne periode har haft en anstrengt økonomi og et særdeles akut behov for at fremskaffe yderligere kapital til de fortsatte udviklingsarbejder samt for at fremskaffe likviditet gennem en øget salgsindsats. Ledelsens fokus lå derfor mere på at sikre den videre drift end på administration og ”compliance”. Så vidt det er klageren bekendt er alt bilagsmateriale m.v. intakt, men det befinder sig nu for [virksomhed3] ApS’ og [virksomhed4] ApS’ vedkommende hos kurator.

Forrentning af tilgodehavender i selskaber

Faktiske oplysninger

Klageren har et tilgodehavende i de enkelte selskaber.

Forrentning af tilgodehavenderne er bogført på mellemregningskontiene som yderligere tilgodehavende for klageren og fratrukket i selskabernes skattepligtige indkomst som finansielle omkostninger.

[virksomhed4] ApS

Forrentning:

Klagerens tilgodehavende i selskabet har udvikler sig således:

[virksomhed3] ApS

Forrentning:

Klagerens tilgodehavende i selskabet har udviklet sig således:

[virksomhed1] ApS

Forrentning:

Klagerens tilgodehavende i selskabet har udviklet sig således:

Klageren har ikke selvangivet de modtagne renter fra de pågældende selskaber.

På et møde har revisoren oplyst, at forrentning af mellemregningskontiene ikke er korrekt. Revisoren indsendte pr. 27. august 2012 denne opgørelse pr. mail:

”2) Renteberegning af mellemregning med [person1] for 2010 og 2009

Fratrukne rentebeløb i de respektive selskaber er specificeret nedenfor:

Der er ikke indsendt oplysning om, på hvilket grundlag tidligere rentesatser på 8 % / 10 % er fastsat, eller hvordan rentesatsen på 1 % er fastsat.

[finans1] har oplyst, at kassekreditten hos dem er forrentet pr. 30.12.2009 med pålydende 18,75 % og pr. 30.12.2010 med pålydende 10,00 %

De oprindelige rentebeløb er fratrukket i selskabernes skattepligtige indkomst.

SKATs afgørelse

Da det ikke er dokumenteret eller sandsynliggjort, at de oprindelige forrentninger af mellemregningskontiene er på markedsvilkår, er klagerens indkomst forhøjet med renter svarende til de rentebeløb, der er fratrukket i selskabernes skattepligtige indkomst.
Indkomståret 2009
Renteindtægt af mellemregningskonti:
[virksomhed4] ApS77.491 kr.

[virksomhed3] ApS45.047 kr.

[virksomhed1] ApS 177.502 kr.

I alt300.040 kr.

Indkomståret 2010
Renteindtægt af mellemregningskonti:
[virksomhed4] ApS56.500 kr.

[virksomhed3] ApS 113.765 kr.
I alt 170.265 kr.

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at SKAT tilpligtes at anerkende, at klageren ikke skal beskattes af forrentning af mellemregningskonti i [virksomhed3] ApS, [virksomhed1] ApS og [virksomhed4] ApS i indkomstårene 2009 og 2010.

Repræsentanten har til støtte for sin påstand anført:

Mellemregning med [virksomhed4] ApS

SKAT har anført, at [virksomhed4] ApS pr. 1. januar 2009 havde en gæld til klageren på 1.242.887 kr., og at selskabets renteudgift til klageren i 2009 udgjorde 77.490 kr. Dette er imidlertid ikke korrekt.

Som det fremgår af [virksomhed4] ApS’ årsrapport for 2008 havde selskabet pr. 31. december 2008 gæld til tilknyttede virksomheder på 1.736.567 kr., mens selskabets gæld til klageren, som i årsrapporten er betegnet som ”anden gæld”, alene udgjorde 12.500 kr.

Af årsrapporten for 2009 fremgår det, at selskabet i 2009 havde renteudgifter til andre end tilknyttede virksomheder på 62.291 kr.

Begge årsrapporter er behørigt underskrevet af selskabets direktion og forsynet med revisionspåtegning, hvori det erklæres, at regnskaberne giver et retvisende billede af selskabets aktiver og passiver, finansielle stilling samt resultatet.

Klagerens renteindtægt i 2009 kan derfor ikke overstige et beløb på 62.291 kr.

Årsrapporterne for 2009 og 2010 angiver i øvrigt samme mellemregningssaldo som anført i SKATs sagsfremstilling.

Mellemregning med [virksomhed3] ApS

SKAT har anført, at [virksomhed3] ApS pr. 1. januar 2009 havde en gæld til klageren på 614.118 kr., og at selskabets renteudgift til klageren i 2009 udgjorde 45.046,82 kr. Dette er ikke korrekt.

Ifølge [virksomhed3] ApS’ årsrapport for 2008 havde selskabet pr. 31. december 2008 gæld til tilknyttede virksomheder på 1.526.182 kr., mens selskabet ikke havde gæld til klageren.

Af årsrapporten for 2009 fremgår det, at selskabet i 2009 havde renteudgifter til andre end tilknyttede virksomheder på 4.823 kr.

Begge årsrapporter er behørigt underskrevet af selskabets direktion, hvori det erklæres, at regnskaberne giver et retvisende billede af selskabets aktiver og passiver, finansielle stilling samt resultatet. Årsrapporten for 2009 er desuden forsynet med sædvanlig revisionspåtegning.

Klagerens renteindtægt i 2009 kan derfor ikke overstige et beløb på 4.823 kr.

Årsrapporten for 2009 angiver i øvrigt samme mellemregningssaldo pr. 1. januar 2010 (”Gæld til anpartshaver”) som anført i SKATs sagsfremstilling. Denne saldo er opgjort efter tilskrivning af renter.

Mellemregning med [virksomhed1] ApS

SKAT har anført, at [virksomhed1] ApS i 2009 havde renteudgifter til klageren på 177.502 kr. Dette er ikke korrekt.

Mens de mellemregningssaldi, der angives i SKATs sagsfremstilling harmonerer med [virksomhed1] ApS’ årsrapporter, gælder dette således ikke for renteudgiften.

Ifølge [virksomhed1] ApS’ årsrapport for 2009 havde selskabet i 2009 samlede renteudgifter på 270.980 kr. Heraf vedrørte 225.480 kr. gæld til tilknyttede virksomheder, mens 45.500 kr. vedrørte ”anden gæld”.

Årsrapporten er forsynet med sædvanlig ledelses- og revisionspåtegning, hvori det erklæres, at regnskaberne giver et retvisende billede af selskabets aktiver og passiver, finansielle stilling samt resultatet.

Klagerens renteindtægt i 2009 kan derfor ikke overstige et beløb på 45.500 kr.

Sammenfatning

Sammenfattende vedrørende dette punkt skal klagerens kapitalindkomst for 2009 derfor nedsættes med mindst 187.425,91 kr. svarende til differencen mellem SKATs forhøjelse af klagerens renteindtægter for 2009 og de ovenfor angivne beløb.

