Kendelse af 11-11-2016 - indlagt i TaxCons database den 07-01-2017

Sagens emne

Faktiske oplysninger

Generelle oplysninger

Klageren var administrerende direktør og medlem af bestyrelsen i selskabet [virksomhed1] A/S (tidligere [virksomhed2] ApS), cvr-nr. [...1] (selskabet), fra den 26. november 2007 til den 5. november 2012. Selskabet blev taget under konkursbehandling den 4. december 2012, og ophørte den 17. september 2013. Dets hovedaktivitet var reklame og marketing.

[person1], som er amerikansk statsborger, sad i direktionen i selskabet i perioden 9. august 2006 – 6. juli 2010. Han var endvidere formand for selskabets bestyrelse i perioden 6. juli 2010 – 5. november 2011.

Klageren har oplyst, at selskabet stod for det fulde salgsarbejde for [virksomhed3], og at opgaverne omfattede salg af radioreklamer, sendetid m.v. samt varetagelse af radiostationens marketing, øvrige partnerskaber, events m.v.

Klagerens indkomst fra arbejde udført for selskabet var 241.278 kr. i 2009, 595.667 kr. i 2010 og 227.620 kr. i 2011.

Det fremgår af R75 for klageren, at han er hovedaktionær.

Klageren har ikke fremlagt en anpartshaverfortegnelse eller anden dokumentation for, hvor stor en del af selskabets kapital, han var ejer af.

SKAT har fremlagt en mail, sendt af [person1] til SKAT den 2. januar 2013, hvori [person1] oplyser, at klageren ejer 50 % af selskabet og [virksomhed4] ApS de øvrige 50 %.

Det fremgår af www.virk.dk, at selskabet havde 6 ansatte i 2009, 4 ansatte i 2010 og mellem 1 og 4 ansatte i 2011.

Klageren har oplyst, at selskabet i 2010 startede et projekt i Nicaragua, og i den forbindelse stiftede et nicaraguansk datterselskab ved navn [virksomhed5].

Klageren har endvidere oplyst, at han, i forbindelse med opstarten af selskabets projekt i Nicaragua, udrejste til Nicaragua den 28. august 2010 sammen med sin kæreste og deres fælles datter.

Der er fremlagt en erklæring fra Preescolar [...], hvoraf fremgår, at klagerens og hans kærestes datter har været tilmeldt en vuggestue i Nicaragua i perioden november 2010 – juli 2011.

Det fremgår af udskrifter fra CPR, at klageren udrejste til Nicaragua den 28. august 2010. Der er fremlagt opholdstilladelse af 25. maj 2011.

Klageren var efter det oplyste i Danmark juli-december 2011, men opholdt sig herefter i Nicaragua indtil ultimo 2012.

Indtil den 28. august 2010 havde klageren adresse på [adresse1], [by1]. Klagerens samlever og deres fælles datter bibeholdt denne folkeregisteradresse efter klagerens udrejse til Nicaragua. Det fremgår af korrespondance mellem klageren og SKAT, at klageren på ny tilmeldte sig adressen [adresse1] i oktober 2012.

Selskabet havde i den omhandlede periode adresse på henholdsvis [adresse2], [by1] (30.6.2008 – 8.11.2010) og [adresse3], [by1] (fra 8.11.2010).

Ifølge R75 for klageren ejede han i perioden fra den 30. oktober 2008 til den 28. maj 2009 en Peugeot 106, reg.nr. [reg.nr.1]. Han er endvidere registreret som bruger af en Volkswagen Golf, reg.nr. [reg.nr.2] i perioden fra til 17. januar 2013 til den 3. april 2013. Klageren havde således ingen privat bil i perioden 29. maj 2009 til 16. januar 2013

Mellemregning

Det fremgår af revisorpåtegningen i årsrapport for selskabet for 2010, at selskabet i strid med selskabsloven har ydet lån til en aktionær.

Af selskabets aktivmasse for 2010 fremgår: ”Mellemregning ledelse” med 183.560 kr.

Der er fremlagt kontokort for konto 5680 tilhørende selskabet. Kontoen er benævnt ”Mellemregning [person2]”, og der har i perioden 1. januar – 31. december 2010 været bevægelser for i alt 93.355 kr. Bevægelserne omfatter bl.a. ”Pas, [person2]”, ”[Frankrig]”, ”udlæg picoline”, ”[virksomhed6] [...]” og ”[person2], hævet”. Der foreligger ikke bilag på nogen af posteringerne.

Der er endvidere fremlagt kontokort for samme periode for konto 5685, benævnt ”Mellemregning [person1]”, med bevægelser for i alt 90.204 kr. Bevægelserne omfatter bl.a. ”løn, [person1]”, ”lån, [person1]”, ”[...], [person1]” og ”kørek. [person1]”.

Det fremgår af R75 for klageren, at hans skattepligtige indkomst for 2010 var 595.667 kr., og at hans formue er beregnet til -178.857 kr.

Fri bil

Selskabet har i perioden 11. januar 2008 – 7. februar 2012 været registreret som bruger af i alt 3 biler af mærket Mini Cooper S:

Alle bilerne var indregistreret til privat kørsel. Første indregistrering fandt sted henholdsvis den 18. november 2008 og den 5. februar 2009.

Klageren har oplyst, at salgskonsulenterne i selskabet benyttede bilerne til at besøge potentielle og eksisterende kunder for [virksomhed3].

Der er fremlagt en erklæring fra en tidligere medarbejder, som bekræfter, at hun benyttede selskabets biler til varetagelse af arbejdet som sælger.

Klageren har endvidere oplyst, at bilerne var påført klistermærker fra [virksomhed3].

Der er ikke ført kørebog for bilerne, og der foreligger ikke en fraskrivelseserklæring. Der er ingen oplysninger om, hvor mange kilometer bilerne har kørt.

Klageren er beskattet af værdi af fri bil, en Audi A6, i 10 måneder af 2008, jf. SKATs afgørelse af 17. december 2009.

Det fremgår af Meddelelse om ubetinget frakendelse af førerretten fra [by1]s Politi, at klageren fik frakendt førerretten i 3 år fra den 14. januar 2009 grundet spirituskørsel. Klageren har således ikke haft kørekort i den omhandlede periode.

SKATs afgørelse

SKAT har forhøjet klagerens indkomst med 85.000 kr. pr. år for indkomstårene 2009-2011 vedrørende værdi af fri bil samt med 183.560 kr. for indkomståret 2010 vedrørende mellemregning med selskab anset for løn.

Mellemregning med selskabet [virksomhed1] A/S

Selskabet er stiftet 1. juli 2006. Der foreligger årsregnskaber for 2006/2007, 2008, 2009 og 2010. Selskabet har kalenderårsregnskab.

Mellemregning, ledelse er aktiveret første gang i statusopgørelse pr. 31. december 2010: 183.560 kr.

Selskabets tilgodehavende ”Mellemregning, ledelse” på 183.560 kr. anses for hævninger i selskabet foretaget og udbetalt til klageren i 2010.

Fri bil

De to biler i selskabet anses for at være stillet til fri rådighed for klageren og [person1].

Bilerne er anskaffet i 2008 og 2009. Der har løbende været 2 biler i selskabet i tiden 2008-2011.

Bilerne er formentlig lejet gennem et udlejningsfirma, idet disse ikke ses at fremgå af selskabets aktivmasse.

Bilerne er af mærket Mini Cooper S, for hvilken nyprisen anslås til 350.000 kr.

Værdien af fri bil til rådighed beregnes således:

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at klagerens skatteansættelser nedsættes med 85.000 kr. for indkomståret 2009, med 268.560 kr. for indkomståret 2010 og med 85.000 kr. for indkomståret 2011.

Repræsentanten har i klagen blandt andet anført følgende:

”Nærværende sag drejer sig for det første om, hvorvidt der er grundlag for at beskatte [person3] af værdi af fri bil i indkomstårene 2009-2011 i medfør af ligningslovens § 16, stk. 4.

For det andet omhandler sagen spørgsmålet om, hvorvidt der er grundlag for at beskatte [person3] af en mellemregning i selskabet [virksomhed1] A/S på kr. 183.560 i indkomståret 2010 som løn i medfør af statsskattelovens § 4.

Det er [person3]s overordnede opfattelse, at der ikke er grundlag for at beskatte ham af rådigheden over værdien af fri bil i ovennævnte indkomstår, idet de omhandlede biler udelukkende stod til rådighed for salgspersonalet i [virksomhed1] A/S, og han hverken har kørt i selskabets biler - eller haft mulighed herfor - idet han var ubetinget frakendt sit kørekort i den omhandlede periode, ligesom han i langt størstedelen af de omhandlede indkomstår opholdt sig i udlandet.

