Kendelse af 05-12-2014 - indlagt i TaxCons database den 27-02-2015

Indkomstårene 2009 og 2010

SKAT har af egen drift genoptaget og reguleret rentekorrektionen i skatteansættelserne, jf. SKATs styresignal offentliggjort i SKM 2011.810. SKAT har imidlertid nægtet klageren at forøge hensættelser til senere hævninger med tilsvarende beløb i virksomhedsordningen.

Landsskatteretten pålægger SKAT at genoptage ansættelserne for indkomstårene 2009 og 2010 med henblik på at forøge hensættelser til senere hævninger og ændre overskudsdisponeringen i virksomhedsordningen.

Faktiske oplysninger

Klageren har gennem en årrække drevet virksomhed og anvendt virksomhedsordningen. I denne forbindelse har der været beregnet rentekorrektion ved anvendelse af virksomhedsordningen.

I SKATs styresignal offentliggjort i SKM 2011.810 er det oplyst, at kapitalafkastsatsen for perioden 2000 - 2006 og 2008 - 2010 har været urigtigt opgjort, hvilket indebærer, at der kan ske genoptagelse af ansættelserne efter reglerne i skatteforvaltningslovens §§ 26, 27 og 30.

SKAT genoptog af egen drift klagerens ansættelser for 2009 og 2010, jf. SKATs styresignal offentliggjort i SKM 2011.810. Der blev udsendt nye årsopgørelser den 27. februar 2012 med følgende ændringer af rentekorrektion:

Indkomståret 2009 fra 79.619 kr. til 59.714 kr.

Indkomståret 2010 fra 80.408 kr. til 40.204 kr.

Klagerens oprindelige personlige indkomst for indkomstårene 2009 og 2010 blev i konsekvens heraf nedsat med rentekorrektionsbeløbet ekskl. AM-bidrag.

På den baggrund anmodede klagerens revisor den 26. marts 2012 om ordinær genoptagelse, således at klagerens hensættelser til senere hævning forøges med beløb svarende til de korrigerede rentekorrektioner. Anmodningen var formuleret således:

”Vi har noteret, at årsopgørelserne for 2008, 2009 og 2010 er blevet korrigeret som følge af den korrigerede kapitalafkastsats. Som rådgiver for [person1] skal vi anmode om, at [person1]s hensættelser til senere hævning foreøges med et beløb svarende til de korrigerede rentekorrektioner for 2009 19.905 kr. og 2010 40.204 kr.. i alt 60.109 kr.

Forøgelsen af hensættelsen til senere hævning har i forhold til det oprindeligt selvangivne den konsekvens, at den personlige indkomst (resultat af virksomhed)- før AM-bidrag - øges, at hensættelse til senere hævning ultimo 2010 i alt øges med 60.109 kr. og at opsparet overskud ultimo 2010 i alt reduceres med 60.109 kr.”

SKAT har imidlertid ikke imødekommet anmodningen om genoptagelse af skatteansættelserne for indkomstårene 2009 og 2010.

SKATs afgørelse

SKAT har anført følgende som begrundelse for at nægte klageren at forøge hensættelser til senere hævninger:

”Rentekorrektionen indgår ikke i virksomhedens indkomstopgørelse, overskudsdisponering og hæverækkefølge. Det står i Juridisk Vejledning afsnit C.C.5.2.11 Rentekorrektion samt Virksomhedsskatteloven § 11 stk. 3.

Når SKAT ændrer den selvangivne skattepligtige indkomst eller virksomhedens overskud, vil det medføre en ændret skatteberegning.

Når et virksomhedsoverskud bliver ændret, fordi der sker en ligningsmæssig ændring, har den selvstændige efterfølgende mulighed for at ændre på eller hensætte beløb til senere hævning. Ændringen kan højest udgøre et beløb, der svarer til ændringen af skatteansættelsen. Det står i virksomhedsskatteloven § 10 stk. 1, 3. og 4. pkt. Adgangen til at hensætte yderligere beløb til senere hævning gælder kun ved ændringer i virksomhedens overskud jf. TfS 1998,720 LSR.

SKATs forkerte beregning af kapitalafkastsatsen har medført styresignalet SKM2011.810.SKAT, der omhandler genoptagelse af skatteansættelser. Det fremgår heraf, at det kun er i ganske få tilfælde, at det er nødvendigt, at den skattepligtige selv tager initiativ til, at der sker genoptagelse. I disse tilfælde er det nødvendigt, at den skattepligtige fremlægger dokumentation for, at den skattepligtige er blevet stillet ringere som følge af, at kapital-afkastsatsen har været for høj.

Som eksempler nævnes:

SKAT kan ikke ændre din skat, fordi der ikke er lovhjemmel til at ændre disponeringen i virksomhedsskatteordningen senere end efter fristen for indsendelse af selvangivelse.

Da rentekorrektion ikke indgår i virksomhedens indkomstopgørelse, og adgangen til at hensætte yderligere beløb til senere hævning kun gælder ved ændringer i virksomhedens overskud, så kan du ikke få genoptaget din skat for 2009 og 2010.

Der henvises til skatteforvaltningslovens § 26, virksomhedsskattelovens §§ 11 stk. 3 samt 10 stk. 1.”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har fremsat påstand om, at SKAT skal pålægges at genoptage klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2009 og 2010, jf.styresignalet SKM 2011.810. Klageren skal have mulighed for at forøge hensættelser til senere hævning med beløb svarende til de korrigerede rentekorrektioner. De beløbsmæssige ændringer er som følger:

Det har været til ugunst for klageren at anvende en for høj kapitalafkastsats, idet der er foretaget rentekorrektion som følge af negativ indskudskonto eller indskud/hævning samme år. En høj kapitalafkastsats vil være til ugunst, da rentekorrektionen som følge heraf bliver større.