Det anførte illustrerer med al tydelighed, at klagerens tilgodehavende ikke som anført af SKAT er blevet forrentet med 8 % eller 10 %. En sådan rente svarer heller ikke til markedsrenten, hvilket blandt andet er dokumenteret ved frivilligt forlig med [finans3] A/S, hvoraf det fremgår, at [virksomhed1] ApS betalte en rente på sin driftskredit på Cibor 3 + 3,25 %. Dette svarer i 2009 og 2010 til en samlet rente på henholdsvis 5,73 % og 4,50 % (fastsat efter et årsgennemsnit). Også den skønnede renteindtægt for 2010 er derfor fastsat for højt og bør skønsmæssigt reduceres med 50 % (fra ca. 10 % p.a. til ca. 5 % p.a.).

Selskabernes selvangivelser for de pågældende år kan ikke føre til andet resultat, da selvangivelse af renteudgifterne under alle omstændigheder må anses for at være sket ved en fejl. I henhold til ligningslovens § 5, stk. 8, har renteudgifterne således ikke været fradragsberettiget i selskaberne. Som følge af underskud har selskaberne da heller ikke udnyttet noget rentefradrag.

Landsskatterettens afgørelse

Renteindtægter er skattepligtig indkomst, jf. statsskattelovens 4, stk. 1, litra e, og skal medregnes som kapitalindkomst efter personskattelovens 4, stk. 1.

Hvis en hovedaktionær låner penge til sit selskab, skal der betales en sædvanlig markedsrente. Renten er fradragsberettiget for selskabet og skattepligtig for hovedaktionæren.

Det fremgår af sagen, at klageren har haft mellemregninger med sine selskaber, og at selskaberne i indkomstårene 2009 og 2010 har fratrukket renteudgifter vedrørende denne mellemregning med klageren. Klageren har i samme periode ikke selvangivet renteindtægt heraf.

Klageren er skattepligtig af renteindtægter i indkomstårene 2009 og 2010 med henholdsvis 300.040 kr. og 170.265 kr., jf. statsskattelovens § 4, stk. 1, litra e. Der er lagt vægt på, at det af revisorpåtegning regnskaberne i selskaberne bl.a. fremgår, at det skattemæssige årsregnskab for de omhandlede indkomstår ikke i al væsentlighed er udarbejdet i overensstemmelse med gældende skattelovgivning samt at specifikationerne til årsregnskaberne ikke i al væsentlighed er udarbejdet i overensstemmelse med anvendt regnskabspraksis som beskrevet i årsregnskaberne. Tillige fremgår det af bogførings-materiale for [virksomhed4] ApS, [virksomhed3] ApS og [virksomhed1] ApS, at der er bogført renter af klagerens mellemværende med selskaberne i overensstemmelse med disse beløb.

Den påklagede afgørelse stadfæstes derfor på dette punkt

Honorar

Faktiske oplysninger

Af klagerens mellemregningskonto i [virksomhed1] ApS fremgår følgende kreditpostering:

31.12.09 Bilag 50026 ”Honorar [virksomhed14], 2007 og 20081.200.000,00”.

Beløbet er debiteret på aktivkonto 1220 og efterfølgende overført til fradrag i selskabets skattepligtige indkomst.

Beløbet er ikke påført klagerens selvangivelse for hverken 2007, 2008 eller 2009.
På forespørgsel har klageren oplyst, at han aldrig har modtaget noget i honorar, og revisor indsender følgende redegørelse:

”Ultimo 2009 er der på konto 1220 aktiveret omkostninger vedr. udviklingsaktivet. I den forbindelse er der aktiveret omkostninger vedr. eksterne konsulenter m.m. Samlet kan investeringen opgøres til 7,8 mio. DKK. Pr. 31.12.09 overføres 4,4 mio. DKK af dette beløb til driften som et udtryk for udvikling som ikke kan anvendes til fremtidig indtjening.

På konto 1220 er der den 31.12.09 aktiveret 1,2 mio. DKK vedr. ”honorar [virksomhed14] 2007 og 2008”. Det er ikke et beløb som [virksomhed14] har fået udbetalt eller tiltænkt at han skulle have udbetalt. Det er bogført således for at forøge værdien af udviklingsaktivet. Det arbejde som [virksomhed14] gennem årene har udført er aldrig blevet honoreret med løn, som kunne aktiveres på udviklingsaktivet. Så for at signalere en værdi af arbejdsindsatsen overfor potentielle investorer blev beløbet aktiveret og indregnet som en skyldig omkostning. Fejlagtigt bogført på mellemregning med [person1].

Beløbet er i årsrapporten for 2011 tilbageført og udviklingsaktivet er blevet reguleret med 1,2 mio.DKK.”

Af regnskabet for 2011 fremgår (som oplyst af revisor), at beløbet er tilbageført, men kun drifts-mæssigt, og ikke skattemæssigt, samt at beløbet er tilbageført fra klagerens mellemregningskonto.

Efterfølgende (efter SKAT har spurgt, om beløbet er tilbageført rent skattemæssigt) indsendes der korrektion til selskabets selvangivelse, hvorefter beløbet er tilbageført skattemæssigt. Korrektionen får ingen betydning for selskabets skat, idet selskabet pr. 01.01.2011 har et underskud til fremførsel på 13.218.792 kr.

SKATs afgørelse

Klageren har udført arbejde for [virksomhed1] ApS, hvilket selskab ejes 100 % af klageren. Derfor har han en forpligtelse til at være bekendt med posteringen af honoraret.
Påstanden om, at der er tale om en fejlagtigt postering på klagerens mellemregning kan derfor ikke lægges til grund. At beløbet er tilbageført i selskabets regnskab 2011 bevirker ikke, at klageren ikke skal beskattes. Tilbageførslen er alene foretaget, fordi SKAT har bedt om en redegørelse for posteringen.

Da beløbet er bogført pr. 31.12.2009 og fratrukket i selskabets skattepligtige indkomst i 2009, tillægges det klagerens indkomst i 2009. Der foretages dermed ikke forhøjelse af indkomsterne i 2007 og 2008 med beløbene, selv om teksten i bogføringen betegner honoraret som vedrørende disse år.

Af statsskattelovens § 4 litra a fremgår, at indtægt for arbejde indgår i den skattepligtige indkomst.

Den personlige indkomst er herefter forhøjet med 1.200.000 kr. som honorar fra [virksomhed1] ApS.

Klagerens opfattelse

SKAT har ved den påklagede afgørelse forhøjet klagerens personlige indkomst for 2009 med et honorar på 1.200.000 kr. Denne forhøjelse er ubegrundet og forkert.

SKATs afgørelse vedrørende denne meget væsentlige indkomstforhøjelse er udelukkende baseret på en enkelt postering fra en ”aktivkonto” foretaget på mellemregningskontoen mellem [virksomhed1] ApS og klageren i 2009 med teksten ”Honorar [virksomhed14], 2007 og 2008”.

Klageren har imidlertid aldrig modtaget noget honorar fra [virksomhed1] ApS og har overfor SKAT forklaret baggrunden for fejlposteringen, som siden er tilbageført.

Denne tilbageførsel er bekræftet af selskabets revisor, som desuden har indsendt en korrektion til selskabets selvangivelse.

