Kendelse af 24-04-2014 - indlagt i TaxCons database den 17-05-2014

Faktiske oplysninger

Du har siden den 15. april 2004 drevet selvstændig virksomhed under navnet ”[virksomhed1]”. Virksomheden har bl.a. været beskæftiget med post- og kurertjeneste samt fisk- og vildtforretning. Du har endvidere drevet virksomhed med køb/salg af brugte biler. Herudover er du hovedanpartshaver og direktør i selskaberne [virksomhed2] ApS og [virksomhed3] ApS samt stifter af selskabet [virksomhed4] ApS. Direktørposten i [virksomhed2] ApS er overtaget efter din far, [person1].

Aktiviteten i [virksomhed2] ApS består i at drive grossistvirksomhed inden for fiskeindustrien samt aktiviteter i tilknytning hertil, herunder køb og salg af ejendomme samt udlejning af ejendomme. Det er fortsat [person1], der efter det oplyste disponerer i [virksomhed2] ApS.

Oprindeligt har du og [person2] ejet anparterne i [virksomhed2] ApS i fællesskab. Den 1. juli 2004 blev samtlige anparter i [virksomhed2] ApS overdraget til dig.

SKAT har gennemgået regnskabsmaterialet for din personlige virksomhed med handel med brugte biler. I forbindelse med en gennemgang af den private virksomhed har SKAT konstateret, at virksomheden ikke overholder de regnskabsmæssige krav, herunder bogføringsloven og mindstekravsbekendtgørelsen. Det er endvidere konstateret, at der ikke foreligger en egentlig bogføring og intet afstemmeligt over til bankkonti og over til den private sfære.

Herudover har SKAT gennemgået regnskabet for [virksomhed2] ApS. I den forbindelse har SKAT konstateret store krediteringer af mellemregningskontoen for dig. Det fremgår bl.a. af bogføringen, at der mindst er indskudt 485.000 kr. i [virksomhed2] ApS via mellemregningskontoen. Indskuddene er specificeret således:

SKAT har opgjort dit privatforbrug for 2007 og 2008 til henholdsvis -44.357 kr. og -98.404 kr.

Du har den 22. december 2008 anskaffet en motorcykel af mærket ”Yamaha YXF R 6”. Motorcyklen ses ikke anskaffet for lånte midler. Motorcyklens anskaffelsespris er af SKAT skønnet til 150.000 kr.

SKAT har ved forslag til afgørelse af 23. december 2010 tilsidesat regnskabsgrundlaget og foretaget skønsmæssige forhøjelser for indkomstårene 2007 og 2008 på henholdsvis 700.000 kr. og 300. 000 kr. Forhøjelserne er foretaget på baggrund af de kontante indskud på mellemregningskontoen på 485.000 kr. og de opgjorte negative privatforbrug.

Din repræsentant har ved brev af 19. januar 2011 meddelt SKAT, at han er grundlæggende uenig i det fremsendte forslag til afgørelse, men at han af procesøkonomiske hensyn skal anmode SKAT om at træffe afgørelse på det foreliggende grundlag.

Den 22. marts 2011 har SKAT truffet afgørelse i overensstemmelse med det fremsendte forslag.

I forbindelse med den indgivne klage til Landsskatteretten er fremlagt e-mail af 18. juni 2013 fra din far, [person1], på, at det er din far alene og ikke dig, der har kunnet disponere i [virksomhed2] ApS. Endvidere er fremlagt kopi af indbetalingskvittering af 30. januar 2007, hvoraf fremgår, at der på [virksomhed2] ApS’s konto med kontonummer [...21] er indsat 245.000 kr. Indbetalingen er foretaget med kortnr. [...00]. I e-mail af henholdsvis 13 maj og 23. maj 2013 har en medarbejder i [finans1] bekræftet, at det kun er [person1], der har kort til konto nr. [...21], og at bl.a. kortnr. [...00] tilhører [person1].