Herudover er det [person3]s opfattelse, at der ikke er grundlag for at beskatte ham af beløbet på kr. 183.560 som løn, idet han under ingen omstændigheder har modtaget et beløb i den nævnte størrelsesorden fra [virksomhed1] A/S, og beløbet derfor er hans indkomstopgørelse uvedkommende.

(...)

SAGSFREMSTILLING

1. Nærmere om [person3]

[person3] (herefter ”[person3]”) er født og opvokset i Danmark og har i en årrække boet i Danmark sammen med sin kæreste, [person4], og deres to børn.

Idet [person3] opstartede et projekt i Nicaragua, har han i ovennævnte indkomstår alene opholdt sig i Danmark i en særdeles begrænset periode.

Den 25. maj 2011 fik. [person3] opholdstilladelse i Nicaragua. Som dokumentation herfor fremlægges som bilag 2 legitimationspapirer (såkaldt cedula) fra myndighederne i Nicaragua. På daværende tidspunk.t havde [person3] opholdt sig permanent i Nicaragua siden august 2010.

Som bilag 3 vedlægges udskrift fra Det Centrale Personregister, hvoraf det fremgår, at [person3] udrejste til Nicaragua den 28. august 2010. Herudover har [person3] ligeledes opholdt sig i Spanien, idet der var planer om at ekspandere og åbne kontorer i landet.

Til sagens fulde oplysning bemærkes, at [person3] flyttede tilbage til Danmark i en periode fra ultimo 2012 til juni 2014. Herefter flyttede han tilbage til Nicaragua, hvor han fortsat bor og arbejder. [person3] har således opgivet sin bopæl i Danmark for at bosætte sig permanent i Nicaragua.

2. Nærmere om selskabet [virksomhed1] A/S

Selskabet [virksomhed1] A/S med CVR-nr. [...1] blev stiftet den 1. juli 2006 af selskabet [person5] ApS inden for branchekoden 731110: Reklamebureauer, jf. selskabsrapport vedlagt som bilag 4.

Den 9. august 2006 indtrådte [person1] i direktionen. Forinden dette tidspunkt var [person5] direktør i selskabet. [person1] sad i direktionen indtil den 6. juli 2010.

Den 26. november 2007 indtrådte [person3] i direktionen, hvor han fungerede som direktør i [virksomhed1] A/S indtil den 5. november 2012, jf. bilag 4.

[virksomhed1] A/S var datterselskab til moderselskabet [virksomhed4], som ligeledes blev stiftet af selskabet [person5] ApS. I perioden den 4. august 2006 - den 23. august 2012 var [person1] direktør i [virksomhed4]. Til sagens fulde oplysning bemærkes, at [person1] er amerikansk statsborger og er bosat i Nicaragua, hvor han har boet i en længere årrække.

Både [person3] og [person1] var unge iværksættere som forstod sig mere på salg end på budgetter og regnskaber.

I perioden 9. august 2006 – 5. november 2012 var selskabets revisor statsautoriseret revisor [person6] fra [virksomhed7].

Ifølge [person3] var der i selskabet [virksomhed1] A/S ansat omkring 12 sælgere, en administrerende direktør samt [person1] og [person3] som direktører.

I de første år af selskabets levetid beskæftigede [virksomhed1] A/S sig udelukkende med salgsarbejde for radiokanalen [virksomhed3], som blev drevet af selskabet [virksomhed8] A/S. Samarbejdet med radiostationen startede i 2006 som et testsamarbejde, men efter et års tid blev [virksomhed1] A/S radiostationens eksklusive partner. Dette betød, at [virksomhed3] opsagde egne salgsmedarbejdere og i stedet overlod det fulde salgsarbejde til [virksomhed1] A/S. Salgsarbejdet for [virksomhed3] bestod nærmere i varetagelsen af en række kommercielle arbejdsopgaver, herunder bl.a. salg af radioreklamer, air time og sponsorater. Opgaverne udvikle.de sig også til at omfatte varetagelsen af radiostationens marketing, øvrige partnerselskaber og events, herunder club-events m.v.

[person3] fungerede som salgschef for [virksomhed1] A/S. Dette arbejde bestod i ledelse af samtlige sælgere, rekruttering og oplæring af nye medarbejdere samt varetagelse af en del af salgsarbejdet vedrørende radiostationens storkunder og sponsorer.

3. Nærmere om projektet i Nicaragua samt selskabet [virksomhed5].

I slutningen af 2009 havde [person3] og [person1] ambitioner om at ekspandere til Latinamerika og USA, ligesom de havde et ønske om at opstarte et “call center” med speciale i radiosalg for amerikanske kommercielle radioer i Nicaragua.

På denne baggrund ansøgte [person3] og [person1] om at blive en del af [virksomhed9]s program i Nicaragua. Ansøgningen blev imødekommet af [virksomhed9], som finansierede en besøgstur til Nicaragua i marts 2010, hvor [person3] og [person1] deltog.

Efterfølgende ansøgte [person3] og [person1] om et pilotprojekt i Nicaragua og indgik en aftale med en lokal forretningspartner i landet. Projektet blev godkendt af [virksomhed9], som tildelte virksomheden kr. 1 mio. til opstart af projektet. Herudover blev der udstedt hensigtserklæringer fra [virksomhed9] om yderligere økonomisk støtte til projektet. Projekter, som er godkendt af [virksomhed9], får almindeligvis tildelt omkring kr. 5.000.000, hvorfor projektet i Nicaragua umiddelbart havde gode økonomiske forudsætninger.

I forbindelse med opstarten af projektet blev der stiftet et nicaraguansk datterselskab til [virksomhed5]. Dette var en forudsætning for at få tilladelse til at starte projektet op i Nicaragua.

Det lykkedes [person3] og [person1] at skabe sig gode kontakter i landet, herunder sponsorer m.v. Herudover blev der ansat medarbejdere i det nicaraguanske selskab, hvor der gennemsnitligt arbejdede ca. 10 medarbejdere.

Hovedformålet med opstarten af selskabet var at oprette et call-center i Nicaragua, idet dette var en spirende industri i landet på tidspunktet.

Idet opstarten af projektet i Nicaragua krævede en løbende tilstedeværelse i landet, flyttede [person3] og [person1] til Nicaragua for at varetage den daglige ledelse m.v. Dette var således årsagen til, at [person3] i august 2010 flyttede permanent til Nicaragua. Det bemærkes, at [person3] allerede forinden dette tidspunkt havde opholdt sig i Nicaragua i langt størstedelen af 2010.

4. Nærmere om ledelsen af [virksomhed1] A/S sideløbende med opstarten af projektet I Nicaragua

Som anført ovenfor krævede projektet i Nicaragua [person3] og [person1]s fysiske tilstedeværelse. På denne baggrund blev det besluttet, at den daglige ledelse af det danske selskab, [virksomhed1] A/S, skulle varetages af en af medarbejderne i selskabet.

Idet [person3] og [person1] var nødsaget til at have deres primære fokus på projektet i Nicaragua, var denne periode kaotisk og præget af store forandringer, hvor der ofte skulle træffes hurtige beslutninger. I lyset heraf var de - i et betydeligt omfang - nødsaget til at lade en af medarbejderne i Danmark varetage en stor del af den daglige ledelse og drift vedrørende aktiviteterne i [virksomhed1] A/S.

Uheldigvis viste det sig, at ledelsen og driften i [virksomhed1] A/S var særdeles utilfredsstillende, hvilket påvirkede virksomhedens økonomi i negativ retning. Det blev forsøgt at indsætte en ny ledelse i selskabet, men det lykkedes ikke at rette op på selskabets manglende resultater og økonomi. Foruden disse udfordringer var der en række forretningsaftaler med diverse amerikanske radiostationer, som trak ud.

På grund at den kritiske tilstand i [virksomhed1] A/S var [person3] nødsaget til at rejse til Danmark i en midlertidig periode på et halvt år fra juli 2011 til december 2011. I denne periode forsøgte [person3] at rette op på virksomhedens manglende resultater ved bl.a. at indgå en række aftaler med potentielle investorer m.v.

Det lykkedes [person3] at forbedre tilstanden i selskabet men den økonomiske situation blev desværre forværret efter [person3]s afrejse fra Danmark til Nicaragua, idet produktiviteten i virksomheden faldt markant efter dette tidspunkt.

Samtidig hermed blev budgettet for projektet i Nicaragua overskredet, idet de praktiske og økonomiske udfordringer, der var forbundet med at starte virksomhed i et uland, viste sig at være langt større end forventet. Herudover besluttede daværende udenrigsminister, [person7], at lukke [virksomhed9]s projekter i Nicaragua hvilket medførte, at projektet ikke fik tildelt den forventede økonomiske støtte fra [virksomhed9], som var en afgørende forudsætning for projektets opstart.