SKAT bestrider, at der skulle være tale om en fejlpostering med den begrundelse, at klageren har ”en forpligtelse til at være bekendt med posteringen af honoraret”.

SKATs anbringende herom er dog både ukorrekt og irrelevant.

Som hovedaktionær har klageren ikke haft noget selvstændigt ansvar for selskabets bogføring, når selskabet har haft en selvstændig og uafhængig direktion samt en bogholder.

Det afgørende for beskatningen af et honorar er heller ikke selskabets - delvist mangelfulde og fejlbehæftede – bogføring, men afhænger i overensstemmelse med de almindelige skatteretlige principper af, om klageren har erhvervet ret til et honorar.

Dette er ikke tilfældet. Klageren har ikke udført arbejde for [virksomhed1] ApS, der kan berettige til et honorar på 1,2 mio. kr., og klageren har aldrig fremsat krav om betaling af et sådant honorar eller indgået aftale med selskabet herom.

Det er også ubestridt, at honoraret aldrig er blevet udbetalt.

SKATs afgørelse på dette punkt er derfor i strid med grundlæggende skatteretlige og forvaltningsretlige principper og indebærer i sin kerne, at en skatteyder kan pålægges en tilfældig og væsentlig merskat som følge af en anden persons fejlpostering, hvilket naturligvis er uholdbart.

Hertil kommer, at det af SKAT påberåbte bilag slet ikke understøtter en beskatning af klageren i 2009, idet bilaget angiveligt vedrører ”Honorar [virksomhed14], 2007 og 2008”. Selv hvis bilaget faktisk dækkede over et retskraftigt honorarkrav, ville klageren altså ifølge bilaget have erhvervet ret til det pågældende honorar i indkomstårene 2007 og 2008 og ikke i 2009.

SKATs afgørelse vedrørende dette honorar bør derfor tilsidesættes i sin helhed.

Landsskatterettens afgørelse

I medfør af statsskattelovens § 4, stk. 1, litra a, er al indkomst som udgangspunkt skattepligtigt.

Klageren er skattepligtig af en honorarindkomst på 1,2 mio. kr. Der er lagt vægt på, at beløbet er fratrukket i [virksomhed1] ApS’s regnskab for indkomståret 2009, og at der i bogføringsmateriale fra selskabet er fratrukket 1,2 mio. kr., der ses at vedrøre klageren. Det kan ikke føre til et andet resultat, at selskabet i 2011 efter henvendelse fra SKAT har tilbageført honoraret, ligesom det ikke kan føre til et andet resultat, at beløbet ikke er udbetalt. Såfremt det godtgøres, at beløbet er tabt, vil klageren i givet fald have fradragsret for tabet.

Den påklagede afgørelse stadfæstes derfor på dette punkt.

”[virksomhed2]”

Faktiske oplysninger

Af [virksomhed1] ApS’s regnskab for 2008 fremgår en skyldig post på 599.720 kr. ”Gæld til tilknyttede virksomheder”.

Pr. 31.12.2009 tilskrives der renter på denne konto med 47.977,60 kr., som fratrækkes i selskabets skattepligtige indkomst. Tekst til posteringen er ”Debt to ass. Companies, [virksomhed2] interest”.

Pr. 31.12.2009, nulstilles kontoen ved, at beløbet flyttes til klagerens mellemregningskonto. Hermed har klageren yderligere 647.697,60 kr. i tilgodehavende hos selskabet.

På et møde har klageren forklaret, at han i forbindelse med forlig med [finans3] ”overtog” selskabets gæld til [virksomhed2]. Klageren kunne ikke på mødet redegøre nærmere for forholdet, men ville undersøge det nærmere og indsende dokumentation herfor.

Efterfølgende er modtaget fra revisor:

”Indfrielse af gammelt gældsforhold. Det har ikke været muligt at fremfinde dokumentation herfor”.

SKATs afgørelse

Den pågældende postering medfører, at [virksomhed1] ApS ”skylder” beløbet til klageren og ikke til en kreditor.

Der foreligger ikke dokumentation eller anden sandsynliggørelse for, at klageren på selskabets vegne har betalt det skyldige beløb, eller om selskabet eventuelt har fået eftergivet beløbet (i så fald burde beløbet være indtægtsført).

Da der ikke foreligger redegørelse for andet, anses beløbet på 647.697 kr. for maskeret udlodning til klageren, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1.

Klagerens opfattelse

SKAT har ved den påklagede afgørelse forhøjet klagerens skattepligtige indkomst for 2009 med 647.697 kr. vedrørende en maskeret udlodning.

Den maskerede udlodning består ifølge SKATs afgørelse i, at klagerens mellemregningskonto

med [virksomhed1] ApS er forhøjet med det nævnte beløb.

Som beskrevet i SKATs sagsfremstilling er forholdet imidlertid det, at klageren overtog en del af selskabets gæld.

Dette er, som anført af SKAT, dokumenteret ved, at selskabets gæld vedrørende [virksomhed2] blev nulstillet samtidig med, at selskabets gæld til klageren blev forhøjet med et helt tilsvarende beløb.

Der er dermed ikke tale om en udlodning men om et simpelt debitorskifte.

Selskabet har ikke udloddet noget til klageren i forbindelse med omposteringen, som heller ikke på nogen måde har påvirket selskabets egenkapital/formue.

Tilsvarende er klageren ikke blevet tilført nogen formuefordel ved omposteringen, idet klagerens

øgede tilgodehavende hos selskabet fuldt ud modsvares af den gæld, der er overtaget af klageren. Klageren har derfor ikke modtaget nogen maskeret udlodning, men er snarere blevet stillet ringere, da [virksomhed1] ApS i dag ikke er i stand til at indfri mellemregningen.

SKATs forhøjelse vedrørende en maskeret udlodning er dermed ikke begrundet i de faktiske omstændigheder men forekommer fuldkommen arbitrær og uden hjemmel i ligningslovens § 16 A, da der ikke er sket nogen udlodning i form af overførsel af et formuegode.

SKATs afgørelse bør derfor tilsidesættes på dette punkt.

Repræsentanten har efterfølgende anført:

”Efter sagsfremstillingen ligger det fast, at [virksomhed1] ApS pr. 31. december 2009 havde en gæld til [virksomhed2] på 647.697,60 kr., og at denne gæld pr. samme dato er nulstillet og overført til klagerens mellemregningskonto med selskabet.

Det ligger således fast, at klageren pr. 31. december 2009 overtog [virksomhed2]s fordring mod [virksomhed1] ApS.

SKATs afgørelse indeholder følgende begrundelse for ændringen:

”Den pågældende postering medfører, at [virksomhed1] ApS ”skylder” beløbet til klageren og ikke til en kreditor.

Der foreligger ikke dokumentation eller anden sandsynliggørelse for, at klageren på selskabets vegne har betalt det skyldige beløb, eller om selskabet eventuelt har fået eftergivet beløbet (i så fald burde beløbet være indtægtsført).

Da der ikke foreligger redegørelse for andet, anses beløbet på 647.697 kr. for maskeret udlodning til klageren, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1.”

