Kendelse af 20-04-2015 - indlagt i TaxCons database den 06-06-2015

Sagens emne

Faktiske oplysninger

Klageren er direktør og hovedanpartshaver i [virksomhed1] ApS (herefter selskabet), der er etableret den 10. maj 2006, med regnskabsår 1. juli – 30. juni. Selskabets aktivitet består i at drive konsumfiskeri.

Klagerens husstand består af 2 voksne og 3 børn.

Ifølge regnskab pr. 30. juni 2009 for selskabet havde selskabet et tilgodehavende hos direktion og ledelse på 1.940.925 kr. Ifølge specifikationer til regnskabet pr. 30. juni 2010, udgjorde det nedskrevne tilgodehavende 2.953.187 kr. Dette tilgodehavende er ifølge regnskabet pr. 30. juni 2010 nedskrevet til 0 kr., da tilgodehavendet anses for tabt.

Selskabets revisor har i påtegningen under supplerende oplysninger anført følgende:

”Et medlem af ledelsen har i årets løb lånt af selskabet. Tilgodehavendet anses for tabt pr. 30. juni 2010. Udlånet er i strid med selskabslovens § 210, og kan være ansvarspådragende for selskabets ledelse.” TA \l "\”Et medlem af ledelsen har i årets løb lånt af selskabet. Tilgodehavendet anses for tabt pr. 30. juni 2010. Udlånet er i strid med selskabslovens § 210, og kan være ansvarspådragende for selskabets ledelse.\”" \s "\"Et medlem af ledelsen har i årets løb lånt af selskabet. Tilgodehavendet anses for tabt pr. 30. juni 2010. Udlånet er i strid med selskabslovens § 210, og kan være ansvarspådragende for selskabets ledelse.\"" \c 1

Ligeledes oplyser selskabets revisor følgende om selskabets fremtid:

”...der er væsentlig usikkerhed om selskabets evne til at fortsætte driften. Vi henviser til note 6 og ledelsesberetningens afsnit 2, hvoraf det fremgår, at selskabet har lidt et nettotab på kr. 3.050.715 i regnskabsåret, og at selskabets forpligtigelser oversteg de samlede aktiver med kr. 1.000.824 den 30. juni 2010. Som oplyst foreligger der en væsentlig usikkerhed, som kan rejse betydelig tvivl om selskabets evne til at fortsætte driften.”

Af note 6 i regnskabet fremgår:

”På grund af den økonomiske situation og det store tab på fordringer som er konstateret i regnskabsåret, foreligger der en væsentlig usikkerhed, som kan rejse betydelig tvivl om selskabets evne til at fortsætte driften.”

Det fremgår af regnskaberne, at lån til direktionen alene vedrører lån til klageren, og at der sker en løbende forrentning af lånet ud fra nationalbankens officielle udlånsrente, med tillæg af 9 %.

Gennemgang af specifikation af mellemregningskontoen viser, at klageren løbende har foretaget kontante hævninger på kontoen, ligesom der er betalt udgifter til private formål herfra. Samtidig er klagerens løn fra selskabet bogført på kontoen.

Den beregnede rente er ligeledes bogført på mellemregningskontoen, og øger hermed klagerens gæld til selskabet.

Der er ikke fremsendt låneaftale mellem klageren og selskabet.

Ved brev af 17. januar 2011 modtog selskabet anmodning om nærmere redegørelse for det ydede ulovlige aktionærlån fra Erhvervs- og Selskabsstyrelsen.

Selskabets revisor besvarede den 28. januar 2011 henvendelsen fra Erhvervs- og Selskabsstyrelsen. Det fremgår, at klageren pr. 31. december 2009 er insolvent og at klageren skønnes at have en negativ egenkapital på 700.000 kr.

