Kendelse af 10-08-2015 - indlagt i TaxCons database den 18-09-2015

Faktiske oplysninger

Klageren er eneanparthaver i ejendomsselskabet [virksomhed1] ApS, CVR-nr. [...1], og har været det siden stiftelsen i 1978.

Ifølge CVR-registret er selskabet opløst efter konkurs den 9. april 2013. Der blev afsagt konkursdekret den 16. januar 2012. Sidste offentliggjorte regnskab er for indkomståret 2009.

Selskabets formål var at drive handel med og udlejning af fast ejendom samt finansiering. Selskabet ejede ejendommen [adresse1], [by1].

I det pågældende indkomstår har lejligheden på ejendommens 1. sal været udlejet til klagerens datter, mens lejligheden i ejendommens stueetage har været udlejet til klageren selv. Klagerens datter og klageren været tilmeldt med adresse i ejendommen indtil henholdsvis 7. marts 2010 og 1. maj 2010.

Klageren er for indkomstårene 2004-2006 blevet beskattet af værdien af fri bolig i henhold til dagældende ligningslovs § 16A, stk. 10, jf. § 16, stk. 9 af begge lejligheder, idet godet måtte anses at have passeret klagerens økonomi, jf. Retten på [by1]s dom af 10. februar 2012. Af dommen fremgår:

”(...)

Retten begrundelse og afgørelse

Det fremgår af lovbemærkningerne til dagældende ligningslovs § 16A, stk. 10, jf. § 16, stk. 9, at der ved vurderingen af, hvorvidt det pågældende gode anses for at have passeret hovedaktionærens økonomi, indgår en afvejning af, om vedkommende selskab har en selvstændig økonomisk interesse i at stille godet til rådighed for en person med tilknytning til hovedaktionæren, eller til hovedaktionæren selv.

Af denne sags oplysninger fremgår, at ejendommen oprindeligt blev erhvervet i 1987, med henblik på, at sagsøgerens ægtefælle, (...), kunne drive erhvervsvirksomhed fra stue og kælder, men at ejendommens 1. sal samtidig blev indrettet til beboelse, og at sagsøgerens søn, (...), og derefter sagsøgerens datter, (...), beboede 1. sals lejligheden.

Efter sagsøgerens ægtefælle, (...), død i 2003 flyttede sagsøgeren ind i stueetagen som blev indrettet til beboelse. Endvidere blev sagsøgeren eneanpartshaver i [virksomhed1] ApS, efter ægtefællens død.

Ejendomsselskabet havde underskud af udlejningen i de omtvistede indkomstår.

Retten tiltræder, at sagsøgeren ikke – under de i sagen foreliggende omstændigheder – har sandsynliggjort, at udlejningen ikke har fundet sted som følge af sagsøgerens bestemmende indflydelse i selskabet, og i hendes interesse.

Uanset om det måtte kunne lægges til grund for sagen, at selskabet i 2003 forsøgte at udleje stueetagen og kælder til tredjemand, men forgæves, finder retten ikke, at dette forhold i sig selv kan bevirke, at selskabet herefter har haft en selvstændig økonomisk interesse i at udleje stueetagen og kælderen til sagsøgeren som hovedanpartshaver.

Retten er endvidere enig i, at det ikke kan føre til noget andet resultat, at det fremgår af datterens lejekontrakt med [virksomhed1] ApS, at lejemålet kun kan opsiges efter reglerne i § 82 og 83 i lejeloven. Retten finder det sandsynliggjort, at sagsøgeren i kraft af sit familiære forhold til datteren ville have kunnet indgå en aftale med datteren om fraflytning af lejligheden uanset lejekontraktens bestemmelser.

Dette bestyrkes af, at ejendommen blev solgt i 2010, hvorefter både sagsøgeren og datteren fraflyttede ejendommen.

Retten er endvidere enig med sagsøgte i, at sagsøgeren ikke ved beregningen af sine principale påstande – har anvendt dagældende ligningslovs § 16, stk. 9, korrekt, idet der ikke i denne bestemmelse er hjemmel til ved opgørelse af beregningsgrundlaget at reducere den offentlige ejendomsværdi forholdsmæssigt, svarende til den del af ejendommen, som sagsøgeren har rådighed over.

(...)”

Af SKATs afgørelse vedrørende selskabet fremgår, at SKAT fra selskabets kurator har fået et brev af 4. oktober 2012, hvoraf blandt andet fremgår:

”(...)

I min sagsbehandling blev jeg bekendt med, at selskabet ejede en ejendom beliggende [adresse1], [by1], og at ejendommen blev solgt forud for konkursen, i maj 2010.

(...)

Revisorassistent [person1], fra revision [by2], CVR-nr. [...2], fremsendte en kopi af købsaftalen, vedlagt som bilag 2. Ifølge denne blev ejendommen overtaget den 1. maj 2010 og købesummen blev fastsat til i alt kr. 6.000.000,00.

