Kendelse af 04-04-2016 - indlagt i TaxCons database den 22-05-2016

Klagen vedrører den danske skatteberegning i forbindelse med indkomst fra Grønland og Færøerne.

2010

Skatteankenævnet har fastsat klagerens indkomst fra Grønland til 133.414 kr. og klagerens indkomst fra Færøerne til 65.755 kr. Nævnet har godkendt creditlempelse i indkomsten fra Grønland og exemptionslempelse i indkomsten fra Færøerne. Ved skatteberegningen begrænses den beregnede lempelse til den forholdsmæssige del af den samlede danske skat, der vedrører den udenlandske indkomst.

Landsskatteretten stadfæster skatteankenævnets afgørelse.

Skatteankenævnet har ikke godkendt, at klagerens lønmodtagerfradrag vedrørende den udenlandske indkomst, i alt 16.854 kr., fradrages i klagerens danske indkomst.

Landsskatteretten stadfæster skatteankenævnets afgørelse.

Faktiske oplysninger

Klageren er fuldt skattepligtig til Danmark. I 2010 havde klageren indkomst fra Danmark, Færøerne og Grønland.

Klageren, der er læge, var på Færøerne ansat ved [virksomhed1], der er en offentlig arbejdsgiver. Indtægten fra arbejdet udgjorde 65.755 kr., og der er betalt 28.767 kr. i skat til Færøerne.

Under arbejdet på Grønland var klageren ansat i Vikarlæger.dk A/S, der er beliggende i Danmark. Arbejdet blev udført i [...] Kommune. Indtægten fra arbejdet udgjorde 133.414 kr., og der er betalt 60.909 kr. i skat til Grønland.

Den samlede indkomst fra Færøerne og Grønland udgør således 199.169 kr., og den samlede betalte skat 89.676 kr.

Klageren har selvangivet disse beløb.

Klageren har oplyst, at han var i Grønland 3-4 uger ad gangen. Ansættelserne ved det færøske sygehus havde også været i kortere perioder.

Af klagerens årsopgørelse nr. 2, der er udskrevet den 12. april 2012, fremgår bl.a. følgende:

Ligningsmæssige fradrag vedrørende den udenlandske indkomst er opgjort til 15.101 kr. og den udenlandske del af det faglige kontingent 2.243 kr., i alt 17.344 kr. Nettoindkomsten fra udlandet udgør herefter 199.169 kr. – 17.344 kr. = 181.825 kr.

Ved skatteberegningen er der givet et nedslag for udenlandsk personlig indkomst, credit med 79.513 kr.

Nedslaget er beregnet således:

Udenlandsk del, 2.243,00 kr., af fagligt kontingent er trukket fra i tæller vedr. sundhedsbidrag og kommune/kirkeskat.

Efter skatteankenævnets afgørelse af 2. maj 2013 har SKAT lavet en ny årsopgørelse den 14. november 2014. Klagerens udenlandske indkomst er fortsat i alt 199.169 kr., men den er delt op på indkomst fra Grønland med 133.414 kr. og indkomst fra Færøerne med 65.755 kr. Ved skatteberegningen er der givet exemptionslempelse med 29.605,43 kr. vedrørende den færøske indkomst og creditlempelse med 54.706,71 kr. vedrørende den grønlandske indkomst, i alt 84.312,14 kr.

Skatteankenævnets afgørelse

Lempelse for udenlandsk skat

Skatteankenævnet har fastsat klagerens indkomst fra Grønland til 133.414 kr. og klagerens indkomst fra Færøerne til 65.755 kr. Nævnet har godkendt creditlempelse i indkomsten fra Grønland og exemptionslempelse i indkomsten fra Færøerne. Ved skatteberegningen begrænses den beregnede lempelse til den forholdsmæssige del af den samlede danske skat, der vedrører den udenlandske indkomst.

Ifølge klageren mangler der at blive kompenseret for 10.163 kr. på årsopgørelsen for 2010.

Selv om Grønland og Færøerne er danske rigsdele bliver disse skattemæssigt betragtet som udland. Grønland og Færøerne har egne skattesystemer, der er uafhængige af det danske.

Klageren er skattepligtig til Danmark, jf. kildeskattelovens § 1 og statsskattelovens § 4. Det medfører, at Danmark kan beskatte samtlige indkomster, uanset om de stammer fra Danmark eller fra udlandet, herunder Færøerne og Grønland.