Endvidere lukkede den danske ambassade i [...], Nicaragua, som følge af manglende ressourcer til at finansiere øgede omkostninger til sikkerheden, hvilket ligeledes var medvirkende til, at den assistance fra ambassaden, som projektet oprindeligt var blevet stillet i udsigt, ikke var til stede.

På baggrund af de betydelige udfordringer, som [virksomhed1] A/S og projektet i Nicaragua var udsat for, blev det besluttet at lade [virksomhed1] A/S gå i betalingsstandsning i juni 2012, idet det var urealistisk for [person3] og [person1] at varetage ledelsen af begge selskaber på daværende tidspunkt.

Til sagens fulde oplysning bemærkes, at ovennævnte udfordringer endte med, at call-centeret i Nicaragua aldrig blev realiseret. Dog udførte det nicaraguanske selskab en række test-kampagner, herunder bl.a. for en amerikansk radiostation og en onlinevirksomhed.

4.1. Nærmere om opsigelsen af selskabets lejemål hos [virksomhed10]

I perioden den 6. juli 2010 - den 8. november 2010 lejede [virksomhed1] A/S et erhvervslejemål beliggende på adressen [adresse2], [by1], af ejendomsselskabet [virksomhed10].

Som følge af de økonomiske udfordringer, selskabet havde i denne periode, var det ikke muligt for selskabet at betale husleje for erhvervslejemålet beliggende på [adresse2].

Som bilag 5 vedlægges korrespondance imellem [person3] og [virksomhed10]. Af denne korrespondance fremgår det, at [virksomhed10] som følge af selskabets manglende betaling af husleje havde tømt leje målet, idet [virksomhed10] havde fremsendt adskillige rykkerskrivelser m.v. til [virksomhed1] A/S.

[person3] har oplyst, at han ikke var vidende om, at [virksomhed10] havde fremsendt rykkerskrivelser til selskabet, hvilket formentlig skyldtes den utilfredsstillende ledelse af selskabet, der fandt sted i den periode, hvor [person3] og [person1] befandt sig i Nicaragua.

I denne forbindelse henvises til korrespondancen imellem [person3] og [virksomhed10], hvoraf det fremgår, at [person3] oplyste [virksomhed10] om, at rykkerskrivelserne til selskabet formentlig blev sendt til en kontorserviceadresse, som blev opsagt som følge af selskabets manglende likviditet, jf. bilag 5.

Samtlige ansættelseskontrakter, lønsedler m.v. samt virksomhedens regnskabsmateriale blev opbevaret på selskabets danske server, hvilket ligeledes gjorde sig gældende i relation til projektet i Nicaragua. Den danske server befandt sig på det lejemål, selskabet lejede af [virksomhed10].

Det fremgår endvidere af korrespondancen, at [person3] ikke var til stede ved tømningen af erhvervslejemålet på [adresse2]. Til stede var alene en af medarbejderne i selskabet, som ifølge [virksomhed10] tog en række materiale m.v. med sig, jf. bilag 5.

Det kan oplyses, at det ikke har været muligt at få kontakt til den pågældende medarbejder med henblik på at få udleveret eventuelt materiale af betydning for nærværende sag.

5. Nærmere om de i sagen omhandlede biler

Det fremgår af SKATs afgørelse af den 24. april 2013, at selskabet har anvendt en række biler af mærket Mini Cooper S, jf. bilag 1. Ifølge SKAT har der løbende været to biler i selskabet i perioden 2008-2010.

Af SKATs afgørelse fremgår videre, at SKAT har anset de i sagen omhandlede biler for at være stillet til rådighed for personer, som ikke umiddelbart kan udledes af det foreliggende materiale. På denne baggrund har SKAT uden videre lagt til grund, at de omhandlede biler måtte være stillet [person3] og [person1] til fri rådighed, og har beskattet [person3] af rådigheden over fri bil med kr. 85.000 i indkomstårene 2009-2011, dvs. i alt kr. 255.000. SKAT har endvidere lagt til grund at de omhandlede biler formentlig blev lejet igennem et udlejningsbureau, jf. bilag 1.

[person3] har oplyst, at de omhandlede biler blev erhvervet af selskabet i henholdsvis 2008 og 2009, samt at bilerne udelukkende blev anvendt erhvervsmæssigt af salgspersonalet i [virksomhed1] A/S og i alle tilfælde blev parkeret på selskabets adresse.

Den 5. december 2008 blev [person3] stoppet af politiet og sigtet for spirituskørsel. Som bilag 6 fremlægges kopi af meddelelse fra [by1]s Politi til [person3] vedrørende ubetinget frakendelse af førerretten. Heraf fremgår bl.a., at [person3] på ovennævnte dato blev stoppet af politiet i en varebil med reg.nr. [reg.nr.6] på [adresse4] i [by1] Endvidere fremgår, at [person3] den 15. februar 2009 underskrev en vedtagelse af tilkendegivelsen fra [by1]s Politi, som bl.a. bestod i en ubetinget frakendelse af førerretten i 3 år med virkning fra den 14. januar 2009. Frakendelsestiden udløb således først den 13. januar 2012.

I forbindelse med at [person3] vedkendte sig ovennævnte forseelse, afleverede han sit kørekort til [by1]s Politi og generhvervede først dette i januar 2014. [person3] har således ikke haft kørekort i Danmark i perioden fra den 14. januar 2009 til den januar 2014. Som følge heraf har [person3] ikke kørt bil i Danmark i denne periode - hverken i egen bil eller i selskabets biler.

6. Nærmere om mellemregningen i [virksomhed1] A/S

I henhold til selskabets årsrapport for 2010, fremgår det, at der foreligger en mellemregning i selskabet benævnt ”Mellemregning, ledelse” på i alt kr. 183.560. Årsrapporten vedlægges som bilag 7.

Med udgangspunkt i denne mellemregning har SKAT ved afgørelsen af den 24. april 2013 forhøjet [person3] med det fulde beløb som løn, jf. bilag 1.

Som bilag 8 fremlægges selskabets kontospecifikation fra konto nr. 5680 fra bogføringen i [virksomhed1] A/S vedrørende perioden den 1. januar 2010 – den 31. december 2010. Denne konto er benævnt ”Mellemregning [person2]” og udgør i alt kr. 93.355,08.

Som bilag 9 fremlægges selskabets kontospecifikation fra konto nr. 5685 fra bogføringen i [virksomhed1] A/S vedrørende samme periode som ovennævnte. Denne konto er benævnt ”Mellemregning [person1]”, og udgør i alt kr. 90.204,69.

Af de fremlagte kontokort kan det konstateres, at [person3] alene havde en mellemregning med selskabet på kr. 93.355,08 – og dermed ikke en mellemregning på kr. 183.560 som lagt til grund af SKAT. Væsentligt i denne sammenhæng er at bemærke, at det resterende beløb på 90.204,69 er bogført som en mellemregning imellem [virksomhed1] A/S og [person1].

[person3] har oplyst, at mellemregningen imellem ham og selskabet bestod af en opsamling af de udgifter i selskabet, hvor der manglede underliggende bilag. Ifølge [person3] vedrørte langt størstedelen af denne mellemregning beløb, som blev anvendt til betaling af selskabets erhvervsmæssige udgifter.

I forbindelse med nærværende sag har undertegnede været i kontakt med selskabets tidligere revisor, [person6], fra revisionsselskabet [virksomhed7]. I forhold til ovennævnte mellemregninger med selskabet oplyste [person6], at revisionsselskabet havde en almindelig procedure, som bestod i, at de posteringer i selskabets bogføring, som revisor ikke kunne finde underliggende dokumentation for, blev angivet under posten ”mellemregning, ledelse” i selskabets årsrapport. Ifølge revisor blev dette gjort i forsøget på at opfordre det pågældende selskab til at fremfinde de relevante bilag.

Det forhold, at der på selskabets årsrapport for 2010 fremgår en mellemregning på kr. 183.560, er således ikke ensbetydende med, at dette beløb rent faktisk var udtryk for en mellemregning imellem selskabet og ledelsen. Dette understøttes i øvrigt af selskabets kontokort for perioden, hvori følgende står anført i relation til mellemregningerne imellem [person3] og [person1]: ” NB! Indeholder muligvis ikke-bogførte posteringer i kassekladderne”, jf. bilag 7-9.

Nærmere om SKATs sagsbehandling

Ifølge [person3] har SKATs sagsbehandling været utilfredsstillende, og [person3] har haft et generelt indtryk af, at SKAT ikke har været lydhør over for de oplysninger, han fremkom med i sagen. Endvidere har SKAT generelt udvist en nedladende tone over for [person3] og har ligeledes undladt at give [person3] en fyldestgørende forklaring på, hvorfor SKAT udspurgte både [person3] og [virksomhed1] A/S om en række oplysninger.

