Kendelse af 23-11-2016 - indlagt i TaxCons database den 25-03-2017

Indkomstår 2009

SKAT har medregnet maskeret udlodning angående

fri bolig (med bopælspligt) på [Gods] med 270.000 kr.

Landsskatteretten ændrer udlodningen til 212.150 kr.

Indkomstår 2010

SKAT har medregnet maskeret udlodning angående

fri bolig (med bopælspligt) på [Gods] med 427.500 kr.

Landsskatteretten ændrer udlodningen til 311.800 kr.

Indkomstår 2011

SKAT har medregnet maskeret udlodning angående

fri bolig (med bopælspligt) på [Gods] med 390.000 kr.

Landsskatteretten ændrer udlodningen til 274.300 kr.

Faktiske oplysninger

Klageren er – via [virksomhed1] ApS - hovedanpartshaver i [virksomhed2] ApS, som ejer [Gods].

[Gods], [adresse1], [by1], er vurderet som en landbrugsejendom og indeholder foruden stuehuset et stort anlagt ridecenter. Klageren har sammen med sin familie som privat bolig anvendt stuehuset, som er lejet ud fra selskabet til klageren privat. Der er ingen lejekontrakt på udlejningen.

Betaling af husleje er ved den påklagede ansættelse anset at være sket fra den 1. januar 2010 (med 12.500 kr. pr. måned). Det har under behandlingen af klagesagen været gjort gældende, at klageren har betalt 12.500 kr. i husleje fra den 1. oktober 2009, men dette er senere frafaldet ved repræsentants indlæg af 4. juli 2016, jf. nærmere nedenfor under ”Klagerens opfattelse”.

Klageren med familie har meldt flytning til adressen ([adresse1], [by1]) den 25. august 2009. Der er installeret tv og andet elektronisk udstyr i marts 2009, jf. faktura. Der er abonnement på 6 tv-pakker på regning fra Viasat fra 1. april 2009.

SKAT, som i anden forbindelse var på virksomhedsbesøg den 12. juni 2009, fik af klagerens hustru, [person1], oplyst, at familien reelt var flyttet ind på [Gods], men at man forventede en ibrugtagningsgodkendelse fra [by1] Kommune, inden flytning af folkeregisteradresse. En af årsagerne til fraflytningen fra [adresse2], [by1], skyldtes gentagne indbrud på ejendommen. En navngiven person har haft adresse på [adresse2], [by1], fra 14. august 2009.

Stuehuset på [Gods], som har været forevist for SKAT den 24. april 2012, er på 775 m² (stueetage 405 m² og 1. sal 370 m²) + kælder på 812 m². Der indgår forpagterbolig/driftslederbolig i stuehuset, som skal anvendes som bolig for en driftsleder på [Gods].

Klageren har til SKAT oplyst at have lejet 1. sal og 1/2-delen af stueetagen og enkelte rum i kælderen, herunder vinkælder, vaskerum og garage. I stueetagen skal ca. 1/2-delen anvendes til driftslederbolig, idet selskabet ikke kunne få tilladelse til at bygge så stor en bolig udelukkende til privat bolig. Der var dog ikke ansat en driftsleder, og det var uvist, om der skulle ansættes en driftsleder. Lokalerne var adskilt ved en glasdør til klagerens private bolig. Klageren håbede at få tilladelse til at anvende hele ejendommen privat. Som en del af byggeomkostningerne er der købt TV/radio anlæg for ca. 1 mio. kr., og ved SKATs besigtigelse af ejendommen var der også etableret TV i den del, der skulle anvendes som driftslederbolig.

Det har i øvrigt angående driftslederboligen været anført, at Plan- og Bygningsafdelingen ved [by1] Kommune v/[person2] den 5. marts 2013 telefonisk har oplyst, at såfremt der ikke – grundet virksomhedens forhold – kan ansættes en driftsleder i selskabet, vil [virksomhed2] ApS principielt have pligt til at udleje den ekstra bolig til en anden ekstern lejer i medfør af reglerne i boligreguleringsloven.

