Kendelse af 02-11-2016 - indlagt i TaxCons database den 14-01-2017

Faktiske oplysninger

Klageren har siden den 1. oktober 1996 været tilmeldt adressen [adresse1], [by1] i CPR-registret. Han er registreret som ejer af 50 % af ejendommen [adresse1], der er købt pr. 1. oktober 1996. Den anden halvdel af ejendommen ejes af klagerens ægtefælle.

Klageren er gift med [person1], der er tilmeldt samme adresse som klageren. Ægtefællerne har sammen en datter, der i de omhandlede år boede hjemme.

Klageren har yderligere to børn, der alle er bosiddende i Danmark. Klagerens søn har dog i en periode været registreret som udrejst til Italien.

SKAT har i de omhandlede år registreret følgende biloplysninger for klageren:

I indkomståret 2006 er der til SKAT indberettet A-indkomst til klageren som følger:

Ovenstående indkomst er medregnet på klagerens årsopgørelse, og klageren har ikke selvangivet ændringer heraf. Han har ikke selvangivet udenlandsk indkomst i indkomståret 2006.

Klageren har ikke selvangivet nogen indkomst i indkomstårene 2007, 2008 og 2009.

Udenlandske indtægter i 2006-2009

SKAT har modtaget oplysninger om, at der i 2006-2009 er overført beløb til klageren fra udlandet. SKAT har desuden indhentet kontoudtog fra klagerens bankforbindelser.

Efter at have bearbejdet oplysningerne har SKAT anset følgende overførsler, jf. kontoudtogene, for skattepligtige lønindtægter:

Ovenstående opgørelse for 2007 er forbundet med en sammentællingsfejl, idet beløbet på 45.739,78 kr. ikke er medregnet i totalbeløbet på 466.544,66 kr.

For den overvejende del af overførslerne i 2006 og 2007 er SKAT endvidere i besiddelse af betalingsmeddelelser, hvoraf det fremgår, at beløbene er indbetalt af [virksomhed3] Ltd., [virksomhed4] Ltd. og [virksomhed5] Ltd.

Der er ingen oplysninger om, hvor ovenstående overførsler stammer fra.

For indkomståret 2008 har SKAT undladt at beskatte klageren af tre indsætninger på henholdsvis 12.473 kr. (11. april), 18.959 kr. (23. maj) og 61.966 kr. (7. oktober), hvor posteringsteksten er ”Overf. med brev”.

Skatteankenævnet har ved sin gennemgang af sagens materiale konstateret følgende vedrørende opgørelsen for indkomståret 2008:

Den 24. juni 2008 er der medregnet en indsætning på 2.209,19 kr. Ifølge kontoudtoget er der imidlertid tale om en hævning på 22.009,19 kr.

Den 29. juli 2008 er der medregnet et beløb på 50.000 kr. Posteringsteksten er "[...83]”. Det er indberettet til SKAT, at klageren er ejer af en konto med dette kontonummer.

Den 9. oktober 2008 er der medregnet en indsætning på 5.723,28 kr. Ifølge kontoudtoget er der imidlertid tale om en hævning.

Den 28. oktober 2008 er der medregnet to beløb på henholdsvis 27.500 kr. og 25.000 kr. Posteringsteksterne er [...83]”. Det er indberettet til SKAT, at klageren er ejer af en konto med dette kontonummer.

Det fremgår af SKATs oplysninger, at overførslen den 7. april 2009 stammer fra [virksomhed6] Ltd.. Der er ingen oplysninger om, hvor de øvrige overførsler stammer fra.

Overførslen den 5. november 2009 er rettelig på 50.652,57 kr.

Skatteankenævnets afgørelse

Nævnet har ved afgørelse af 1. februar 2013 anført følgende:

”6.1.1 SKATs begrundelse

Det er i klagen gjort gældende, at SKATs afgørelse af 26. marts 2012 er ugyldig, idet SKAT ikke behørigt har begrundet, hvorfor der er hjemmel til at foretage en ekstraordinær genoptagelse af klagers skatteansættelse.

Nævnet kan konstatere, at SKAT i sin afgørelse har henvist til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, ligesom SKAT har gjort opmærksom på, at bestemmelsens anvendelse forudsætter grov uagtsomhed eller forsæt hos klager. SKAT har endvidere anført, at bestemmelsens betingelser anses for opfyldte.

SKATs afgørelse indeholder efter nævnets opfattelse også en tilstrækkelig grundig beskrivelse af de faktiske omstændigheder, der har været tillagt betydning for afgørelsen.

Det må have stået klager klart, at SKAT med henvisningen til ”sagens omstændigheder” sigtede til afgørelsens forudgående beskrivelse af de faktiske forhold, og at disse forhold sammenholdt med den manglende selvangivelse af de udenlandske indtægter, efter SKATs vurdering medførte, at klager havde udvist mindst grov uagtsomhed. Nævnet henviser til Højesterets dom af 20. august 2008 (SKM 2008.702). Nævnet er således ikke enig med klagers repræsentant i, at begrundelsen for klagers subjektive forhold skal kunne stå alene.

Højesteret udtalte endvidere, at spørgsmålet om, hvorvidt der foreligger et forsætligt eller groft uagtsomt forhold, ikke beror på et administrativt skøn. Nævnet mener derfor ikke, der er tale om en sagsbehandlingsfejl, når SKAT ikke har begrundet sit syn på klagers subjektive forhold yderligere.

Klagers repræsentant har også henvist til tre landsskatteretskendelser samt en afgørelse fra [skatteankenævn1] som argument for, at SKATs afgørelse er ugyldig. Nævnet mener, de fire afgørelser er irrelevante, da der foreligger retspraksis fra højere retsinstanser.

Nævnet henviser til Østre Landsrets dom af 22. december 2011 (SKM 2012.12.ØLR), hvor skatteforvaltningen hverken havde henvist til den relevante lovbestemmelse (den dagældende skattestyrelseslovs § 35, stk. 4, nu skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5), eller i øvrigt omtalt eller begrundet, at der var sket ekstraordinær genoptagelse. Østre Landsret fandt, at den manglende begrundelse for ekstraordinær genoptagelse under de foreliggende omstændigheder havde været af uvæsentlig betydning, og den manglende begrundelse førte derfor ikke til ugyldighed.

