Kendelse af 18-12-2015 - indlagt i TaxCons database den 23-01-2016

Indkomståret 2011

SKAT har ikke anset betingelserne for at være i virksomhedsordningen for opfyldt i indkomståret 2011. Klageren er derfor beskattet af opsparet overskud fra virksomheden med 486.783 kr.

Landsskatteretten ændrer SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

Klageren er medinteressent i [virksomhed1] I/S, der har drevet en café på [by1]. Interessentskabet har 3 interessenter, hvoraf klageren ejer 1/3 del. I 2006 blev caféaktiviteten solgt fra. Den 29. december 2007 købte [virksomhed1] I/S en ejerlejlighed til udlejning, beliggende [adresse1], [by2], som herefter har været virksomhedens eneste aktivitet. Den 19. maj 2010 blev [adresse1] solgt. Af regnskabet for 2010 fremgår ejendomsavancen, men der er ikke registreret omsætning i udlejningsvirksomheden.

For indkomståret 2011 er der udarbejdet regnskab for [virksomhed1] I/S, men der har ikke været omsætning eller driftsudgifter i I/S. Der er for 2011 selvangivet et 0 i resultat af virksomhed før renter.

Ved købsaftale af 2. december 2011, og underskriftsdato den 5. december 2011, har klageren som medinteressent i [virksomhed1] I/S købt en ejerandel på 1/3 af ejendommen [adresse2], 4. og 5. sal, [by1], til overtagelse den 1. april 2012.. Klagerens repræsentant har oplyst, at ejendommen ikke har været udlejet på købstidspunktet.

Udlejningsejendommen består af en lejlighed til beboelse på 132m² samt en lejlighed på 55 m² til kontor/lager. Der er fremlagt 2 lejekontrakter, hvoraf fremgår, at de to lejligheder har været udlejet med virkning fra 1. maj 2012 for en 2 årig periode.

Klagerens repræsentant har sendt mailkorrespondance, hvoraf det fremgår at klageren og en medinteressent i [virksomhed1] I/S, har fået tilsendt salgsopstilling og overvejet køb af forskellige ejendomme. Der foreligger mailkorrespondance og salgsopstillinger vedrørende 6 ejendomme i perioden 26. marts 2010 – 10. oktober 2011. Der er konkret givet bud på en ejendom (uden at nå til enighed), og klageren har aftalt fremvisning m.v.

Klageren har anvendt reglerne i virksomhedsskatteloven, og han havde pr. 31. december 2010 et opsparet overskud inkl. virksomhedsskat på 486.783 kr.

SKATs afgørelse

SKAT har beskattet klagerens opsparede overskud i virksomhedsordningen i 2011, fordi betingelserne for at anvende virksomhedsskatteordningen ikke har været opfyldt for indkomståret 2011.

SKAT har begrundet deres afgørelse med følgende:

”Af virksomhedsskatteloven § 1 fremgår det, at skattepligtige personer, der driver selvstændig erhvervsvirksomhed kan anvende virksomhedsordningen.

Selvstændig erhvervsvirksomhed er karakteriseret ved, at der for egen regning og risiko udøves virksomhed af økonomisk karakter med det formål at opnå et økonomisk overskud.

Ifølge praksis på området samt ovenstående uddrag af Juridisk vejledning anses udlejning af fast ejendom normalt for erhvervsmæssig virksomhed, ligesom interessenter (uafhængig af hinanden) kan benytte virksomhedsskattelovens regler.

Ud fra det fremlagte materiale herunder købsaftale vedrørende køb af ejendommen [adresse2], 4. og 5. sal har køber først overtaget ejendommen den 1. april 2012. Ifølge standardvilkår samt købsaftalens punkt 11overtager køber først risikoen for ejendommen på overtagelsesdagen. Herfra er alene undtaget brandskade. Her følger det af standardvilkår, at risikoen overgår ved underskrift af købsaftale, hvis ejendommens bygninger er fuld- og nyværdiforsikrede mod brandskade.