Ifølge købsaftalen blev kr. 180.000,00 deponeret hos [virksomhed2] og rest provenuet på kr. 5.820.000,00 blev den 29. april 2010 indsat på selskabets deponeringskonto i [finans1]. Som bilag 3 vedlægges kopi af kontoudskrift for ovennævnte konto, hvoraf indbetaling af restprovenuet fremgår.

Efter indfrielse af eksisterende gæld blev der den 27. juli 2010 frigivet kr. 2.797.345,56 til selskabets konto i [finans1]. Som bilag 4 vedlægges kopi af kontoudskrift for denne konto. Herefter henstod der fortsat et beløb stort kr. 50.000,00 på selskabets deponeringskonto. Det resterende beløb blev ad to gange frigivet, efter at refusionsopgørelsen forelå, jf. bilag 4, side 2.

Det kunne således konstateres, at selskabet modtog et samlet provenu på i alt kr. 2.840.036,95 (2.797.345,56 + 16.982,67 + 25.708,72) ved salg af den faste ejendom.

Kompensation

Revisorassistent [person1], fra revision [by2], CVR-nr. [...2], har den 30. marts 2012 for kurator oplyst pr. e-mail, at salget af ovennævnte ejendom var betinget af, at ejendommen blev overtaget fri for lejere. E-mailkorrespondancen er vedlagt som bilag 5.

Selskabet betalte derfor [person2] og [person3] en skattefri kompensation for at fraflytte ejendommen i forbindelse med salget.

Revisorassistent [person1], oplyste pr. e-mail, jf. bilag 5, at kompensationen blev fastsat til kr. 2.500.000,00. Dette korrigerede revisor dog senere over for kurator, hvorefter revisor oplyste, at kompensationen var på kr. 3.500.000,00, jf. e-mail vedlagt som bilag 6.

Det fremgår af e-mailkorrespondance mellem [person2] og ejendomsmægler [person4], fra [virksomhed2], vedlagt som bilag 7, at ejendomsmægler vurderede, at ejendommen kunne være solgt for kr. 2.500.000,00, såfremt [person2] og [person3] var blevet boende som lejere. Da købesummen for ejendommen uden lejere, som ovenfor nævnt, var kr. 6.000.000,00, blev kompensationen fastsat til kr. 3.500.000,00.

Kompensationen på kr. 3.500.000,00 blev indregnet og fratrukket i forbindelse med opgørelse af ejendomsavancen herunder opgørelse af salgsomkostninger, se bilag 8.

Ejendomsavancebeskatning

Det fremgik af opgørelsen vedrørende ejendomsavance jf. bilag 8, at kompensationen kunne fratrækkes som en salgsomkostning. Dette bevirkede, at selskabet ved salg af ovennævnte ejendom, ikke betalte ejendomsavancebeskatning, jf. opgørelsen i bilag 8.

Det bemærkes, at der i årsrapporten for perioden 1. januar 2009 - 31. december 2009, vedlagt som bilag 9, side 15, er hensat kr. 1.009.571,00 til udskudt skat.

Private træk på konto tilhørende selskabet

Ved gennemgang af posteringsoversigter for selskabets konto i [finans1], jf. bilag 4, kunne det konstateres, at der i perioden fra den 27. juli 2010 til den 22. november 2011 løbende var foretaget træk på kontoen, hvilket medførte, at saldoen på selskabets konto pr. den 22. november 2011 var kr. 0,00.

På vegne af boet blev der udarbejdet en oversigt over de beløb, der løbende blev hævet i perioden fra den 27. juli 2010 til den 22. november 2011, vedlagt som bilag 10. [person2] redegjorde efterfølgende for beløbene ved at notere i boksen "kommentarer", hvad beløbene var blevet brugt til. Det fremgik herefter af oversigten, at [person2] fra den 27. juli 2010 løbende havde foretaget private træk på selskabet konto for i alt kr. 2.645.120,58, jf. bilag 10. [person2] købte bl.a. to andelsboliger til hende og datteren [person3], vedlagt som bilag 11. Beløbene er trukket direkte fra selskabets konto, jf. bilag 4, side 1, begge med valør dato den 27. juli 2010.

[person2] begrundede de private træk med, at hun og [person3] havde fået den skattefri kompensation på kr. 3.500.000,00 for at fraflytte ejendommen, og at hun derudover også havde et tilgodehavende i selskabet.

Ovennævnte tilgodehavende fremgår af årsrapporten for 2009, jf. bilag 9, side 13 , som en kortfristet gældsforpligtelse til virksomhedsdeltagerne og ledelse på i alt 455.904,00.

[person2] har til kurator fremsendt dokumentation for, at hun havde et yderligere tilgodehavende på kr. 200.000,00, vedlagt som bilag 12. Kurator er enig i, at [person2] havde et tilgodehavende stort kr. 200.000,00. Men kurator modtog ikke dokumentation for det førstnævnte tilgodehavende, der som ovenfor nævnt fremgår af årsrapporten for 2009, som en kortfristet gældsforpligtelse til virksomhedsdeltagerne og ledelse.

(...)”