I klagers sag er SKATs begrundelse ikke så mangelfuld, som i sagen afgjort ved Østre Landsret, idet SKAT blandt andet har henvist til den relevante lovregel. Med henvisning til Østre Landsrets dom mener nævnet, at den mangelfulde begrundelse, under de omstændigheder der foreligger i klagers sag, ikke har været af væsentlig betydning, og at nævnet kan udbedre en eventuel mangelfuld begrundelse.

Det er i øvrigt nævnets opfattelse, at SKATs afgørelse fuldt ud lever op til kravene efter forvaltningslovens §§ 22 og 24.

6.1.2 Ekstraordinær genoptagelse af indkomstårene 2006-2009

SKAT sendte brev om forslag til ændring af klagers skatteansættelse (agterskrivelse) for indkomstårene 2006-2009 den 17. februar 2012.

Efter § 1, stk. 1 i bekendtgørelse nr. 1095 af 15. november 2005, jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, skulle SKAT varsle ændringerne af klagers skatteansættelser for indkomstårene 2006-2009 inden den 1. juli i det andet år efter indkomstårenes udløb. Det vil sige, at varsel om ændring af indkomsten for indkomståret 2009 skulle være afsendt senest den 1. juli 2011.

SKAT var således som udgangspunkt afskåret fra at genoptage klagers skatteansættelser for indkomstårene 2006-2009.

SKAT kunne imidlertid genoptage skatteansættelserne for alle de påklagede indkomstår, hvis betingelserne for at foretage ekstraordinær genoptagelse var opfyldte, jf. § 3 i bekendtgørelse nr. 1095 af 15. november 2005. Nævnet har derfor vurderet om disse betingelser var opfyldte, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Der er ingen oplysninger, der tyder på, at klagers tilknytning til Danmark har ændret sig efter 2006.

Oplysningen om, at klager er flyttet til Tyskland er udokumenteret og kan derfor ikke tillægges betydning.

Det ser således ud som om, den eneste ændring af klagers forhold er, at klager fra 2006 erhverver sin fulde indkomst fra udlandet.

Klager har ikke medvirket til en belysning af årsagen til, at de omhandlede indtægter ikke er selvangivet. Det bemærkes i denne forbindelse, at det må lægges til grund, at der er tale om betydelige beløb, der efter deres art er almindelig skattepligtig indkomst, jf. nærmere nedenfor i afsnit 6.2.

Klager har heller ikke sandsynliggjort at have befundet sig i en vildfarelse omkring en eventuel lempelse for dobbeltbeskatning.

Nævnet mener derfor, at det ud fra de foreliggende oplysninger må lægges til grund, at den manglende selvangivelse af de udenlandske indtægter er udtryk for forsætlig skatteunddragelse.

Betingelserne for en ekstraordinær genoptagelse af klagers skatteansættelser for indkomstårene 2006 og 2007 er derfor opfyldte, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Nævnet mener endvidere, at 6-månedersfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 er overholdt, idet fristen efter nævnets opfattelse tidligst løber fra udløbet af fristen for at indsende materiale til SKAT, jf. SKATs breve af henholdsvis 10. november 2011 og 16. december 2011.

6.2 Skattepligt og lempelse

Som skattepligtig indkomst betragtes som udgangspunkt den skattepligtiges samlede årsindtægter, jf. statsskattelovens § 4.

Skattepligtige skal selvangive deres indkomst, jf. skattekontrollovens § 1.

Foreligger en selvangivelse ikke på ansættelsestidspunktet, eller er den mangelfuld, kan skatteansættelsen foretages skønsmæssigt, jf. skattekontrollovens § 5, stk. 3.

Nævnet må ud fra de foreliggende oplysninger om indsætninger på klagers bankkonti i 2006-2009 og betalingsmeddelelserne for 2006 og 2007 lægge til grund, at klager har haft udenlandske lønindtægter, der ikke er selvangivet. Nævnet bemærker supplerende, at indsætningerne for alle årene har en overvejende regelmæssig frekvens, der understøtter, at der er tale om lønindkomst.

Da klager ikke har selvangivet sin udenlandske lønindkomst, har SKAT været berettiget til at fastsætte denne indkomst skønsmæssigt. SKAT må efter nævnets opfattelse overlades en bred margin for udøvelsen af dette skøn, idet klager ikke har villet medvirket til at belyse indkomsten nærmere.

Nævnet kan som udgangspunkt tilslutte sig SKATs skøn. Nævnet mener dog, at skønnet skal ændres på enkelte punkter.

SKAT har fejlagtigt ikke medregnet overførslen på 45.739,78 kr. den 7. januar 2008. Nævnet mener ligesom SKAT, at denne overførsel må dække over en lønudbetaling vedrørende indkomståret 2007. SKATs forhøjelse for indkomståret 2007 skal derfor yderligere forhøjes med 45.739 kr. til 512.284 kr. (466.544,66 kr. + 45.739,78 kr.).

Beløbene på 2.209,19 kr. (24. juni 2008) og 5.723,28 kr. (9. oktober 2008) er ifølge kontoudtogene hævninger. Disse beløb skal derfor ikke medregnes som indkomst.

Nævnet mener endvidere, at indsætningen på 50.000 kr. den 29. juli 2008 samt indsætningerne på 27.500 kr. og 25.000 kr. den 28. oktober 2008 dækker over overførsler mellem klagers egne konti. Disse indsætninger skal derfor heller ikke medregnes som indkomst for klager.

Nævnet mener derfor, at SKATs skøn for indkomståret 2008 skal ændres som følger:

Det er nævnets vurdering, at klager i de omhandlede indkomstår er fuldt skattepligtig til Danmark og skattemæssigt hjemmehørende i Danmark. Der er herved henset til, at klager i begge år har bolig til rådighed i Danmark, og at klagers centrum for livsinteresser må være i Danmark (betydelig social tilknytning til Danmark).

Der er ikke fremlagt oplysninger, der giver nævnet grundlag for at godkende lempelse for dobbeltbeskatning efter ligningslovens § 33 A, stk. 1 eller bestemmelser i dobbeltbeskatningsoverenskomster.

Det er ikke i klagen gjort gældende, at klager er berettiget til fradrag for rejseudgifter eller befordring. Nævnet har derfor ikke taget stilling hertil.

Skatteankenævnet stadfæster derfor SKATs afgørelse for indkomstårene 2006 og 2009.

Nævnet finder derudover, at klagers skattepligtige udenlandske indkomst skal fastsættes til henholdsvis 512.284 kr. og 432.535,18 kr. i indkomstårene 2007 og 2008.”