Videre har det været oplyst, at statsautoriseret ejendomsmægler [person3], [virksomhed3] har foretaget besigtigelse og skønnet den objektive leje for hele boligdelen (inkl. driftslederboligen) til at udgøre ca. 20.000 kr. pr. måned inkl. varme. På denne baggrund har det været gjort gældende, at markedslejen for hele boligdelen på 775 m² anses at kunne skønnes til en samlet markedsleje på 22.500 kr. (markedsleje inkl. varme/20.000 kr. + el og vand skønnet til 2.500 kr.), hvor beløbet på 22.500 anses at kunne fordeles på driftslederbolig og resterende bolig med hhv. 5.168 kr. og 17.332 kr., som er beregnet med udgangspunkt i hhv. 178 m² og 597 m².

Syn og Skøn

Under behandlingen af klagesagen har klagerens repræsentant begæret syn og skøn foretaget, jf. skatteforvaltningslovens § 47. Som syns- og skønsmand har været udmeldt [virksomhed4], [virksomhed5] ApS. SKAT oplyste i brev til Skatteankestyrelsen af 4. februar 2016, at syns- og skønssagen var afsluttet ved retten i [by2]. Der er afgivet syns- og skønserklæring af 10. april 2015 samt supplerende skønserklæring af 10. december 2015.

I syns- og skønserklæringen – angående ejendommen beliggende [adresse1], [by1] – hedder det under pkt. 08 om beskrivelse af sagens genstand: ” Fastlæggelse af markedsleje og forbrugsudgifter i 2009, 2010 og 2011. Parterne er enige om, at der ved forbrugsudgifter forstås udgifter til varme (halmfyr), el og vand, at disse udgifter beregnes ud fra normtal for en familie på 4 personer og ud fra, at leveringen af halm sker fra 3. mand til dagspris. Forbrugsudgifterne beregnes i besvarelse af spørgsmålene som årsudgifter.”

Ved syns- og skønserklæringen af 10. april 2015 er spørgsmålene 1, 2, A og 3-5 besvaret således:

Spørgsmål 1

Syns- og skønsmanden bedes beskrive ejendommen beliggende [adresse1], [by1] og [adresse1], [by1], som den ser ud på besigtigelsestidspunktet, og som den må antages at have set ud i 2009, 2010 og 2011.

Svar

Ejendommens boligdel er opført i perioden 2007 - 2009 (ibrugtagningstilladelse).

Bygningen er opført i brun/røde teglsten med bagmur af betonelementer, med sortglaseret manzardteglstenstag, kviste beklædt med kobber samt kobber tagrender/nedløb.

Lysindfald til samtlige rum sker gennem franske døre med palævinduer.

På besigtigelsestidspunkt udgør boligarealet i [...] A 677 m² og i [...] B 98 m², i alt 775 m² jf. BBR af 12.3.2015. Denne ændring er der ikke taget stilling til i besvarelsen.

[...] A indeholder:

I stueetagen hall med dobbelt trappe til 1. sal samt elevator til kælder og 1. sal, opholdsstue, spisestue, stue, køkken/alrum, trappe til kælder, gang og badeværelse med brus i alt 307 m² jf. BBR. Betongulve med travertin, pudsede vægge og gipslofter. På 1. sal et meget stort gangareal, arbejdsværelse, soveværelse med udgang til altan, badeværelse med kar og brus samt walk in closet, værelse med badeværelse med brus samt walk in closet og værelse med badeværelse med brus og walk in closet og udgang til altan, i alt 370 m² jf. BBR. Betongulve med travertin i badeværelser og gangarealer. Gulve i soveværelse og værelser er pålagt tæpper.

Der foreligger ingen lejekontrakt.

[...] B (driftslederbolig) indeholder:

Der er indgang i gavlen af ejendommen. Består af entre, soveværelse, badeværelse, stue/køkken. Betongulve med travertin, pudsede vægge og gipslofter. I alt 97 m² jf. BBR. er beboet af sagsøgers voksne søn. Der foreligger ingen lejekontrakt.

Der er ikke adgang mellem [...] A og [...] B.

1 2009, 2010 og 2011 udgjorde boligarealet i [...] A 578 m² og i [...] B 197 m², i alt 775 m² jf. BBR, bilag 2.

[...] A bestod af hall med dobbelt trappe til 1. sal samt elevator til kælder og 1. sal, stue, køkken/alrum, trappe til kælder, gang og badeværelse med brus i alt 208 m², jf. BBR. Betongulve med travertin, pudsede vægge og gipslofter.

