Kendelse af 14-12-2015 - indlagt i TaxCons database den 20-02-2016

SKAT anser klageren for at være fuldt skattepligtig til Danmark i indkomstårene 2009 og 2010, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, og finder samtidig, at klageren skattemæssigt anses for hjemmehørende i Danmark efter art. 4 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Malaysia.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

I perioden fra 2001 til 2012 boede og arbejdede klageren i Malaysia, bortset fra en periode i 2002, hvor han arbejdede i Thailand.

Fra 2007 og i en periode derefter har klageren haft rådighed over en 4 værelses lejlighed i Malaysia. Det er oplyst ved møde med SKAT, at denne lejlighed måtte opgives, men at han i hele perioden har haft lejlighed til rådighed.

Fra 2001 arbejdede klageren på kontrakt med [virksomhed1] og efterfølgende med [virksomhed2].

I 2004 startede klageren et projekt vedrørende et avanceret energibesparende kontor for [virksomhed3], der blev støttet af EU.

Indtægterne fra disse opgaver indgik i klagerens personligt ejede virksomhed [virksomhed4], sideløbende med konsulentvirksomhed for Energistyrelsen i Danmark.

Virksomhed i Danmark ([virksomhed4] v/[person1]) er fortsat aktiv i form af teknisk rådgivning under SE.nr. [...1].

Resultat af den danske virksomhed udgør følgende beløb:

I 2006 stiftede klageren sammen med en lokal partner [person2] selskabet [virksomhed5] i Malaysia, hvor der i starten var 3 ansatte, og som udviklede sig til, at der i 2011 var 14 ansatte.

Klagerens ægtefælle indtrådte som meddirektør den 21. juli 2006. I 2012 blev klagerens andel af selskabet i Malaysia afhændet, og klagerens folkeregisteradresse er flyttet tilbage til Danmark.

Klageren har i alle årene været registreret som fuld skattepligtig og hjemmehørende i Danmark, hvor han sammen med ægtefællen ejer beboelsesejendommen [adresse1], [by1], hvor ægtefællen bor. Ejendommen blev erhvervet i 1982.

I 2001 erhvervede klageren en ejerlejlighed beliggende i Danmark i lige sameje med sin ægtefælle. Det er oplyst, at denne er udlejet og erhvervet som et forældrekøb til brug for døtrene under deres uddannelse.

I 2004 erhvervede klageren sammen med ægtefællen sommerhuset [adresse2], [by2].

Klageren var deltager i anpartsprojektet I/S [virksomhed6], der blev opløst i 2009.

I alle årene er der fremsendt dansk selvangivelse som fuld skattepligtig.

Det er oplyst, at indtægter oppebåret i Malaysia er beskattet der, hvorfor disse indtægter ikke indgår i den danske indkomstopgørelse.

Klageren har modtaget løn fra selskabet i Malaysia. Det fremgår af selskabets regnskab, at klageren har modtaget følgende beløb:

I 2009 50.000 RM omregnet til 74.984 kr.

I 2010 200.000 RM omregnet til 281.890 kr.

I 2008 udgjorde antallet af opholdsdage i Danmark ca. 75 dage.

I 2009 udgjorde antallet af opholdsdage i Danmark ca. 116 dage

1 2010 udgjorde antallet af opholdsdage i Danmark ca. 118 dage.

Klagerens ægtefælle er medlem af Danmarks Lærerforening og har gennem en årrække været ansat ved [by3] kommune, hvorfra hun oppebærer en lønindtægt på ca. 400.000 kr. årligt.

Klagerens ægtefælle er registreret som ejer af 2 biler (WV Lupo fra 2001 samt en Peugeot 206 fra 2005).

Klageren og hans ægtefælle er danske statsborgere.

SKATs afgørelse

SKAT har ved afgørelse af 27. maj 2013 anført følgende:

”SKAT finder, at du er fuld skattepligtig til Danmark efter kildeskattelovens § 1 stk. 1 nr. 1, da du har bolig til rådighed i Danmark såvel før som under og efter ophold i Malaysia.

Det anerkendes at der tillige foreligger bolig i Malaysia, hvorfor der er dobbeltdomicil.

SKAT finder, med baggrund i DBO aftalens bestemmelser i artikel 4, at du skattemæssigt må anses for at være hjemmehørende i Danmark, da tilknytningen og forankringen til Danmark anses for naturlig og stærkest, hvilket tilbageflytningen til Danmark i 2012 anses at bekræfte.

Som nærmere begrundelse for denne antagelse lægges vægt på følgende:

Dine ophold i Malaysia er primært begrundet i udøvelse af erhvervsmæssige opgaver

Danmark anses således for at være midtpunkt for dine livinteresser, hvor de personlige og økonomiske forbindelser er stærkest, uagtet at din indtjening primært er i Malaysia.”