Klagerens opfattelse

Ved uddybende klage af 19. september 2015 har klagerens repræsentant anført følgende:

”Ved klage af den 1. maj 2013 påklagede vi på vegne af ovennævnte klient den af [skatteankenævn2] trufne afgørelse af den 1. februar 2013 vedrørende [person2]s skatteansættelse for indkomstårene 2006-2009, jf. bilag 1.

Vi skal hermed fremkomme med et supplerende indlæg i sagen. Af overskuelighedsmæssige årsager har vi valgt at inkorporere det i klagen anførte i nærværende supplerende indlæg.

Sagen vedrører i første række spørgsmålet om, hvorvidt SKAT kan foretage ekstraordinær genoptagelse af indkomstårene 2006 og 2007, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5. I anden række vedrører sagen spørgsmålet om, hvorvidt [person2] er fuldt skattepligtig til Danmark, jf. kildeskattelovens § 1. I tredje række vedrører sagen spørgsmålet om, hvorvidt [person2] kan opnå lempelse efter bestemmelsen i ligningslovens § 33 A.

PÅSTAND

Der nedlægges påstand om, at [person2]s skatteansættelse for indkomstårene

2006 nedsættes med kr. 348.025

2007 nedsættes med kr. 512.284

2008 nedsættes med kr. 432.535

2009 nedsættes med kr. 487.644

…

SAGSFREMSTILLING

[person2] er uddannet flymekaniker. Det er normalt, at flymekanikere bor og arbejder i udlandet, enten i forbindelse med arbejde for en udenlandsk arbejdsgiver eller ved udstationering i længere perioder.

[person2] har i en årrække været bosiddende i udlandet, herunder indkomstårene 2006-2009. I perioden svarende til indkomstårene 2006-2009 har [person2] arbejdet henholdsvis 5 måneder i Tyskland, 6 måneder i Schweiz og sammenlagt næsten 3 år i Italien.

I forbindelse med arbejdets udførelse stilles bolig som regel til rådighed af arbejdsgiveren. Dette var tilfældet, da [person2] boede i Schweiz og Tyskland. Han lejede dog selv en lejlighed i [Italien] i en del af den periode, hvor han antog arbejde i Italien.

Siden 1. oktober 1996 har [person2] og dennes ægtefælle ejet ejendommen beliggende [adresse1], [by1]. Ejendommen er specialindrettet, idet [person2] har en multihandicappet datter, der bor hjemme. Når [person2] boede i udlandet, boede hans ægtefælle på skift i udlandet ved ham og i deres fælles ejendom i Danmark for at passe deres handicappede datter.

[person2] kontaktede sin lokale skatteforvaltning i [by1], inden flytningen fra Danmark i april 2006 for at forespørge, hvordan han skulle forholde sig skattemæssigt. Her blev han viderestillet til SKAT i [by2]. I [by2] kom [person2] i kontakt med en dame, som lovede at undersøge sagen nærmere. Allerede næste dag ringede hun tilbage til [person2] og oplyste, at han skulle betale skat i det land, han arbejdede i, og dermed ikke i Danmark.

Som følge af denne vejledning har [person2] fået den opfattelse, at han skal betale skat i det land, hvor han er tilknyttet arbejdsmarkedet. [person2] har derfor ikke selvangivet løn i Danmark i indkomstårene 2006-2009, eftersom han i denne periode har haft fast arbejde i udlandet.

I de år [person2] arbejdede i Tyskland, har han betalt skat af sin løn til de tyske skattemyndigheder.

I Italien kunne han dog ikke få lov til at blive registreret for skat. Han fik i den forbindelse oplyst at i det omfang, Italien registrerer en skatteyder som skattepligtig til Italien, vil Italien tilsvarende være forpligtet til at udbetale pension m.v. Da Italien ikke ønsker at betale pension til personer, der ikke er italienske statsborgere, fik [person2] ikke lov til at blive registreret i det lokale skatteregister.

ANBRINGENDER

1. Ekstraordinær genoptagelse

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det i første række overordnet gældende, at SKATs afgørelse af den 26. marts 2012 er ugyldig, idet SKAT ikke er fremkommet med en behørig begrundelse for, hvorfor SKAT finder, at der er hjemmel til at fravige udgangspunktet om, at en skatteansættelse skal varsles senest den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb, jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1. [person2] har endvidere ikke handlet groft uagtsomt eller forsætligt, hvilket er påkrævet, hvis der skal foretages en ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

1.1. Betingelserne for at foretage ekstraordinær genoptagelse er ikke opfyldte

Reglerne om ordinær og ekstraordinær genoptagelse af en skatteansættelse er indeholdt i bestemmelserne i skatteforvaltningslovens §§ 26 og 27.

SKATs adgang til at foretage ordinær genoptagelse af en skatteansættelse er reguleret i bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1. Det fremgår af bestemmelsen, at SKATs frist for at gennemføre en ændring af en skatteansættelse som udgangspunkt udløber den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Eksempelvis udløb fristen for ordinær genoptagelse af indkomståret 2005 den 1. maj 2009.

Det fremgår af bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, at SKAT, uanset fristen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, kan gennemføre en ændring af en skatteansættelse, hvis der foreligger en af de særlige omstændigheder, der er beskrevet i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1-8.

I nærværende sag har SKAT gennemført forhøjelsen af [person2]s skatteansættelse med henvisning til bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, hvoraf fremgår følgende:

§ 27. Uanset fristerne i § 26 kan en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat foretages eller ændres efter anmodning fra den skattepligtige eller efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis:

5) Den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.”

Herudover fremgår det af bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, at en ansættelse efter bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, kun kan foretages, såfremt den varsles senest 6 måneder efter, at skattemyndighederne er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristen i § 26, stk. 1. Endvidere fremgår det af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, at en ansættelse skal foretages senest 3 måneder efter, at SKAT har varslet denne.