Af SKATs afgørelse vedrørende selskabet fremgår endvidere, at der af mail af 25. august 2010 fra statsautoriseret ejendomsmægler [person4] fremgår:

Jeg vil mene, at huset ville kunne have været solgt for ca. 2.500.000,- såfremt I var blevet boende som lejer. Dette beror på en beregning ift. anslået lejeindtægt og anslået forrentning for en investor.

Den påklagede afgørelse af 11. februar 2013 vedrørende klageren har overskriften ”Ændring af skatteansættelsen for indkomståret 2010”. Af afgørelsen fremgår, at SKAT har ændret klagerens indkomst, og at det er SKATs opfattelse, at klageren hæfter for selsakbets manglende betaling af selskabsskatter for indkomståret 2010. Der er henvist til afgørelsen for selskabet af samme dato, som var vedlagt afgørelsen og til agterskrivelse vedrørende selskabet, som tidligere var fremsendt.

SKATs afgørelse

Klageren er anset at have modtaget maskeret udlodning fra selskabet med 1.384.132 kr. i form af hævninger på selskabets konto – fradrag af skattefri kompensation for fraflytning er nedsat til 1.000.000 kr. Klageren er anset at have fri bolig til rådighed med en værdi på 58.187 kr. Klageren er anset at hæfte for selskabets manglende betaling af selskabsskatter for indkomståret 2010 med 565.950 kr. ekskl. renter.

Maskeret udlodning

SKAT har ved afgørelsen henvist til afgørelsen for selskabet.

Af afgørelsen for selskabet af 11. februar 2013 fremgår, at den maskerede udlodning til klageren er opgjort således:

Af afgørelsen for selskabet fremgår videre, at det er SKATs opfattelse, at modtagne kompensationer i forbindelse med opsigelse af private lejemål som udgangspunkt er skattefrie, og at størrelsen af kompensationen som udgangspunkt ikke kan ændres, hvis aftalen er indgået mellem uafhængige parter.

Idet der er tale om en aftale mellem klageren og selskabet, der ikke er uafhængige parter, er der dog adgang til at korrigere størrelsen af kompensationen til markedsværdien, jf. ligningslovens § 2. Den del af kompensationen, der ligger over markedsværdien, kan ikke udbetales skattefrit til klageren.

Det er oplyst, at der ikke er indgået en egentlig aftale mellem selskabet og klageren og hendes datter omring opgørelsen af kompensationen, men at kompensationen svarer til den merpris, som selskabet ifølge selskabets ejendomsmægler kunne opnå ved at sælge ejendommen fri for lejere.

SKAT kan anerkende det oplyste om, at ejendommen kunne sælges for 6.000.000 kr. uden lejere mod 2.500.000 kr. med lejere – og at frigørelsen for lejemål derved har givet selskabet en merpris på 3.500.000 kr. SKAT kan derimod ikke anerkende, at dette beløb mellem uafhængige parter ville udgøre kompensationen til lejerne. Det må anses for sandsynligt at ejeren af ejendommen selv ville have den del af merprisen.

Praksis vedrørende størrelsen af kompensationer er yderst sparsom. Der kan dog henvises til TfS 1986.136 LSR, hvor en kompensation på 20.000 kr. for opgivelse af en 2-værelseslejlighed på et kloster blev anerkendt, samt TfS 2007.279 SR, hvor en kompensation for opgivelse af en 3-værelseslejlighed på 123 m² blev anerkendt. Da der var tale om uafhængige parter foretog Skatterådet imidlertid ikke en vurdering af størrelsen af kompensationen.

Kompensationen i nærværende sag vedrører lejemål uden unik beliggenhed og hvor lejerne ikke har afholdt større beløb til indvendige forbedringer. For så vidt angår det ene lejemål har der ikke været en hurtig fraflytning. Kompensationen er aftalt på et tidspunkt, hvor ejendomsmarkedet var faldende.

På det foreliggende grundlag kan den samlede markedsværdi for kompensation i forbindelse med opgivelse af lejemålene ansættes til 1.000.000 kr.

Fri bolig

Byretten har ved dom af 10. februar 2012 vedrørende indkomstårene 2004, 2005 og 2006 slået fast, at ejendommen beliggende [adresse1] har været stillet til rådighed for klageren, hvorfor der skulle ske beskatning af værdi af fri bolig.

På det foreliggende grundlag anses ejendommen ligeledes at have været til rådighed for klageren i indkomståret 2010, idet der dog ikke skal ske beskatning af værdi af fri bolig for den del af indkomståret, hvor klageren ikke har været folkeregistertilmeldt ejendom og ejendommen ikke er ejet af selskabet.

Værdien af fri bolig opgøres med baggrund i bestemmelserne i ligningslovens § 16, stk. 9, samt byrettens dom af 10. februar 2012.

Den skattepligtige værdi af fri bolig udgør 5 % af beregningsgrundlaget med tillæg af 1 % af den laveste værdi af ejendomsværdien pr. 1. januar 2001 + 5 %, ejendomsværdien pr. 1. januar 2002 eller ejendomsværdien pr. 1. oktober 2009.