Klagerens opfattelse

Ved klage af 20. juni 2013 har klagerens repræsentant anført følgende:

”SKAT har truffet afgørelse om, at [person1] i indkomstårene 2009 og 2010 var fuld skattepligtig til Danmark, og at han efter artikel 4, stk. 2, i den dansk-malaysiske dobbeltbeskatningsoverenskomst (i det følgende “Dobbeltbeskatningsoverenskomsten”) også traktatmæssigt var hjemmehørende i Danmark.

Som konsekvens heraf har SKAT forhøjet [person1]s lønindkomst i indkomståret 2009 med 76.057 kr. svarende til den optjente løn i Malaysia. Tilsvarende har SKAT forhøjet [person1]s lønindkomst i indkomståret 2010 med 347.980 kr.

Det er vores klare opfattelse, at [person1] (også) i indkomstårene 2009 og 2010 var traktatmæssigt hjemmehørende i Malaysia i henhold til artikel 4, stk. 2, i Dobbeltbeskatningsoverenskomsten, og at beskatningsretten til den optjente løn i Malaysia derfor udelukkende tilkommer Malaysia som det traktatmæssige hjemstedsland, jf. artikel 14, stk. 1, i Dobbeltbeskatningsoverenskomsten. Den optjente løn i Malaysia i 2009 og 2010 er af samme grund Danmark uvedkommende, da den ikke er optjent i Danmark.

SKATs afgørelse omhandler andre forhold end beskatningsretten til den i Malaysia optjente løn. Vi påklager dog alene spørgsmålet om retten til beskatning af den optjente løn.

Med denne klage skal Landsskatteretten således alene afgøre, om [person1] traktatmæssigt var hjemmehørende i Malaysia eller i Danmark i indkomstårene 2009 og 2010.

1. De faktiske forhold

[person1] er ingeniør med særlig fokus på rådgivning inden for energisektoren.

Til brug for [person1]s skattesag har han udarbejdet en redegørelse om sin tilværelse i Malaysia, som er vedlagt som bilag 2.

Den 1. januar 2000 stiftede han en enkeltmandsvirksomhed, [virksomhed4] (CVR-nr. [...1]).

I januar 2001 flyttede [person1] til Malaysia, hvor han var blevet tilbudt en kontrakt — i første omgang — med [virksomhed1]. Han meddelte fraflytning, men forblev dog fuld skattepligtig til Danmark, da hans hustru, [person3], blev boende i ægteparrets bolig i Danmark.

[person1] og [person3] erhvervede i 2001 en lejlighed i Danmark til deres ældste datter. Ægteparrets yngste datter overtog lejligheden efter deres ældste datter. Der var således tale om et rent forældrekøb.

Allerede i løbet af de første par år i Malaysia stod det klart for [person1] og [person3], at opholdet i Malaysia ikke ville være midlertidigt. Denne beslutning blev konfirmeret endegyldigt, da [person1] i 2004 påbegyndte et projekt om et avanceret energibesparende kontor for [virksomhed3], som blev støttet af EU-programmet Asian Energy Program.

I februar 2004 oprettede [person1] en privat bankkonto i Malaysia med tilknyttet hævekort, og samme år erhvervede han sin første bil i Malaysia. Bilen blev udskiftet i 2005 og igen i 2007.

I 2007 fik [person1] tillige en checkkonto i Malaysia.

Frem til 2006 blev indtægter fra det malaysiske arbejde indtægtsført i [person1]s danske virksomhed [virksomhed4] Ved siden af arbejdet i Malaysia havde han få konsulentopgaver af mindre omfang for Energistyrelsen i Danmark.

I 2006 stiftede [person1] sammen med en lokal partner et aktieselskab i Malaysia, [virksomhed5]. [person3] havde også aktier i selskabet. Virksomheden udviklede sig løbende og havde i 2011 14 medarbejdere. [virksomhed5] havde selvsagt bankkonti i Malaysia.

I 2007 flyttede [person1] ind i en større lejlighed i Kuala Lumpur med fire værelser, så der i højere grad var plads til familien, der regelmæssigt besøgte ham. Lejligheden lå i samme ejendom som den lejlighed, hvor [person1] havde boet siden 2003.

[person3] er ansat som lærer i Danmark og brugte sine ferier til at besøge [person1] to til fire gange om året. Hvert år har hele familien (senere med svigersønner) holdt sommerferie i Malaysia. Familien har også fejret jul og nytår i Malaysia.

Igennem årene har [person1] og hans familie opbygget et tæt forhold til Malaysia

— også på det familiemæssige og sociale plan. [person1] og [person3] fik en fast vennekreds i Kuala Lumpur, heriblandt andre danskere, der boede i Malaysia.

I 2011 afstod [person3] sine aktier i selskabet efter en fælles beslutning med [person1] herom, så tre af selskabets nøglemedarbejdere kunne få aktier. Det var en forretningsmæssig beslutning, hvor [person1] beholdt sine 49 % af aktierne.