Skatteforvaltningsloven indeholder ikke nogen nærmere definition af, hvad der skal til for at en skatteyder, eller nogen på dennes vegne, forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Reglen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, er en direkte videreførelse af en tidligere gældende bestemmelse i skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, nr. 5. Den tidligere gældende bestemmelse i skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, nr. 5, blev indført ved lov nr. 410 af 2. juni 2003 (L 175 2002/2003), hvor man nærmere tog stilling til, hvorledes vurderingen af om der er handlet forsætligt eller groft uagtsomt, skal foretages fra myndighedernes side. Der henvises til § 1 i lovforslaget, som vedrører den senere bestemmelse i skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, nr. 5, hvoraf blandt andet fremgår følgende:

“Forslaget til § 35, stk. 1, nr. 5, er en videreførelse af den gældende § 35, stk. 1, nr. 6, i skattestyrelsesloven. Bestemmelsen indebærer, at myndighedernes ansættelsesfrist efter § 34, stk. 1, suspenderes, såfremt den skattepligtige eller dennes repræsentant forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at en skatteansættelse er foretaget på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Bestemmelsen finder alene anvendelse i forbindelse med ansættelser, der foretages på myndighedernes initiativ. Fristen for den skattepligtiges anmodning om genoptagelse af skatteansættelsen suspenderes derimod ikke efter bestemmelsen.

Vurderingen af om der foreligger grov uagtsomhed eller forsæt efter den foreslåede bestemmelse, er identisk med vurderingen i forhold til de tilsvarende begreber i skattekontrolloven. Bestemmelsen finder således kun anvendelse i tilfælde, hvor der foreligger et strafbart forhold, jf skattekontrollovens afsnit III... “(Min understregning.)

Vurderingen af, hvornår der er handlet groft uagtsomt eller forsætligt, er således identisk med vurderingen i forhold til de tilsvarende begreber i skattekontrollovens afsnit III, og anvendelse af bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, forudsætter derfor, at der foreligger et strafbart forhold.

Dette fremgår endvidere ordret af Den juridiske vejledning 2015-2, afsnit A.A.8.2.3.7, idet det heraf fremgår, at det er en betingelse for at anvende bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, at der foreligger et strafbart forhold.

Af Skatteforvaltningsloven med kommentarer af Poul Bostrup m.fl., Jurist- og Økonomforbundets Forlag 2006, 1. udgave, side 329, fremgår om anvendelsesområdet for skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5:

“Ved sådanne positive fejl, der kan medføre suspension af fristen i skatteforvaltningslovens § 26, jf. § 27, stk. 1, nr. 5, vil der være et samspil til overtrædelse af skattestraffereglerne i skattekontrollovens § 13 og § 16 mfl.

I modsætning til anvendelsesområdet for den inden lov nr. 410 af 2. juni 2003 gældende § 35, stk. 1, nr. 6, i skattestyrelsesloven, hvorefter anvendelse af bestemmelsen ikke forudsætter, at der er begået et strafbart forhold, men at der skal være udvist »mere end almindelig uagtsomhed af den skattepligtige eller dennes repræsentant«, er vurderingen af om der foreligger grov uagtsomhed eller forsæt efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, identisk med vurderingen i forhold til de tilsvarende begreber i skattekontrolloven.

Bestemmelsen finder således kun anvendelse i tilfælde, hvor der foreligger et realiseret strafbart forhold, jf. skattekontrollovens afsnit III. Bestemmelsens anvendelse er imidlertid ikke betinget af at der gøres et strafansvar gældende mod den skattepligtige.” (Min understregning.)

Som det fremgår af ovennævnte, skal der efter bestemmelsernes indhold foreligge et realiseret strafbart forhold efter skattekontrollovens afsnit III, særligt centreret om bestemmelserne i §13 og § 16, før den skattepligtige er omfattet af suspensionsbestemmelserne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5. Skattekontrollovens § 13 og § 16 er centreret om de situationer, hvor den skattepligtige har forsæt til at unddrage eller ved grov uagtsomhed unddrager det offentlige skat, afgiver urigtige og vildledende oplysninger til brug for en opgørelse af en skatteansættelse eller skatteberegning, eller ikke reagerer på en for lavt sat skatteansættelse.

I Skatte- og afgiftsproces af Hans Henrik Bonde Eriksen, Susanne Dahl og Poul Bostrup, Jurist og Økonomforbundets Forlag 2010, 3. udgave, side 438 og 439, er anført følgende vedrørende suspensionsreglen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5:

“Bestemmelsen indebærer, at SKATs ansættelsesfrist efter § 26, stk. 1, suspenderes, såfremt den skattepligtige eller dennes repræsentant forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at en skatteansættelse er foretaget på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Simpel uagtsomhed er ikke en tilstrækkelig positiv fejl til at kunne begrunde suspension, jf. princippet i TfS 1992.19ØLD.

…

Uagtsomheden skal efter en konkret vurdering kunne tilregnes den skattepligtige eller dennes repræsentant som en sådan positiv fejl, der kan betegnes som mindst groft uagtsom.”

Der skal således foreligge en kvalificeret og positiv fejl, som kan tilregnes den skattepligtige som forsætlig eller groft uagtsomt. En positiv fejl rummer de forhold, hvor den skattepligtige enten svigagtigt har fortiet oplysninger, eller direkte har meddelt urigtige oplysninger. Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, er dermed en suspensionsregel, som kun kan finde anvendelse, hvis den skattepligtige eller en repræsentant for denne har handlet forsætligt eller groft uagtsomt. Det forudsættes altså, at der er noget at bebrejde skatteyderen.

Det bemærkes i den forbindelse, at det følger af almindelige fortolkningsprincipper, at bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27 skal fortolkes indskrænkende under hensyntagen til, at der er tale om en undtagelsesbestemmelse i forhold til hovedreglen i skatteforvaltningsloven § 26.

Ved en gennemgang af SKATs afgørelse af den 13. februar 2012, jf. bilag 10, er det ikke muligt at se, hvorfor SKAT mener, at [person2] har handlet strafbart. SKAT henviser alene til “sagens omstændigheder”.

På baggrund af en fuldstændig manglende forklaring på, hvorfor SKAT har den opfattelse, at [person2] har handlet strafbart efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, er det selvsagt overordentligt vanskeligt for [person2] at forholde sig nærmere hertil.

…

Det gøres gældende, at [person2] ikke har handlet groft uagtsomt eller forsætligt, og at betingelserne for at foretage en ekstraordinær genoptagelse derfor ikke er opfyldte.

Der skal for det første særligt henvises til, at [person2] de gange, han enten er blevet udstationeret til udlandet af en dansk virksomhed, eller hvor han har arbejdet i udlandet for en udenlandsk virksomhed, forinden flytningen har kontaktet SKAT og spurgt ind til, hvordan han skulle forholde sig i relation til sin fraflytning fra Danmark.