Det er således SKATs opfattelse, at du ikke opfylder kriterierne for at drive erhvervsmæssig virksomhed i 2011, da du først anses for at have startet erhvervsmæssig udlejningsvirksomhed op igen i 2012. Tidligst fra overtagelsesdagen den 1. april 2012 driver du for egen regning og risiko en udlejningsvirksomhed, hvorfor du ikke kan anvende virksomhedsskatteordningen i 2011.

Betingelsen om at anvende virksomhedsordningen uden ophør er derfor ikke opfyldt i medfør af virksomhedsskattelovens § 15, stk. 2, da du ikke har påbegyndt en anden virksomhed inden udløbet af det efterfølgende år, idet du har afstået den tidligere virksomhed i 2010.

Det fremgår af virksomhedsskatteordningens § 15 stk. 1, at indestående på konto for opsparet overskud skal beskattes, hvis den selvstændige træder ud af virksomhedsordningen i forbindelse med, at virksomheden afstås. Beskatningen udskydes til året efter ophørsåret, hvis den selvstændige vælger at bruge virksomhedsordningen indtil udløbet af året. Det kan ske, når opdelingen af økonomien mellem en virksomhedsøkonomi og en privatøkonomi er opretholdt hele året.

Det fremgår af det indsendte materiale, at du har opfyldt kravene til at benytte virksomhedsordningen hele året i 2010, hvorfor efterbeskatningen af opsparet overskud er udsat til 2011.

Revisor anfører i sine bemærkninger til SKATs forslag til ændring, at det faktum, at der er mulighed for afskrivning på en ejendom i det indkomstår, hvor der er indgået en endelig og bindende aftale, indebærer, at der ved køb af en ejerlejlighed skulle være tale om en igangværende virksomhed, selv om der først sker overtagelse året efter.

SKAT finder, at du først efter overtagelsen påbegynder udlejning og dermed selvstændig virksomhed. En evt. afskrivningsret i en situation, hvor man køber en igangværende virksomhed, kan efter SKATs opfattelse ikke sidestilles med køb af en beboelsesejendom, som efter overtagelsen skal anvendes til udlejning. Ejerlejligheden [adresse2], 4. og 5. sal th. anses derfor for købt i 2011 til en endnu ikke igangværende virksomhed.

For så vidt angår revisors påstand om, at du har overtaget eller påbegyndt en anden virksomhed inden udløbet af 2011, er dette således efter SKATs opfattelse ikke tilfældet, da erhvervsmæssig virksomhed først anses for påbegyndt på tidspunktet for lejeperiodens påbegyndelse. Ansættelsen er derfor stadfæstet.

Opsparet overskud i virksomhedsskatteordningen, som efterbeskattes i 2011, udgør 486.783 kr. (inklusiv virksomhedsskat). Ved skatteberegningen vil du blive godskrevet den tidligere betalte virksomhedsskat.”

SKAT har på retsmøde fastholdt at de er af den opfattelse, at klageren efter salget af udlejningsejendommen i 2010, er ophørt med at drive erhvervsmæssig virksomhed. Der er lagt vægt på, at der i 2010 og 2011 ikke har været indtægter, og at de fremviste mails og salgsopstillinger ikke er nok til at aktiviteten i virksomheden kan opretholdes i så lang en periode. Det forhold, at der har været finanskrise er ikke tilstrækkeligt til, at opretholde den erhvervsmæssige virksomhed.

SKAT er af den opfattelse at Højesterets dom af 16. december 1986 (refereret i U1987.98 (H) og Tfs 1987,2) adskiller sig fra klagerens tilfælde, idet der i dommen er en højere grad af udefrakommende omstændigheder, der gør at virksomheden konkret ikke anses for ophørt. F.eks. er der i dommen lagt vægt på, at klageren har afventet en bekendtgørelse omkring fiskerettigheder, som har haft betydning for valget omkring købet af en ny fiskekutter.

I relation til den subsidiære påstand er det SKATs opfattelse at det ud fra en ordlydsfortolkning af virksomhedsskattelovens § 15, stk. 2, og § 1, først er påbegyndt en ny virksomhed på det tidspunkt, hvor driften af den nye udlejning er startet, og ikke på underskriftstidspunktet i 2011. På baggrund heraf har der ikke været overtaget eller påbegyndt en ny virksomhed i 2011.