Endvidere er fremlagt kontoudtog vedrørende [virksomhed2] ApS for perioden 1. januar – 30. juni 2007, kopi af mellemregningskonto med hovedanpartshaver samt kopi af indbetalingsbilag vedrørende indsætning af 100.000 kr. på [virksomhed2] ApS’s konto den 27. februar 2007.

Herudover er der vedrørende din personlige virksomhed fremlagt opgørelse af indtægter og udgifter for indkomstårene 2007 og 2008 samt resultatopgørelser for perioderne 1. juli 2006 – 30. juni 2007 og 1. juli 2007 – 30. juni 2008 vedrørende [virksomhed2] ApS. Ledelsespåtegningerne i [virksomhed2] ApS’s resultatopgørelser er underskrevet af dig.

Skatteankenævnets afgørelse

Skatteankenævnet har stadfæstet SKATs afgørelse.

Nævnet er enig med SKAT i, at regnskabsgrundlaget kan tilsidesættes og at ansættelserne bør foretages efter et skøn.

Ved gennemgang af bilagsmaterialet for den private virksomhed har SKAT konstateret, at virksomheden ikke har overholdt de regnskabsmæssige krav.

Skatteankenævnet finder, at SKAT har påvist eller sandsynliggjort et højere privatforbrug. Der er selvangivet et negativt privatforbrug, foretaget udokumenterede indskud i [virksomhed2] ApS og anskaffet en motorcykel uden låneoptagelse.

Det skøn, som SKAT har udøvet, anser nævnet for realistisk, ligesom nævnet er enig med SKAT i, at forhøjelserne kan betragtes som indtægt ved selvstændig virksomhed, som er skattepligtige efter statsskattelovens § 4, stk. 1, litra a.

For indkomståret 2007 er der ud fra det foreliggende materiale beregnet et negativt privatforbrug på 44.357 kr., ligesom der i dette år er indskudt 485.000 i klagerens selskab. Indskuddet er på ingen måde dokumenteret. Ved SKATs skønsmæssige forhøjelse på 700.000 kr. bliver der plads til et privatforbrug på 170.643 kr.

For 2008 er beregnet et negativt privatforbrug på 98.404 kr. Ved SKATs skønsmæssige forhøjelse på 300.000 kr. bliver der plads til et privatforbrug på 201.596 kr.

Ud fra bl.a. oplysninger om huslejeudgift i de to indkomstår på ca. 90.000 kr. forekommer et privatforbrug på 200.000 kr. at være realistisk.

For så vidt angår en inddragelse af din ægtefælles indkomst i privatforbrugsopgørelsen er der ikke fremkommet supplerende oplysninger, der kan begrunde en anden afgørelse. Ægtefællen er først i følge folkeregisteret kommet til Danmark fra Polen 7. maj 2009. Hun har derfor ikke haft nogen indkomst, der skal medtages i privatforbrugsopgørelserne.

Skatteankenævnet er enig med din repræsentant i, at SKATs afgørelse burde være bedre begrundet end tilfældet er. Således burde selve privatforbrugsopgørelserne have været vedlagt, ligesom det foretagne indskud i selskabet på 485.000 kr. burde have været specificeret.

SKAT har forsøgt at få et afklarende møde med sagens parter, som er blevet afvist af repræsentanten, jf. brev af 19. januar 2011.

Sagen findes at adskille sig væsentligt for den af repræsentanten påberåbte afgørelse i SKM 2009.89LSR., jf. bemærkningerne i nævnets sagsfremstilling p. 10.

Din opfattelse

Din repræsentant har nedlagt påstand om nedsættelse af din indkomst for de påklagede år med henholdsvis 700.000 kr. og 300.000 kr.