Som der er redegjort for i sagsfremstillingen ovenfor, har [person2] været i telefonisk kontakt med SKAT og fået oplyst, at han ikke skulle betale skat i Danmark, hvis han betalte skat i udlandet. Det samme fik hans søn, [person3], oplyst, da han rettede henvendelse til SKAT.

Da [person2] på loyal vis har oplyst alt omkring sine arbejds- og skatteforhold til SKAT, og har indrettet sig i overensstemmelse med, hvad der blev oplyst ham, har han selvsagt ikke handlet groft uagtsomt eller forsætligt.

I relation til [person2]s drøftelser med SKAT er det selvsagt dybt problematisk, at SKAT ikke overholder notatpligten i offentlighedslovens § 13, eller den almindelige forvaltningsretlige retsgrundsætning om, at alle væsentlige ekspeditioner skal skrives ned. Idet de ikke kan fremfindes af SKAT, skal det ikke komme [person2] til skade, at han ikke kan fremfinde dokumentation for sine mange henvendelser. Hvilket alene er SKATs skyld.

Der skal for det andet henvises til, at [person2] de facto betalte skat i Tyskland, og således ikke har forsøgt at unddrage skat. Den til ham udbetalte løn er således en nettoløn.

For det tredje skal der henvises til, at [person2] gjorde alt, hvad han kunne for at få lov til at betale skat i Italien. Han ved godt, at han er endt i en situation, hvor han ikke har betalt skat i hverken Italien eller Danmark. Men Italien ville ikke have hans skattebetaling, og han havde fået oplyst af SKAT, at han heller ikke skulle betale skat i Danmark. Derfor indrettede han sig i tillid til, at lønnen ikke skulle selvangives til Danmark. Han har derfor ikke handlet groft uagtsomt eller forsætligt.

Som følge af ovenstående er betingelserne ikke opfyldt for at foretage ekstraordinær genoptagelse af [person2]s skatteansættelse for indkomstårene 2006 og 2007 i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

1.2. SKATs afgørelse af den 26. marts 2012 er ugyldig

Det fremgår af forvaltningslovens § 22, at SKATs afgørelser skal begrundes. Begrundelsen skal altid indeholde en henvisning til de retsregler, afgørelsen er truffet efter, og om fornødent endvidere en kort redegørelse for de faktiske omstændigheder, der er tillagt væsentlig betydning for afgørelsen, jf. forvaltningslovens § 24, stk. 1 og 2.

Det følger af fast administrativ praksis på området, at hvis SKAT vil gennemføre en indkomstforhøjelse i et indkomstår, der er forældet, er det en betingelse, at såvel agterskrivelsen som afgørelsen indeholder en nærmere omtale af, at der er tale om ekstraordinær genoptagelse samt en udførlig begrundelse for, hvorfor SKAT finder, at der er hjemmel til at fravige udgangspunktet i skatteforvaltningslovens § 26, jf. bestemmelserne i forvaltningsloven.

Der skal i den forbindelse henvises til, at det direkte fremgår af praksis fra Landsskatteretten, at i det tilfælde, hvor SKAT ikke i både agterskrivelsen og afgørelsen anfører en udførlig begrundelse for, hvorfor der er handlet groft uagtsomt eller forsætligt, vil afgørelsen være ugyldig.

Der skal henvises til følgende praksis:

…

Det gøres endvidere gældende, at manglen er konkret væsentlig, idet en mangel i relation til hjemmelsgrundlaget altid vil være konkret væsentlig, jf. eksempelvis Højesterets dom af den 28. marts 1995, der er offentliggjort i U 1995.495/2H. Fristreglen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, er en del af hjemmelsgrundlaget. En forvaltningsafgørelse må ikke stride mod lovgivningen m.v., og en hjemmelsmangel er derfor altid konkret væsentlig.

Da SKAT ikke er fremkommet med en behørig begrundelse i afgørelsen, og slet ikke nævner, hvorfor [person2] har handlet som minimum groft uagtsomt, er afgørelsen ugyldig som følge af denne formelle mangel, jf. eksempelvis Østre Landsrets dom af den 22. maj 2003, offentliggjort i SKM 2003.248.

2. Ikke skattepligt til Danmark

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det i anden række overordnet gældende, at [person2] har opgivet sin fulde skattepligt til Danmark, jf. kildeskattelovens § 1, hvorfor den af SKAT foretagne forhøjelse i indkomstårene 2006 - 2009 skal bortfalde i sin helhed.

Fuld skattepligt indebærer, at den pågældende person er skattepligtig af alle sine indkomster her til landet. Regelsættet om fuld skattepligt forefindes i kildeskatteloven.

Det fremgår af kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1., at personer, der har bopæl her i landet, er omfattet af fuld skattepligt. Bestemmelsen har følgende ordlyd:

”§1. Pligt til at svare indkomstskat til staten i overensstemmelse med reglerne i denne lov påhviler:

1. personer, der har bopæl her i landet”

Efter den nævnte bestemmelse i kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, er bopæl i Danmark ensbetydende med, at der foreligger fuld skattepligt. Bestemmelsen angiver, at en person skal have bopæl her i landet for at være skattepligtig til Danmark, hvorfor det modsætningsvis kan sluttes af bestemmelsen, at såfremt en person opgiver sin bopæl ved fraflytning fra Danmark, så er dennes skattepligt til Danmark i henhold til kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, samtidig ophørt.

Det er ikke defineret i kildeskatteloven, hvad der nærmere skal forstås ved begrebet bopæl. Af forarbejderne til statsskatteloven fremgår det imidlertid, at der i forbindelse med vurderingen skal lægges vægt på såvel objektive som subjektive forhold. Af side 5, 1. afsnit i Vejledning til Anvendelse af Lov Nr. 104 af 15. maj 1903 fremgår der således følgende:

“Ved Afgørelsen af, om en Person kan anses for at have Bopæl her i Landet, vil der navnlig være at se hen til, om den paagældende ved at grunde Husstand, leje sig Bolig eller ved andre Foranstaltninger har tilkendegivet, at det er hans Villie at have Hjemsted her. Har en Person Bolig saavel her i Landet som i Udlandet, maa det paa lignende Maade afgøres, hvilken af disse Boliger der maa betragtes som hans egentlige Hjemsted, i hvilken Henseende det navnlig vil komme i Betragtning, hvor den paagældendes Familie, hvis han har en saadan, opholder sig, hvor han har truffet de mest omfattende Foranstaltninger til sit Underhold, eller hvor han længst eller hyppigst opholder sig”

Ligeledes fremgår det klart af forarbejderne til kildeskatteloven, at det ikke har været hensigten at ændre på statsskattelovens opfattelse af bopælsbegrebet. I cirkulære nr. 135 af 4. november 1988 til kildeskatteloven fremgår der i pkt. 3 følgende:

“Ved afgørelsen af om denne betingelse er opfyldt, lægges der vægt på, om de pågældende ved at grunde husstand, leje sig bolig eller ved andre foranstaltninger har tilkendegivet, at de agter at have hjemsted her.”