Det fremgår af årsopgørelse nr. 2, at den samlede personlige indkomst udgør 711.704 kr., heraf indkomst fra udlandet på 199.169 kr.

Der opstår herved en dobbeltbeskatningssituation, idet både Færøerne og Grønland har beskattet den samme indkomst.

Den samlede skat til Færøerne og Grønland har udgjort 89.676 kr., og den danske skat af den udenlandske indkomst 79.513 kr.

Det fremgår af begge dobbeltbeskatningsoverenskomster, at der i den betalte udenlandske skat højst kan ske fradrag med det beløb, der tillige er betalt i dansk skat af den udenlandske indkomst.

Som udgangspunkt er det således korrekt, at den danske skat kun er nedsat med 79.513 kr.

Dette sker i denne sag, idet både den grønlandske og den færøske skat af indkomsten herfra er højere end den danske skat, der er betalt af de samme indkomster.

Der kan ikke ses på, hvad den danske skat havde været, såfremt der kun var indtægten fra udlandet. Det er den forholdsmæssige del af den samlede danske skat, der vedrører den udenlandske indkomst, der gives nedslag for.

Såfremt den udenlandske indkomst f.eks. var 100.000 kr., og den danske indkomst negativ med 100.000 kr., ville den danske indkomst udgøre 0 kr., og skatten 0 kr. I et sådant tilfælde ville der ikke gives nedslag, idet indkomsten fra udlandet ikke har medført skat i Danmark.

Ankenævnet bemærker dog, at der er en teknisk fejl i årsopgørelse nr. 2.

Indtægten fra Grønland skal medtages fuldt ud i den danske indkomst, og den danske skat skal nedsættes med den betalte skat i Grønland. Det er også sket ved årsopgørelse nr. 2.

Indkomsten fra Færøerne kan kun beskattes på Færøerne, jf. dobbeltbeskatningsaftalens art. 19. Det medfører teknisk, at indkomsten indgår som en personlig indkomst, og dermed kan medføre, at der skal betales topskat.

Når skatten beregnes, skal der herefter indrømmes fradrag for den del af skatten, der forholdsvis falder på den udenlandske indkomst. Dette vil være en fordel, såfremt den udenlandske skat er højere end den danske skat. I denne sag er den færøske skat højere end den danske, hvorefter nedsættelsen fortsat er det beløb, der er betalt i dansk skat af den færøske indkomst.

Samlet betyder det, at den danske skat kun nedsættes med 79.513 kr.

Ligningsmæssige fradrag

Skatteankenævnet har ikke godkendt lønmodtagerfradrag i den udenlandske indkomst.

En dobbeltbeskatningsoverenskomst omhandler indtægter, og har derfor kun til formål at undgå, at en given indtægt beskattes to gange. Overenskomsten omhandler derimod ikke fradrag i indkomsten.

Det er oplyst, at både de grønlandske og de færøske skattemyndigheder har anset indkomsterne for at være endelige, og derved ikke har godkendt et fradrag vedrørende indkomsten.

Den danske indkomstopgørelse adskiller sig fra indkomstopgørelserne fra Grønland og Færøerne ved, at der indrømmes fradrag for udgifter, jf. statsskattelovens § 6a.

Idet indkomsterne skal medregnes i den samlede danske indkomst, skal der også godkendes et fradrag for de udgifter, der er medgået til at erhverve indkomsten.

Det er derfor korrekt, at den udenlandske indkomst reduceres med udgifterne på 16.854 kr.

Klagerens opfattelse

Klageren har fremsat påstand om, at nedslaget i hans danske skat skal udgøre 95.759,14 kr. SKATs beregnede nedslag udgør kun 84.312,14 kr., og klageren skal derfor have udbetalt 11.447,00 kr.

Beregningen af fradrag for betalt udenlandsk skat er forkert. Da klageren er skattepligtig i Danmark af hele sin indkomst, er han også berettiget til at få hele sit lønmodtagerfradrag i den danske skat.

Hvis der var mulighed for at fradrage lønmodtagerudgifter i den udenlandske indkomst, ville den udenlandske skat, og dermed fradraget for betalt udenlandsk skat, være tilsvarende reduceret. Der ville således ikke være noget problem.

Problemet opstår ved, at SKAT konstruerer et “kreativt regnskab” ved uden lovgrundlag at nedsætte den udenlandske indkomst. Derved opnår SKAT lige præcist at få den dobbeltbeskatning af klagerens udenlandske indtægt, som Folketinget med dobbeltbeskatningsoverenskomsten har søgt at undgå.