Ved en gennemgang af SKATs afgørelse af den 24. april 2013 fremstår denne umiddelbart som værende truffet på baggrund af en række formodninger fra SKATs side, som hviler på et særdeles spinkelt faktuelt grundlag.

For så vidt angår afgørelsen vedrørende beskatning af rådigheden over værdien af fri bil har SKAT alene været i besiddelse af kontroloplysninger udtaget fra R75S, hvoraf det fremgår, at de omhandlede biler var indregistreret i selskabet. Ud fra denne oplysning har SKAT antaget, at en af disse biler formentligt har været stillet til [person3]s private rådighed i ovennævnte indkomstår.

I forhold til mellemregningen på kr. 183.560 har SKAT været i besiddelse af selskabets årsrapport for indkomståret 2010, hvori ovennævnte beløb er benævnt “ Mellemregning, ledelse”. På baggrund af denne oplysning har SKAT anset dette beløb for i sin helhed at udgøre lønudbetalinger fra selskabet til [person3].

[person3] har under hele sagsforløbet loyalt forsøgt at bidrage med de oplysninger, som var mulige at fremskaffe, og har på bedste vis forsøgt at redegøre for de spørgsmål, som blev stillet af sagsbehandleren hos SKAT.

På grund af tømningen af selskabets erhvervslokaler m.v. har det været en særdeles vanskelig opgave for [person3] at fremskaffe det af SKAT ønskede materiale i sagen, herunder selskabets regnskabsmateriale, bogføring m.v.

Det fremgår bl.a. af ovennævnte korrespondance, at [person3] forsøgte at fremskaffe de oplysninger, som SKAT efterspurgte ad anden vej, herunder eksempelvis fra [finans1]. Imidlertid havde hverken selskabet eller [person3] mulighed for at betale for at få udleveret de pågældende kontoudskrifter fra banken, hvilket [person3] meddelte SKAT ved e-mail af den 22. oktober 2012, der fremlægges som bilag 10.

[person3] har adskillige gange forhørt sig hos sagsbehandleren hos SKAT, med henblik på at få svar på hvorfor SKAT ønskede at indhente materiale hos ham og selskabet. Følgende fremgår bl.a. af e-mail af den 31. oktober 2012 fra [person3] til sagsbehandleren hos SKAT, jf. bilag 11;

”Du svarede mig i øvrigt aldrig paa, hvad grunden er til dit oenske om en så grundig gennemgang – er vi under anklage for noget, eller er det normal procedure?”

Dette spørgsmål blev ikke besvaret i sagsbehandlerens efterfølgende e-mail af samme dato, der fremlægges som bilag 12.

Igennem hele forløbet hos SKAT har [person3] fået særdeles korte frister for indhentelse af det efterspurgte materiale. Dette særligt i betragtning af de særlige forhold, som gør sig gældende i nærværende sag, herunder bl.a. forholdene vedrørende tømning af selskabets erhvervslokaler samt [person3]s langvarige ophold i udlandet.

Som eksempel herpå henvises til SKATs skrivelse af den 30. august 2012, hvori sagsbehandleren udbeder sig omfattende materiale for indkomstårene 2009-2011 og giver [person3] en frist på en uge til at fremkomme med de pågældende oplysninger, jf. bilag 13 . Skrivelsen fra SKAT blev sendt på et tidspunkt, hvor [person3] havde bopæl i Nicaragua.

Ved e-mail af den 18. oktober 2012 fra sagsbehandleren hos SKAT fremgår, at flere af sagsbehandlerens spørgsmål bør kunne besvares ”umiddelbart” og ”uden at indhente eksterne oplysninger”, jf. bilag 14.

Samme dato fremsendte [person3] en redegørelse vedrørende sagsbehandlerens spørgsmål, jf. bilag 15. Af denne skrivelse fremgår, at [person3] fortsat var uforstående over for SKATs kontrol af selskabet, idet han indledningsvist anfører følgende, jf. bilag 15;

”Desuden skal jeg spørge om vi er under anklage for noget, for jeg har en fornemmelse af, at nedenstående grundighed ikke bare er et standardtjek.?”

Helt overordnet bærer sagsbehandlingen præg af manglende forståelse for de særlige omstændigheder, der gør sig gældende for selskabet, [person3] og [person1] i ovennævnte periode. Herudover hviler SKATs afgørelse på et særdeles spinkelt faktuelt grundlag. Disse forhold er væsentlige at holde sig for øje i forbindelse med klagebehandlingen af nærværende sag.

ANBRINGENDER:

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det gældende, at der ikke er grundlag for at beskatte [person3] af værdien af fri bil i indkomstårene 2009-2011, idet bilerne ikke har været stillet til rådighed for [person3], hvilket beror på det forhold, at [person3] den 14. januar 2009 fik en ubetinget frakendelse af førerretten i 3 år i perioden 14. januar 2009 - 13. januar 2012. Til støtte herfor gøres det gældende, at de omhandlede biler udelukkende har været anvendt af selskabets medarbejdere, samt at [person3] primært har opholdt sig i Nicaragua i de omhandlede indkomstår, hvorfor han under ingen omstændigheder har haft rådighed over bilerne.

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det endvidere gældende, at der ikke er grundlag for at beskatte [person3] af et beløb på kr. 183.560 som løn fra selskabet, som er anført i selskabets årsrapport for 2010 som en mellemregning imellem selskabet og ledelsen, idet dette beløb i sin helhed er [person3]s indkomstopgørelse uvedkommende. Det gøres i denne sammenhæng gældende, at SKAT ikke har godtgjort - eller blot sandsynliggjort - at det omhandlede beløb vedrørte lønudbetalinger fra selskabet til [person3].

Vi vil nedenfor uddybe vores ovennævnte anbringender.

Nærmere om spørgsmålet vedrørende beskatning af værdi af fri bil

Det følger af bestemmelsen i ligningslovens § 16, stk. 4, at såfremt en arbejdsgiver stiller en bil til rådighed for en ansat for dennes private benyttelse, skal den ansatte beskattes af værdien af fri bil efter de gældende procentsatser i bestemmelsen.

Omvendt følger af samme bestemmelse, at anvendes den pågældende bil alene til erhvervsmæssig kørsel, så skal den ansatte ikke beskattes af værdi af fri bil efter bestemmelsen i ligningslovens § 16, stk. 4.

Sager vedrørende beskatning af værdi af fri bil opstår typisk, i situationer hvor en hovedaktionær/hovedanpartshaver er ansat i det selskab, som stiller en bil til rådighed.

Det følger af fast praksis, at der i hver enkelt sag skal foretages en konkret vurdering af, om en bil de facto har stået til rådighed for privat benyttelse.

I denne forbindelse henvises for det første til Østre Landsrets dom af den 28. januar 2004 offentliggjort i TfS 2004, 183.

Sagen drejede sig om, hvorvidt en direktør og hovedanpartshaver havde fået stillet en varevogn til rådighed af selskabet. Direktøren havde egen bil. Der var fremlagt et efterfølgende udarbejdet og estimeret kørselsregnskab. Det estimerede kørselsregnskab, der var underbygget ved bilagsmateriale, redegjorde for 30.815 ud af 32.275 kørte km. Af landsrettens præmisser følger:

”Det lægges til grund, at det estimerede kørselsregnskab er udarbejdet på grundlag af opmålinger på kort. Det er vedlagt bilagsmateriale til belysning af de enkelte kørsler. Der er redegjort for 30.815 km ud af 32.275 km. Som ovenfor nævnt var [person8] i besiddelse af en BMW personbil til privat brug og opmærksom på, at privat kørsel i Audien ville udgøre en overtrædelse af momsloven. Under disse omstændigheder og efter de afgivne forklaringer finder Landsretten, at Audien hverken har været stillet til rådighed eller benyttet til privat kørsel. Landsretten har således ikke fundet hverken den omstændighed, at kørselsregnskabet er udarbejdet efterfølgende, eller den ovennævnte mindre km-difference, der må antages bl.a. at skyldes opmålingsmetoden, af afgørende betydning.”

Da hovedanpartshaveren var i besiddelse af en privat bil, blev det ud fra en konkret vurdering lagt til grund, at han ikke skulle beskattes af værdi af fri bil. Dette på trods af, at der først efterfølgende blev udarbejdet et kørselsregnskab for den erhvervsmæssige kørsel.

Herudover henvises til Østre Landsrets dom af den 2. december 2005 offentliggjort i TfS 2006, 12.