Beregningsgrundlaget er det største beløb af enten ejendomsværdien pr. 1. oktober året før indkomståret eller i tilfælde, hvor der ikke er ansat en ejendomsværdi, handelsværdien pr. 1. oktober året før indkomståret eller anskaffelsessummen opgjort i henhold til ejendomsavancebeskatningslovens § 4, stk. 2 eller 3, med tillæg af forbedringer foretaget efter anskaffelsen, dog kun forbedringer foretaget inden den 1. januar i indkomståret.

Den skattepligtige værdi forhøjes med 1 % af den del af beregningsgrundlaget efter ejendomsværdiskattelovens § 4 A, der ikke overstiger 3.040.000 kr., og 3 pct. af resten, svarende til det beregningsgrundlag for ejendommen, der skulle have været anvendt, hvis ejendommen havde været omfattet af ejendomsværdiskatteloven. Herudover medregnes udgifter til ejendomsskatter, som afholdes af arbejdsgiveren m.v. til den skattepligtige indkomst. Den skattepligtige værdi efter 2.-11. pkt. nedsættes med den skattepligtiges betaling i indkomståret til arbejdsgiveren m.v. for råderetten.

Til værdi af fri bolig skal desuden tillægges de omkostninger, som selskabet har afholdt vedrørende ejendommen (el, vand, varme, forsikring m.v.).

Klageren er som hovedanpartshaver omfattet af de skematiske regler i ligningslovens § 16, stk. 9, vedrørende beskatning af værdi af fri bolig. Det er uden betydning om den faktiske leje eventuelt er på niveau med markedslejen.

Klagerens datters lejemål er også omfattet af de skematiske regler i ligningslovens § 16, stk. 9, da hendes lejemål anses indgået på grund af klagerens bestemmende indflydelse i selskabet.

Datteren er hverken anpartshaver eller ansat i selskabet, hvorfor selskabet derfor ingen selvstændig interesse har i at stille godet til rådighed for datteren.

Skatteankenævnet har godkendt et nedslag for erhvervsmæssig anvendelse på 50 % af 26 m²/202 m², hvilket Landsskatteretten har fastholdt. Der er ikke noget der indikerer at den erhvervsmæssige anvendelse er ændret, og der er derfor givet et tilsvarende nedslag.

Værdi af fri bolig er herefter opgjort således:

Da ejendommen er afstået den 1. maj i indkomståret og klageren ifølge foreliggende folkeregisteroplysninger er fraflyttet ejendommen samme dato, skal der udelukkende ske beskatning af fri bolig i perioden frem til den 1. maj.

Værdien af fri bolig udgør herefter 4/12 del af ovennævnte beløb, i alt 58.187 kr.

Hæftelse for selskabets manglende betaling af selskabsskatter

SKAT har ved afgørelsen henvist til afgørelsen for selskabet.

Af afgørelsen for selskabet af 11. februar 2013 fremgår, at det ved ovenstående punkt vedrørende maskeret udlodning er konstateret, at selskabet har foretaget udlodninger i en sådan størrelsesorden, at selskabet ikke er i stand til at betale selskabsskatter.

Ifølge selskabsskattelovens § 33 hæfter anparthavere i et anpartsselskab solidarisk for betaling af de resterende selskabsskatter, såfremt der ikke ved opløsningen er afsat tilstrækkelige midler til dækning af skattekravene. En sådan hæftelse kræver dog ifølge bestemmelsen, at anpartshaverne har fået udloddet et tilsvarende beløb fra selskabet.

Som følge af at selskabsskatterne for indkomståret 2010, i alt 565.950 kr., udgør et mindre beløb end det ovenfor anførte udbytte på 1.384.132 kr., kan skatterne opkræves hos selskabets anpartshaver, klageren.

Klagerens opfattelse

Klageren har nedlagt påstand om, at forhøjelserne vedrørende maskeret udlodning, fri bolig bortfalder og at klageren ikke anses at hæfte for selskabets selskabsskatter.

SKATs afgørelse er ubegrundet, idet der blot er henvist til en agterskrivelse udsendt til selskabet. SKAT har ikke kommenteret vores indsigelser heri.

Maskeret udlodning

Selskabet har udbetalt en kompensation til klageren og dennes datter for at fraflytte lejemålene på henholdsvis 1.700.000 kr. og 1.000.000 kr.

Kompensationsbeløbet til klageren kan opgøres således:

SKAT har i agterskrivelsen til selskabet angivet, at klageren havde et tilgodehavende på 455.904 kr. Der er ved opgørelsen af kompensationsbeløbet bortset herfra, fordi klagerens krav på dette beløb fra selskabet ikke var endeligt afklaret.

Det er ubestridt, at selskabet har opnået en merpris på kr. 3.500.000 ved at sælge ejendommen uden lejemål. Selskabet har, efter udbetaling af kompensation til klageren og dennes datter, opnået en merpris på 800.000 kr..