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har fremsat påstand om, at klageren ikke har været ophørt med at drive erhvervsmæssig virksomhed. Subsidiært fremsat påstand om, at klageren har overtaget en ny virksomhed, inden udløbet af det indkomstår, som følger efter det indkomstår, hvor virksomheden har været ophørt, således at virksomhedsordningen kan anvendes uden ophørsbeskatning.

Klagerens repræsentant har anført følgende i klagen:

”Begrundelse

(...)

Klienten har drevet virksomhed som medejer i interessentskabet ”[virksomhed1] I/S” – en café på [by1] i [by1]. Da denne café aktivitet blev solgt i 2006, blev virksomheden videreført med ejendomsudlejning – i første omgang med en ejerlejlighed i [by2]. Ejerlejligheden i [by2] blev solgt i 2010 og i 2011 købte interessentskabet en ejerlejlighed med erhvervslokaler i [by1]. Virksomheden er ikke ophørt, da interessentskabet ”[virksomhed1] I/S” er ikke opløst og da aktiviteten med ejendomsudlejning har været kontinuerlig.

Ved virksomhedsophør og ved ændring af en virksomheds forretningsområde skal der i skatteretlig henseende foretages en konkret helhedsvurdering af, om virksomheden kan anses for ophørt, jf. Højesterets dom af 16. december 1986 (refereret i U1987.98 (H) og Tfs 1987,2), hvor salg af en part i en fiskekutter ikke kunne anses for ophør til trods for, at fiskefartøjet var solgt og til forliget af 6. september 2012, hvor Østre Landsret, fandt det godt gjort, at en virksomhed med udlejningsejendomme ikke kunne anses for ophørt, når hensigten fortsat vat at drive virksomhed med fast ejendom – og dette til trods for, at den solgte ejendom var virksomhedens eneste aktiv

Hvis Landsskatteretten ikke kan give medhold i, at klientens virksomhed med ejendomsudlejning ikke er ophørt, er klienten berettiget til at videreføre sin virksomhedsordning uden ophørsbeskatning, da klienten efter slaget af ejendommen i [by2] har opretholdt den regnskabsmæssige opdeling af økonomien i en virksomhedsøkonomi og en privatøkonomi, jf. virksomhedsskattelovens § 15 stk.1., sammenholdt med, at klienten ved købsaftale af 8. december 2011, og med skæringsdato den 1. april 2012, har anskaffet en ny udlejningsejendom, jf. virksomhedsskattelovens § 15 stk. 2

Begrundelsen i den påklagede ansættelsesændring er, at SKAT ikke har anset fristen i virksomhedsskattelovens § 15 stk. 2, for påbegyndelse/overtagelse af en ny virksomhed, for opfyldt.

Dette synspunkt er vi ikke enige i.

Efter bestemmelsens ordlyd kan en selvstændigt erhvervsdrivende, som har afstået sin virksomhed eller ophørt med at drive virksomhed, opretholde sin virksomhedsordning uden ophørsbeskatning, hvis pågældende overtager eller påbegynder en anden virksomhed inden udløbet af det efterfølgende indkomstår. Det fremgår imidlertid ikke af bestemmelsen, hvornår et påbegyndelsestidspunkt eller overtagelsestidspunkt indtræder.

Efter fast praksis ved køb af fast ejendom, anses en ejendommen skatteretligt for anskaffet, når der er indgået en endelig og bindende aftale om købet, dvs. ved den sidste parts underskrift af købsaftalen, jf. afsnkt C.H.2.1.7.1 i den juridiske Vejledning, og det faktum, at ejendommens drift først henregnes til klientens indkomstopgørelse fra og med den 1. april 2012, ændrer ikke på, at klienten har anskaffet udlejningsvirksomheden i indkomståret 2011, da datoen, den 1. april 2012 alene er den skatteretlige skæringsdag for periodisering af ejendommens indtægter og udgifter.