SKAT lægger altså tilsyneladende til grund, at selve det forhold, at klageren har overtaget [virksomhed2]s fordring mod [virksomhed1] ApS skal anses for en maskeret udlodning.

Dette synspunkt gentages i udkastet til Skatteankestyrelsens indstilling, hvor det anføres, at:

”Klageren har 647.697 kr. til gode i [virksomhed1] ApS, der har medregnet beløbet i selskabets regnskab for indkomståret 2009. Beløbet er derfor skattepligtigt for klageren som maskeret udlodning, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1.

Også i indstillingen lægges det altså til grund, at selve krediteringen af gælden på klagerens mellemregning med [virksomhed1] ApS statuerer en maskeret udlodning.

Dette synspunkt savner imidlertid den fornødne hjemmel.

Beskatning efter ligningslovens § 16A om maskeret udbytte forudsætter således, at der faktisk er ”udloddet” noget til klageren som hovedanpartshaver, dvs. at der er tilgået klageren en økonomisk fordel fra selskabet, som følge af dennes indflydelse som kapitalejer i selskabet, eller at der dog er tale om en økonomisk fordel som har ”passeret kapitalejerens økonomi.

Det er således en betingelse for beskatning af maskeret udbytte, at der er sket en overførsel fra selskab til anpartshaver, som efter sit indhold kan sidestilles med en udlodning af udbytte.

Dette kan være tilfældet, hvis et selskab uden modydelse har overført indtægter eller formuegoder til en kapitalejer, eller hvis et selskab har afholdt kapitalejerens private udgifter, se JV 2016-2 C.B.3.5.1.

Det er imidlertid ikke tilfældet i nærværende sag, hvor min klient ikke har konstateret/realiseret en økonomisk fordel, og dermed ikke har modtaget nogen ”udlodning”.

[virksomhed1] ApS har netop ikke afgivet et gode eller påtaget sig en yderligere forpligtelse, men er i dag stillet helt på samme måde, som da selskabet i 2009 havde gælden til [virksomhed2] og ikke til klageren. Klageren har heller ikke realiseret nogen formuefordel eller modtaget indtægter fra [virksomhed1] ApS, da [virksomhed1] ApS aldrig har afdraget på fordringen.

Efter praksis kan en hovedaktionærs erhvervelse af en fordring mod et kontrolleret selskab til underkurs medføre udbyttebeskatning, når fordringen efterfølgende afdrages eller indfries af selskabet til kurs pari eller afstås med fortjeneste. I disse situationer indtræder beskatningen imidlertid netop først, når fordringen afdrages/indfries/afstås, og der dermed realiseres en formuefordel, se f.eks. TfS 1997,289 Ø, TfS 1999, 346 H, TfS 2000, 96 H, SKM2008.159.H, SKM2006.443.Ø og SKM2002.125.LSR. Det er i disse tilfælde de realiserede kursgevinster, der udbyttebeskattes. Udbyttebeskatningen medfører imidlertid ikke en fremrykkelse af beskatningen sammenlignet med en ”almindelig” beskatning efter kursgevinstloven. Det er derfor i strid med den beskrevne faste praksis, at gennemføre udbyttebeskatning alene som følge af en hovedkapitalejers erhvervelse af en fordring mod sit selskab.

Det samme gælder, hvor en kapitalejer ikke har erhvervet en fordring mod sit selskab fra tredjemand, men blot har opskrevet sin fordring i selskabet, se således TfS 1994, 529 Ø og TfS 1994, 318 Ø. Også i denne situation er det først ved afdrag på fordringen, at der sker en formueoverførsel fra selskab til kapitalejer, som kan betragtes som et ”maskeret udbytte”. Der er derfor kun hjemmel til beskatning af maskeret udbytte, når/hvis fordringen afdrages, indfries eller afstås. Det gælder også, hvis klageren ikke havde erhvervet fordringen mod [virksomhed1] ApS fra [virksomhed2], men blot (uberettiget) havde krediteret et yderligere beløb på sin mellemregning med [virksomhed1] ApS.

Det kan også medføre udbyttebeskatning af en hovedkapitalejer, hvis et selskabs indtægter er blevet udeholdt af selskabet og overført til kapitalejeren, for derefter at blive posteret på en mellemregning mellem kapitalejeren og selskabet, se således U.2006.2433.H og SKM2006.429.H. Også i disse tilfælde er der dog netop tilført kapitalejeren et formuegode, fordi selskabets omsætning er blevet overført til kapitalejeren og dermed har passeret kapitalejerens økonomi. Heller ikke dette er tilfældet i nærværende sag.

Det forhold at min klient har overtaget en fordring mod [virksomhed1] ApS, og dermed har fået et beløb på 647.697 kr. til gode i selskabet, kan derfor ikke i sig selv begrunde en udbyttebeskatning, da der ikke er sket nogen ”udlodning” til min klient, jf. ligningslovens § 16A.

...”.

Landsskatterettens afgørelse

Det fremgår bl.a. af ligningslovens § 16 A, stk. 1, at ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregnes alt, hvad der af et selskab udloddes til aktuelle aktionærer m.v.

Klageren har 647.697 kr. til gode i [virksomhed1] ApS, der har medregnet beløbet i selskabets regnskab for indkomståret 2009. Beløbet er derfor skattepligtigt for klageren som maskeret udlodning, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1.

Den påklagede afgørelse stadfæstes derfor på dette punkt, idet bemærkes, at beløbet skal beskattes som aktieindkomst.

Rejseomkostninger

Faktiske oplysninger

Klageren har bopæl på adressen [adresse1] i [by1].

Det fremgår af bogføringsmateriale, at der i [virksomhed3] ApS i indkomstårene 2009 og 2010 er afholdt rejseudgifter m.v. på henholdsvis 387.956,30 kr. og 206.959,70 kr.

I selskabet [virksomhed3] ApS er fratrukket følgende rejseudgifter:

Indkomståret 2009 316.351 kr.

Indkomståret 2010 184.686 kr.
På et møde har klageren forklaret, at udgifterne hovedsageligt vedrører ham.

Efterfølgende modtages fra revisor:

”[virksomhed3] ApS

Rejseomkostninger i 2009 er DKK 0.

Rejseomkostninger i 2010 er DKK 184.685 (finanskonto 8430) hvilket svarer til det som ledelsen har anslået vedrører selskabets drift. Fejlagtigt er der ikke blevet overført et beløb på DKK 125.000 til mellemregning med [person1]. Det er ledelsens vurdering at der efter denne overførsel kun er bilag som kan henføres til selskabets drift.”

SKATs afgørelse

Det er ikke korrekt, at der ikke er foretaget fradrag for rejseudgifter i indkomståret 2009.

Regnskabsmaterialets beskaffenhed medfører, at det ikke er muligt præcist at sammenholde posteringerne med bilag. Bl.a. er der ikke foretaget nummerering af bilagene, ligesom en stor del befinder sig i plastiklommer, dog opdelt månedsvis.