[virksomhed5] er i dag et særdeles anerkendt selskab i Malaysia, der har haft stor indflydelse på energipolitikken i Malaysia. Selskabet har igennem årene formået at sætte dagsordenen for et energirigtigt og grønt byggeri i Malaysia. Også i Danmark er selskabet blevet rost og anerkendes som en succeshistorie inden for eksport af dansk viden og know-how.

[person1] blev i efteråret 2011 opfordret til at søge stillingen som projektleder for et fireårigt FN-projekt om fremme af energibesparende byggeri i Malaysia. Projektet hedder [...]. [person1] fik stillingen, som han tiltrådte den 15. januar 2012.

I maj 2012 besluttede [person1] i konsekvens heraf at afstå sine aktier i [virksomhed5] for at muliggøre, at [virksomhed5] kunne deltage i FN-projektet. Dette kunne have stor markedsføringsmæssig værdi for [virksomhed5], og der var stor sandsynlighed for, at [virksomhed5] kunne blive ansvarlig for 10 demonstrationsprojekter. Herved ville [person1] få de bedste konsulenter med på FN-projektet. Målet var, at energibesparende byggeri skulle blive en del af bygningsreglementet i Malaysia.

Situationen ændrede sig dramatisk for [person1], da SKAT i foråret 2012 begyndte at stille spørgsmål om hans skattemæssige forhold og udbad sig oplysninger herom. Dette kom helt uventet for [person1], da han i forbindelse med sin oprindelige fraflytning netop havde kontaktet kommunen og var blevet forsikret om, at han ikke skulle betale skat til Danmark af indkomst i Malaysia (bilag 3).

Den 11. oktober 2012 modtog [person1] en agterskrivelse vedrørende indkomstårene 2006-2010 (bilag 4), ifølge hvilken SKAT ville forhøje [person1]s danske skattepligtige indkomst med 1.788.823 kr. Hvis SKAT gennemførte en forhøjelse som varslet, ville det medføre en personlig konkurs for [person1]. Samtidig havde SKAT indikeret, at [person1] også kunne se frem til en ansvarssag, og dermed insinueret, at min klient var kriminel. SKAT har siden i sine afgørelser vedrørende indkomstårene 2006- 2008 (bilag 5 og 6) givet [person1] fuldt medhold, og i øvrigt specifikt anført, at der ikke er grundlag for en ansvarssag.

Som konsekvens af skattesagen, som denne klage delvist udspringer af, besluttede [person1], at han måtte vende tilbage til Danmark og koncentrere sig om at få løst skattesagen.

Som gennemgangen af [person1]s tilværelse i perioden 2001-2012 viser, har han i alle årene haft sit sædvanlige ophold i sit hjem i Malaysia, hvor han har boet og arbejdet. Vedlagte bilag 7-10 viser [person1]s opholdsmønster i årene 2008-2011. Som det ses, befandt [person1] sig i Malaysia i omkring 200 dage om året, og hans besøg i Danmark fulgte ikke en fast rytme.

[person1] har siden tilbageflytningen til Danmark gentagne gange været i Sydøstasien. I november 2012 var han fem dage i Malaysia, i marts 2013 otte dage i Vietnam, og i maj 2013 har han været 10 dage i både Malaysia og Vietnam. [person1] arbejder for tiden på at skabe et joint venture i Vietnam sammen med [virksomhed5]. Hvis projektet lykkes, påtænker han at flytte til Sydøstasien igen (Malaysia eller Vietnam).

2. SKAT’s afgørelse af 27. maj 2013

SKAT er i sin afgørelse (bilag 1) nået frem til, at [person1] i indkomstårene 2009 og 2010 traktatmæssigt var hjemmehørende i Danmark, da “tilknytningen og forankringen til Danmark anses for naturlig og stærkest, hvilket tilbageflytningen til Danmark i 2012 anses at bekræfte”.

På side 5 i afgørelsen har SKAT opregnet de hensyn, der er indgået i SKATs afvejning af spørgsmålet om traktatmæssigt hjemsted:

Endvidere anfører SKAT, at [person1]s ophold i Malaysia primært var begrundet i erhvervsmæssige opgaver.

SKAT finder på denne baggrund, at Danmark var midtpunktet for [person1]s livs-interesser, “uagtet at din [[person1]s] indtjening primært er i Malaysia” (tilføjelse i []foretaget).

Som det fremgår, omtaler SKAT udelukkende danske personlige og økonomiske forhold for [person1], og ignorerer fuldstændig de malaysiske personlige forhold for [person1]. De malaysiske økonomiske forhold omtales alene i en perifer bisætning.

SKATs afgørelse er tendentiøs og usaglig.

3. Den retlige vurdering

[person1] var i indkomstårene 2009 og 2010 både fuldt skattepligtig til Danmark efter intern dansk skatteret og fuldt skattepligtig til Malaysia efter intern malaysisk ret. Herom er der ingen uenighed med SKAT.