Klageren har indsendt følgende formueopgørelse for husstanden for årene 2007, 2008 og 2009:

2007

2008

2009

Af årsopgørelsen for klageren for årene 2006-2010 fremgår følgende:

Af R75 for klagerens ægtefælle for 2007-2009 fremgår følgende:

Af årsopgørelsen for klagerens ægtefælle for 2010 fremgår følgende:

SKATs beregning af privatforbrug og formue for årene 2007, 2008, 2009 og 2010 viser følgende for klagers husstand:

Mellemregningskontoens nettohævninger for årene 2007, 2008, 2009 og 2010 udgør:

Udover nævnte indkomstår udgjorde mellemregningskontoen - 89.671 kr. ultimo 2006, hvilket er udtryk for at klageren ultimo 2006 havde et tilgodehavende i selskabet.

Af selskabets årsrapporter fra 2007-2010 fremgår følgende:

Af årsrapporten 2007/2008 fremgår, at der i aktiver indgår en opskrivning af anlægsaktiver med 2.000.000 kr., hvilket skyldes, at ”kutteren ”[x1]” er opskruet til dagsværdi på baggrund af den fremlagte slutseddel på det efterfølgende salg efter regnskabsårets udløb”.

I det følgende år er opskrivningen tilbageført, og avance på afhændede aktiver er anført til i alt 2.931.203 kr.

Skatteankenævnets afgørelse

Klagerens indkomst er forhøjet med maskeret udbytte for 2007 med 808.356 kr., for 2008 med 73.668 kr., for 2009 med 1.436.762 kr. og for 2010 med 544.730 kr. i henhold til ligningslovens § 16 A.

Efter statsskattelovens § 4 skal alle indtægter, såvel engangsindtægter som tilbagevendende indtægter, medregnes ved indkomstopgørelsen. Det er således principielt uden betydning, om indtægten er resultat af positive indkomstbestræbelser(f.eks. virksomhed som lønmodtagere eller selvstændig erhvervsdrivende) eller som en uventet erhvervelse(f.eks. en gevinst eller gave).

Klageren er eneanpartshaver i selskabet, og har den fulde bestemmende indflydelse i selskabet.

Det er ubestridt, at klageren har hævet de opgjorte beløb på mellemregningskontoen med selskabet, og det opgjorte mellemværende er ikke anfægtet af klageren.

Der er ikke fremlagt dokumentation for, at der faktisk er indgået en låneaftale mellem klageren og selskabet.

Klagerens revisor har til Erhvervs- og Selskabsstyrelsen oplyst, at klageren var insolvent pr. 31. december 2009.

Regnskabsmæssigt er lånet nedskrevet, og anset som tabt den 30. juni 2010.

De fremlagte formueopgørelser indeholder en værdi af anparterne, der ud fra en samlet vurdering af selskabets tilgodehavende hos klager, kan være tvivlsom som handelsværdi. Ligeledes indgår anparter og gæld ikke i formueopgørelsen for 2009 uagtet, at lånet først nedskrives som tabt i 2010.

Det bemærkes, at lån der opstår ved, at hovedanpartshaver hæver beløb i selskabet over mellemregningskontoen til betaling af private udgifter, kan anerkendes i skattemæssig henseende, hvis anpartshaver er solvent.

Den 30. juni 2007 hævede klageren 1.280.835 kr. i selskabet. Beregningen af husstandens samlede formue, hvori gælden til selskabet indgår, udviser herefter en så negativ formue, at det må antages, at klageren er insolvent fra denne dato og fremadrettet.

Efter en samlet bedømmelse af klagerens økonomiske forhold må det antages, at han ikke er i stand til at tilbagebetale lånet, og hævningerne må i almindelighed beskattes som løn eller udbytte fra selskabet.

Skatteankenævnet stadfæster [Skattecentret]s afgørelse for 2007, 2008 og 2010 hvor indkomsten forhøjes med henholdsvis kr. 808.356, 73.668 og kr. 544.730. Herudover stadfæstes afgørelse for så vidt angår maskeret udbytte for 2009 med kr. 1.436.762.

Nævnet har ved afgørelsen lagt vægt på:

Alle disse forhold understøtter, at det aldrig har været hensigten, at klageren skulle tilbagebetale det beløb på 2.953.187 kr., som ubestridt er hævet over klagerens mellemregningskonto med selskabet.