En gennemgang af bilagene viser dog, at når der eksempelvis på kontoudtoget står ”[virksomhed15]” eller ”[virksomhed16]”, kan udgiften henføres til spisesteder i [by1].

Fortærings- og overnatningsudgifter afholdt i forbindelse med klagerens ophold i [by1] kan ikke fratrækkes i selskabet som en rejseomkostning.

Idet klageren har bopæl i [by1] kan han ikke anses for at være på rejse, hvorfor omkostningen er anset for yderligere løn til klageren.

En gennemgang af bogføringen viser, at beløbene kan opgøres til:

Indkomståret 2010 (ifølge vedlagte specifikation) 105.200 kr.

Ifølge bogføringens konto 8430 ”Travel” er der afholdt udgifter på i alt 206.959,70 kr. SKAT har skønsmæssigt beregnet private udgifter til 105.200 kr. Der er f.eks. tale om udgifter til [virksomhed15] ApS, [virksomhed17], [...], bageri og [virksomhed16].

For indkomståret 2009 er der ikke modtaget bilag. Det har heller ikke været muligt af kontoudtog fra banken at udlede, hvor/i hvilke byer der er foretaget hævninger.

På grundlag af bogføringens konto 8430 ”Travel” foretages der derfor en skønsmæssig vurdering. Ultimosaldo på kontoen er 387.162,76 kr., og der er efterposteret 70.811 kr. til fradrag som konsulenthonorar.

På en stor del af posteringerne er teksten ”[virksomhed8] ApS, fortæring fof”, og i mange tilfælde endvidere ”[virksomhed15]” og ”Skråen”, som begge er restauranter i [by1].

Derudover er der ultimo posteret i alt 248.927 kr. med teksterne ”Hotel”, ”Fly”, ”Travel” og ”Taxi”.

Beløbet er modposteret på klagerens mellemregningskonto som yderligere tilgodehavende.

Fortæringsudgifter, der ikke kan godkendes fradrag for, idet klageren ikke kan anses for at være på rejse, fastsættes skønsmæssigt til 100.000 kr.

Den personlige indkomst for 2009 og 2010 er herefter forhøjet med henholdsvis 100.000 kr. og 105.200 kr.

Klagerens opfattelse

SKAT har ved den påklagede afgørelse forhøjet klagerens personlige indkomst med 100.000 kr. i 2009 og 105.200 kr. i 2010 som følge af [virksomhed3] ApS’s afholdelse af udgifter til fortæring og overnatning.

Forhøjelsen er begrundet i, at klageren ikke har været på rejse, hvorfor selskabets afholdelse af de anførte udgifter skal behandles som løn.

Denne afgørelse er ikke korrekt.

For første bemærkes det, at klageren i den omhandlede periode ikke var direktør for eller på anden måde ansat i selskabet og derfor ikke modtog nogen løn.

Klageren deltog imidlertid ved besøg fra selskabets udenlandske konsulenter og afholdt i den forbindelse udgifter til bespisning, befordring og overnatning for disse.

Dette er udgifter, der direkte vedrørte og påhvilede selskabet, og som klageren skulle have refunderet af selskabet efter regning. Selskabet har kunnet fradrage udgifterne som en driftsomkostning eller som repræsentation.

Klageren har ikke selv overnattet på hotel i [by1], hvor han selv havde bopæl i de pågældende

indkomstår.

Der er således ikke tale om, at selskabet har betalt ”rejseomkostninger” for klageren, og det forhold at klageren har deltaget i selskabets repræsentative opgaver og drøftelser med de eksterne konsulenter og afholdt udlæg i forbindelse hermed kan ikke medføre, at selskabet anses for at have afholdt klagerens private udgifter.

I 2010 gør dette sig blandt andet gældende for de større restaurationsregninger, som er medtaget i SKATs underbilag.

Udgifter, der har vedrørt klagerens private forhold, er godtgjort selskabet ved postering på den løbende mellemregning. Var dette ikke tilfældet, ville der være tale om en udlodning, som kunne beskattes som aktieindkomst. Der er ikke hjemmel til beskatning af udgifterne som personlig indkomst med betaling af AM-bidrag.

Landsskatterettens afgørelse

I medfør af statsskattelovens § 4, stk. 1, litra a, er al indkomst som udgangspunkt skattepligtigt.

Det fremgår af bogføringsmateriale, at der i [virksomhed3] ApS i indkomstårene 2009 og 2010 er afholdt rejseudgifter m.v. på henholdsvis 387.956,30 kr. og 206.959,70 kr., jf. bilag 10. SKAT har skønsmæssigt ansat de privat afholdte udgifter i 2009 og 2010 til henholdsvis 100.000 kr. og 105.200 kr.

Klageren er skattepligtig i 2009 og 2010 af henholdsvis 100.000 kr. og 105.200 kr. Der er lagt vægt på, at det ikke er dokumenteret, til hvilket formål udgifterne er afholdt, og at det må antages, at der er afholdt private udgifter af klageren. Der er endvidere ikke er grundlag for at tilsidesætte SKATs skønsmæssige opgørelser af størrelsen af de private udgifter. Da klageren imidlertid ikke har modtaget løn fra selskabet, stadfæstes den påklagede afgørelse med den ændring, at forhøjelserne anses for maskeret udlodning og således beskattes som aktieindkomst, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1.

Den påklagede afgørelse stadfæstes derfor på dette punkt.

Eftergivelse af [virksomhed1] ApS’s gæld til [finans3]

Faktiske oplysninger

Den 4. maj 2009 er indgået frivilligt forlig mellem [finans3] A/S og [virksomhed1] ApS og klageren. Af forliget fremgår bl.a.:

”1) [virksomhed1] ApS skylder [finans3] A/S i alt kr. 2.042.919,00 med tillæg af rente Cibor 3 + 3,25 % fra den 16. oktober 2008 til betaling sker, alt i henhold til stævning dateret den 18. november 2008 ([...]).

Det er dags dato aftalt, at [virksomhed1] ApS til [finans3] A/S indbetaler kontant kr. 150.000,00. [finans3] A/S kan herefter ikke rejse yderligere krav mod [virksomhed1] ApS og alle forpligtelser og rettigheder mellem disse parter bortfalder.

2) [person1] skylder [finans3] A/S i alt kr. 1.091.014,00 med tillæg af rente Cibor 3 + 3,25 % fra den 16. oktober 2008 til betaling sker, i alt i henhold til stævning dateret den 18. november 2008 ([...]).

Det er dags dato aftalt, at [person1] til [finans3] A/S betaler i alt kr. 300.000,00. Beløbet afvikles med kr. 5.000,00 pr. måned, første gang den 1. maj 2010. Beløbet tillægges ikke renter. [finans3] A/S kan herefter ikke rejse yderligere krav mod [person1].

...”.

De pågældende lån er optaget i september og oktober 2007.

Klageren optog personligt en kassekredit på 1.000.000 kr., og [virksomhed10] ApS (nu [virksomhed1] ApS) optog en driftskredit på 2.000.000 kr. Dokumenterne er underskrevet af klageren som debitor.