Det skal herefter afgøres, hvilket land der var det traktatmæssige hjemsted for [person1] i de to indkomstår. Dette afgøres af artikel 4, stk. 2, i Dobbeltbeskatningsoverenskomsten.

Artikel 4, stk. 2, har følgende ordlyd:

“Hvor en fysisk person efter bestemmelserne i denne artikels stk. 1 anses for hjemmehørende i begge de kontraherende stater, skal hans status afgøres efter følgende regler:

(a) han skal anses for at være hjemmehørende i den kontraherende stat, i hvilken han har en fast bolig til sin rådighed. Såfremt han har en fast bolig til sin rådighed i begge kontraherende stater, skal han anses for at være hjemmehørende i den kontraherende stat, med hvilken han har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (midtpunktet for sine livsinteresser);

(b) kan det ikke afgøres, i hvilken af de to kontraherende stater han har midtpunktet for sine livsinteresser, eller har han ikke en fast bolig til sin rådighed i

nogen af de kontraherende stater, skal han anses for at være hjemmehørende i

den kontraherende stat, i hvilken han sædvanligvis opholder sig;

(c)

(d) ...“

[person1] havde i indkomstårene 2009 og 2010 fast bolig til rådighed i både Danmark og Malaysia. Herom er der heller ingen uenighed med SKAT.

Det bliver herefter væsentligt at afgøre, hvor midtpunktet for hans livsinteresser var i de to indkomstår.

I vurderingen af, hvor [person1] i indkomstårene 2009 og 2010 havde midtpunktet for sine livsinteresser, skal der lægges vægt på hans personlige og økonomiske forbindelser til henholdsvis Danmark og Malaysia.

Udtrykket “personlige og økonomiske forbindelser” er kortfattet omtalt i pkt. 15 i de officielle kommentarer til artikel 4 i 2010-modeloverenskomsten:

“Hvis den fysiske person har en fast bolig i begge kontraherende stater, er det nødvendigt at se på de faktiske forhold for at fastslå, med hvilken af de to stater han har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser. Der skal således tages hensyn til hans familie og sociale forhold, hans beskæftigelse, hans politiske, kulturelle eller andre aktiviteter, hans forretningssted, det sted, hvorfra han administrerer sine aktiver osv. Omstændighederne skal bedømmes som et hele, men det er ikke desto mindre åbenbart, at overvejelser grundet på den fysiske persons egne handlinger skal ofres særlig opmærksomhed. Hvis en person, som har bolig i en stat, etablerer en anden i den anden stat og bibeholder den første, kan det faktum, at han bibeholder den første i de omgivelser, hvor han altid har boet, hvor han har arbejdet, og hvor han har sin familie og ejendele sammen med andre elementer, bidrage til at vise, at han har bevaret midtpunktet for sine livsinteresser i den første stat.”

Kommentarerne blev indsat allerede til 1977-modelkonventionen og har stået uforandret siden. Kommentarerne er som nævnt meget kortfattede og bidrager ikke til nogen egentlig afklaring udover selve traktatens ordlyd. I den foreliggende administrative praksis og i retspraksis ses der heller ingen henvisninger til kommentarerne som værende udslagsgivende for en sag.

I SKATs Den Juridiske Vejledning, afsnit C.F.8.2.2.4.1.2, er udtrykket “midtpunktet for livsinteresser” i det hele omtalt ved en nærmest ordret gengivelse af kommentarerne til OECD modeloverenskomsten. SKATs Den Juridiske Vejledning giver således ikke noget selvstændigt bidrag til forståelsen af de personlige og økonomiske forbindelser. Tilsvarende gælder for SKATs Ligningsvejledning om Dobbeltbeskatning, der var gældende i 2009 og 2010 (2009-1, 2009-2, 2010-1 og 2010-2).

Om forholdet mellem de personlige og økonomiske forbindelser anfører Klaus Vogel på side 25 i sin bog “Klaus Vogel on Double Taxation Conventions” (3. udgave) følgende:

“Although the commentaries on Art. 4 MC [OECD’s modeloverenskomst] do not postulate a definite precedence of personal over economic relations, because the “circumstances must be examined as a whole,” it is ‘nevertheless obvious that considerations based on the acts of the individual must receive special attention’[...]. This has led to the conclusion that personal relations have precedence over economic relations [...] whenever the two criteria are of equal weight. However, it is doubtful whether this interpretation is the proper approach in view of the fact that the ‘centre of vital interests’ concept must be regarded as indivisible. It is equally incompatible with the text and meaning of the MC to give preference to economic interests [...].”

(tilføjelse i [] foretaget)

Som det fremgår, refererer Klaus Vogel en betragtning i teorien om, at personlige forbindelser har forrang for de erhvervsmæssige forbindelser i den specifikke situation, hvor de konkrete personlige forhold og erhvervsmæssige forhold i en sag står ligeordnet over for hinanden. Klaus Vogel er imidlertid kritisk over for selv en sådan begrænset vægtning af de personlige forhold på bekostning af de økonomiske forhold, da de forhold, der bedømmes, skal betragtes som et hele, hvorfor hverken personlige eller økonomiske forbindelser kan tillægges forrang.