Da klienten har købt lejlighed med erhvervslokaler, og da erhvervslokalerne er udlejet på købstidspunktet, er det vores opfattelse, at fristen for påbegyndelse/overtagelse af en anden virksomhed – inden udløbet af det efterfølgende indkomstår – er opfyldt, da købsaftalen ikke indeholder suspensive betingelser.

(...)”

Repræsentanten har under mødet med Skatteankestyrelsen fremhævet, at interessentskabet ”[virksomhed1] I/S” ikke i forbindelse med salget af ejerlejligheden var opløst, og at aktiviteten med ejendomsudlejning har været kontinuerlig. SKAT har ikke i afgørelsen forholdt sig til, om klageren ved salget af ejerlejligheden i [by2] var ophørt med at drive erhvervsmæssig udlejningsvirksomhed, jf. den nedlagte principale påstand. Ved SKATs afgørelse var alene taget stilling til, hvorvidt klageren havde overtaget en ny virksomhed inden udløbet af 2011, jf. den subsidiære påstand.

Repræsentanten har endvidere henvist til SKM2012.749.ØLR, hvor Østre Landsret (forlig) fandt, at en virksomhed ikke kunne antages at være ophørt i forbindelse med salg af virksomhedens to udlejningsejendomme, når hensigten fortsat var at drive virksomhed med fast ejendom. Der er yderligere henvist med ”omvendt fortegn” til Højesteretsdom SKM2006.641HR vedr. afskrivning goodwill.

Klagerens repræsentant har anført følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling:

”(...)

Foranlediget af vores henvendelse til klienten, har vi modtaget formidlingsaftalen, underskrevet den 2. november 2009 om salg af ejerlejligheden beliggende [adresse1]. i [by2], og i tilknytning hertil har klienten oplyst, at der ikke har været lejeindtægt i 2010, da lejeren var fraflyttet og da ejerlejligheden var udbudt til salg som værende fri for lejemål.

(...)

I lyset af den globale finanskrise og det usikre ejendomsmarked, har handelen med ejendomme i Danmark været hårdt ramt af faldende ejendomspriser, og at dette har da også været medvirkende årsag til, at klienten har været forsigtig og tilbageholdende med købet og en ny ejendom.

(...)

Med ovenstående er det dokumenteret, at vores klient ikke har været passiv i perioden uden lejeindtægt, og derfor kan det efter vores opfattelse lægges til grund, at virksomheden med ejendomsudlejning ikke er ophørt ved salget af ejerlejligheden på [adresse1].

Skatteankestyrelsens begrundelse om, at virksomheden er ophørt. Da indkomstårene 2010 og 2011 udgør en meget lang periode kan ikke accepteres.

(...)”

Landsskatterettens afgørelse

Virksomhedsskattelovens § 1, 1. punktum, har følgende gældende ordlyd:

”Skattepligtige personer, der driver selvstændig erhvervsvirksomhed, kan anvende virksomhedsordningen efter reglerne i dette afsnit på indkomst fra virksomheden.”

Virksomhedsskattelovens § 15 stk. 1 og stk. 2 har følgende gældende ordlyd:

”Afstår den skattepligtige sin virksomhed, eller ophører den skattepligtige med at drive selvstændig erhvervsvirksomhed, medregnes indestående på konto for opsparet overskud med tillæg af den hertil svarende virksomhedsskat til den personlige indkomst i samme indkomstår, jf. § 10, stk. 3. Opretholdes den regnskabsmæssige opdeling af den skattepligtiges samlede økonomi i en virksomhedsøkonomi og en privatøkonomi efter § 2, stk. 1, i hele det indkomstår, hvori afståelsen eller ophøret finder sted, kan virksomhedsordningen anvendes til og med udløbet af indkomståret. I så fald indgår salgssummen i virksomhedsordningen. Indestående på konto for opsparet overskud ved indkomstårets udløb med tillæg af den hertil svarende virksomhedsskat medregnes til den personlige indkomst i det efterfølgende indkomstår.