Sagen omhandlede en hovedanpartshaver og direktør i et selskab, der drev en institution for adfærdsvanskelige voksne. Selskabet ejede tre biler, hvoraf skatteyderen havde selvangivet værdi af fri bil for en af bilerne. Alle tre biler stod parkeret ved bopælen, der også var selskabets adresse, og der var ikke ført kørebog. Østre Landsret udtalte:

”Under disse omstændigheder, herunder særligt oplysningerne om formålet med anskaffelsen og anvendelsen af de to biler sammenholdt med, at [person9] havde rådighed over en Volvo til privat kørsel, finder landsretten – uanset at der ikke er ført kørebog eller underskrevet erklæring om benyttelse af bilerne – at [person9] i tilstrækkelig grad har afkræftet en formodning om, at de to biler var stillet til rådighed for hendes private benyttelse, jf. ligningslovens § 16, stk. 4.”

Der henvises endvidere til Vestre Landsrets tilkendegivelse af den 2. februar 2006 offentliggjort i TfS 2006, 380.

Sagen omhandlede en skatteyder, der havde indskudt en bil i sin virksomhed under virksomhedsordningen. Bopælen havde samme adresse som virksomheden, og bilen var uden for arbejdstiden parkeret ud for bopælen. Der var ikke ført kørebog, og der var alene fremlagt et efterfølgende udarbejdet kørselsregnskab. Af tilkendegivelsen fremgår:

”[person10] havde varebilen placeret ud for sin bopæl i og udenfor arbejdstiden. Han havde som ejer af bilen mulighed for at disponere over den. Bopælen var sammenfaldende med virksomhedens adresse. På den baggrund er der en formodning for, at bilen har været anvendt til privat kørsel.

Ægtefællerne har samstemmende forklaret, at varebilen ikke blev brugt privat, ligesom der i husstanden var en knallert og en cykel til rådighed. Efter forklaringerne fra sagsøgeren og hans ægtefælle kunne den private bil, knallerten og cyklen dække ægteparrets private transportbehov. De nævnte forklaringer er sandsynliggjort ved oplysningerne om, at der er ca. 5 km fra ægteparrets bolig til sagsøgerens ægtefælles arbejdsplads, og ved oplysningerne om, at varebilen kun har kørt ca. 5.000 km om året, mens den private bil har kørt ca. 10.000 km om året. Forklaringerne er endvidere bestyrket ved det kørselsregnskab, sagsøgeren efterfølgende har udarbejdet. Det bemærkes i den forbindelse, at et kørselsregnskab, der er udarbejdet efterfølgende, sædvanligvis ikke kan tillægges større betydning som bevis. I det foreliggende tilfælde har landsretten dog tillagt kørselsregnskabet en vis vægt, da det understøttes af oplysningerne om det benzinforbrug, der har været i virksomheden.

På den baggrund finder landsretten, at [person10] i tilstrækkelig grad har sandsynliggjort, at varebilen ikke har været anvendt til privat kørsel.”

Landsretten lagde ved tilkendegivelsen bl.a. til grund, at varebilen ikke blev anvendt privat, og at en anden bil, en knallert og cykel dækkede skatteyderens og ægtefællens transportbehov, samt at varebilen derfor ikke havde været benyttet til privat kørsel.

I en ikke offentliggjort kendelse fra Landsskatteretten af den 1. november 2006, j.nr. 2-1-1907-1241, jf. bilag 16, havde en skatteyder fra 1977 til 2005 drevet smedevirksomhed. Selskabet var ejer af en række biler, hvoraf tre blev taget med hjem hver aften af skatteyderen og hans to sønner. Skatteyderen stod efter endt arbejdstid til rådighed for selskabet via en tilkaldeordning. Der blev ikke ført kørselsregnskab for kørslen i selskabets biler. Af Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse følger:

“For så vidt angår den omhandlede VW Passat findes det ikke tilstrækkeligt sandsynliggjort, at denne har stået til klagerens rådighed udenfor normal arbejdstid, idet der bl.a. er lagt vægt på at skattemyndighedens afgørelse alene er baseret på enkelte observationer af klagerens privatbil på sønnens bopæl. Dette ses ikke at være tilstrækkeligt til at tilsidesætte klagerens forklaring om, at Passaten var parkeret på selskabets adresse“.

Afslutningsvis henvises til en ikke offentliggjort kendelse afsagt af Landsskatteretten den 5. december 2012, j.nr. 12-01-89410, jf. bilag 17.

Sagen omhandlede en hovedaktionær der som firmabil havde fået stillet en Mercedes Benz G 400 på hvide plader til sin rådighed. Bilen stod efter normal arbejdstid parkeret ved hovedaktionærens private bopæl, som også var selskabets adresse.

Den primære aktivitet i selskabet bestod i udvikling af forretningskoncepter, og hovedaktionæren havde sit hovedvirke for selskabet inden for dette forretningsområde.

Af Landsskatterettens kendelse fremgår, at selskabet stod registreret for to biler, en af mærket Land Rover Defender, der udgjordes af en varebil registreret til blandet privat/erhvervsmæssig anvendelse, og en af mærket Mercedes Benz G 400 - der var en personbil indregistreret til privat personkørsel.

Derudover ejede hovedaktionæren privat en bil af mærket Land Rover Discovery, der var oplyst til at have kort 15.000 km årligt.

Hovedaktionæren oplyste under sagen, at bilen af mærket Land Rover Defender alene blev anvendt erhvervsmæssigt, primært i landbrugsdriften i et søsterselskab. Personbilen af mærket Mercedes Benz G 400 blev anvendt til hovedaktionærens kørsel for selskabet. Ifølge Landsskatterettens kendelse fremgår det af SKATs materiale, at hovedaktionæren under sagens behandling ved SKAT oplyste, at bilen også i visse situationer blev anvendt til privat kørsel. Dette blev dog senere benægtet af klagerens repræsentant ved Landsskatteretten.

Der forelå ingen erklæring om, hvorvidt hovedanpartshaveren havde fraskrevet sig retten til at anvende bilen privat, ligesom der heller ikke var ført en kørebog.

Landsskatteretten nåede efter en konkret vurdering frem til, at der ikke var grundlag for at beskatte hovedaktionæren af værdi af fri bil efter ligningslovens § 16, stk. 4. Som begrundelse herfor anførte Landsskatteretten følgende:

”Den skattepligtige skal ved indkomstopgørelsen medregne vederlag i form af værdien af fri benyttelse af andres biler, når benyttelsen sker som led i ansættelsesforhold eller som led i en aftale om ydelse af personligt arbejde i øvrigt. Det fremgår af ligningslovens § 16, stk. 1 og 4, jf. statsskattelovens § 4. Det er selve rådigheden over bilen, der beskattes og ikke omfanget af den private brug.

Det påhviler klageren som hovedaktionær i selskabet at afkræfte en formodning om, at selskabets bil har stået til rådighed for dennes private brug. Der henvises bl.a. til Vestre Landsrets dom af 21. marts 2003, offentliggjort i SKM2003.154 ( www.skat.dk ),og Højesterets dom af 11. november 1990, offentliggjort i TfS1999.919.

Formodningen om, at klageren som hovedanpartshaver har haft den omhandlede firmabil stillet til rådighed for privat kørsel, anses under henvisning til det oplyste om omfanget af klagerens erhvervsmæssige aktiviteter i de pågældende år og kørslen i forbindelse hermed, samt at firmabilen ikke er observeret anvendt privat samt endelig det oplyste om omfanget af kørslen i den private bil, for svækket i det foreliggende tilfælde.

Under henvisning til det oplyste om klagerens omfattende erhvervsmæssige aktiviteter bl.a. omfattende kørsel til mange forskellige arbejdspladser, lægges det til grund, at klagerens kørselsmønster indebærer befordring til så mange forskellige arbejdspladser, at det ikke er sandsynligt, at der er kørt mellem bopæl og arbejdsplads i mere end 60 arbejdsdage inden for de forudgående 12 måneder, og klagerens kørsel anses derfor for erhvervsmæssig, jf. ligningslovens § 9 B, stk. 3.

Landsskatteretten finder herefter ikke grundlag for at opretholde de påklagede forhøjelser.

Af ovennævnte gennemgang af praksis på området kan det konstateres, at domstolene og de administrative myndigheder foretager en konkret vurdering i hver enkelt sag, hvori der tages stilling til samtlige forhold af betydning for, hvorvidt den pågældende bil kan anses for at være anvendt privat.

Ovennævnte domme og afgørelser vedrører sager, hvor der var tale om en hovedaktionær, som ifølge SKAT var omfattet af en række formodningsregler om, at de omhandlede biler ligeledes stod til rådighed for hovedaktionærens private kørsel. Praksis på området viser, at denne formodningsregel kan afkræftes - også i tilfælde, hvor den pågældende bil har været parkeret uden for hovedaktionærens bopæl, og hvor hovedaktionæren hverken har fraskrevet sig privat rådighed over bilen eller har ført et kørselsregnskab.