De fremsendte bemærkninger indeholder ikke oplysninger, der ændrer ovenstående vurdering, idet det ikke er påvist af klageren, at der på noget tidspunkt er indgået en reel låneaftale med selskabet, hvorfor de omhandlede hævninger er at betragte som udbytte og ikke lån til klageren.

Det er med rette, at beløbene anses for udbytte til klageren, omfattet af personskattelovens § 4a og ligningslovens § 6 A, idet der ikke foreligger oplysninger om, at klageren har udført arbejde for selskabet, udover det der modsvarer den udbetalte løn.

Klagerens opfattelse

Klageren har nedlagt påstand om, at forhøjelserne for maskeret udlodning nedsættes til 0 kr.

Der er henvist til klagerens besvarelse til Erhvervs- og Selskabsstyrelsen, hvori det er anført, at klageren er insolvent pr. 31. december 2009, og skønnes at have en negativ egenkapital på 700.000 kr. Denne besvarelse til Erhvervs- og Selskabsstyrelsen er foretaget i forbindelse med, at tilgodehavendet mod klageren er nedskrevet til 0 kr. i årsregnskabet for selskabet.

Opgørelsen af klagerens formue pr. 31. december 2009 skete alene for denne, og er negativt påvirket af en hæftelse for ægtefællens prioritetsgæld. Klageren er ikke medejer af ejendommen, og har således ikke noget aktiv til at opveje hæftelsen overfor kreditforeningen.

Det er derfor alene klagerens formue, der er negativ pr. 31. december 2009, og ikke husstandens formue. Idet der mellem ægtefæller, jf. kildeskattelovens §§ 26 A og 26 B, kan overdrages aktiver, uden dette har skattemæssige konsekvenser, opgøres der ikke en mellemregningskonto mellem klageren og hans ægtefælle, der viser et eventuelt tilgodehavende hos klageren mod hans ægtefælle. Det er med henvisning hertil, husstandens samlede formue der indgår i vurderingen af klagerens solvens, i forbindelse med en afgørelse af, hvorvidt solvenskravet i kursgevinstloven er opfyldt.

Der henvises til de korrekte opgjorte formuer for husstanden pr. ultimo 2007-2009.

SKAT har anført, at klageren ikke er solvent, men punkterne som SKAT har anført som begrundelse, definerer ikke, hvorvidt en skyldner er insolvent. Der henvises til konkurslovens §§ 17 og 18, som er den lovgivning, der afgør insolvensbegrebet.

Det er ikke korrekt, at mellemregningen er udtryk for en lønkonto, og privatforbrug fra kontoen udgør kun en mindre del. Der henvises til kontospecifikationen.

Det er på møde med Landsskatterettens sagsbehandler oplyst, at lånet er brugt til at foretage en tilbygning/ombygning på klagerens ejendom. Klageren regnede med at kunne optage lån i ejendommen grundet den øgede værdi, og derved indfri anpartshaverlånet. Dette var imidlertid ikke muligt, da ingen ville finansiere noget i det pågældende område på det tidspunkt. Anpartshaverlånet blev altså foretaget med en forventning om, at det ville være muligt at finansiere lånet efterfølgende.

Klagerens privatforbrug er ikke negativt.

Det er med henvisning til praksis ikke korrekt, at udtage boligen ved vurderingen af husstandens formue.

Såfremt der ved klagerens formueopgørelse skal korrigeres nedad i værdiansættelsen af anparterne i selskabet, skal der tilsvarende beløbsmæssigt ske en reduktion opad, idet klagerens gæld til selskabet så ville udgøre en tilsvarende reduceret gældsforpligtelse.

Der er ikke nogen aftale om indfrielsen af mellemregningen, og da størstedelen af mellemregningen kan betegnes som anlægslån, vil der i praksis aldrig ske ”umiddelbar” indfrielse. Dette er i modstrid med normale vilkår i låneforhold, såfremt der uden varsel skal ske straksindfrielse.