I øvrigt bliver udlændinge, som arbejder under samme vilkår som vikarer i Danmark, beskattet med en bruttoskat, ganske som klageren bliver det i udlandet. Det gør det kun endnu mere mærkværdigt, at SKAT prøver at gøre klagerens ordning med Færøerne og Grønland om.

Klageren har anført, at lempelsesberegningerne skal foretages således:

”For at foretage en korrekt beregning skal vi bruge:

Alle fradrag er fradrag i den danske skat, og indgår med samme værdi i de fire beregninger.

AMBI indgår som skat.

Ved at trække (2) fra (3) fås den danske skat af den udenlandske indkomst, som er skattepligtig i Danmark (artikel 15), og denne skat kan deles i den betalte udenlandske skat og den suplerende danske skat.

Ved at trække (3) fra (1) fås den danske skat af den udenlandske indkomst (artikel 19), som ikke er skattepligtig i Danmark.

Gennem denne metode har vi korrekt beregnet:

Skatten af den danske indkomst,

Skatten af den udenlandske indkomst (artikel 15), fordelt mellem den betalte udenlandske skat og den supplerende danske skat, samt

Skatten af den udenlandske indkomst (artikel 19), som ikke kan beskattes i Danmark.

Alle fradrag er taget med i beregningerne i overensstemmelse med loven (lov nr. 190).

Denne metode er uangribelig.

Det nedslag, som skal gives, er summen af den betalte skat i udlandet af indkomst efter artikel 15 og den beregnede danske skat af indkomsten efter artikel 19 (4).

Jeg vedlægger beregninger for 2010 og 2011, som viser, at skatteministeriets beregninger er behæftede med meget alvorlige fejl.

Disse fejl skal ses i lyset af, at det danske skatteministerium er blevet gjort bekendt med dem af både undertegnede og af EU-kommissionen, og at skatteministeriet har tilkendegivet over for EU-kommissionen, at man vil rette fejlene.

Beregninger.

2010

2011

(...)

Man kan undre sig over, at det er så stort et beløb, men der er en facitliste:

Jeg skal sammenlagt betale den danske skat af den danske indkomst og den grønlandske (artikel 15) indkomst, men jeg skal ikke betale skat af den færøske (artikel 19) indkomst. Derimod skal jeg, fordi Danmark har medtaget den færøske indkomst i skatteberegningen, have de fradrag, der hører til den færøske indkomst, i min danske skatteberegning.

Alt sammen i fuld overensstemmelse med den dobbeltbeskatningsaftale, som Danmarks skatteministerium har indgået, og som er lov i Danmark.”

SKAT flytter klagerens fradrag for lønmodtagerudgifter til et sted, hvor klageren ikke kan bruge det, og fratager ham dermed hans retmæssige fradrag.

SKAT administrerer hundreder af milliarder kroner af andre menneskers penge, og det skal naturligvis gøres ud fra klare lovbestemmelser.

Denne ulovlige handling er ikke kun et overgreb mod klageren, men tillige et brud på den internationale aftale, som Danmark har indgået med andre nordiske lande.

I denne sag er det skattemyndighederne, der mener, at de har fundet et hul i loven, som sætter dem i stand til at omgå Den Nordiske Dobbeltbeskatningsoverenskomst. Det er normalt kreative skatteydere, der udfører den slags handlinger, og ikke skattemyndigheder, men derudover er situationen den samme: Det er, når man vil omgå gældende lov, nødvendigt at være sikker på, at metoden er juridisk aldeles uangribelig. Det er ikke tilfældet her.

Metoden er helt gennemskuelig. De danske skattemyndigheder foretager et fradrag i klagerens udenlandske indkomst, som klageren ikke kan foretage, og det er skattemyndighederne, der har den fulde bevisbyrde for lovligheden at denne handling.

Den Nordiske Dobbeltbeskatningsoverenskomst er vedtaget som lov i Danmark. Beregningsmetoden indgår i overenskomsten, og kan ikke fraviges. Loven er lex specialis og derfor gældende for skatteansættelserne ved indtægter fra de nordiske lande uanset, hvad der måtte stå i andre skattelove.