Selskabet har således haft en væsentlig interesse i at sælge ejendommen uden lejemål, dels af hensyn til merprisen og dels af hensynet til at kunne frigøres for det underskud som udlejningen resulterede i.

Ved Landsskatterettens kendelse af 20. september 2010 er det lagt til grund, at klageren og dennes datter havde en væsentlig interesse i at forblive i lejemålene. Dermed forklares den modsatrettede interesse imellem parterne.

En ligelig fordeling af merprisen havde betydet, at hver af parternes andel havde udgjort 33 %. Selskabets andel udgør 800.000/3.500.000 svarende til 23 %. Skævdelingen kan tilskrives ovennævnte forskelligrettede interesser.

Der henvises til SKM2007.52SR hvoraf det fremgår, at en kompensation på 1,9 mio. kr. for opsigelse af lejemål var skattefrit. I sagen var arealet af lejemålet (beboelse) 123 m² svarende til en kompensation på 15.447 kr. pr. m².

I denne sag, er der tale om 116 m² for klagerens vedkommende, og 75 m² for datterens vedkommende, hvilket svarer til en kompensation på 14.655 kr. pr. m² henholdsvis 13.333 pr. m².

Det gøres principalt gældende, at der ikke er grundlag for at anse nogen del af kompensationen for skattepligtig, idet klageren for det første ikke har opnået en berigelse på selskabets bekostning, og for det andet fordi kompensationen hverken absolut eller relativt overstiger den kompensation, som skatterådet i sagen anerkendte som skattefri.

Det gøres subsidiært gældende, at den del af kompensationen der er udbetalt til klagerens datter er klagerens skatteansættelse uvedkommende.

Den skattepligtige andel af kompensationsbeløbet kan herefter højst udgøre:

Det følger af den juridiske litteratur m.v., at det i sager omfattet af ligningslovens § 2 er skattemyndighederne, der bærer bevisbyrden for, at parternes aftale ikke er indgået på ”armslængde-vilkår”, jf. skatteministeriets svar i bilag 6 til L 84 fra folketingsåret 1997/1998, professor, dr. jur. Jan Pedersen i Transfer Pricing i international skatteretlig belysning, 1998, side 73, Jacob Bundgaard m.fl. i Armslængdeprincippet & Transfer Pricing, 2001, side 265, Peter Bang i SKAT Udland 1999.59 og Transfer Pricing i praksis af Anders Oereby Hansen m.fl., 1. udg., Magnus Informatik, side 65.

Skatteministeriet udfordrede dette synspunkt i sagen SKM2009.644, hvor kammeradvokaten gjorde gældende, at ”skatteyderen skal bevise, at administrationsvederlaget svarer til, hvad der ville være aftalt mellem uafhængige parter, jf. ligningslovens § 2, stk. 1”. Heri fik ministeriet ikke medhold. Retten udtalte: ” Det påhviler skattemyndighederne i alt fald at sandsynliggøre, at den civilretligt gyldige aftale ikke er indgået på sædvanlige markedsvilkår”. Retten fandt, at ministeriet ikke havde løftet bevisbyrden, hvorfor skatteyderen fik medhold i, at SKATs forhøjelse af skatteyderens skatteansættelse var sket med urette.

Det følger heraf, at det er SKAT, der bærer bevisbyrden for, at den af selskabet ydede kompensation overstiger den, som det ville have ydet til en uafhængig 3. mand. SKAT har ikke løftet denne bevisbyrde. SKAT har således ikke været berettiget til at foretage et skøn.

Det af SKAT foretagne skøn er helt og aldeles ubegrundet. Det afgørende er, hvad selskabet må antages at have været villige til at yde i kompensation til en uafhængig 3. mand. Dette beror i den foreliggende sag på et gæt. Al økonomisk logik tilsiger, at selskabet ville have været villigt til at betale klageren og hendes datter op til 3,5 mio. kr. for at flytte.

Situationen på salgstidspunktet var den, at selskabets udlejningsaktivitet gennem flere år havde været underskudsgivende, idet den leje, der lovligt kunne opkræves efter lejelovgivningen ikke dækkede selskabets udgifter. Det gjorde – sammenholdt med selskabets finansielle stilling – at det var påkrævet at sælge ejendommen. Selskabet havde i den forbindelse 2 muligheder. Selskabet kunne sælge ejendommen med klageren og hendes datter som lejere. Det kunne have indbragt 6 mio. kr. i salgssum. Selskabet kunne ikke ensidigt opsige lejeaftalerne med klageren og hendes datter. Det er i den situation helt almindeligt, at udlejeren betaler lejeren – endog ganske store beløb – for at flytte, jf. bl.a. SKM2007.52/TfS 2007.279, hvor kompensationen for at fraflytte et lejemål på 123 m² udgjorde 1,9 mio. kr.