Der er med andre ord absolut ingen støtte i teorien for den opfattelse, som skinner igennem i SKATs afgørelse (bilag 1), at de personlige forhold altid vejer tungest, og at de økonomiske forhold er fuldstændig uden betydning.

Tværtimod viser den foreliggende administrative praksis og retspraksis entydigt, at en sådan forhåndsformodning ikke er holdbar. Dette bekræftes af Aage Michelsen, som på side 159 i sin bog “International Skatteret” (3. udgave) anfører, at “[i] flere nyere afgørelser synes der ved afgørelsen af, hvor en skatteyder har midtpunktet for sine livsinteresser, at blive lagt en betydelig vægt på, i hvilket land skatteyderen arbejder og oppebærer hovedparten af sine indtægter.”

Aage Michelsen anfører i øvrigt på side 16o i sin bog, at det vil “i almindelig være vanskeligt at afgøre, hvor en skatteyder har midtpunktet for sine livsinteresser.” Det er klart, at denne vanskelighed ikke indfinder sig, hvis man som SKAT træffer sin afgørelse ved en fuldstændig ensidig fokusering på de danske personlige forhold.

Et par afgørelser fra den administrative praksis og retspraksis viser, at de økonomiske forbindelser tillægges mindst lige så stor vægt som de personlige forbindelser:

I LSRM 1979.22 var en norsk statsborger i 1973 blevet tilknyttet et dansk universitet. Hans hustru blev boende i ægtefællernes fælles hus i Norge, som skatteyderen flere gange besøgte i 1973 og 1974. Landsskatteretten fandt, at Danmark måtte betragtes som skatteyderens sædvanlige bopæl. Det blev således ikke tillagt vægt, at skatteyderens familie og ejendom fortsat befandt sig i Norge.

Landsskatteretten afgjorde sagen efter artikel 3, stk. 2, i den dansk-norske dobbeltbeskatningsoverenskomst, der blev underskrevet den 22. februar 1957, og på et tidspunkt, hvor kommentaren til 1977-modeloverenskomsten var indføjet. Bestemmelsen havde følgende ordlyd:

“Fysisk person anses ifølge denne overenskomst for at være bosat i en af staterne, hvis han der har sin faste bopæl og hjemsted og stadig opholder sig der, eller i øvrigt i henseende til beskatningen der skal behandles på samme måde som en i staten bosat person. Skulle anvendelsen af den nævnte regel medføre, at han måtte anses for bosat i begge stater, skal han ifølge denne overenskomst anses for bosat i den stat, med hvilken han har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser. Kan spørgsmålet om, hvor en person skal anses for at være bosat, heller ikke afgøres i henhold til sidstnævnte regel, skal personen anses for at være bosat i den stat, i hvilken han er statsborger. Er han statsborger i begge stater, eller er han ikke statsborger i nogen af disse, skal de kompetente myndigheder træffe aftale fra tilfælde til tilfælde.”

På trods af, at skatteyderens familie fortsat boede i det fælles hus i Norge, og at skatteyderen flere gange om året besøgte familien, fastslog Landsskatteretten med henvisning til artikel 3, nr. 2, at skatteyderens “hjem” — dvs. traktatmæssige hjemsted — var i Danmark.

Afgørelsens juridiske indhold er direkte sammenligneligt med denne sag.

I TfS 1996.51 H var en skatteyder i 1981 flyttet til Storbritannien med sin daværende samleverske og senere ægtefælle. Skatteyderen ejede bl.a. et gods i Danmark, som han delvist udlejede efter flytningen. Det var oplyst, at skatteyderen ingen erhvervsmæssig tilknytning havde til Storbritannien. Højesteret fandt, at skatteyderen var traktatmæssigt hjemmehørende i Danmark og udtalte følgende i sine præmisser:

“Sagsøgeren disponerede straks fra udrejsen til Storbritannien over en lejlighed, som han beboede sammen med sin ægtefælle. [...] Sagsøgeren havde på intet tidspunkt erhvervsmæssige aktiviteter i Storbritannien. Hans erhvervsmæssige interesser var også efter udrejsen udelukkende knyttet til Danmark.”

Det fremgår, at de personlige forhold klart taler i Storbritanniens favør. Alligevel er det for Højesteret udslagsgivende, at skatteyderens erhvervsmæssige interesser udelukkende var i Danmark. Skatteyderen havde altså personlige interesser i både Danmark og Storbritannien, men stærkest i Storbritannien. Skatteyderen havde kun erhvervsmæssige interesser i Danmark. De erhvervsmæssige interesser i Danmark var stærkest (100 %) i forhold til de stærkeste personlige interesser i Storbritannien (under 100 %).