Der er i 2007 udbetalt udbytte og ikke løn fra selskabet til klageren.

Det er ikke korrekt, at der for personer gælder lagerbeskatning. I henhold til kursgevinstlovens § 25, stk. 1 gælder for personer realisationsbeskatning.

Det fremgår af Skatteankenævnets afgørelse, at:

”Lån, som opstår ved, at hovedaktionæren løbende hæver beløb i selskabet over mellemregningskontoen til betaling af private udgifter, må anerkendes i skattemæssig henseende, når aktionæren er solvent”

Det kan således med baggrund i ovenstående konkluderes, at der ved udbetaling af lån i tilfælde af solvens hos debitor(klageren), ikke skal ske beskatning af hovedaktionæren. Årsagen hertil er, at der i sådanne tilfælde er tale om et almindeligt låneforhold, der skal beskattes efter reglerne i kursgevinstloven. Dette bekræftes af bl.a. SKM 2009.523 BR.

Det er korrekt, at værdien af anparterne i selskabet og gælden til samme ikke er medtaget i klagerens formueopgørelse for 2009. Dette skyldes, at det ikke vurderedes regnskabsmæssigt korrekt, med klagerens viden om selskabets status, ved udarbejdelse af formueopgørelsen for 2010, at medtage selskabets forhold i den personlige formueopgørelse. Men husstandens samlede formue ville fortsat have været positiv, såfremt anparterne og gælden til selskabet havde været medtaget i formueopgørelsen. Hertil bemærkes, at den kapitalregulering der sker af ejendomsværdien ikke bør belaste opgørelsen af formuen pr. 31. december 2009. Det bemærkes, at selskabet har regnskabsafslutning pr. 30. juni.

Det er dokumenteret, at klagerens formue ikke på noget tidspunkt har været negativ. Det vurderes således, at klagerens tilbagebetalingsevne af lånet har været eksisterende hele den omhandlede periode. Med henvisning hertil, skal en eventuel eftergivelse behandles efter kursgevinstlovens regler. Det indebærer, at tidspunktet og størrelsen af selskabets tab først bliver fastslået ved kurators behandling af selskabets konkursbo.

Landsskatterettens afgørelse

Alt hvad der af selskabet udloddes til anpartshaveren henregnes til udbytte, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 2.

Inden ikrafttrædelsen af den nugældende ligningslovs § 16 E (lån ydet fra og med 14. august 2012) gjaldt efter praksis og Ligningsvejledningen 2008-2011 afsnit S.F.2.2.4.2, at lån, som opstod ved at hovedaktionæren løbende hævede beløb over mellemregningskontoen til betaling af private udgifter, anerkendtes i skattemæssig henseende, når aktionæren var solvent. Hvis det derimod efter en bedømmelse af aktionærens økonomiske forhold måtte antages, at aktionæren ikke var i stand til at tilbagebetale lånet, måtte hævningerne i almindelighed beskattes som løn fra selskabet. I det omfang, aktionæren ikke udførte et arbejde for selskabet, som svarede til hævningerne, betragtedes disse dog som maskeret udbytte.

Henset til klagerens samlede økonomi, kan han ikke anses for at have været solvent i de pågældende indkomstår.

Klagerens formue har ikke haft en værdi, der kan modsvare gælden til selskabet. Klageren anses herefter ikke at have været i stand til at indfri gælden til selskabet på lånetidspunkterne i de pågældende år. Det bemærkes herved, at en eventuel værdi af selskabets fordring på klageren ikke anses at udgøre en tilbagebetalingsevne for klageren. Endvidere anses opskrivningen af anlægsaktiverne i regnskabsåret 2007/2008 på baggrund af aftale om senere salg af kutter ikke at udgøre en tilbagebetalingsevne for klageren. Lånebeløbene anses herefter for udlodning efter ligningslovens § 16 A.

Skatteankenævnets afgørelse stadfæstes.