I nærværende sag har SKAT anset [person3] for at have haft privat rådighed over selskabets biler, alene ud fra oplysninger fra R75S hvoraf det fremgår, at [virksomhed1] A/S i indkomstårene 2009-2011 havde indregistreret to biler afmærket Mini Cooper S.

SKAT er således hverken fremkommet med oplysninger om, hvorvidt SKAT har anset [person3] for at være omfattet af en formodningsregel om privat rådighed, ligesom SKAT ikke har været i stand til blot at sandsynliggøre ved hjælp af øvrige oplysninger, observationer el.lign., at [person3] skulle have anvendt de omhandlede biler - hverken erhvervsmæssigt eller privat.

Det gøres gældende, at SKATs afgørelse om, at [person3] havde de omhandlede biler til rådighed, hviler på et særdeles spinkelt grundlag. Bevisbyrden for, at [person3] har haft rådighed over de pågældende biler, påhviler SKAT. Denne bevisbyrde er ikke løftet i nærværende sag alene ud fra oplysninger om, at selskabet har ejet en række biler i ovennævnte indkomstår. Til sammenligning hermed er det væsentligt at have ovennævnte praksis in mente, herunder bl.a. kendelsen fra Landsskatteretten af den 1. november 2006, j.nr, 2-1-1907-1241, jf. bilag 16, hvor Landsskatteretten ikke fandt det tilstrækkeligt sandsynliggjort, at den pågældende bil havde stået til klagerens rådighed udenfor normal arbejdstid, idet skattemyndighedens afgørelse alene var baseret på enkelte observationer af klagerens privatbil på sønnens bopæl.

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det i nærværende sag gældende, at de omhandlede biler de facto ikke har været stillet til rådighed for [person3]s private benyttelse i indkomstårene 2009-2011.

Som omtalt ovenfor følger det af fast praksis, at der i hver enkelt sag skal foretages en konkret vurdering af, om en bil har stået til rådighed for privat benyttelse.

Det gøres i forlængelse heraf gældende, at en sådan konkret vurdering i nærværende sag fører til, at de omhandlede biler ikke kan anses for at have stået til rådighed for [person3]s private benyttelse.

Til støtte for at de omhandlede biler ikke har stået til rådighed for [person3]s private benyttelse, gøres det for det første gældende, at [person3] fik en ubetinget frakendelse af førerretten fra den 14. januar 2009 og 3 år frem, hvorfor de omhandlede biler under ingen omstændigheder kan anses for at have stået til rådighed for ham i indkomstårene 2009-2011.

Der henvises i denne forbindelse til den fremlagte meddelelse fra [by1]s Politi af den 11. maj 2009, jf. bilag 6, som med al tydelighed understøtter realiteten heraf. Hertil bemærkes, at det fremgår af politirapporten fra [by1]s Politi, at [person3] blev stoppet i en varevogn med reg.nr. [reg.nr.6], hvilket med al tydelighed understøtter, at han havde en anden bil end selskabets biler til sin private rådighed. I forbindelse med at [person3] vedkendte sig ovennævnte forseelse, afleverede han sit kørekort til [by1]s Politi og generhvervede først dette i januar 2014.

Det gøres for det andet gældende, at de omhandlede biler alene har været anvendt til erhvervsmæssig kørsel. [virksomhed1] A/S erhvervede alene de omhandlede biler med henblik på at stille disse til rådighed for selskabets salgspersonale til brug for udførelsen af arbejdsopgaver, ligesom bilerne i alle tilfælde har været parkeret på selskabets adresse efter arbejdstids ophør. De omhandlede biler har således i ingen tilfælde været stillet til rådighed for [person3], [person1] eller medarbejderne i [virksomhed1] A/S.

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det for det tredje gældende, at de tre omhandlede biler alle har været parkeret på selskabets adresse efter endt arbejdstid. Der er således ingen af de omhandlede biler, der på noget tidspunkt har været parkeret på [person3]s bopæl. Det bemærkes, at SKAT ikke er fremkommet med oplysninger om, at dette skulle være tilfældet, ligesom [person3] på intet tidspunkt er blevet observeret i de omhandlede biler - hverken til erhvervsmæssig eller privat kørsel.

Til understøttelse heraf gøres det for det fjerde gældende, at [person3] opholdt sig i Nicaragua i ovennævnte indkomstår, hvorfor han af den grund heller ikke kan anses for at have haft privat rådighed over de i sagen omhandlede biler.

Sammenfattende gøres det gældende, at [person3] ikke skal beskattes af værdien af fri bil efter ligningslovens § 16, stk. 4, for så vidt angår de i sagen omhandlede biler, idet de omhandlede biler de facto ikke har været stillet til rådighed for [person3]s private benyttelse i indkomstårene 2009-2011.

Nærmere om spørgsmålet vedrørende beskatning af mellemregningen på kr. 183.560

Det følger af statsskattelovens § 4, at der til den skattepligtige indkomst som udgangspunkt skal henregnes alt, hvad den skattepligtige har af samlede årsindtægter, hvad enten de hidrører her fra landet eller ikke, og hvad enten de består i penge eller formuegoder af pengeværdi.

Statsskatteloven knæsætter således foruden globalindkomstprincippet og nettoindkomstprincippet tillige princippet om realiserede økonomiske fordele, derved at en skatteyder som altovervejende udgangspunkt skal beskattes af samtlige de indtægter, der oppebæres, uanset arten heraf.

Princippet indebærer nærmere, at den skattepligtige skal have modtaget en økonomisk fordel, der har en objektiv omsætningsværdi.

Det bemærkes, at det er skattemyndighederne, der skal påvise, at skatteyder har modtaget en skattepligtig indtægt.

I nærværende sag gøres det gældende, at [person3] ikke i indkomståret 2010 kan anses for at have oppebåret indtægter fra [virksomhed1] A/S på i alt kr. 183.560, hvilket er antaget af SKAT i SKATs afgørelse af den 24. april 2013.

Det fremgår af SKATs afgørelse af den 24. april 2013, at SKAT har anset posteringen på kr. 183.560 benævnt ”Mellemregning ledelse” i selskabets årsrapport for 2010 for i det hele at udgøre lønudbetalinger til [person3], jf. bilag 1. Denne antagelse fra SKATs side hviler alene på årsrapportens udvisende og er således ikke underbygget af yderligere dokumentation - eksempelvis i form af eventuelle indsætninger fra selskabet på [person3]s kontoudtog eller anden objektiv dokumentation.

Som omtalt i sagsfremstillingen ovenfor, var [person1] ligeledes direktør i [virksomhed1] i indkomståret 2010, jf. bilag 4. Ud fra denne betragtning forekommer det uforståeligt, at SKAT ikke har fundet anledning til at henføre en del af den samlede mellemregning til [person1] som lønudbetalinger. Dette særligt når henses til SKATs afgørelse vedrørende beskatning af fri bil, hvor SKAT har anset de omhandlede biler for at være stillet til rådighed for henholdsvis [person3] og [person1].

Af de fremlagte kontokort fra selskabets bogføring kan det konstateres, at [person3] alene havde en mellemregning med selskabet på kr. 93.355,08 – og dermed ikke en mellemregning på kr. 183.560, som antaget af SKAT. Væsentligt i denne sammenhæng er at bemærke, at det resterende beløb på kr. 90.204,69 er bogført som en mellemregning imellem selskabet og [person1], hvorfor dette beløb i dets helhed er [person3]s indkomstopgørelse uvedkommende.

Som det fremgår af afsnit 6 i sagsfremstillingen ovenfor, er mellemregningen imellem selskabet og [person3] ikke et udtryk for selskabets betaling af løn til [person3], idet langt størstedelen af disse posteringer vedrører selskabets erhvervsmæssige udgifter.

De omhandlede beløb er af revisor blevet påført mellemregningen imellem [person3] og [virksomhed1] A/S, idet det ikke umiddelbart har været muligt for revisor at afstemme disse udgifter til egentlige udgiftsbilag i selskabets regnskabsmateriale. I denne sammenhæng er det væsentligt at være opmærksom på, at revisor [person6] over for undertegnede eksplicit har oplyst, at det på ingen måde kunne udelukkes, at en række af posteringerne på mellemregningen imellem [person3] og [virksomhed1] A/S omhandlede manglende bilag vedrørende selskabets erhvervsmæssige udgifter.

Som anført ovenfor påhviler det SKAT at løfte bevisbyrden for, at de omhandlede udgifter udgør lønudbetalinger til [person3]. Denne bevisbyrde har SKAT ikke løftet i nærværende sag.