Det er tænkeligt, at selskabet ville have andel i den opnåede merpris, hvis der havde været tale om uafhængige parter. Det er imidlertid ikke selskabet, der egenhændigt kunne afgøre dette spørgsmål. Selskabets forhandlingsposition var svækket ved, at det reelt var tvunget til at sælge ejendommen, og at det alene kunne indbringe 2,5 mio. kr., hvis klageren og hendes datter ikke indvilligede i at fraflytte den. Selskabets smertegrænse for kompensationens størrelse må således kunne fastsættes til 3,5 mio. kr., idet enhver kompensation på under 3,5 mio. kr. ville stille selskabet økonomisk bedre, end hvis ejendommen var blevet solgt med klageren og hendes datter som lejere. Det må nødvendigvis betyde, at selskabet ville have været villige til at yde en uafhængig tredjemand op til 3,5 mio. kr. i kompensation for at fraflytte ejendommen. Den samlede kompensation udgør 2,9 mio. kr., og selskabet har således opnået en mersalgssum på 600.000 kr. i forhold til, hvis ejendommen var blevet solgt med lejere.

Det forhold, at der beløbsmæssigt er tale om en betydelig kompensation er uden betydning for bedømmelsen af sagen. Det afgørende er udelukkende, hvorvidt selskabet må antages at have været villigt til at yde en uafhængig tredjemand. Dette støttes af den nævnte afgørelse SKM2007.52/TfS 2007.279.

Selskabets kurator har end ikke krævet delvis tilbagebetaling af den udbetalte kompensation.

Hvis en del af kompensationsbeløbet skal anses som udbytte, gøres det gældende, at dette beløb skal reduceres med klagerens tilgodehavende i selskabet. SKAT har foretaget reduktion med 455.904 kr. Klageren havde et yderligere tilgodehavende på 200.000 kr. Kurator har anerkendt eksistensen heraf.

Fri bolig

Det anerkendes for så vidt, at de kontante lejebetalinger, som selskabet har modtaget i 2012 ikke svarer til de skattemæssige værdier opgjort på grundlag af ligningslovens § 16, stk. 9.

Det gøres gældende, at klageren foruden de kontante lejebetalinger har betalt 60.000 kr. Betaling er sket i form af modregning således, at der i kompensationsbeløbet indgår 60.000 kr., som ikke er udbetalt, men som i stedet for er anvendt til som modregning som lejebetaling, jf. Opgørelsen ovenfor.

Det fremgår af selskabets bogføringsmateriale, at klageren har ”betalt” 60.000 kr. i husleje til selskabet. Det anerkendes, at der ikke er sket fysisk betaling. Betalingen er alene sket bogføringsmæssigt som en del af den kompensation, klageren har modtaget for at fraflytte ejendommen.

Der er følgelig ikke grundlag for at forhøje indkomsten med fri bolig.

Hæftelse for selskabets manglende indbetalinger af selskabsskatter

SKATs afgørelse af 11. februar 2013 bærer overskriften: ”ændring af skatteansættelsen for indkomståret 2010.” Hæftelsesproblematikken efter selskabsskattelovens § 33 har intet med klagerens skatteansættelse at gøre. Skrivelsen indeholder dermed ikke nogen egentlig afgørelse i forhold til hæftelsesproblematikken. SKAT giver udtryk for sin opfattelse, men det kan ikke anses for at være en afgørelse.

Det gøres principalt gældende, at der ikke er truffet afgørelse om hæftelse for selskabets manglende betaling af selskabsskatter ved afgørelsen af 11. februar 2013.

Subsidiært gøres det gældende, at der ikke er grundlag for at pålægge klageren hæftelse fordi, det pågældende selskab slet ikke er opløst.

En af flere betingelser for at ifalde hæftelsesansvar efter selskabsskattelovens § 33 er, at selskabet hvorfra der er sket udlodning, er opløst.

SKAT traf afgørelse i sagen den 11. februar 2013. Selskabet er imidlertid først opløst den 9. april 2013. Betingelserne for at statuere hæftelsesansvar efter selskabsskattelovens § 33 var følgelig allerede af denne grund ikke opfyldte på tidspunktet for SKAT afgørelse.

Hæftelsesbestemmelsen omfatter ikke alle udbytteudlodninger i ejerperioden. Det solidariske hæftelsesansvar knytter sig til opløsningen af selskabet, og den heraf følgende udlodning af selskabets formue. Hæftelsesansvaret gælder således – som udgangspunkt – alene i forhold til udlodninger foretaget i forbindelse med selskabets opfattelse. Der henvises til SKATs Juridiske Vejledning 2015-1, afsnit G.A.3.4.1.6:

”Bestemmelsen er primært tiltænkt den situation, hvor udlodning er foretaget, efter at et selskab er trådt i likvidation. Domstolene har tilsyneladende accepteret, at der kan være en afvigelse mellem udlodningstidspunktet og opløsningstidspunktet. Se UfR 1973.865 Ø. Herudover vil der være mulighed for at rejse erstatningsansvar over for selskabets ledelse, hvis der er tale om grove tilfælde af tømning af selskabets formue ved udlodning til aktionærerne, selv om selskabet ikke formelt er likvideret trods en ophørt virksomhedsdrift.”