På 1. sal et meget stort gangareal, arbejdsværelse, soveværelse med udgang til altan, badeværelse med kar og brus samt walk in closet, værelse med badeværelse med brus samt walk in closet og værelse med badeværelse med brus og walk in closet og udgang til altan i alt 370 m² jf. BBR. Betongulve med travertin i badeværelser og gangarealer. Gulve i soveværelse og værelser var pålagt tæpper.

[...] B (driftslederbolig) bestod af stue/køkken, badeværelse med brus, værelse samt 2 stuer.

Ifølge sagsøgers oplysninger var der ikke adgang mellem [...] A og [...] B.

Hertil kommer kælder på 812 m², som ikke skal indgå i besvarelsen if. parterne.

Sagsøger oplyste ved besigtigelsesforretningen, at boligernes opførelsespris udgør ca. 13 millioner kr., heraf kælder ca. 5 millioner kr.

Byggeriet er i vid udstrækning udført af egne ansatte polske håndværkere. Derfor den forholdsvis lave opførelsespris.

Beliggende på en grund på 15 ha 3789 m², heraf udgør vej 499 m².

Sagsøger oplyste, at der til boligdelen ikke hører udenomsarealer ud over den omliggende græsplæne og befæstet parkeringsareal. Arealet er anslået til 5.000 m².

Ud over beboelsesbygningen består ejendommen af et antal hestestalde, halmlade, ridehal, rytterstue, ridebaner m.v., som ikke er en del af besigtigelsesforretningen og skønserklæringen.

Til boligdelen er der adgang fra [adresse1] og til stald og ridebaneområdet er der adgang fra [adresse3].

Ejendomme opvarmes med varmepumpe. Indtil juli 2013 var opvarmningen halmfyr.

Vandforsyning fra privat, alment vandforsyningsanlæg.

Kloak/afløb tilsluttet offentlig kloak uden dokumentation for autorisation.

Spørgsmål 2

Syns- og skønsmanden bedes oplyse og redegøre for, om der i markedet i praksis er et lejeloft for ejendommen angivet i spørgsmål 1, således at lejeloftet medfører, at markedslejen ikke kan frembringe en sædvanlig forrentning af udlejers anskaffelsessum og/eller handelsværdi for ejendommen.

Svar

Det er min antagelse, at en bolig af denne størrelse, ikke vil kunne udlejes på vilkår, der ved en normal anskaffelsessum og/eller ejendommens handelsværdi, vil kunne frembringe en sædvanlig forretning for en ejer/investor.

Såfremt lejen fastsættes ud fra den oplyste opførelsesudgift på kr. 8.000.000,00 vil jeg anslå en normal bruttoleje ud fra en sædvanlig forrentning i 2009 til at være kr. 560.000,00, ekskl. forbrug.

Spørgsmål A

Syns- og skønsmanden bedes oplyse markedslejen for perioden 25. august til 31. december 2009, for hele 2010 og for hele 2011 for hele boligen eksklusiv forbrug.

Såfremt syns- og skønsmanden ikke kan fastsætte en eksakt markedsleje, bedes syns- og skønsmanden angive et interval, indenfor hvilket syns- og skønsmanden anser, at markedslejen, ligger.

Syns- og skønsmanden bedes for samme periode oplyse markedsprisen for forbrugsudgifterne for hele boligen.

Svar

Jeg skønner at markedslejen for hele boligen - 775 m² - eksklusiv forbrug

for perioden 25. august til 31. december 2009 udgør kr. 137.835,62

For hele 2010 kr. 390.000,00

For hele 2011 kr. 390.000,00

Markedsprisen for forbrugsudgifter skønnes at udgøre:

Varme, 19 tons halm kr. 15.200,00 pr. år.

El, 8.675 KWh, kr. 17.350,00 pr. år.

Vand, 150 m³, kr. 1.741,50 pr. år.

Spørgsmål 3

Syns- og skønsmanden bedes oplyse markedslejen for perioden 25. august - 30. september 2009, for perioden 1. oktober 2009 - 30. september 2010 og for perioden 1. oktober 2010 – 30. september 2011 for boligdelen på 578 m2 eksklusiv forbrug, jf. bilag 1 og bilag 2 ([adresse1] A, 5[by1]).

Såfremt syns- og skønsmanden ikke kan fastsætte en eksakt markedsleje, bedes syns- og skønsmanden angive et interval indenfor hvilket syns- og skønsmanden anser, at markedslejen ligger.