Foruden det forhold, at SKATs afgørelse er truffet på et særdeles spinkelt grundlag, forekommer afgørelsen ligeledes at være præget af vilkårlighed, hvilket blot er med til at understøtte, at SKAT i nærværende sag hverken har godtgjort – eller blot sandsynliggjort – at beløbet på kr. 183.560 blev udbetalt til [person3] som løn fra [virksomhed1] A/S i indkomståret 2010.

Dette synspunkt understøttes af den fremlagte mellemregning imellem selskabet og [person1], hvoraf det med al tydelighed fremgår, at omtrent halvdelen af den samlede mellemregning er [person3]s indkomstopgørelse helt og aldeles uvedkommende, jf. bilag 9.

Herudover viser en gennemgang af posteringerne i den fremlagte mellemregning imellem [person3] og selskabet, at de omhandlede beløb i ingen tilfælde vedrører lønudbetalinger til [person3], idet disse posteringer derimod - for langt størstedelens vedkommende - er udtryk for selskabets erhvervsmæssige udgifter til eksempelvis et lagerhotel hos [virksomhed6].

På baggrund heraf gøres det sammenfattende gældende, at der ikke er grundlag for at beskatte [person3] af et beløb på kr. 183.560 som løn fra [virksomhed1] A/S, idet dette beløb ikke er tilgået [person3] personligt og således er [person3]s indkomstopgørelse uvedkommende. Det gøres i denne sammenhæng gældende, at SKAT ikke har godtgjort - eller blot sandsynliggjort - at det omhandlede beløb vedrørte lønudbetalinger fra selskabet til [person3].”

SKATs udtalelse til klagen

SKAT har under sagsbehandlingen forgæves anmodet klageren om materiale, som kunne dokumentere og sandsynliggøre klagerens påstand om, at en anden person har hævet midler i selskabet samt at selskabets biler (én af dem) ikke har været stillet til rådighed for klageren.

Det bemærkes, at moderselskabet til [virksomhed1] A/S er [virksomhed4], hvor kapitalejer [person1] er beskattet af mellemregning/gæld til dette selskab. [person1] er endvidere beskattet af en anden bil til rådighed fra [virksomhed1]. Denne afgørelse er ikke påklaget, ligesom SKAT ikke har modtaget udbedt materiale.

SKAT finder, at der påhviler klageren en skærpet bevisbyrde i hans egenskab af direktør og bestyrelsesmedlem i [virksomhed1] A/S, herunder dokumentation for ikke at skulle beskattes af fri bil og hævninger i selskabet.

SKATs udtalelse til den endelige klage

SKAT har udtalt følgende:

”Vedrørende klagepunktet ”fri bil”

Omhandlede biler hævdes at være købt af [virksomhed1] A/S.

Dette fremgår imidlertid ikke af selskabets årsberetning for 2008 og 2009.

Af ”r75s” står bilerne som ”bruger”.

SKAT har forgæves igennem klager og selskaberne forsøgt at få fornøden dokumentation for bilernes anskaffelse, anvendelse, driftsudgifter og oplysning om navn på den person, som varetog driften af selskabet, mens klager opholdt sig i udlandet.

Uden oplysningerne og behørigt materiale har SKAT truffet en afgørelse.

SKAT skal henvise til breve sendt til selskaberne [virksomhed1] A/S og [virksomhed4].

Vedrørende klagepunktet ”Mellemregning”

Repræsentanten vedlægger kontospecifikation fra bogføringen i [virksomhed1] A/S.

Han oplyser samtidig, at udgifter, hvor der mangler underliggende bilag, blev bogført på mellemregningskontoen. Videre oplyses om udsagn fra selskabets revisor.

Repræsentanten henviser til, at [person1] ligeledes var direktør i [virksomhed1] i indkomståret 2010. Repræsentantens bemærkninger på s. 21 (supplerende indlæg) citeres:

”Ud fra denne betragtning forekommer det uforståeligt, at SKAT ikke har fundet anledning til at henføre en del af den samlede mellemregning til [person1] som lønudbetalinger. Dette særligt når henses til SKATs afgørelse vedrørende beskatning af fri bil, hvor SKAT har anset de omhandlede biler for at være stillet til rådighed for henholdsvis [person3] og [person1].”

SKAT kan henvise til kendelse af 19. december 2012 til [person1]. Heraf fremgår, at han bliver beskattet af ”mellemregningskontoen” i [virksomhed4].

Endvidere citeres uddrag af mail af 27. december 2012 fra [person1]:

”[virksomhed4] ejede kun 50 % af [virksomhed2] ApS, herefter [virksomhed1] A/S. De øvrige 50 % var ejet af [person3].”

Uden besvarelse af SKATs breve til [virksomhed1] A/S og [virksomhed4] har SKAT foretaget skatteansættelsen.

Supplerende foreligger det nu oplyst, at revisor i selskaberne har anvendt mellemregningskontoen ved bogføringen, når der ikke har foreligget egentlige regnskabsbilag.

Afsluttende bemærkninger

Omkring de kritiske bemærkninger til SKATs sagsbehandling kan henvises til den løbende korrespondance med klager, [virksomhed1] A/S og [virksomhed4] (breve og mails).

Uden at kommentere yderligere på de mange kritiske bemærkninger, kan SKAT dog, med henvisning til repræsentantens indlæg (supplerende) side 12 oplyse, at ”SKATs skrivelse af den 30. august 2012, hvori sagsbehandleren udbeder sig omfattende materiale for indkomstårene 2009-2011 og giver [person3] en frist på en uge til at fremkomme med de pågældende oplysninger” – var en rykkerskrivelse, hvor den oprindelige forespørgsel var dateret den 7. august 2012 – til [virksomhed1] A/S.”

Repræsentantens bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling

Repræsentanten er fremkommet med følgende bemærkninger:

”Vi har som repræsentant for [person3] i ovennævnte sag modtaget Skatteankestyrelsens skrivelse af den 8. august 2016 vedlagt sagsfremstilling og forslag til afgørelse. Vi skal herved fremkomme med vores bemærkninger til det fremsendte.

Vi kan af forslaget til afgørelse konstatere, at Skatteankestyrelsen foreslår at nedsætte den skattemæssige forhøjelse vedrørende mellemregningskontoen i indkomståret 2010 med det fulde beløb. Denne del af forslaget er vi enige med Skatteankestyrelsen i,hvorfor vi ikke på indeværende tidspunkt har yderligere bemærkninger hertil, end det som fremgår af vores supplerende indlæg af den 17. juni 2015.

Af forslaget fremgår videre, at Skatteankestyrelsen foreslår at stadfæste SKATs afgørelse vedrørende beskatning af rådigheden over fri bil i indkomstårene 2009-2011. Dette er vi imidlertid afgørende uenige med Skatteankestyrelsen i.

Af forslaget fremgår, at det er Skatteankestyrelsens opfattelse, at der foreligger en række særlige forhold i nærværende sag, som medfører, at det er [person3], der har bevisbyrden for, at de omhandlede biler ikke har stået til rådighed for ham til hans private benyttelse.

Skatteankestyrelsen har bl.a. anset det for et særligt forhold, at [virksomhed1] A/S i indkomstårene 2009-2011 alene havde én kunde i Danmark.

Som oplyst tidligere var [virksomhed1] A/S salgspartner i [virksomhed3]. Opgavefordelingen imellem parterne var, at [virksomhed3] skulle spille musikken, sørge for værter, bedre dækning, frekvensomkostninger og lyttertal. [virksomhed1] A/S skulle foretage markedsføringsdelen og varetage alt kommercielt arbejde herunder salg til radioens eksisterende og nye kunder.

[person3] har oplyst, at det var en del af aftalen, at alle de kunder, selskabet solgte til, forblev kunder hos [virksomhed3], da det var radiostationens opgave at foretage inddrivelse af krav mod de pågældende kunder, herunder bl.a. rykke for manglende betalinger og varetage inkasso m.v.

Væsentligt i denne sammenhæng er at bemærke, at det var [virksomhed1] A/S, der skaffede radiostationen kunder. Ifølge [person3] var der omkring 8-10 sælgere ansat i [virksomhed1] A/S, som indgik ca. 6-8 nye kontrakter om dagen, hvilket genererede en dagsomsætning på ca. kr. 50.000.

Halvdelen af medarbejdernes salgsarbejde foregik udelukkende pr. telefon. Den anden halvdel foregik "i marken", hvor salgskonsulenterne i [virksomhed1] A/S benyttede selskabets biler til at besøge potentielle og eksisterende kunder forskellige steder på Sjælland og Fyn. Ifølge [person3] var den udkørende salgsdel et område, selskabet oprustede, da markedet i stigende grad krævede mere personlig kontakt.