Artikel 25, litra a: Såfremt en person, der er hjemmehørende i Danmark, oppebærer indkomst, som ifølge bestemmelserne i denne overenskomst kan beskattes i en anden kontraherende stat, skal Danmark, medmindre bestemmelserne i litra b) eller c) medfører andet indrømme et fradrag i denne persons danske indkomstskat med et beløb, svarende til den indkomstskat, som er erlagt i denne anden stat. Fradragsbeløbet skal imidlertid ikke kunne overstige den del at den danske indkomstskat, beregnet før et sådant fradrag, der svares af den indkomst, som kan beskattes i denne anden stat.

Artikel 25, litra b: Såfremt en person, der er hjemmehørende i Danmark, oppebærer indkomst, som ifølge bestemmelserne i denne overenskomst kun kan beskattes i en anden kontraherende stat, kan Danmark medregne indkomsten i beskatningsgrundlaget, men skal i den danske skat af indkomsten fradrage den del af indkomstskatten, der svares af den indkomst som hidrører fra denne anden stat.

Artikel 28 stk. 3: (...) De kompetente myndigheder i de kontraherende stater kan tillige forhandle for at undgå dobbeltbeskatning i sådanne tilfælde, som ikke omfattes af overenskomsten eller for, ved gensidig aftale, at løse spørgsmål, som - uden at være regulerede af overenskomsten - på grund af uligheder i de pågældende staters principper for skattens beregning eller af andre grunde kan opstå for så vidt angår de skatter, som omtales i artikel 2.

Der kan altså ikke herske nogen tvivl om, at dobbeltbeskatning skal undgås, og heller ikke om definitionen af den indkomst, skatten og fradraget skal beregnes af.

Overenskomsten nævner intet om skattefradrag, og når SKAT i Danmark foretager fradrag i en indkomst, hvori der ikke kan foretages fradrag, er det en klar overtrædelse af overenskomsten med det ene formål at omgå denne overenskomst.

Skulle nogen mene, at dette er en sag mellem staterne og ikke mellem SKAT og borgerne i Danmark, er det helt forkert. Loven gælder for skatteligningen i Danmark.

Forskellen mellem den betalte udenlandske skat og det nedslag, SKAT har godkendt, er dobbeltbeskatning, for den skat ville klageren ikke være opkrævet, hvis den samme indkomst var oppebåret i Danmark. Derfor er skatteberegningen ulovlig, uanset hvordan man formulerer sig. Det er denne dobbeltskat, som viser, at SKAT har overtrådt selve grundlaget for overenskomsten, og det er den overtrædelse, som vil give Skatteministeren problemer, hvis Landsskatteretten ikke ændrer nedslaget til 95.759,14 kr. Ministeren vil skulle forklare sine kolleger i de øvrige lande, at overenskomsten ikke længere gælder i Danmark

Overenskomstens artikel 28, stk. 1. og 2.: SKAT skal forhandle med den (de) kontraherende stater myndigheder, før en beskatning kan foretages.

SKAT har både nedsat godtgørelsen for den betalte skat i udlandet og foretaget beskatning af de udenlandske indtægter i Danmark, hvorfor der er foretaget en dobbeltbeskatning i strid med overenskomsten. Det er således uomtvisteligt, at der skal foretages forhandlinger med Færøerne og Grønland, jf. artikel 28.

Ud over at SKAT har tilsidesat dobbeltbeskatningsoverenskomsten, har SKAT frataget klageren et lovbestemt lønmodtagerfradrag.

Lovgrundlaget har klageren efterlyst både hos SKAT, hos ankenævnssekretariatet og hos ankenævnet uden, at han har set skyggen af en sådan lov.

Det er i øvrigt underligt at opleve skattemyndighederne som dem, der søger huller i lovgivningen, samtidig med, at de selv ustandseligt i medierne beklager sig over skatteborgere, der gør det samme.

Det er bevidst bedrageri at læse dobbeltbeskatningsoverenskomsten på den måde, SKAT gør. Klageren ønsker derfor, at Landsskatteretten statuerer, at SKAT har handlet minimum groft uagtsomt i hans sag, da han ønsker genoptagelse af sine skatteansættelser tilbage til 2004.

Landsskatterettens afgørelse

Lempelse for udenlandsk skat

Efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, er personer, der har bopæl i Danmark, fuldt skattepligtige hertil.

Fuldt skattepligtige personer er skattepligtige af al indkomst, uanset hvor i verden den kommer fra. Det fremgår af statsskattelovens § 4.

Klageren er fuldt skattepligtig til Danmark og havde i 2010 indkomst for arbejde udført i Grønland og på Færøerne.