Kan det ikke med sikkerhed fastslås, hvor [person1] i indkomstårene 2009 og 2010 havde midtpunktet for sine livsinteresser, bliver det i stedet afgørende, i hvilket land han sædvanligvis opholdt sig, jf. artikel 4, stk. 2, litra b, i Dobbeltbeskatningsoverenskomsten.

Bemærkningen i pkt. 10 til 2010-modeloverenskomsten omtaler, hvornår det er relevant at gå fra “midtpunktet for livsinteresser”-kriteriet til en vurdering af skatteyderens sædvanlige ophold:

“For at løse denne konflikt [at personen er bosat i begge stater] skal der fastsættes særlige regler, som giver tilknytningen til den ene stat forrang frem for tilknytningen til den anden stat. Så vidt muligt skal forrangskriteriet være af en sådan beskaffenhed, at der ikke kan være tvivl om, at den pågældende person kun opfylder det i én stat, og det skal samtidig afspejle sådan en tilknytning, at det opleves som naturligt, at beskatningsretten tilfalder netop denne stat.” (tilføjelse i []foretaget)

Efter min opfattelse foreligger der i sagen sådanne konkrete omstændigheder, at det ikke er naturligt og evident at konkludere, at [person1] i traktatmæssig forstand havde midtpunktet for sine livsinteresser i Danmark i årene 2009 og 2010. Hvis Landsskatteretten er enig heri, må det som minimum føre til, at der i stedet må lægges vægt på, hvor [person1] sædvanligt opholdt sig. Afgørende er ifølge pkt. 17 i bemærkningerne til 2010- modeloverenskomsten, hvor [person1] hyppigst opholdt sig:

“I den første situation, tilfældet hvor den fysiske person har en fast bolig til sin rådighed i begge stater, fremtræder det faktum, at han sædvanligvis har ophold i den ene stat fremfor i den anden, som den omstændighed, som, når der er tvivl om, hvor den fysiske person har midtpunktet for sine livsinteresser, tynger vægtskålen ned til fordel for den stat, hvor han opholder sig hyppigst. I denne henseende må tages hensyn til den fysiske persons ophold ikke alene i den faste bolig i vedkommende stat, men også til ophold alle andre steder i den samme stat.”

Pkt. 10 og 17 blev indsat i bemærkningerne til 1977-modeloverenskomsten.

4. [person1] var hjemmehørende til Malaysia i 2009 og 2010

SKAT har som nævnt i sin afgørelse udelukkende lagt vægt på [person1]s personlige forbindelser til Danmark og det forhold, at han i 2012 flyttede tilbage til Danmark. Omvendt har SKAT kraftigt nedtonet eller udeladt [person1]s personlige og ikke mindst økonomiske forbindelser til Malaysia.

Samlet set fremstår SKATs afgørelse som ganske ensidig, og det er ikke til at se, at SKAT har foretaget en egentlig afvejning af [person1]s personlige og økonomiske forbindelser til henholdsvis Danmark og Malaysia. Om [person1]s tilværelse i Malaysia har SKAT alene i sin begrundelse anført, at den var begrundet i erhvervsmæssige opgaver, og at hans primære indtjening var i Malaysia.

SKAT har i sin afgørelse under pkt. 1.1 og 1.2 gengivet en del faktum om [person1]s tilknytning til Malaysia, men SKAT har åbenbart ikke fundet det relevant at inddrage i vurderingen. Følgende momenter kunne og burde SKAT have inddraget:

Som nærmere begrundelse for sin afgørelse anfører SKAT eksempelvis, at [person1]s hustru i Danmark opretholdt “det fælles hjem, hvor du ofte og kontinuerligt opholder dig”.

Dette er en tendentiøs og ensidig udlægning af de faktiske forhold. På grund af det faktiske opholdsmønster kunne SKAT med lige så stor ret have anført, at [person1] “opholder sig ofte og kontinuerligt i det fælles hjem i Danmark, men dog endnu oftere og endnu mere kontinuerligt i hjemmet i Malaysia”.

Endvidere har SKAT tilsyneladende den opfattelse, at [person1] ikke har haft et egentligt liv i Malaysia, og at hans tilstedeværende i Malaysia i de 11 år udelukkende har handlet om arbejde. Opfattelsen er et udslag af ren fantasi og har ingen støtte i de oplysninger, som [person1] har givet. [person1] har netop oplyst, at han i 2007 flyttede ind i en større lejlighed i Kuala Lumpur, så der var bedre plads til familien, at han 2-4 gange om året fik besøg af sin hustru, at hans hustru og børn holdt sommerferie hos ham, at han og hans familie også har fejret jul og nytår i Malaysia, og at han og hans hustru opbyggede et socialt netværk i Malaysia.