I Den juridiske vejledning 2015-2, afsnit C.F.l.2.1, fremgår der endvidere:

“Ved afgørelsen af om betingelsen om bopæl er opfyldt, lægges der vægt på, om personen ved at etablere husstand, leje sig bolig eller ved andre foranstaltninger har tilkendegivet, at vedkommende har til hensigt at have hjemsted her i landet Så det er både de faktiske boligforhold og den/de subjektive hensigter, der har betydning for, om personen er fuldt skattepligtig her i landet efter KSL § 1, stk. 1, nr. 1.

…

De konkrete omstændigheder kan ved fraflytning fra Danmark være af en sådan art, at afgørelsen af om bopælen skal anses for bevaret, må foretages ud fra en samlet vurdering, hvor også personens subjektive hensigter indgår i bedømmelsen.

Mere sekundære momenter, der afspejler en tilknytning til Danmark, fx ejerskab til en her i landet indregistreret bil, medlemskab af foreninger og lignende, tillægges ikke selvstændig betydning, men kan indgå i en samlet bedømmelse.

Bopæl forudsætter, at skatteyderen under en eller anden form - helt eller delvis - har rådighed over en bolig her i landet. “ (Min understregning)

Som det fremgår af kildeskattecirkulæret af 4. november 1988 samt Den juridiske vejledning 2015-2, indeholder bopælsbegrebet i kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1. to elementer.

En bopæl her i landet er derfor ikke tilstrækkeligt til at statuere bopæl i henhold til kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1.

Nedenfor er beskrevet en righoldig praksis, hvoraf det klart kan udledes, at bopælskriteriet i kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, tillige indeholder et subjektivt element.

For det første henvises til Østre Landsrets dom offentliggjort i UfR 1982.708 Ø. I den pågældende sag havde skatteyderen i 1973 fået et overordnet job i Brasilien, hvorfor han og hans familie tog ophold i Brasilien, men beholdt deres hus i Danmark som sommerbolig. I juni 1974 rejste skatteyderen og hans familie tilbage til Danmark for at holde ferie i en kortere periode. Imidlertid var der udbrudt meningitis i Brasilien. Af hensyn til børnene vendte skatteyderen alene tilbage til Brasilien. Efterfølgende traf hans hustru en anden mand, og i 1975 rejste skatteyderen tilbage til Danmark angiveligt for at redde sit ægteskab. Skatteyderen opsagde herefter sit ansættelsesforhold i Brasilien.

Det centrale spørgsmål i sagen var, om den pågældende skatteyder ved sin udrejse til Brasilien havde opgivet sin bopæl i Danmark til trods for, at han fortsat havde helårsbolig her i landet.

Uanset skatteyderen havde bibeholdt sin helårsbolig i Danmark, fandt landsretten efter en samlet bedømmelse af sagens faktiske omstændigheder det sandsynliggjort, at skatteyderen havde haft til hensigt at bosætte sig varigt i Brasilien, og at han ved udrejsen fra Danmark må anses for at have opgivet sin bopæl her i landet.

Der henvises herudover til Østre Landsrets dom offentliggjort i TfS 1986.299 Ø, hvor en skatteyder i 1980 flyttede til Schweiz, idet han tiltrådte en overordnet stilling hos en schweizisk arbejdsgiver. Skatteyderens hustru ønskede at blive boende i Danmark af hensyn til børnenes skolegang. Hun og børnene blev boende i parrets villa i Danmark, der udgjorde familiens helårsbolig, og hvor skatteyderen var tilmeldt folkeregistret indtil 1983. Skatteyderens formue forblev i Danmark, ligesom han aflagde flere korte besøg her i landet. Af andre tilknytningsforhold, der har betydning i forhold til fuld skattepligt, forblev han bestyrelsesformand i et dansk selskab.

SKAT gjorde i sagen gældende, at der med støtte i kildeskattelovens forarbejder var sket en ændring af det skatteretlige domicilbegreb, således at en fraflytter, der havde rådighed over en bolig her i landet, også havde bopæl, og dermed fortsat var fuld skattepligtig efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1. Efter SKATs vurdering skulle domicilbegrebet ikke længere afhænge af en konkret vurdering af en bred kreds af tilknytningsmomenter. SKAT var således af den opfattelse, at der ikke foretages en samlet bedømmelse af sagens faktiske omstændigheder i overensstemmelse med Østre Landsrets dom offentliggjort i UfR 1982.708 Ø, der er omtalt ovenfor.

Landsretten fandt imidlertid hverken i lovens ordlyd eller forarbejder støtte for denne ændrede forståelse af det skatteretlige domicilbegreb. Landsretten bemærkede hertil:

“Den af sagsøgte hævdede ændrede forståelse af det skatteretlige domicilbegreb findes ikke at have fornøden støtte i kildeskattelovens ordlyd, lovens motiver eller i oplysningerne om lovens tilblivelse. Sagsøgeren har ubestridt fra 1. april 1980 taget bopæl i Schweiz, hvor hans faste arbejde nødvendiggør hans løbende tilstedeværelse Da bevarelsen af en bolig i Danmark skyldes særlige hensyn af midlertidig art, og da de yderligere foreliggende tilknytningspunkter til Danmark må anses for at være af underordnet betydning, finder retten ikke, at sagsøgeren skatteretligt tillige bevarede bopæl I Danmark efter udrejsen til Schweiz.”

Eftersom bevarelsen af bolig i Danmark skyldtes særlige forhold af midlertidig art, og da de yderligere tilknytningsmomenter var af underordnet betydning, fandtes bopælen i Danmark at være opgivet ved udrejsen til Schweiz, og den fulde skattepligt til Danmark var herefter ophørt den 31. marts 1980.