Selskabets betaling af 150.000 kr. foretages den 27. april 2009 ved betaling fra [virksomhed4] ApS’s driftskredit i [finans1], og beløbet nedsætter (debiteres) klagerens tilgodehavende på mellemregningskonto i [virksomhed4] ApS.

Af [virksomhed1] ApS’s regnskaber fremgår følgende udvikling i selskabets gæld til henholdsvis pengeinstitut og anpartshaver (klageren).

Der er fra tidligere revisor modtaget specifikation af renteberegning af klagerens mellemregningskonti med selskaberne for 2008.

Af specifikationen vedrørende mellemregningskonto med [virksomhed1] ApS fremgår følgende bevægelser:

”

”

Det har ikke været muligt for revisoren at fremskaffe nærmere specifikation af posteringerne.

SKATs afgørelse

SKAT anser det for sandsynligt, at selskabets gæld til [finans3] A/S er overført til klagerens mellemregning. Dette skyldes:

SKAT mener, at eftergivelse af gælden er bogført på klagerens mellemregning, hvorved hans tilgodehavende i selskabet forøges.

SKAT har forhøjet klageren med følgende beløb:

[virksomhed1] ApS’s gæld til [finans3] A/S2.042.919 kr.

Indbetalt til endelig indfrielse -150.000 kr.

Eftergivet gæld1.892.919 kr.

Beløbet er anset for maskeret udlodning til klageren i det indkomstår, hvor forlig med [finans3] A/S er indgået, dvs. i 2009.

Det fremgår af årsrapport for [virksomhed1] ApS, at gæld til anpartshaver er steget fra 2.218.780 kr. pr. 31. december 2008 til 4.118.980 kr. pr. 31. december 2009, eller med 1.900.200 kr.

Klagerens opfattelse

SKAT har ved den påklagede afgørelse forhøjet klagerens skattepligtige indkomst for 2009 med 1.892.919 kr. i forbindelse med klagerens overtagelse af [virksomhed1] ApS’s gæld til [finans3] A/S.

Denne forhøjelse er ikke korrekt og synes at basere sig på en misforståelse af de faktiske omstændigheder.

Klageren og [virksomhed1] ApS optog i 2007 to lån hos [finans3] A/S. Begge lånedokumenter blev, som beskrevet i SKATs sagsfremstilling, underskrevet af klageren som debitor.

Klageren hæftede således personligt for begge låneforhold.

Da [finans3] A/S i 2008 udtog stævning mod [virksomhed1] ApS, blev klagerens hæftelse for lånene aktualiseret, og lånet med en oprindelig hovedstol på 2.000.000 kr. blev derfor i [virksomhed1] ApS’s bogføring overført fra ”gæld til pengeinstitutter” til ”gæld til anpartshaver”.

Hermed blev selskabets bogføring og regnskaber bragt i overensstemmelse med de reelle hæftelsesforhold.

Denne ændring i bogføringen indebar ikke nogen fordel for klageren, som nu både efter bogføringen og juridisk havde den fulde hæftelse overfor [finans3] A/S men til gengæld havde en fordring på [virksomhed1] ApS på den del af låneprovenuet, der var tilfaldet selskabet.

Ændringen i bogføringen medførte heller ikke, at [virksomhed1] ApS gav afkald på en formuefordel eller på anden måde foretog nogen udlodning til fordel for klageren, idet selskabets gæld og egenkapital i det hele var uændret.

Det kan ikke medføre nogen ændring heri, at klageren ca. 6 måneder senere indgik en forligsaftale

med [finans3] A/S, hvor gælden til sparekassen blev akkorderet til i alt 300.000 kr.

Der er derfor ikke grundlag for eller hjemmel til at beskatte klageren af en maskeret udlodning.

Posteringen har ikke stillet klageren bedre, end hvis han som kautionist havde indfriet eller overtaget gælden til [finans3] A/S, idet han da ville have erhvervet et regreskrav mod selskabet.

Selv, hvis der var sket udlodning, som anført af SKAT (hvilket bestrides), bemærkes det, at klageren ved posteringen i november 2008 alene har erhvervet en fordring mod [virksomhed1] ApS og ikke et kontant beløb. Denne fordring – som endnu ikke er blevet indfriet – må i forbindelse med en eventuel udbyttebeskatning værdiansættes i overensstemmelse med de almindelige principper i kursgevinstloven.

Da [virksomhed1] ApS ved udgangen af 2008 havde en meget betydelig negativ egenkapital på -3.678.218 kr., er det gjort gældende, at den fordring som klageren erhvervede mod [virksomhed1] ApS i november 2008 reelt havde en kursværdi på 0 kr. eller maksimalt på 150.000 kr., som er den kursværdi, som [finans3] A/S som uafhængig part har accepteret ved indgåelsen af det frivillige forlig i maj 2009.

I det omfang [virksomhed1] ApS indfrier klagerens fordring til en højere kurs, vil dette herefter medføre beskatning efter kursgevinstloven.

Det følger derfor også heraf, at der ikke er noget grundlag for at beskatte klageren som fastsat af SKAT.

Repræsentanten har efterfølgende udtalt, at der ikke i 2009 kan være sket en forøgelse af klagerens tilgodehavende i [virksomhed1] ApS for så vidt angår selskabets gæld til [finans3] A/S.

Der er i 2009 sket en forøgelse af klagerens mellemregning med selskabet med i alt 2.025.200 kr. (177.502,40 kr. + 1.200.000 kr. + 647.697,60 kr.). Det er således udelukket, at stigningen på mellemregningskontoen i 2009 med i alt 1.900.200 kr. også skulle kunne henføres til, at [virksomhed1] ApS’ gæld til [finans3] A/S på 1.892.919 kr. er overført til mellemregningskontoen.

Repræsentanten har efterfølgende anført:

”Det ovennævnte gør sig også gældende i forhold til spørgsmålet om [virksomhed1] ApS’ gæld til [finans3] A/S, hvor min klient heller ikke har modtaget nogen ”udlodning” men alene har overtaget en fordring, som endnu ikke er afdraget/indfriet, og hvor der derfor ikke er realiseret nogen skattepligtig indkomst i form af hverken kursgevinst eller maskeret udbytte.

Hertil kommer at indstillingen på dette punkt synes at basere sig på den forkerte forudsætning, at der har været sammenhæng mellem krediteringen på mellemregningskontoen og gældseftergivelsen. I Skatteankestyrelsens indstilling anføres således, at ”sparekassens eftergivelse af gælden må anses for bogført på klagerens mellemregning med selskabet”.

Mellemregningen med selskabet blev imidlertid forøget i november 2008, mens gældseftergivelsen (forliget) først blev aftalt fem-seks måneder senere i maj 2009.

Der har ikke været nogen tidsmæssig sammenhæng mellem bogføring og gældseftergivelse.

Bogføring i november 2008 og aftaleindgåelse i maj 2009, kan således ikke være tidsmæssigt sammenhængende.

Hertil kommer at årsrapporten for 2008 først er aflagt otte måneder senere.