Stk. 2. Overtager eller påbegynder den skattepligtige en anden virksomhed inden udløbet af det efterfølgende indkomstår, kan den skattepligtige anvende virksomhedsordningen uden ophør. Det er en betingelse herfor, at den regnskabsmæssige opdeling af den skattepligtiges samlede økonomi i en virksomhedsøkonomi og en privatøkonomi efter § 2, stk. 1, opretholdes i hele perioden.”

Klageren kan således efter salget den 19. maj 2010 af udlejningsejendommen [adresse1]. opretholde anvendelsen virksomhedsordningen uden ophørsbeskatning, hvis han overtager eller påbegynder en anden virksomhed inden udløbet af det efterfølgende indkomstår. Spørgsmålet er derfor om klageren, ved interessentskabet underskrevne købsaftale af den 5. december 2011, har påbegyndt en ny udlejningsvirksomhed i 2011 eller ved udlejningen i 2012 - eller om han blot har fortsat hans udlejningsvirksomhed i [virksomhed1] I/S. Der foreligger i praksis en Højesteretsdom af 16. december 1986, refereret i U1987.98 (H) og en Østre Landsretsforlig af 6. september 2012, hvor tilsvarende problemstillinger omkring virksomhedsophør behandles.

I SKM2012.749.ØLR, havde en skatteyder siden 1990 drevet virksomhed med udlejning og salg af fast ejendom. SKAT havde anset virksomheden for ophørt i forbindelse med frasalg af den sidste ejendom den 1. november 2005, og reglerne om skattefri virksomhedsomdannelse kunne ikke finde anvendelse, da der ikke forelå en personligt ejet virksomhed pr. 1. januar 2006. Skatteyderen gjorde gældende, at virksomheden ikke var ophørt, hvorfor han kunne stifte et selskab ved indskud af sin virksomhed efter reglerne om lov om skattefri virksomhedsomdannelse. Byretten fandt, at virksomheden ikke var bestående på overdragelsestidspunktet, hvorfor der ikke kunne ske skattefri virksomhedsomdannelse. Ved landsretten blev indgået forlig i henhold til rettens tilkendegivelse om, at landsretten efter en konkret samlet helhedsvurdering fandt det godtgjort, at skatteyderen havde til hensigt også efter salget af den sidste ejendom fortsat at drive erhverv med køb, salg og udlejning af erhvervsejendomme, hvorfor virksomheden ikke var ophørt på tidspunktet for omdannelsen efter virksomhedsomdannelsesloven.

I højesteretsdom af 16. december 1986 havde en gårdejer i mange år drevet fiskerivirksomhed ved siden af sit landbrug, fra 1966 til 1974 som eneejer af en kutter. Han solgte sin 1/8 part i en fiskekutter i maj 1979, på et tidspunkt hvor han ikke ejede andre skibe eller skibsandele. I september 1980 underskrev han kontrakt om køb af en kutter, der blev leveret 23/12 1980. Højesteret lagde til grund, at skatteyderen i den mellemliggende periode havde overvejet, hvilke muligheder de særlige forhold for fiskerierhvervet gav ham for at fortsætte sin virksomhed. Efter en helhedsvurdering fandt retten, at skatteyderen ikke kunne anses for at have opgivet sin virksomhed, jf. afskrivningslovens § 6.

Klageren har i en årrække udlejet en fast ejendom i interessentskabsform. Ud fra en samlet og konkret vurdering, anses den erhvervsmæssige udlejningsvirksomhed for videreført i indkomstårene 2010 og 2011, hvorfor klageren som følge heraf kan anvende reglerne i virksomhedsskatteloven.

Der er i vurderingen lagt vægt på, at klageren efter salget i 2010, har kunnet fremvise aktivitet i virksomheden, i form af mailkorrespondance, salgsopstillinger, et konkret afgivet bud på en ejendom, og endeligt køb af ejendom underskrevet ultimo 2011. Herudover er der henset til, at interessentskabets CVR-nummer i perioden er bibeholdt, at der er udarbejdet regnskaber i 2010 og 2011, samt at processen med køb af ny ejendom har været påvirket af finanskrisen.

SKATs afgørelse ændres derfor.