Formalitet

Overordnet er i første række gjort gældende, at de forhøjelser, som SKAT har gennemført, er ugyldige som følge af, at SKAT ikke har overholdt kravet om behørig begrundelse

Det følger af forvaltningslovens § 22, at når en afgørelse meddeles skriftlig skal den være ledsaget af en begrundelse. En begrundelse skal fremstå som en forklaring på, hvorfor en afgørelse har fået det indhold den har, jf. FOB1989.171OM. I forvaltningslovens § 24 uddybes det, hvad en begrundelse som minimum skal indeholde, jf. bestemmelsens stk. 1 og 2.

En afgørelses begrundelse har afgørende betydning for, at den part afgørelsen vedrører, kan træffe beslutning om klage eller at acceptere afgørelsen. Begrundelseskravet er derfor en garantiforskrift. Som hovedregel er konsekvensen af manglende eller mangelfuld begrundelse derfor, at afgørelsen bliver ugyldig.

Af bogen ”Forvaltningsret – Sagsbehandling”, 5. udg. 2001, p. 291-292 fremgår følgende:

”Hvor udførlig en begrundelse skal være for at opfylde kravet om at give en forklaring på, hvorfor afgørelsen har fået det pågældende indhold, afhænger dog af en konkret vurdering af, bl.a. afgørelsens art og karakter, herunder hvor indgribende og kompliceret sagen er, samt i nogen grad af partens egen udførlighed i forbindelse med sagen.”

I nærværende sag er der tale om en forvaltningsafgørelse, der skal begrundes. Afgørelsen har, henset til forhøjelsesbeløbenes størrelser på i alt 1.000.000 kr., en indgribende karakter, hvorfor en særlig udførlig begrundelse er en forudsætning for, at kravet om retmæssig begrundelse efter forvaltningslovens §§ 22 og 24 kan anses for opfyldt. De konkrete afgørelser fra SKAT efterlever ikke denne forudsætning, hvorfor afgørelsen af 22. marts 2011 er ugyldig

Begrundelserne for de to særskilte forhøjelser for 2007 og 2008 er for det første mangelfulde derved, at de privatforbrugsberegninger, som SKAT har udarbejdet, hverken har været bilagt SKATs afgørelse eller er indarbejdet heri. I SKATs afgørelse fremgår det alene, hvad resultatet af beregningerne af privatforbruget er.Det samme gælder SKATs forslag til afgørelse af 23. december 2010. Da det ikke har været muligt at se, hvordan resultatet er fremkommet, har det været umuligt at forholde sig nærmere til SKATs afgørelse.

I forvaltningslovens § 24, stk. 2 er det anført, at der om fornødent skal redegøres kort for de oplysninger vedrørende de faktiske omstændigheder, der er tillagt væsentlig betydning for afgørelsen.

I et tilfælde som det foreliggende, hvor der er tale om forhøjelser på baggrund af beregninger, er det ”fornødent” at redegøre for selve beregningen også, jf. forvaltningslovens § 24, stk. 2. Det må anses for en væsentlig garanti for afgørelsens rigtighed og for muligheden for at anfægte afgørelsen, at selve afgørelen indeholder en nærmere specifikation af, hvordan de respektive resultater er fremkommet. Af relevant praksis kan henvises til Landsskatterettens afgørelse af 12. november 2008 refereret i SKM2009.879LSR og Landsskatterettens afgørelse af 22. oktober 2004.

Af afgørelsen kan udledes, at det ikke er tilstrækkeligt blot at oplyse resultatet af en beregning. Hvordan selve beregningen er foretaget, skal også oplyses i afgørelsen.

SKAT har hverken i det udsendte forslag til afgørelse eller i afgørelsen angivet, hvordan resultaterne af privatforbrugene er fremkommet, hvorfor afgørelsen lider af en væsentlig mangel. Begrundelsesmanglen er konkret væsentlig og har betydning for afgørelsernes materielle rigtighed. Det har ikke været muligt at gennemskue på hvilke punkter SKATs beregninger er fejlbehæftede, og dermed hvorfor der skal ske beskatning af et skønnet overskud.