Der kan af ovenfor omtalte landsretsdomme offentliggjort i UfR 1982.708 Ø og TfS 1986.299 Ø konstateres, at bedømmelsen ikke alene er objektiv i forhold til bopælsbegrebet, idet skatteyderne, der fortsat havde bopæl i Danmark i objektiv forstand, konkret blev anset for at have opgivet deres bopæl i Danmark. Dette blandt andet med henvisning til at de skulle passe et krævende heltidsarbejde i et andet land.

Der henvises ligeledes til Østre Landsrets dom offentliggjort i SKM 2007.533 Ø. Sagen drejede sig om, hvorvidt skattemyndighederne var berettiget til at anse et ægtepar, der var flyttet til Schweiz i 2003, for fuld skattepligtige til Danmark. Ægteparret havde lejet en møbleret lejlighed i Schweiz, og de opholdte sig her i tre fjerdedele af året. De havde siden fraflytningen ejet et sommerhus i Danmark. Sommerhuset var egnet til helårsbeboelse, men det kunne ikke lovligt anvendes hertil, Ægteparret opholdte sig i huset en fjerdedel af året — hovedsageligt i sommerhalvåret. Ægtefællerne havde endvidere opmagasineret indbo for 2.296.000 kr. i Danmark samt havde to danske biler indregistreret og forsikret i Danmark. Endelig ejede manden to danske aktieselskaber, som ejede majoriteten af en produktionsvirksomhed i Spanien, hvor manden deltog i ledelsen.

Uanset ægteparret ejede et sommerhus i Danmark, der var egnet til helårsbeboelse, og uanset manden havde erhvervsinteresser her i landet, fandt landsretten efter en helhedsbedømmelse, at ægteparret ikke kunne anses for fuld skattepligtige til Danmark i henhold til kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1.

Til støtte for at man i retspraksis ikke kun opererer med et objektivt bopælskriterium, henvises tillige til Østre Landsrets dom offentliggjort i SKM 2011.417 Ø.

…

Der henvises endvidere til Landsskatterettens kendelse offentliggjort i SKM 2011.815 LSR.

…

Endelig skal henvises til Østre Landsrets dom offentliggjort i SKM 2013.394 Ø.

…

Ovenstående støtter klart det forhold, at en bopæl ikke er nok til at statuere skattepligt her til landet. Der må ved vurderingen af, hvorvidt en person er fuld skattepligtig her til landet efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, tillige tages hensyn til personens subjektive hensigter — dvs. om personen har til hensigt at bosætte sig varigt i udlandet. Rådighed over helårsbolig her i landet er derfor blot ét af flere momenter, som tillægges betydning.

Ligeledes kan en personlig eller erhvervsmæssig tilknytning til Danmark ikke alene medføre, at der kan statueres bopæl i Danmark.

Dette følger modsætningsvist af ordlyden i kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1 og Den juridiske vej ledning 2015-2, afsnit C.F.1.2.1, hvoraf der fremgår følgende:

“Bopæl forudsætter, at personen under en eller anden form - helt eller delvis - har rådighed over en bolig her i landet.”

Det kræves, at visse minimumskrav til bopælstilknytningen til Danmark er opfyldt. Selvom skatteyderen har den stærkeste tilknytning til Danmark, kan det ikke automatisk antages, at han har bopæl i Danmark. Det indgår imidlertid som et ikke uvæsentligt led i bopælskriteriet efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, til hvilket land — Danmark eller et andet land — skatteyderen har sin stærkeste tilknytning.

Slutteligt skal der henvises til en række nyere kendelser afsagt af Landsskatteretten henholdsvis den 30. april 2013 (LSR 2013.11-03l77), den 19. august 2013 (LSR 2013.11-0300980) og den 15. januar 2014 (LSR 2014.12.0197261).

…

Med støtte i ovennævnte praksis kan det konstateres, at [person2] i indkomstårene 2006 - 2009 opgav den efter bestemmelsen i kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, påkrævede bopæl i Danmark, hvorfor der ikke efter bestemmelsen er grundlag for at statuere fuld skattepligt.

[person2] har i fællesskab med sin ægtefælle ejet en ejendom i Danmark. Denne ejendom er specialindrettet, da de har en multihandicappet datter, der bor i huset. Dette er endvidere årsagen til, at [person2]s ægtefælle ikke har kunnet bo permanent ved ham i udlandet. Ejendommen er den eneste tilknytning, [person2] har til Danmark. Hvis hans datter ikke var multihandicappet, havde han i forbindelse med sin fraflytning fra Danmark solgt ejendommen.

Det gøres derfor gældende, at der er tale om særlige omstændigheder, der ifølge praksis beskrevet ovenfor klart medfører, at skattepligten ikke opretholdes.

Sammenfattende gøres det på baggrund af ovenstående gældende, at [person2] ikke er fuld skattepligtig til Danmark, idet han må anses for at have opgivet sin bopæl her i landet, hvorfor bopælsbegrebet i kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, ikke er opfyldt.

3. Lempelse efter ligningslovens 33A, stk. 1

Til støtte for den nedlagte påstand det i tredje række overordnet gældende, at [person2] har ret til lempelse efter ligningslovens § 33A, stk. 1, i det tilfælde, at han anses for at være fuldt skattepligtig til Danmark.

Ifølge ligningslovens § 33A er lønindkomst erhvervet i udlandet under visse betingelser lempelsesberettiget ved skatteberegningen. Ligningslovens § 33A omfatter personer, der er fuldt skattepligtige efter kildeskattelovens § 1. Lempelsesreglen gælder for lønindkomst ved personligt arbejde i tjenesteforhold under ophold uden for Riget, det vil sige uden for Danmark, Færøerne og Grønland. Bestemmelsen finder anvendelse, uanset at der er tale om arbejde for en dansk eller en udenlandsk arbejdsgiver.

Der findes fire betingelser, der skal være opfyldte for, at ligningslovens § 33A finder anvendelse. Der skal være tale om lønindkomst. Skatteyderen skal have opholdt sig uden for Riget. Dette ophold skal have en varighed af minimum 6 måneder. Endvidere skal 42-dages reglen være opfyldt.

Det gøres gældende, at [person2]s indkomst fra udlandet er lønindkomst, hvorfor den første betingelse for anvendelse af lempelsesreglen i ligningslovens § 33A er opfyldt.