Dette må forstås således, at det er SKATs opfattelse, at hæftelsesansvaret efter bestemmelsen som udgangspunkt alene gælder i forhold til udlodninger foretaget efter, at et selskab er trådt i likvidation, men at domstolene i særlige tilfælde har accepteret, at udlodninger foretaget forud for opløsningstidspunktet ligeledes er omfattet af bestemmelsen. Det er i overensstemmelse med UfR 1973.865 Ø, hvor det i rettens begrundelse er anført:

”Da den ved afhændelsen skete udlodning af aktieselskabets formue ikke i sig selv kan betragtes som en opløsning af selskabet, og da dette efter det oplyste ikke senere som følge af udlodningen er blevet opløst ved likvidation eller på anden måde, kan der ikke med hjemmel i de af sagsøgeren påberåbte bestemmelser i statsskattelovens § 38, stk. 6, pålægges den sagsøgte aktionær ansvar for skattens betaling.”

Dommen må forstås således, at statsskattelovens § 38, stk. 6, der er forløberen for selskabsskattelovens § 33, tillige fandt anvendelse i forhold til udlodninger foretaget forud for opløsningen, hvis selskabet efterfølgende opløstes som følge af udlodningen.

I den foreliggende sag er det ikke tilfældet. Kompensationen er betalt længe forud for, at selskabet blev taget under konkursbehandling (trådt i likvidation/opløst), ligesom selskabet ikke er blevet opløst som følge af kompensationsbetalingen. Bestemmelsen finder af denne grund heller ikke anvendelse.

At betalingen af kompensationen er foretaget forud for selskabets opløsning er ikke til hinder for, at klageren kan ifalde erstatningsansvar for betalingen, hvis den ikke har været forsvarlig. Et sådant erstatningsansvar følger imidlertid af dansk rets almindelige culparegel og ikke på hæftelsesansvar efter selskabsskattelovens § 33. Selskabets kurator har således kunnet gøre et erstatningsansvar gældende mod klageren med påstand om hel eller delvis tilbagebetaling, hvis det havde været opfattelsen, at den udbetalte kompensation havde været for høj, jf. selskabsskattelovens § 194 sammenholdt med § 179 ff. Et sådant erstatningsansvar er ikke gjort gældende. Det er nærliggende at antage, at kurator har henset til, at selskabet ved at indgå aftalen med klageren og hendes datter er blevet stillet økonomisk gunstigere, end hvis aftalen ikke var indgået.

SKATs udtalelse af 16. april 2013

SKATs afgørelse er ikke ubegrundet, idet der i afgørelsen er henvist til ændringsforslaget/sags-fremstillingen vedrørende selskabet. Begrundelsen findes i et medsendt bilag.

Klagerens repræsentant har talrige gange i klagen til Skatteankenævnet henvist til begrundelsen, hvorfor den må anses for bekendt, selvom den udelukkende fremgår af et bilag.

For så vidt ændringen vedrørende værdi af fri bolig er det korrekt, at SKAT i forbindelse med udarbejdelsen af både meddelelsen om forslag til ændringen og selve afgørelsen har henvist til sagsfremstillingen vedrørende selskabet. SKAT har udarbejdet en særskilt begrundelse for ændringen af skatteansættelsen for klageren.

SKAT har kommenteret repræsentantens indsigelse. SKAT har i meddelelsen om ændring af skatteansættelsen af den 11. februar 2013 både citeret og kommenteret repræsentantens indsigelse.

Den del af kompensationen som er udbetalt til klagerens datter, er ikke klagerens skatteansættelse uvedkommende, idet udbetalingen af den skattepligtige andel af kompensationen til datteren udelukkende er sket som følge af klagerens bestemmende indflydelse på selskabet.

Der er ikke fremlagt dokumentation for, at den opgjorte værdi af fri bolig skal nedbringes med 60.000 kr. pga. modregning i det udbetalte kompensationsbeløb. Opgørelsen af værdien af fri bolig fastholdes derfor.

Landsskatterettens afgørelse

Formalitet

En afgørelse skal indeholde en henvisning til de retsregler, i henhold til hvilke afgørelsen er truffet, og i det omfang afgørelsen efter disse regler beror på et administrativt skøn, skal begrundelsen tillige angive de hovedhensyn, der har været bestemmende for skønsudøvelsen, jf. forvaltningslovens § 24, stk. 1. Begrundelsen skal endvidere om fornødent indeholde en kort redegørelse for de oplysninger vedrørende sagens faktiske omstændigheder, som er tillagt væsentlig betydning for afgørelsen, jf. forvaltningslovens § 24, stk. 2.

SKAT har ved afgørelsen henvist til de relevante retsregler og til hovedhensynene for skønsudøvelsen samt til de oplysninger, som er tillagt væsentlig betydning for afgørelsen. At SKAT ved afgørelsen for så vidt angår dele af begrundelsen har henvist til en fremsendt skrivelse vedrørende selskabet, anses at være tilstrækkeligt til at opfylde begrundelseskravet. SKATs afgørelse anses herefter for tilstrækkeligt begrundet.