Når gældseftergivelsen er afspejlet i årsrapporten pr. 31. december 2008 skyldes dette således, at årsrapporten – som i øvrigt er ufuldstændig, jf. revisorpåtegningen heri – først er udarbejdet i juni 2009 og godkendt på en ordinær generalforsamling den 14. juli 2009, dvs. længe efter indgåelsen af forligsaftalen med [finans3]. Årsrapporten blev modtaget hos Erhvervsstyrelsen den 16. juli 2009.

Det er derfor ikke korrekt, når det i indstillingen anføres, at sparekassens eftergivelse af gælden er bogført på klagerens mellemregning med selskabet.

Der var umiddelbart forud for posteringen på mellemregningen modtaget stævning fra [finans3] A/S vedrørende betaling af gælden. Gældsforpligtelsen var altså ikke eftergivet på tidspunktet for bogføringen men var på dette tidspunkt tværtimod særdeles reel og aktuel.

Mellemregningen skyldes som tidligere beskrevet i mit brev af til Landsskatteretten af 10. januar 2014, at klageren kautionerede for [virksomhed1] ApS’ gæld til [finans3], hvilket også fremgår direkte af det frivillige forlig, pkt. 4. Denne kautionsforpligtelse blev aktiveret ved bankens udtagelse af stævning i november 2008, hvorfor det var naturligt, at gældsforholdet også blev afspejlet i forholdet mellem [virksomhed1] ApS og klageren som selvskyldner (meddebitor).

Retssagerne anlagt af [finans3] blev først hævet efter underskrivelse af det frivillige forlig i maj 2009, ligesom kautionsforpligtelsen først ophørte med forliget (se forligets pkt. 4 og 5).

Det tidsmæssige forløb kan - på baggrund af SKATs sagsfremstilling og den nedennævnte supplerende dokumentation modtaget fra [person1]s og [virksomhed1] ApS’ tidligere advokat - skitseres som følger:

30. oktober 2007 Optagelse af lån på 2 mio. kr. hos [finans3] A/S.

24. oktober 2008 [virksomhed1] ApS modtager inkassoskrivelse fra [finans3] A/S’ advokat, jf. bilag 10.

7. november 2008 [virksomhed1] ApS modtager ny inkassoskrivelse fra [finans3] A/S’ advokat, jf. bilag 11.

November 2008 [finans3] A/S udtager stævning mod både [virksomhed1] ApS og [person1].

November 2008 Gæld overføres til [virksomhed1] ApS’ mellemregning med klager.

December 2008 –

Marts 2009 Der udveksles supplerende processkrifter (svarskrift, replik og duplik m.v., jf. bilag 12-14). (Bemærk at nogle af dokumenterne har ændret dato til 2016 ved print fra advokatens system.)

15. april 2009 [person1]s og [virksomhed1] ApS’ advokat fremsender forligstilbud

til [finans3] A/S’ advokat, jf. bilag 15, da både [virksomhed1] ApS og [person1] kunne erklære sig insolvente.

4. maj 2009 Fremsendelse af forligsaftale til [finans3] A/S underskrevet af [person1]s og [virksomhed1] ApS, jf. bilag 16.

14. maj 2009 Kvittering for underskrevet forligsaftale og fremsendelse af check på akkordbeløbet på 150.000 kr., jf. bilag 17.

Juli 2009 [virksomhed1] ApS aflægger årsrapport for 2008, som afspejler at bankgælden pr. 31. december 2008 var overført til [person1].

Som det fremgår heraf, kom akkorden med [finans3] A/S først på plads efter en forudgående skriftveksling for retten i 4-5 måneder, og [person1]s og [virksomhed1] ApS’ fremsættelse af et forligstilbud i april 2009, som blev accepteret af [finans3] A/S medio maj 2014 – dvs. ca. seks måneder efter posteringen på mellemregningen.

Det er dermed klart, at klageren ikke har modtaget en indtægt fra [virksomhed1] ApS i form af en gældseftergivelse.

Posteringen på mellemregningen indebar ikke nogen fordel for klager, men betød blot at klager nu både efter bogføringen og juridisk havde den fulde hæftelse overfor [finans3] A/S mod til gengæld at have en fordring på [virksomhed1] ApS, på den del af låneprovenuet, der var tilfaldet selskabet.

Ændringen i bogføringen medførte heller ikke, at [virksomhed1] ApS gav afkald på en formuefordel eller på anden måde foretog nogen udlodning til fordel for klager, idet selskabets gæld og egenkapital i det hele var uændret.

Der er derfor ikke noget grundlag for eller hjemmel til at beskatte klager af en maskeret udlodning.

Posteringen har ikke stillet klager bedre, end hvis han som kautionist havde indfriet gælden til [finans3] A/S, idet han da ville have erhvervet et regreskrav mod selskabet.

Ved posteringen i november 2008 har klageren alene har erhvervet en fordring mod [virksomhed1] ApS og ikke et kontant beløb. Henset til at [virksomhed1] ApS ved udgangen af 2008 havde en meget betydelig negativ egenkapital på -3.678.218 kr., og reelt var insolvent, havde denne fordring en kursværdi på 0 kr. Dette understøttes også af, at [finans3] A/S, som uafhængig og professionel långiver, naturligvis ikke har ønsket at eftergive gælden til under fordringens kursværdi.

Det følger derfor også heraf, at klageren ikke har opnået nogen formuefordel ved posteringen, og at [virksomhed1] ApS ikke har givet afkald på eller overført en indtægt eller et aktiv. Der er følgelig ikke sket nogen formueoverførsel eller udlodning fra [virksomhed1] ApS til klageren, jf. ligningslovens § 16A.

Kun hvis [virksomhed1] ApS afdrager/indfrier klagers fordring til en højere kurs, vil dette kunne medføre beskatning, i form af en beskatning efter kursgevinstloven eller udbyttebeskatning efter ligningslovens § 16A.”

Landsskatterettens afgørelse

Det fremgår af regnskab for [virksomhed1] ApS, at selskabets gæld til klageren pr. 31. december 2008 udgør 2.218.780 kr. mod 1.015.812 kr. pr. 31. december 2007, ligesom det fremgår, at selskabets gæld til [finans3] A/S pr. 31. december 2008 udgør 0 mod 1.321.173 kr. pr. 31. december 2007. Tillige fremgår det, at selskabets gæld til klageren i november 2008 er forøget med 1.943.441 kr.

Klageren er skattepligtig af maskeret udlodning med 1.892.919 kr. (selskabets gæld på 2.042.919 kr. – 150.000 kr., der udgør indbetaling i henhold til det frivillige forlig) i overensstemmelse med SKATs forhøjelse, jf. ligningslovens § 16 A. Der er ud fra de beløbsmæssige sammenhænge lagt vægt på, at sparekassens eftergivelse af gælden må anses for bogført på klagerens mellemregning med selskabet, idet klagerens tilgodehavende i selskabet er forøget med 1.943.441 kr. i november 2008.

Gældseftergivelsen er imidlertid foretaget i 2009, hvorfor rette indkomstår er 2009.

Den påklagede afgørelse stadfæstes derfor på dette punkt.