Det gøres dernæst gældende, at begrundelserne i de to særskilte forhøjelser er mangelfulde derved, at SKAT ikke har givet de hovedhensyn, der har været bestemmende for skønsudøvelsen.

Som det fremgår af afgørelsen nøjes SKAT med at angive, hvad konklusionen er, det vil sige, hvad overskud af virksomhed skønsmæssigt findes at kunne ansættes til i de to år. Baggrunden for størrelsen af de skønsmæssige ansatte overskud står ikke nærmere angivet. Der står således ikke konkret angivet, hvorfor overskuddene for 2007 og 2008 ansættes til lige netop 700.000 kr. og 300.000 kr.

SKAT har således undladt at opfylde det forvaltningsretlige begrundelseskrav i forvaltningslovens § 24, stk. 1, 2. pkt. Den manglende begrundelse gør sig i særdeleshed gældende vedrørende forhøjelsen for 2008. Begrundelsesmanglen er konkret væsentlig og har betydning for afgørelsernes materielle rigtighed. En angivelse af de for skønsudøvelsen bestemmende hovedhensyn er et minimumskrav til afgørelsen, der følger direkte af lovens ordlyd.

For det tredje fremgår det ikke af SKATs afgørelse, ud fra en sammenlægning af hvilke beløb SKAT har opgjort kontante indskud på mellemregningskontoen til 485.000 kr. Da det ikke er specificeret i afgørelsen, hvordan de 485.000 kr. er fremkommet, er det selvsagt vanskeligt at forholde sig nærmere hertil. En opgørelse over det beregnede beløb har end ikke været bilagt forslaget til afgørelse, ligesom beregningerne heller ikke fremgår af aktindsigtsmaterialet.

Først i skatteankenævnets sagsfremstilling til dets forslag til afgørelse af 24. august 2012 er det specificeret, hvordan de 485.000 kr. er fremkommet. Denne specifikation kan imidlertid ikke afhjælpe manglen ved SKATs afgørelse, idet ”reparationen” først fandt sted efter udløbet af den ordinære ligningsfrist i skatteforvaltningsloven.

Det gøres sammenfattende gældende, at de ovennævnte begrundelsesmangler medfører ugyldighed.

Skatteankenævnet har i sagsfremstillingen p 10 anført, at SKATs afgørelse burde have været bedre begrundet og i forlængelse heraf henvist til, at klagerens repræsentant har afvist at deltage i et møde. SKAT har imidlertid ikke positivt forsøgt at få et afklarende møde, og der er således ikke givet afslag fra advokatkontoret på en fremsat anmodning fra SKAT om afholdelse af møde.

Realitet

Din repræsentant har gjort gældende, at du ikke har foretaget kontante indskud på mellemregningskontoen på i alt 485.000 kr., idet du ikke selv har disponeret i [virksomhed2] ApS.

For så vidt angår selskaberne [virksomhed2] ApS, [virksomhed3] ApS og [virksomhed4] ApS er det oplyst, at selvom du på papiret har været selskabernes hovedanpartshaver og direktør, har du på intet tidspunkt været involveret i driften af disse selskaber, som udelukkende har været drevet af din far. Det har også kun været din far, som har haft adgang til selskabernes bankkonti. Du har tillige oplyst, at du også på papiret har været ”ejer” af to ejendomme, som reelt har tilhørt din far.

Som dokumentation for, at det er din far, [person1], som har foretaget de omhandlede indskud på mellemregningskontoen i [virksomhed2] ApS henvises til e-mail af 18. juni 2013, indsætningsbilag af 31. januar 2007 samt e-mail af henholdsvis 13. og 23. maj 2007 fra [finans1], jf. advokatbilag 8 – 10. De fremlagte bilag dokumenterer således, at du ikke har foretaget indbetalingen den 31. januar 2007 på 245.000 kr. Det er tillige [person1], som har indsat de tre øvrige beløb på mellemregningskontoen.