Det fremgår af ordlyden af virksomhedsskattelovens § 10, stk. 1, at der kan ske ændring af beslutningen af overførsel af overskud, såfremt betingelserne i skatteforvaltningslovens §§ 26 og 27 er opfyldt. Betingelserne i skatteforvaltningslovens § 26 er i dette tilfælde opfyldt, jf. SKM 2011.810. Der henvises til bemærkningerne til lovforslaget vedrørende § 10 stk. 1, sidste pkt. (L 99 2001/2002-2), hvoraf det fremgår, at skattepligtige, der driver selvstændig erhvervsvirksomhed og anvender virksomhedsordningen, kan få mulighed for at ændre disponering af overskud i virksomhedsordningen, såfremt den skattepligtige efter selvangivelsesfristens udløb får ændret sin skatteansættelse.

Endvidere fremgår det, at baggrunden for, at skatteyderne skulle få mulighed for at ændre på hensættelserne var, at overskudsdisponeringen kunne blive ændret. Det anføres, at ”kendskab til årets overskud er ofte en afgørende forudsætning for at foretage en optimal overskudsdisponering”. Det er således særligt i tilfælde, hvor skatteyderen ikke har kendskab til årets overskudsdeling, at der ifølge lovgivers hensigt skal være mulighed for at ændre på hensættelser til senere hævning, hvilket er tilfældet i nærværende sag.

Det er således i overensstemmelse med lovens formål, at klageren i en situation, hvor overskudsdisponeringen ændres som følge af kapitalafkastsatsen, kan få ændret hensættelserne. Det skal i den forbindelse bemærkes, at det i nærværende sag ikke er klageren eller hans revisor, der har lavet fejl. Det er SKAT, der har beregnet kapitalafkastsatsen forkert. I disse sjældne situationer må skatteyderen naturligvis have mulighed for at ændre på hensættelserne til senere hævning i overensstemmelse med virksomhedsskatteloven § 10, stk. 1’s ordlyd og lovgivers hensigt. Som det fremgår af påstanden i sagen, vil selve virksomhedsindkomsten blive ændret, hvilket også taler for, at klageren skal opnå medhold.

Landsskatterettens afgørelse

I SKATs styresignal offentliggjort i SKM 2011.810 er det anført, at den forkerte beregning af kapitalafkastsatsen for perioden 2000 - 2006 og 2008 - 2010 indebærer, at der kan ske genoptagelse af ansættelserne efter reglerne i skatteforvaltningslovens §§ 26 og 27. Der vil dog kun ske genoptagelse af ansættelserne for de skattepligtige, der er blevet stillet dårligere som følge af den forkerte sats. Det er endvidere anført i styresignalet, at den skattepligtige kan anmode om omvalg efter skatteforvaltningslovens § 30, hvis en ansættelsesændring har betydning for valget, og de øvrige betingelser efter skatteforvaltningslovens § 30 er opfyldt.

SKAT har genoptaget klagerens ansættelser for indkomstårene 2009 og 2010 af egen drift, jf. punkt 2.1 i styresignalet, idet der i selvangivelserne er beregnet rentekorrektion med kapitalafkastsatser, der har været for høj. SKAT har derimod nægtet at efterkomme klagerens anmodning om at genoptage ansættelserne for indkomstårene med henblik på at forøge hensættelser til senere hævninger og ændre overskudsdisponeringen i virksomhedsordningen. Der er henvist til, at en ændring i overskudsdisponeringen kræver en ændring af virksomhedens skattepligtige overskud, jf. virksomhedsskattelovens § 10, stk. 1.

Ved Landsskatterettens kendelse af 15. oktober 2013, offentliggjort i SKM 2013.767, blev der i en sag vedrørende tvangshævet kapitalafkast som følge af finansielle aktiver givet medhold i, at betingelserne for genoptagelse og omvalg efter skatteforvaltningslovens §§ 26, 27 og 30 var til stede. Ændringer i overskudsdisponering vedrørende hensættelser til senere hævninger m.v. må således anses for omfattet af begrebet ansættelsesændring i henhold til skatteforvaltningslovens § 30.

Betingelserne anses ligeledes for opfyldt i klagerens tilfælde, idet den forkert opgjorte kapitalafkastsats har været af betydning for klagerens overskudsdisponering. Størrelsen af rentekorrektionen og dermed virksomhedens overskud for de omhandlede indkomstår har haft direkte betydning for størrelsen af klagerens hensættelser til senere hævninger, som klageren har valgt. Klagerens oprindelige personlige indkomst for indkomstårene 2009 og 2010 er i forbindelse med rentekorrektionsreguleringen blevet reduceret.

I overensstemmelse hermed tillades klageren derfor at få genoptaget ansættelserne med hjemmel i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, og således athensættelser til senere hævninger kan forøges som følge af den forkert anvendte kapitalafkastsats. Der gives samtidigt tilladelse til selvangivelsesomvalg efter skatteforvaltningslovens § 30, idet omvalget er direkte forbundet med ændringen. Det bemærkes i denne forbindelse, at der alene kan ske omvalg for de tilfælde, hvor der er en dokumenteret, direkte sammenhæng mellem de ønskede ændringer og den for høje kapitalafkastsats, hvilket er tilfældet i nærværende sag, hvor klageren blot ønsker den selvangivne personlige indkomst opretholdt.

SKAT pålægges derfor at genoptage ansættelserne for indkomstårene 2009 og 2010 med henblik på at ændre hensættelser til senere hævninger og personlig indkomst fra virksomheden.