Syns- og skønsmanden bedes for samme periode oplyse markedsprisen for forbrugsudgifterne for denne bolig.

Svar

Jeg skønner at markedslejen for boligdelen på 578 m² eksklusiv forbrug

for perioden 25. august 2009 til 30. september2009 udgør kr. 30.410,96

For perioden 1. oktober 2009 – 30. september 2010 kr. 300.000,00

For perioden 1. oktober 2010 - 30. september 2011 kr. 300.000,00

Markedsprisen for forbrugsudgifter skønnes at udgøre:

Varme, 14,2 tons halm, kr. 11.360,00 pr. år.

El, 7.690 KWh, kr. 15.380,00 pr. år.

Vand, l50 m³ kr. 1.741,50 pr. år.

Spørgsmål 4

Syns- og skønsmanden bedes oplyse markedslejen for perioden 25. august - 30. september

2009, for perioden 1. oktober 2009 - 30. september 2010 og for perioden 1. oktober 2010

- 30. september 2011 for hele boligdelen 779 m2 i stuehuset eksklusiv forbrug. Dvs. både

adressen [adresse1] A, og [adresse1] B, [by1].

Såfremt syns- og skønsmanden ikke kan fastsætte en eksakt markedsleje, bedes syns- og skønsmanden angive et interval, indenfor hvilket syns- og skønsmanden anser, at markedslejen ligger.

Syns- og skønsmanden bedes for samme periode oplyse markedsprisen for forbrugsudgifterne for hele boligdelen.

Svar

Jeg skønner at markedslejen for hele boligdelen på 775 m² eksklusiv forbrug

for perioden 25. august 2009 til 30. september 2009 udgør kr. 39.534,25

For perioden 1. oktober 2009 – 30. september 2010 kr. 390.000,00.

For perioden 1. oktober 2010 - 30. september 2011 kr. 390.000,00

Markedsprisen for forbrugsudgifter skønnes at udgøre:

Varme, 19 tons halm, kr. 15.200 pr. år.

El, 8.675 KWh, kr. 17.350,00 pr. år.

Vand, 150 m3, kr. l.741,50 pr. år.

Spørgsmål 5

Syns- og skønsmanden bedes oplyse, hvilke forhold, der er tillagt særlig betydning ved vurderingen samt oplyse, hvilket materiale, der i øvrigt har dannet grundlag for vurderingen.

Svar

Følgende forhold har jeg tillagt særlig betydning (såvel positive som negative):

Beliggenhed tæt ved motorvejen, opførelsestidspunkt 2009, bygningsstil, opført i

eksklusive materialer, boligens størrelse samt omgivelser (stalde).

Følgende materiale har dannet grundlag for vurderingen:

Markedslejeberegning (Fri huslejefastsættelse, kun begrænset af Aftalelovens § 36).

6 referencelejemål.

Drøftelser med kollegaer,

og især “Sund fornuft”.

Energimærke til beregning af udgifter til varme og el.

Syns- og skønsmanden har ved skønserklæringen af 10. december 2015 besvaret spørgsmålene 6-10 (fra skønsrekvirentens advokat) således:

Spørgsmål 6

Syns- og skønsmanden bedes oplyse om de 6 referenceejendomme er umiddelbare sammenlignelige med ejendommen i nærværende sag, herunder om der er tale om nybyggeri i samme byggestil og et tilsvarende antal m2., omfang af udenomsarealer og accessoriske bygninger, eventuel i form af ridebaner, garagebygninger, parker m.v.

Svar

De 6 referenceejendomme er alle ældre ejendomme.

Boligarealerne ligger fra ca. 400 til 900 m2.

Jeg har ikke forholdt mig til udenomsarealer, accessoriske bygninger m.v., da disse arealer og bygninger m.v. ikke er en del af skønstemaet

Spørgsmål 7

Hvis spørgsmål 6 helt eller delvis besvares benægtende, bedes syns- og skønsmanden oplyse, hvilken betydning der har haft ved fastsættelsen af huslejen, at der har været tale om forskellige byggestile, forskellige aldre, forskellige beliggenheder og formentlig forskellige kundegrupper som lejere. I den forbindelse skal jeg anmode om at modtage det materiale, der er anvendt vedrørende de 6 referenceejendomme, således at jeg kan konstatere, om der er tale om ud budspriser eller egentlige lejekontrakter.