Af kontoudskrifter fra [virksomhed2] ApS’s konto i [finans1] med kontonr. [...21]for perioden 1. januar – 30. juni 2007, som er adresseret til [person1], fremgår, at der den 19. januar 2007 blev overført 20.000 kr. med posteringsteksten ”Ovf.[...02]”, at der den 27. februar 2007 blev indbetalt 100.000 kr., og at der den 4. juni 2007 blev indbetalt 120.000 kr. Kopi af indbetalingskvitteringen for indsætningen den 27. februar 2007 på 100.000 kr. vedlægges. Kopien er modtaget af [person1].

Det gøres gældende, at indbetalingerne henholdsvis den 19. januar, 27. februar og den 4. juni 2007er de samme beløb, som der først er bogført på mellemregningskontoen på datoerne den 31. januar, 31. marts og 30. juni 2007. [virksomhed2] ApS’ revisor foretog alene bogføring ved månedens udgang, hvilket er årsagen til den tidsmæssige forskydning mellem indbetalings- og bogføringsdatoerne. Samtlige beløb, som er bogført på mellemregningskontoen, er bogført den 28., 30. eller 31. dag i en måned.

Det er videre gjort gældende, at de skønsmæssige forhøjelser på i alt 1.000.000 kr. hviler på et forkert grundlag og har medført urigtige forhøjelser. Du har ikke haft negative privatforbrug, idet du har haft indtægter fra salg af private aktiver og salg af en fast ejendom i 2006. Herudover er den ejendom, som du har købt i 2008, i realiteten købt af din far, som har erlagt udbetalingen på 190.000 kr. Dette beløb skal således ikke indgå ved indkomstopgørelsen, idet der rettelig er tale om en ”gave”. Herudover er de ved ansættelserne forudsatte huslejeudgifter for høje, ligesom du ultimo 2007 alene har erlagt en udbetaling på 58.000 kr. ved køb af en motorcykel.

Den fremlagte dokumentation understøtter, at der ikke er grundlag for at foretage beskatning af et skønnet overskud af din virksomhed, idet det ikke er dig der har foretaget de fire indskud på mellemregningskontoen i [virksomhed2] ApS. Det er i det hele [person1], som har disponeret over kontoen. Det gøres særligt gældende, at dokumentationen tillige understøtter, at SKATs afgørelse af 22. marts 2011 er ugyldig som følge af manglende begrundelse. Når henses til, at forhøjelsen udgør 700.000 kr. og til, at den nu fremlagte dokumentation vedrører 245.000 kr. af forhøjelsen, er det åbenbart, at den manglende begrundelse efter en konkret væsentlighedsvurdering har haft betydning for sagen. Du har således ikke før den 24. august 2012, hvor skatteankenævnet fremsendte forslag til afgørelsen haft en reel mulighed for at finde dokumentation for at afkræfte., at indskuddene ikke var fortaget af dig.

Landsskatterettens afgørelse

Formalitet

Af forvaltningslovens § 22 fremgår, at en afgørelse skal være ledsaget af en begrundelse, medmindre der i afgørelsen fuldt ud gives medhold. Videre fremgår det af samme lovs § 24, at en begrundelse skal indeholde henvisning til de retsregler, i henhold til hvilke afgørelsen er truffet. I det omfang afgørelsen efter disse regler beror på et administrativt skøn, skal begrundelsen tillige angive de hovedhensyn, der har været bestemmende for skønsudøvelsen.

Det kan konstateres, at SKAT i sin afgørelse har foretaget henvisning til retsregel samt til ligningsvejledningerne for 2008 og 2009. SKAT har endvidere beregnet negative privatforbrug uden nærmere specifikation af opgørelserne samt opgjort indskud på mellemregningskonto uden talmæssig specifikation af det opgjorte indskud. I forbindelse med skatteankenævnets behandling af den indgivne klage over SKATs afgørelse fremgår det af den sagsfremstilling, som nævnet har udarbejdet og som har været fremsendt til dig/din repræsentant, hvorledes SKAT har opgjort dine privatforbrug. Der foreligger endvidere en specificeret opgørelse af det opgjorte kontante indskud på mellemregningskontoen.