Det gøres endvidere gældende, at [person2] har opholdt sig uden for Riget i mere end 6 måneder, hvorfor den anden og tredje betingelse for anvendelse af lempelsesreglen i ligningslovens § 33A er opfyldt. I den forbindelse skal det særligt bemærkes, at det ikke er relevant for bedømmelsen af, hvorvidt en skatteyder har opholdt sig uden for Riget, at skatteyderen skal opholde sig i det samme land. Som følge heraf skal det samlede ophold i både Tyskland og Italien vurderes.

Opholdsperioden uden for Riget kan afbrydes af nødvendigt arbejde her i Riget i direkte forbindelse med udenlandsopholdet, ferie eller lignende af en sammenlagt varighed på højest 42 dage, uden at retten til nedslag fortabes.

Det gøres gældende, at 42-dages reglen er opfyldt, idet [person2] alene har opholdt sig i Danmark på grund af ferie m.v.”

Landsskatterettens afgørelse

Skattepligt

Personer, der har bopæl her i landet, er fuldt skattepligtige til Danmark. Det fremgår af kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1.

Ved afgørelsen af, om betingelsen for bopæl er opfyldt, lægges der vægt på, om den pågældende ved at grunde husstand, leje sig bolig eller ved andre foranstaltninger har tilkendegivet, at vedkommende har til hensigt at have hjemsted her i landet. Det fremgår af kapitel 1 i cirkulære nr. 135 af 4. november 1988 om opkrævning af indkomst- og formueskat efter kildeskatteloven.

Der er således tale om et bredt tilknytningskriterium, hvor der lægges vægt på både objektive og subjektive kriterier.

Det påhviler klageren at godtgøre, at vedkommende på tidspunktet for fraflytningen til udlandet ikke længere er omfattet af fuld skattepligt efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1. Det fremgår af Højesteretsdom af 6. april 2001, offentliggjort i SKM2001.338H.

Det er Landsskatterettens opfattelse, at klageren i indkomstårene 2006 - 2009 var fuldt skattepligtig til Danmark efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1.

Der er bl.a. henset til, at klageren siden 1996 har boet på adressen [adresse1], [by1], sammen med sin ægtefælle og datter. Klageren ejer ejendommen i lige sameje med sin ægtefælle. Klageren ejede desuden flere biler og en campingvogn i de pågældende indkomstår. Den personlige tilknytning ses således at have været stærkere her til landet end til udlandet, idet familien har opretholdt det fælles hjem i alle årene. Det skal i øvrigt bemærkes, at der ikke er fremlagt dokumentation for skattebetaling til et andet land i de påklagede indkomstår.

På den baggrund har klageren ikke haft til hensigt at tage varigt ophold i udlandet i indkomstårene 2006 - 2009.

Lempelse efter ligningslovens § 33A

Har en person, der er skattepligtig efter kildeskattelovens § 1, under ophold uden for riget i mindst 6 måneder uden andre afbrydelser af opholdet end nødvendigt arbejde her i riget i direkte forbindelse med udlandsopholdet, ferie el.lign. af en sammenlagt varighed på højst 42 dage erhvervet lønindkomst ved personligt arbejde i tjenesteforhold, nedsættes den samlede indkomstskat med det beløb, der forholdsmæssigt falder på den udenlandske indkomst, jf. ligningslovens § 33 A.

Klageren har ikke dokumenteret sit rejsemønster med henblik på en vurdering efter lempelsesreglen i ligningslovens § 33A. På den baggrund er det Landsskatterettens opfattelse, at klageren ikke kan få lempelse efter bestemmelsen på det foreliggende grundlag.

Formalitet

Told- og skatteforvaltningen kan ikke afsende varsel som nævnt i skatteforvaltningslovens § 20, stk. 1, om foretagelse eller ændring af en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat senere end den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Ansættelsen skal foretages senest den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb, jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1.

Uanset fristerne i § 26 kan en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat foretages eller ændres efter anmodning fra den skattepligtige eller efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

For så vidt angår begrundelsen, er det Landsskatterettens opfattelse, at SKAT har begrundet, hvorfor SKAT har anset ansættelsen for foretaget på et ufuldstændigt grundlag. Der er henvist til ”sagens omstændigheder” sammenholdt med ordlyden i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5. Landsskatteretten mener således ikke, at afgørelsen lider af en begrundelsesmangel, idet sagens omstændigheder beskriver de forhold, som gør, at klageren har handlet mindst groft uagtsomt, og at SKAT på den baggrund har foretaget en ansættelse på et ufuldstændigt grundlag. Der skal hertil henvises til SKM 2008.702.HR.

Landsskatteretten anser således kravene i forvaltningslovens § 22 og § 24 for opfyldt. Betingelserne for at genoptage skatteansættelserne for indkomstårene 2006 – 2009 ses herefter for opfyldt.

For så vidt angår spørgsmålet om, hvorvidt klageren har handlet mindst groft uagtsomt efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, er Landsskatterettens enig med nævnet i, at klagerens forhold har været uforandret før og efter indkomståret 2006. Klageren har altid haft bolig til rådighed i Danmark, hvor familien (kone og børn) altid har boet, og det må således have stået klart for klageren, at hans indkomst fra udlandet skulle selvangives. Det er dermed med rette, at klagerens manglende selvangivelse af indkomsten fra udlandet skal anses for mindst groft uagtsomt, idet undladelsen har bevirket, at SKAT har foretaget en urigtig ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

For så vidt angår berettiget forventning foreligger der ikke materiale i sagen, der dokumenterer indholdet af samtalerne med SKAT. En uformel forhåndstilkendegivelse er ikke bindende for SKAT. En forhåndstilkendegivelse kan dog helt undtagelsesvis blive bindende for SKAT, hvis den opfylder de særlige betingelser, som retspraksis stiller. Myndighedens tilkendegivelse skal være såvel positiv som entydig og specifik, hvis borgeren eller virksomheden undtagelsesvis skal kunne støtte ret på den.

Ud fra de oplysninger, der foreligger om kontakten med SKAT, kan det ikke lægges til grund, at der foreligger en tilkendegivelse, der opfylder ovenstående krav.

Det er herefter rettens opfattelse, at SKAT ikke har givet en positiv og entydig tilkendegivelse til klageren om, at han ikke skulle selvangive indtægter fra udlandet.

Landsskatteretten stadfæster herefter Skatteankenævnets afgørelse.