[person1]s opholdsmønster i Malaysia underbygger, at hans tilværelse i Malaysia handlede om andet end arbejde. Bilag 7-10 viser, at han i årene 2008-2011 i overvejende grad opholdt sig i Malaysia, og at hans besøg i Danmark ikke var systematiske. I 2009 havde [person1] for eksempel i januar og februar, april og maj, juli og august samt oktober og november lange perioder, hvor han slet ikke var i Danmark. At antage, at [person1] i disse lange perioder alene arbejdede og altså ikke havde en egentlig tilværelse i Malaysia, er rent tankespind.

[person1]s tilbageflytning til Danmark i 2012 var ikke begrundet i “tilknytningen og forankringen til Danmark”. Den var derimod begrundet i den verserende skattesag, som kunne få alvorlige konsekvenser for [person1] og [person3]. Det fremgår helt entydigt, at [person1] vendte hjem som en direkte følge af skattesagen. Da skattesagen startede, var han fortsat bosiddende i Malaysia. Det nærmer sig det underlødige, at SKAT vedblivende fremturer med et argument om, at [person1]s forankring til Danmark kan godtgøres ved hans tilflytning til Danmark, når det var på grund af SKAT, at [person1] for en periode valgte at vende tilbage til Danmark. [person1] er allerede nu i gang med at opstarte et nyt projekt i Vietnam og påtænker i den forbindelse at flytte til Sydøstasien igen (Malaysia eller Vietnam).

Som nævnt for SKAT er det vores forsigtige skøn, at [person1]s personlige interesser i de omhandlede indkomstår nok var 40/60 i Danmarks favør. Dette skyldes i helt overvejende grad det forhold, at familien jo fortsat boede i Danmark, men altså også jævnligt kom til Malaysia. I malaysisk favør tæller selvsagt, at [person1] tilbragte langt sin overvejende tid i Malaysia, herunder også en stor del af sin fritid.

Til gengæld er de erhvervsmæssige interesser fordelt med 10/90 i Malaysias favør. Hele [person1]s erhvervsmæssige beskæftigelse udspandt sig i Malaysia — eller fra hans malaysiske selskab — og de eneste økonomiske forhold i Danmark var passive og sædvanlige formueforhold i fast ejendom i Danmark kombineret med mindre konsulentopgaver for Energistyrelsen.

En saglig afvejning af [person1]s personlige og økonomiske forbindelser til henholdsvis Danmark og Malaysia fører efter vores opfattelse til, at [person1] i indkomstårene 2009 og 2010 var traktatmæssigt hjemmehørende i Malaysia.

Hvis Landsskatteretten mener, at der er en berettiget tvivl om, hvor [person1] havde midtpunktet for sine livsinteresser i 2009 og 2010, må spørgsmålet om traktatmæssigt hjemsted afgøres efter opholdskriteriet i artikel 4, stk. 2, litra b. Da [person1] sædvanligvis opholdt sig i Malaysia, og ikke sædvanligvis opholdt sig i Danmark, jf. bilag 3 og 4, er [person1] traktatmæssigt hjemmehørende i Malaysia efter opholdskriteriet.

5. Konsekvensen af at være traktatmæssigt hjemmehørende til Malaysia

Da [person1] er traktatmæssigt hjemmehørende i Malaysia kan Danmark kun beskatte den løn og det honorar, der vedrører arbejde udført i Danmark. Dette følger af dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 14, stk. 1:

“Såfremt ikke andet følger af bestemmelserne i denne artikel eller i artiklerne XV XVI, XVII, XVIII og XIX, kan gage, løn og andet lignende vederlag for personligt arbejde, oppebåret af en person, som er hjemmehørende i en af de kontraherende stater, kun beskattes i denne kontraherende stat, medmindre arbejdet er udført i den anden kontraherende stat. Er arbejdet udført der, kan vederlaget herfor beskattes i denne anden kontraherende stat.”

Den optjente løn i Malaysia er dermed den danske stat uvedkommende.”

Landsskatterettens afgørelse

Efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, påhviler pligten til at svare indkomstskat til Danmark personer, der har bopæl her i landet.

Der er i sagen enighed om, at klageren er fuldt skattepligtig til Danmark efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1. Der er ligeledes enighed om, at klageren er skattepligtig til Malaysia.

Det fremgår af dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Malaysia, artikel 4, stk. 2, at i tilfælde, hvor en fysisk person anses for hjemmehørende i begge stater, gælder følgende regler:

”(a) han skal anses for at være hjemmehørende i den kontraherende stat, i hvilken han har en fast bolig til sin rådighed. Såfremt han har en fast bolig til sin rådighed i begge kontraherende stater, skal han anses for at være hjemmehørende i den kontraherende stat, med hvilken han har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (midtpunkt for sine livsinteresser);

(b) kan det ikke afgøres, i hvilken af de to kontraherende stater han har midtpunktet for sine livsinteresser, eller har han ikke en fast bolig til sin rådighed i nogen af de kontraherende stater, skal han anses for at være hjemmehørende i den kontraherende stat, i hvilken han sædvanligvis opholder sig;

(c) opholder han sig sædvanligvis i begge de kontraherende stater, eller har han ikke sådant ophold i nogen af dem, skal han anses for at være hjemmehørende i den kontraherende stat, hvor han er statsborger;

(d) er han statsborger i begge de kontraherende stater, eller er han ikke statsborger i nogen af dem, skal de kompetente myndigheder i de kontraherende stater afgøre spørgsmålet ved gensidig aftale.”