Til understøttelse heraf fremlægges som bilag 18 erklæring fra en af de tidligere medarbejdere i [virksomhed1] A/S, [person11]. I denne erklæring bekræfter [person11], at hun var ansat som sælger hos selskabet i perioden april 2009 - maj 2010, og at hun til brug for varetagelsen af dette arbejde ofte benyttede selskabets biler til at mødes med kunder og indhente kontrakter.

[virksomhed1] A/S var således en salgsvirksomhed, hvor de omhandlede biler var afgørende for udførelsen af selskabets aktiviteter. Skatteankestyrelsens opfattelse af, at der ikke var en erhvervsmæssig grund til erhvervelsen af bilerne, kan således ikke tiltrædes.

Som ligeledes oplyst i vores supplerende indlæg har bilerne udelukkende været anvendt til erhvervsmæssige formål og har i alle tilfælde været parkeret på selskabets adresse, når de ikke blev anvendt af selskabets salgskonsulenter.

I denne forbindelse bemærkes, at selskabet i de omhandlede indkomstår løbende havde to biler stillet til rådighed for mindst halvdelen af samtlige 8-10 salgskonsulenters arbejde, hvilket afgørende taler for, at de omhandlede biler ikke på noget tidspunkt har været stillet til rådighed for [person3]s private benyttelse. Det kan endvidere oplyses, at bilerne var påført klistermærker fra [virksomhed3], hvilket ligeledes understøtter bilernes erhvervsmæssige formål og anvendelse.

Idet [person3] og hans kæreste i de omhandlede indkomstår både boede og arbejdede i [by1], havde de ikke brug for en bil. Dette var ligeledes begrundet i, at de ønskede at spare penge op til deres fraflytning til Nicaragua, som de allerede begyndte at planlægge i 2009. Herudover var [person3]s frakendelse af kørekort fra den 14. januar 2009 og tre år frem ligeledes en afgørende årsag til, at parret ikke benyttede sig af biler i denne periode.

Efter vores opfattelse er det helt åbenbart, at [person3] ikke har haft rådighed over selskabets biler, alene af den grund at han slet ikke har haft kørekort i den periode, hvor han er blevet beskattet af fri bil.

Endvidere bemærkes, at [person1], som var [person3]s forretningspartner i [virksomhed1] A/S, privatleasede en BMW, i den periode som nærværende sag vedrører, hvilket ligeledes med al tydelighed understøtter, at selskabets biler ikke har stået til rådighed for hverken ham eller [person3], men derimod udelukkende blev anvendt til brug for selskabets forretningsmæssige aktiviteter.

I denne sammenhæng er det væsentligt at bemærke, at SKAT i ingen tilfælde har foretaget observationer eller lignende, som dokumenterer - eller blot sandsynliggør - at [person3] har haft rådighed over bilerne. Det kan tværtimod anføres, at [person3] kørte i en anden bil, da han fik frataget sit kørekort tilbage i 2009, hvilket ligeledes med al tydelighed dokumenterer, at selskabets biler ikke stod til hans private rådighed.

Den eneste oplysning, SKAT er i besiddelse af, som kunne indikere dette, er, at bilerne var registreret til privat benyttelse, hvilket imidlertid ikke er tiltrækkeligt til at beskatte [person3] af rådigheden over fri bil. Dette gør sig særligt gældende, under de omstændigheder som foreligger i nærværende sag, hvor [person3] har opholdt sig i Nicaragua i langt størstedelen af det år, som nærværende sag omhandler, og ligeledes ikke har haft kørekort. Det har således ikke været muligt for ham at køre i selskabets biler, i den periode hvor han er blevet beskattet af rådigheden af fri bil.

[person3], hans kæreste og hans datter, som på dette tidspunkt var 10 måneder, flyttede i august 2010 permanent til Nicaragua. Som bilag 19 vedlægges udskrift fra den vuggestue i Nicaragua, hvor [person3]s datter blev indskrevet. Heri bekræftes, at [person3]s datter, [person12], startede i vuggestuen Preescolar [...] i november 2010.

Idet det således er dokumenteret, at [person3] og dennes familie flyttede permanent til Nicaragua i august 2010, gøres det gældende, at der under alle omstændigheder ikke er grundlag for at beskatte [person3] af rådigheden over fri bil fra og med denne periode.

På baggrund af det ovenfor anførte gøres det gældende, at SKAT ikke i nærværende sag har løftet bevisbyrden for, at [person3] har haft rådighed over de i selskabet anvendte biler. Tværtimod er der i nærværende sag en lang række forhold, som dokumenterer, at de omhandlede biler ikke har stået til rådighed for [person3] i indkomstårene 2009-2011, idet det må anses for godtgjort, at bilerne udelukkende har været anvendt erhvervsmæssigt af salgskonsulenterne i [virksomhed1] A/S. Endvidere gøres det gældende, at der under alle omstændigheder ikke er grundlag for at beskatte [person3] af rådighed over fri bil i perioden august 2010 - december 2011, hvor både [person3] og hans kæreste havde bosat sig permanent i Nicaragua.

Landsskatterettens afgørelse

Fri bil

Stiller et selskab en bil til rådighed for privat anvendelse for en hovedaktionær, skal denne beskattes af værdien heraf uanset om han er ansat i selskabet. Det fremgår af ligningslovens § 16, stk. 1, og § 16A, stk. 5. Værdien ansættes efter bestemmelsen i ligningslovens § 16, stk. 4, jf. ligningslovens § 16A, stk. 5, 2. pkt.

For hovedaktionærer gælder der en formodningsregel om, at en firmabil, som hovedaktionæren har råderet over, også er til rådighed for privat kørsel. Hvis hovedaktionærens og selskabets adresse ikke var sammenfaldende i perioden, og bilen ikke har været parkeret ved klagerens bopæl, påhviler det som udgangspunkt SKAT at løfte bevisbyrden for, at selskabet har stillet bilen til rådighed for klagerens private brug. Der henvises herved til Højesterets dom af 30. juni 2014, SKM2014.504. Højesteret fandt i dommene SKM2005.138 og SKM2008.534, at SKAT havde løftet bevisbyrden.

Det er dokumenteret, at klageren ikke havde kørekort i den pågældende periode, samt at han i hvert fald i dele af perioden opholdt sig i udlandet med familien.

Det er oplyst, at det var selskabet, der skaffede kunder til radiostationen, og at halvdelen af dette salgsarbejde foregik ved, at sælgerne kørte ud og besøgte både potentielle og eksisterende kunder i hele landet. Det er endvidere oplyst, at bilerne bar reklame for [virksomhed3].

Henset hertil anses det ikke for godtgjort, at klageren har haft rådighed over bilen til privat anvendelse.

Forhøjelsen vedrørende fri bil for indkomstårene 2009-2011 nedsættes med 85.000 kr. til 0.

Mellemregning

Alt, hvad der af selskabet udloddes til aktionærer medregnes som udgangspunkt til den skattepligtige indkomst som udbytte af aktier. Det fremgår af ligningslovens § 16 A, stk. 1 og stk. 2, nr. 1.

Inden ikrafttrædelsen af den nugældende ligningslovs § 16 E (lån ydet fra og med 14. august 2012) gjaldt efter praksis og Ligningsvejledningen 2008-2011, afsnit S.F.2.2.4.2, at lån, som opstod ved, at hovedaktionæren løbende hævede beløb over mellemregningskontoen til betaling af private udgifter, anerkendtes i skattemæssig henseende, når aktionæren var solvent. Hvis det derimod efter en bedømmelse af aktionærens økonomiske forhold måtte antages, at aktionæren ikke var i stand til at tilbagebetale lånet, måtte hævningerne i almindelighed beskattes som løn fra selskabet. I det omfang, aktionæren ikke udførte et arbejde for selskabet, som svarede til hævningerne, betragtedes disse dog som maskeret udbytte.

Det fremgår af revisorpåtegningen i årsrapport for selskabet for 2010, at selskabet i strid med selskabsloven har ydet lån til en aktionær. Af selskabets aktivmasse for 2010 fremgår: ”Mellemregning ledelse” med 183.560 kr.

Der er fremlagt kontokort for konto 5680 – ”Mellemregning [person2]” og konto 5685 – ”Mellemregning [person1]” tilhørende selskabet. På kontoen ”Mellemregning [person2]” har der været bevægelser for i alt 93.355 kr. i 2010. Henset hertil anses klagerens andel af lånet alene at være 93.355 kr.

Klageren havde i 2010 en skattepligtig indkomst på 595.667 kr. Det må derfor antages, at klageren har været i stand til at tilbagebetale lånet på 93.355 kr. på hævetidspunktet i 2010, hvorfor han ikke er skattepligtig heraf.

Forhøjelsen vedrørende mellemregningskontoen for 2010 nedsættes med 183.560 kr.