Svar

Jeg har efter bedste evne via internettet og efterfølgende telefonisk henvendelse til ejere forsøgt at finde passende sammenlignelige boliger.

De boliger som jeg har fundet frem til er, efter det oplyste på forespørgselstidspunktet, alle til leje. Udlejer har ved alle lejemål oplyst den forventede månedlige leje ud fra den leje bygningerne hidtil har været lejet ud til.

Det har ikke været muligt at fremskaffe oplysninger om allerede indgåede lejemål, da udlejer/lejer typisk ikke ønsker at oplyse disse beløb.

Spørgsmål 8

Syns- og skønsmanden bedes, såfremt referenceejendommene ikke er nyopførte, oplyse, om det ikke har været muligt at finde referenceejendomme med tilsvarende byggeri i lokalområdet.

Svar

Det har ikke være muligt for mig, at finde referenceejendomme med tilsvarende byggeri i lokalområdet, til udlejning.

Spørgsmål 9

Syns- og skønsmanden bedes oplyse, om henvisningen til Boligreguleringslovens 15 A stk. 1 skal forstås således, at der ved besvarelsen af det oprindelige skønstema er taget udgangspunkt i det forhold, at lejefastsættelsen som udgangspunkt er fri, og således alene begrænses af samme bestemmelses stk. 5.

Svar

Nej. Jeg har ikke taget udgangspunkt i Boligreguleringslovens regel om maksimallejen, da den efter mit skøn vil være uopnåelig.

Lejen er fastsat ud fra mit eget skøn og normtal for [by1] Kommune.

Spørgsmål 10

Med henvisning til de referenceejendomme, som skønsrekvirenten har henvist til, bedes syns- og skønsmanden oplyse, hvorledes huslejen for skønsrekvirentens ejendom kan overstige den maksimale husleje, som et hus kan udlejes for i [by3], [by4] og [by5] området, når der bl.a. henses til, at ejendommen i nærværende sag ikke er beliggende direkte til kysten med havudsigt, jf. bilag 7 vedlagt syns- og skønstemaet (patriciervilla ved [...] - husleje kr. 25.000,00 månedlig, og udbudt til salg for kr. 4 mio. med færre m2 bolig og efterfølgende solgt for kr. 24, 2 mio.)?

Svar

De ejendomme som skønsrekvirenten har henvist til, er efter min opfattelse ikke direkte sammenlignelige. Det fremgår af spørgsmålet, at der er tale om en ejendom i [by3] med færre antal m2, derfor vil lejen i denne ejendom være lavere.

Jeg antager at [adresse1] er opført med henblik på udlejning til [person4], og jeg har fastsat lejen ud fra normtal gældende for [by1] Kommune og mit bedste skøn.

SKATs afgørelse

For indkomstårene 2009, 2010 og 2011 er manglende lejebetaling angående fri bolig (bopælspligt) beskattet som udlodning med hhv. 270.000 kr., 427.500 kr. og 390.000 kr., jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1.

I henhold til ligningslovens § 2, stk. 1, skal transaktioner mellem interesseforbundne parter ske på markedsvilkår.

Lejebetaling er anset at skulle ske fra den 1. april 2009 med 45.000 kr. pr. måned, og efter reduktion med betalt leje fra den 1. januar 2010 med 12.500 kr. pr. måned, fremkommer de medregnede udlodningsbeløb således:

År 2009 fastsat leje 270.000 kr. (6 mdr./1.4.2009 – 30.9.2009 a 45.000 kr.) – betalt 0 kr., eller manglende lejebetaling 270.000 kr.

År 2010 fastsat leje 540.000 kr. (12 mdr./1.10.2009 – 30.9.2010 a 45.000 kr.) – betalt 112.500 kr. (9 mdr./1.1.2010 – 30.9.2010 a 12.500 kr.), eller manglende lejebetaling 427.500 kr.

År 2011 fastsat leje 540.000 kr. (12 mdr./1.10.2010-30.9.2011 a 45.000 kr.) – betalt 150.000 kr. (12 mdr./1.10.2010-30.9.2011 a 12.500 kr.), eller manglende lejebetaling 390.000 kr.