SKATs afgørelse anses derfor ikke for ugyldig.

Fri bolig

Klageren har tiltrådt SKATs opgørelse af værdien af fri bolig bortset fra, at klageren har anført, at den betalte husleje skal forøges med 60.000 kr., der er modregnet i kompensationsbeløbet.

Det tiltrædes, at der ikke er fremlagt dokumentation for, at der yderligere er betalt/modregnet 60.000 kr. i husleje.

SKATs opgørelse af værdi af fri bolig tiltrædes herefter.

To retsmedlemmer udtaler følgende:

Maskeret udlodning

Alt hvad der af selskabet udloddes til anpartshaveren henregnes til udbytte, jf. ligningslovens § 16A, stk. 1.

Det lægges til grund, at klageren i indkomståret har hævet 2.840.036 kr. på selskabet konto.

SKAT har lagt til grund, at 455.904 kr. heraf vedrører udligning af selskabets gæld til klageren. Dette kan efter omstændighederne tiltrædes.

Herudover har SKAT anerkendt, at der kan modtages en skattefri kompensation for opsigelse af lejemål, og har skønsmæssigt ansat den samlede kompensation til 1.000.000 kr. Ved skønnet er der henset til den oplyste merpris for ejendommen uden lejemål, praksis på området, samt de forhold at lejemålene var uden unik beliggenhed, at lejerne ikke har afholdt større beløb til indvendige forbedringer, at der for så vidt angår det ene lejemål ikke har været en hurtig fraflytning og at kompensationen er aftalt på et tidspunkt, hvor ejendomsmarkedet var faldende.

For så vidt angår kompensationen bemærkes, at der er tale om en aftale mellem klageren/klagerens datter og klagerens 100 % ejede selskab. Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst skal anvendes den pris, der kunne være opnået mellem uafhængige parter, jf. ligningslovens § 2, stk. 1 og 2.

Der findes ikke grundlag for at tilsidesætte SKATs skøn over markedsværdien af kompensationen.

SKATs opgørelse af maskeret udlodning til klageren på 1.384.132 kr. kan herefter tiltrædes.

Det er uden betydning, om en del af beløbet er tilfaldet klagerens datter, da hele beløbet må anses for udloddet til klageren som anpartshaver og herfra eventuelt videreoverdraget.

Disse retsmedlemmer finder herefter, at SKATs afgørelse skal stadfæstes på dette punkt.

Hæftelse for selskabets manglende betaling af selskabsskatter

SKAT anses at have truffet afgørelse om hæftelsen i den påklagede afgørelse. At det af overskriften fremgår, at afgørelsen vedrører ændring af skatteansættelsen kan ikke ændre herpå.

Af selskabsskattelovens § 33, 1. pkt. fremgår:

Er et selskab eller en forening m.v. opløst og formuen udloddet til aktionærerne eller medlemmerne, uden at der er afsat tilstrækkelige midler til dækning af den selskabet eller foreningen påhvilende indkomstskat, er aktionærerne og medlemmerne tillige med likvidator eller, hvor en sådan ikke er valgt eller beskikket, bestyrelsen solidarisk ansvarlige for skattens betaling.

Hæftelsen omfatter også skat, der pålignes efter udlodningen. Da selskabet er opløst, og da der er sket udlodning til klageren med et beløb, der overstiger selskabsskatten, er betingelserne for hæftelse til stede.

Disse retsmedlemmer finder herefter, at SKATs afgørelse skal stadfæstes på dette punkt.

Et retsmedlem (retsformanden) udtaler følgende:

Henset til den foreliggende korrespondance mellem sælger og statsaut. Ejendomsmægler [person4] fra [virksomhed2] findes det tilstrækkeligt godtgjort, at salgsprisen for den omhandlede ejerlejlighed ville have været 3.5 mio. kr. lavere, hvis lejligheden havde været solgt som udlejet, hvilket SKAT også har lagt til grund. Dette retsmedlem er endvidere enig med SKAT i, at lejer i et sådant tilfælde kan oppebære et skattefrit kompensationsbeløb for opgivelse af lejemål. For så vidt angår størrelsen heraf finder dette retsmedlem, at SKAT ikke er fremkommet med nogen nærmere begrundelse for sit skøn, hvorefter kompensationsbeløbet til lejer i en aftale mellem en uafhængig udlejer og lejer alene ville have udgjort 1. mio. kr. Skønnet er således uden støtte i oplysninger om fordelingen af et kompensationsbeløb mellem lejer og udlejer i forbindelse med faktiske handler. Dette retsmedlem finder ikke, at dette skøn kan lægges til grund og finder ikke at kunne afvise, at lejer ved en aftale mellem en uafhængig udlejer og lejer ville have oppebåret mindst 2.4 mio. kr. som kompensation for at opgive lejemålet, hvorfor der ikke er grundlag for at beskatte klageren af maskeret udlodning.

Der træffes afgørelse efter stemmeflertal, hvorefter SKATs afgørelse stadfæstes i det hele.