Klagerens indkomst er også beskattet i Grønland og på Færøerne. Der foreligger derfor en dobbeltbeskatningssituation, og der skal derfor ske lempelse efter de regler, der er fastsat i dobbeltbeskatningsoverenskomsten med henholdsvis Grønland og Færøerne.

Klageren er efter det oplyste ikke fuldt skattepligtig til hverken Grønland eller Færøerne. Efter art. 4 i dobbeltbeskatningsoverenskomsterne med begge disse lande er klageren derfor hjemmehørende i Danmark.

Klagerens indkomst for arbejdet udført i Grønland kan ubestridt beskattes i Danmark i medfør af art. 15 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Grønland.

Det fremgår af art. 22 i overenskomsten, at dobbeltbeskatning ophæves således:

”1. I tilfælde, hvor en person, der er bosat i den ene del af riget, oppebærer indkomst fra eller ejer formue i den anden del af riget, og sådan indkomst eller formue i overensstemmelse med bestemmelserne i denne aftale kan beskattes i sidstnævnte del af riget, skal den førstnævnte del af riget tillade:

2. Fradraget skal imidlertid ikke kunne overstige den del af henholdsvis indkomstskatten eller formueskatten – således som disse skatter er beregnet inden indrømmelsen af fradraget – der forholdsmæssigt falder på henholdsvis den indkomst eller den formue, som kan beskattes i den anden del af riget.

3. (...)”

Den angivne lempelsesmetode, der kaldes almindelig credit, indebærer, at Danmark skal give et fradrag i indkomstskatten med det beløb, der er betalt i skat af indkomsten i Grønland. Det fremgår af art. 22, stk. 1. Fradraget er dog begrænset til den forholdsmæssige del af bopælsstatens egen skat på den omhandlede indkomst. Det fremgår af art. 22, stk. 2.

Når den skat, der er betalt i Grønland, er større end den skat, der beregnes af den samme indkomst i Danmark, begrænses lempelsen således til den forholdsmæssige del af skatten, der kan henføres til den udenlandske indkomst.

Klagerens indkomst for arbejdet udført på Færøerne kan ubestridt kun beskattes på Færøerne, jf. art. 19 i Den Nordiske Dobbeltbeskatningsoverenskomst.

Efter art. 25, stk. 1, litra b, skal Danmark herefter lempe for dobbeltbeskatning således:

”Såfremt en person, der er hjemmehørende i Danmark, oppebærer indkomst, som ifølge bestemmelserne i denne overenskomst kun kan beskattes i en anden kontraherende stat, kan Danmark medregne indkomsten i beskatningsgrundlaget, men skal i den danske skat af indkomsten fradrage den del af indkomstskatten, der svares af den indkomst, som hidrører fra denne anden stat.”

Den angivne lempelsesmetode, der kaldes exemption med progressionsforbehold, indebærer, at den lempelsesberettigede indkomst medregnes i den samlede skattepligtige indkomst, og at der beregnes skat heraf på normal vis. Herefter gives imidlertid et nedslag i skatten med den del af den samlede skat, der kan henføres til den udenlandske indkomst.

Det må på baggrund af de nævnte bestemmelser i dobbeltbeskatningsoverenskomsterne med henholdsvis Grønland og Norden herefter afvises, at klageren har krav på at få et nedslag i den danske skat svarende til den faktisk betalte skat i de to lande.

Landsskatteretten stadfæster skatteankenævnets afgørelse vedrørende lempelsesmetoderne.

Ligningsmæssige fradrag

Ved beregning af den maksimale nedsættelse af dansk skat i henhold til f.eks. en dobbeltbeskatningsoverenskomst, skal udgifter, der vedrører den udenlandske indkomst, fratrækkes ved opgørelsen af den indkomst, der oppebæres fra udlandet. Udgifter, der ikke kan henføres til enten den danske eller den udenlandske indkomst, skal fordeles forholdsmæssigt mellem den danske og den udenlandske indkomst. Det fremgår af ligningslovens § 33 F, stk. 1 og 2.

Dobbeltbeskatningsoverenskomster regulerer og fordeler alene staternes ret til at beskatte indkomster. De omhandler ikke fradrag, og omfanget af disse kan derfor bestemmes nationalt. Ligningslovens § 33 F er derfor ikke et brud på Danmarks internationale aftaler.

Skatteankenævnets afgørelse stadfæstes.