Artikel 4 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten af 4. december 1972 mellem Danmark og Malaysia er i overvejende grad i overensstemmelse med artikel 4 i OECDs modeloverenskomst.

Af OECDs kommentarer til modeloverenskomstens artikel 4 fremgår bl.a. følgende:

”14. Hvis den fysiske person har en fast bolig i begge kontraherende stater, giver stk. 2 forrang til den stat, men hvilken hans personlige og økonomiske forbindelser er stærkest, forstået som midtpunktet for hans livsinteresser. I de tilfælde, hvor bopæl ikke kan afgøres under henvisning til denne regel, giver stk. 2 et subsidiært kriterium, først sædvanligt ophold og dernæst statsborgerskab. Hvis den fysiske person er statsborger i begge stater eller i ingen af dem, skal spørgsmålet løses ved gensidig aftale mellem de berørte stater i overensstemmelse med den procedure, der er fastlagt i art. 25.

15. Hvis den fysiske person har en fast bolig i begge kontraherende stater, er det nødvendigt at se på de faktiske forhold for at fastslå, med hvilken af de to stater han har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser. Der skal således tages hensyn til hans familie og sociale forhold, hans beskæftigelse, hans politiske, kulturelle eller andre aktiviteter, hans forretningssted, det sted, hvorfra han administrerer sine aktiver osv. Omstændighederne skal bedømmes som et hele, men det er ikke desto mindre åbenbart, at overvejelser grundet på den fysiske persons egne handlinger skal ofres særlig opmærksomhed. Hvis en person, som har en bolig i en stat, etablerer en anden i den anden stat og bibeholder den første, kan det faktum, at han bibeholder den første i de omgivelser, hvor han altid har boet, hvor han har arbejdet, og hvor han har sin familie og ejendele sammen med andre elementer, bidrage til at vise, at han har bevaret midtpunktet for sine livsinteresser i den første stat.

16. Litra b fastsætter et subsidiært kriterium for to helt adskilte og forskellige situationer.

Forrang gives til den kontraherende stat, i hvilken den fysiske person sædvanligvis har ophold.

17. I den første situation, tilfældet hvor den fysiske person har en fast bolig til sin rådighed i begge stater, fremtræder det faktum, at han sædvanligvis har ophold i den ene stat fremfor i den anden, som den omstændighed, som, når der er tvivl om, hvor den fysiske person har midtpunktet for sine livsinteresser, tynger vægtskålen ned til fordel for den stat, hvor han opholder sig hyppigst. I denne henseende må der tages hensyn til den fysiske persons ophold ikke alene i den faste bolig i vedkommende stat, men også til ophold alle andre steder i den samme stat.

...

19. ... Sammenligningen skal dække en tilstrækkelig lang tid til at gøre det muligt at afgøre, om bopæl i hver af de to stater er sædvanlig, og at afgøre også de perioder, hvori opholdene finder sted.”

Tre retsmedlemmer, herunder formanden, finder efter en konkret vurdering, at klageren i de omhandlede indkomsttår har haft midtpunkt for sine livsinteresser i Danmark, jf. artikel 4, stk. 2, litra a, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Malaysia. Der er bl.a. lagt vægt på, at klagerens ægtefælle og børn bor i Danmark, og at klagerens ægtefælle opretholder deres fælles hjem i Danmark. Klageren har således bibeholdt sin bolig i Danmark i de omgivelser, hvor han altid har boet, og hvor han har sin familie.

Med denne begrundelse stadfæster disse tre medlemmer SKATs afgørelse.

Ét medlem finder efter en konkret vurdering, at klageren i de påklagede indkomstår har de stærkeste erhvervsmæssige forbindelser til Malaysia. Der er herved bl.a. lagt vægt på, at klageren har været udrejst til Malaysia siden 2001, at han i 2004 startede et energiprojekt for [virksomhed3], at han i 2006 stiftede et malaysisk selskab med en lokal partner, at hans altovervejende lønindkomst kommer fra arbejdet udført for selskabet i Malaysia, og at arbejdet er udført i Malaysia. Det forhold, at klageren ejer en forældrekøbslejlighed, der genererer en mindre lejeindtægt, samt har realkreditlån i et realkreditinstitut, ændrer ikke på dette medlems opfattelse. På den baggrund har klageren midtpunkt for sine livsinteresser i Danmark, jf. artikel 4, stk. 2, litra a, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Malaysia.

Med denne begrundelse giver dette medlem klageren medhold.

Der er truffet afgørelse i overensstemmelsen med stemmeflertallet, hvorefter SKATs afgørelse stadfæstes.