Ved fastsættelsen af lejen anses klageren at have haft rådighed over alle ejendommens kvadratmetre (775 m²) som privat bolig, herunder således også driftslederboligen. Der er ikke nogen adskillelse af driftslederboligen til den øvrige bolig udover en glasdør, og der er installeret tv i driftslederboligen, som styres sammen med de øvrige TV i ejendommen. Det er oplyst, at en del af kælderen anvendes erhvervsmæssigt. Der må ikke drives erhverv på ejendommen.

Beløbet på 45.000 kr. pr. måned fremkommer som skønnet leje 40.000 kr. med tillæg af fastsat forbrug til el, vand, varme ol. på 5.000 kr.

Den skønnede leje på 40.000 kr. pr. måned er fastsat med udgangspunkt i en årlig markedsleje ved udleje til uafhængig part på 465.000 kr. (775 m² bolig til 600 kr. i leje pr. m²). SKAT mener, at der ved bedømmelsen af lejens størrelse også skal tages hensyn til ejendomsskat, varme, forsikring, renovation, vedligeholdelse m.v. Der er i afgørelsen taget udgangspunkt i et beløb på 5.000 kr. pr. måned til disse udgifter inkl. el og vand. Det er oplyst, at en del af kælderen anvendes erhvervsmæssigt. Der må ikke drives erhverv på ejendommen.

Ved den fastsatte husleje på 600 kr. pr. m² er der bl.a. henset til vurderingsafdelingens skøn, hvor det i en mail af 1. februar 2013 fra vurderingsenheden ved [Skattecentret] bl.a. hedder: ”De offentlige vurderinger for 2012, 2010, 2008 og flere år bagud har boligen alle årene været ansat med 700 kr. i leje. Vurderingerne er ikke påklaget, til trods for at oplysningen står separat oplyst i vurderingsmeddelelsen, hvor såvel ejer som revisor m.v. har kunnet se tallene. Jeg har skønnet 600 kr., som altså ligger under det anvendte niveau i vurderingerne. Jeg vedlægger et bilag, hvor [virksomhed6] for 3. kvartal 2012 fastsætter lejebeløb for boligudlejning i blandt andet i [by1]. ... standard 800 kr. pr. m2 ... Jeg skønner at ejendommen ikke er mindre værd end STANDARD og 600 kr. er således 200 kr. under det [virksomhed6] vurdering.”

Der er tale om en nybygget ejendom. Ejendommen er unik, og SKAT har ikke et egentligt sammenligningsgrundlag. Der har inden for området dannet sig en praksis, hvor en acceptabel forrentning af investering i fast ejendom må være 8 % af anskaffelsen. I dette tilfælde mener SKAT, at denne praksis ikke kan anvendes. Huslejen vil overstige en acceptabel markedsleje. Det har været anført, at markedslejen ikke kan fastsættes på baggrund af statistisk materiale, og at der skal gives et nedslag i lejen ved kvadratmetre over en vis størrelse. Hertil bemærkes bl.a., at der er givet nedslag, idet der i beregningen er anvendt en m² pris på 600 kr.

Angående fremlagt oversigt over udleje af 4 ejendomme, hvor huslejer var på 26.000 kr., 14.000 kr., 25.000 kr. og 9.900 kr., anser SKAT ikke disse ejendomme for at være sammenlignelige med [Gods]. Der er ikke tale om nyopførte ejendomme, de har ikke samme høje standard og har væsentlig mindre kvardratmetre. SKAT har fundet en ejendom til udleje, som mere kan sammenlignes med [Gods]. Der er tale om udleje af en hesteejendom på 317 m² til 38.500 kr. pr. måned, jf. udskrift fra boligportalen. (af 11. marts 2013).

Klageren har betalt husleje fra 1. januar 2010 med 12.500 kr. SKAT mener, at klager skal betale husleje fra 1. april 2009, hvor der er installeret TV, betalt TV-abonnement og ophængt gardiner. Ejendommen er fra denne dato færdiggjort og derfor til rådighed for privat benyttelse. For så vidt en navngiven person har haft adresse på [adresse2], [by1] fra 14. august 2009, har SKAT ikke undersøgt vedkommendes relationer til klageren, men det faktum, at der er flyttet en anden ind på klagerens tidligere bolig, før han selv melder flytning, anses at være med til at bekræfte, at han og familien allerede på det tidspunkt er flyttet til den nuværende privatadresse.