Afdrag på klagerens private gæld/konsulenthonorar

Faktiske oplysninger

Som konsulenthonorar i [virksomhed3] ApS er der bl.a. fratrukket 6 posteringer a 5.000 kr. med betegnelsen ”[person3]” og lignende.

På forespørgsel har revisor oplyst:

”Vedr. posteringer tekstet [person3] m.m. med overførsel på DKK 5.000 er det oplyst at dette fejlagtigt vedr. [person1]s private afdrag på mellemværende med [finans3]. Beløbet burde således være bogført på mellemregning med [person1] i stedet for på konto konsulentassistance.”

SKATs afgørelse
På [virksomhed4] ApS’s bankkonto er der hævet beløb til afdrag på klagerens private gæld. Beløbet er, via mellemregningskonti, fratrukket i selskabet [virksomhed3] ApS’ skattepligtige indkomst som konsulenthonorar.

Beløbet på i alt 30.000 kr. beskattes derfor som konsulenthonorar/løn til klageren.

Af statsskattelovens § 4, stk. 1, litra a, fremgår, at indtægt for arbejde indgår i den skattepligtige indkomst.

Den personlige indkomst er derfor forhøjet med 30.000 kr. som yderligere løn.

Klagerens opfattelse

SKAT har anført, at klageren skal beskattes af yderligere løn i indkomståret 2010 med 30.000 kr.

SKAT begrunder beskatningen med, at der fra [virksomhed3] ApS er overført 6 x 5.000 kr. som afdrag på hans private lån i [finans3] A/S, ligesom beløbet er fratrukket som konsulenthonorar i [virksomhed3] ApS’s skattepligtige indkomst.

Dette bestrides.

Der har været tale om en fejlpostering, der burde være ført på mellemregningskontoen med klageren. Klageren har ikke optjent 30.000 kr. i konsulenthonorar eller løn fra [virksomhed3] ApS.

En eventuel udlodning må beskattes som aktieindkomst og ikke som personlig indkomst.

Landsskatterettens afgørelse

I medfør af statsskattelovens § 4, stk. 1, litra a, er al indkomst som udgangspunkt skattepligtigt.

Klageren anses for skattepligtig af i alt 30.000 kr. som konsulenthonorar, jf. statsskattelovens § 4, stk. 1, litra a. Der er lagt vægt på, at beløbet er fratrukket som konsulenthonorar i [virksomhed3] ApS.

Den påklagede afgørelse stadfæstes derfor på dette punkt.

Fri bil til rådighed

Faktiske oplysninger

[virksomhed8] ApS købte i 2009 klagerens bil. Udgifterne blev fratrukket i regnskabet for 2009, men i 2010 blev udgifterne, via klagerens mellemregning, betalt af ham.

På et møde forklarede klageren, at bilen blev ”solgt” til selskabet i forbindelse med forlig med [finans3] A/S. Det var efter krav fra sparekassen, idet han skulle underskrive en erklæring om, at han intet ejede. Det var meningen, at bilen efterfølgende atter skulle omregistreres til klageren, hvilket fejlagtigt ikke var blevet gjort.

Efterfølgende er modtaget fra revisor:

”Jf. registreringsattest fra den 13.05.09 er Peugeot 607 med indregistreringsnummer [reg.nr.1] indregistreret hos selskabet [virksomhed3] ApS.

Bilomkostninger er i 2009 fratrukket i selskabet med DKK 96.068. Selskabet har ejet bilen hele året.

Bilomkostninger er i 2010 modregnet på mellemregning med [person1] og bilen er primo regnskabsåret trukket ud privat. Selskabet har således ikke fået fradrag for bilomkostninger i årets løb.

For regnskabsåret 2009 er der fejlagtigt ikke foretaget beskatning af fri bil for perioden september til december. For perioden januar til august har [person1] opholdt sig i Frankrig.

For regnskabsåret 2010 skal der ikke foretages beskatning af fri bil, da bilen har været ejet privat hele året. Dog er der ikke foretaget korrekt omregistrering. Hvis der subsidiært opretholdes beskatning af fri bil. Skal de omkostninger på DKK 63.564, som er betalt privat, modregnes i beskatningen.”

Ifølge [virksomhed3] ApS’s bogføring blev en Peugeot 607 pr. 5. januar 2009 købt af klageren for 203.582 kr. Selskabet fratrak udgifter til driften med 96.068 kr. i 2009. I indkomståret 2010 fratrækkes 0 kr., idet årets udgifter på 63.564 kr. pr. 31. december 2010 blev overført til klagerens mellemregningskonto.

SKATs afgørelse

Værdi af bil til rådighed beskattes med 25 % af bilens værdi for den del, der ikke overstiger 300.000 kr.
Det er rådigheden over bilen, der beskattes. Den skattemæssige værdi er derfor uafhængig af omfanget af den private kørsel. Revisors oplysning om, at klageren har opholdt sig i Frankrig fra januar til august 2009 er derfor uden betydning. Det skal hertil bemærkes, at selskabet har fratrukket benzinudgifter, også i perioden frem til september.

Bil til rådighed beskattes i henhold til reglerne i ligningslovens § 16, stk. 4.

Den personlige indkomst forhøjes for indkomståret 2009 med bil til rådighed, 25 % af 203.582 kr., eller med 50.800 kr.

For indkomståret 2010 foretages ingen beskatning, idet klagerens egenbetaling overstiger den skattepligtige værdi.

Klagerens opfattelse

SKAT i sin afgørelse anført, at klageren skal beskattes af fri bil i indkomståret 2009.

Dette bestrides.

SKAT begrunder beskatningen med, at klageren har haft rådighed over bilen Peugeot 607, som selskabet har købt i januar 2009.

Klageren har imidlertid boet i Frankrig i perioden januar 2009 til august 2009, hvorfor klageren ikke

har haft rådighed over bilen i denne periode.

Selskabet har først været registreret som ejer af bilen fra 13. maj 2009 og har derfor kun kunnet stille bilen til rådighed for klageren fra denne dato.

På denne baggrund er det gjort gældende, at klageren ikke skal beskattes af fri bil i indkomståret 2009.

Landsskatterettens afgørelse

Det fremgår bl.a. af ligningslovens § 16, stk. 4, at den skattepligtige værdi af en bil, der er stillet til rådighed for den skattepligtiges private benyttelse af en arbejdsgiver sættes til en årlig værdi på 25 % af den del af bilens værdi, der ikke overstiger 300.000 kr.

Klageren er skattepligtig af værdi af bil til rådighed med 25 % af 203.582 kr., jf. ligningslovens § 16, stk. 4, dog kun fra den 13. maj 2009, fra hvilken dato klageren ikke er registreret ejer af bilen. Klageren er derfor alene skattepligtig af bil til rådighed i perioden 13. maj – 31. december 2009, eller i 228 dage, idet bemærkes, at det ikke tillægges betydning, at klageren i en periode har opholdt sig i Frankrig, da det er rådigheden, der beskattes. Klageren er derfor skattepligtig af 25 % af 203.582: 360 x 228, eller af 32.234 kr.

Den påklagede afgørelse ændres på dette punkt.