Landsskatteretten finder ud fra en konkret væsentlighedsvurdering, at SKATs afgørelse ikke kan anses for så mangelfuld begrundet, at der er tilstrækkeligt grundlag for at anse afgørelsen for ugyldig på grund af en formalitetsmangel. Når endvidere henses til, at skatteankenævnet som rekursmyndighed efterfølgende har afhjulpet manglen anses SKATs afgørelse herefter for gyldig foretaget.

Realitet

Al indkomst, som en skattepligtig oppebærer i årets løb, er som udgangspunkt skattepligtig indkomst. Dette fremgår af statsskatteloven § 4, stk. 1.

Skattepligtige skal ifølge skattekontrollovens § 1 selvangive deres indkomst til SKAT. Erhvervsdrivende skal ifølge skattekontrollovens § 3 indgive et skattemæssigt årsregnskab i overensstemmelse med de regler, skatteministeren har fastsat.

Regnskabet skal være udarbejdet på grundlag af en løbende bogføring, herunder et ført og afstemt kasseregnskab.

Kravene til regnskabet fremgår af mindstekravsbekendtgørelsen for mindre virksomheder (bekendtgørelse nr. 594 af 12. juni 2006), bogføringsloven (lovbekendtgørelse nr. 648 af 15. juni 2006) og årsregnskabsloven (lovbekendtgørelse nr. 647 af 15. juni 2006).

Hvis regnskabet ikke opfylder kravene, kan indkomsten fastsættes skønsmæssigt. Det fremgår af skattekontrollovens § 5, jf. § 3, stk. 4.

Der er ikke i virksomheden foretaget en egentlig bogføring. Da kravene til regnskabsgrundlaget ikke er opfyldt, kan virksomhedens regnskabsmateriale ikke danne grundlag for en nøjagtig opgørelse af indkomsten. SKAT har derfor været berettiget til at tilsidesætte regnskabet og fastsætte indkomsten skønsmæssigt.

Skønsmæssige ansættelser skal normalt være underbygget af privatforbrugsberegninger eller andre konkrete opgørelser.

SKAT har opgjort dine privatforbrug for indkomstårene 2007 og 2008 til negative beløb eller til henholdsvis -44.357 kr. og -98.404 kr. SKAT og skatteankenævnet har i forbindelse med de udøvede skøn på henholdsvis 700.000 kr. og 300. 000 kr. over virksomhedens overskud forudsat, at du har foretaget indskud på mellemregningskontoen i [virksomhed2] ApS, med i alt 485.000 kr. i 2007, ligesom det er forudsat, at dine privatforbrug passende for de to år skal udgøre henholdsvis 170.643 kr. og 201.596 kr.

Det anses for dokumenteret eller tilstrækkeligt sandsynliggjort, at indskuddet på mellemregningskontoen i [virksomhed2] ApS den 31. marts 2007 er foretaget af [person1] og ikke af dig. For så vidt angår de tre øvrige indskud i [virksomhed2] ApS i 2007 på i alt 240.000 kr. anses det ikke for godgjort, at disse er foretaget af [person1] eller andre personer. Indskuddene i [virksomhed2] ApS anses derfor med rette, som forudsat ved ansættelsen, at være foretaget af dig som hovedanpartshaver og direktør i [virksomhed2] ApS. Da retten kan tiltræde de ved ansættelsen forudsatte privatforbrug, nedsættes ansættelsen for indkomståret 2007 med 245.000 kr. til 455.000 kr., mens afgørelsen for indkomståret 2008 stadfæstes.