SKATs udtalelse

SKAT har i sin høringsudtalelse af 13. september af 2013 fastholdt, at klager skal beskattes af hele ejendommen, også driftslederboligen, idet han har haft rådighed over hele ejendommen.

Det er bl.a. anført, at der er tale om en nybygget liebhaverejendom, som er opført ud fra hovedaktionærens ønsker om materialer, indretning m.v., og at de opdaterede udskrifter fra boligportalen vedlagt klagen alle angår ejendomme med væsentlig færre kvadratmetre. Såfremt der afholdes syn og skøn, anses dette at skulle omfatte hele ejendommen, inkl. kælder og driftslederboligen.

Efter afholdelse af syn og skøn i sagen – med repræsentants supplerende kommentarer hertil i indlæg af 14. marts 2016 - hedder det i SKATs udtalelse af 30. marts 2016:

SKAT har i øvrigt i maj 2016 oplyst, at [Gods] (med tilhørende ridecenter) ifølge oplysninger på nettet er sat til salg hos [virksomhed9] for 60 mio. kr.

Klagerens opfattelse

Det er som udgangspunkt gjort gældende, at rådighedsbeskatningen af klageren alene kan anses at angå den del af boligen på i alt 775 m², som ikke omfatter driftslederboligen.

I klagen har der herefter – inden syn og skøn - principalt været nedlagt påstand om, at der for indkomstårene 2009, 2010 og 2011 som udlodning medregnes hhv. 103.992 kr., 57.984 kr. og 57.984 kr. Beløbene fremkommer som skønnet leje hhv. 103.992 kr. (6 mdr.), 207.984 kr. og 207.984 kr. - betalt leje hhv. 0 kr., 150.000 kr. og 150.000 kr.

Ved beregningen af udlodningsbeløbene – hvor der er anset at være rådighed fra den 1. april 2009 og betaling fra den 1. oktober 2009 med 12.500 kr. pr. måned - er der taget udgangspunkt i en skønnet markedsleje for boligen (eksl. driftslederboligen) på 17.332 kr., jf. opgørelsen foran under ”Faktiske oplysninger” på grundlag af ejendomsmægler [person3] vurdering.

Efter afholdelse af syn og skøn i sagen blev den principale påstand ved repræsentants indlæg af 14. marts 2016 (med senere korrektion for lejebetaling for år 2011) ændret således, at der som udlodning medregnes hhv. 89.494 kr., 118.482 kr. og 118.482 kr. Disse beløb fremkommer som skønnet leje hhv. 89.494 kr. (4 mdr.), 268.482 kr. og 268.482 kr. - betalt leje hhv. 0 kr., 150.000 kr. og 150.000 kr.

Ved beregningen af udlodningsbeløbene – hvor der er anset at være rådighed fra den 1. juni 2009 og betaling fra den 1. oktober 2009 med 12.500 kr. pr. måned - er der taget udgangspunkt i en skønnet markedsleje for boligen (eksl. driftslederboligen) på 22.373,50 kr. pr. måned svarende til en årlig leje på i alt 268.482 kr. (leje 240.000 kr. + forbrug 28.482 kr.). Der er herved henset til syns- og skønsmandens svar på spørgsmål 3, hvor det heri skønnede lejebeløb på 300.000 kr. dog er ændret til 240.000 kr. (nedslag for bopælspligt 60.000 kr./skønnet 20 %), jf. nærmere indlægget af 14. marts 2016.

Repræsentant har senere i indlæg af 4. juli 2016 oplyst, at det kan tiltrædes, at syns- og skønsmandens vurdering lægges til grund. Fribolig menes dog fortsat at skulle fastsættes eksl. driftslederboligen.

Subsidiært er der anmodet om, at markedslejen for boligdelen af [Gods] fastsættes til et beløb højere end 20.000 kr. pr. måned inkl. varme, men lavere end 45.000 kr. (inkl. el, vand og varme).

Det er opfattelsen, at alene klagerens faktiske bolig på 578 m² af ejendommens samlede boligareal på 775 m² er til rådighed for klager. Opførelsen af driftslederboligen var efter krav fra [by1] Kommune og har derfor været begrundet i driftsmæssige hensyn. Driftslederboligen har ikke været anvendt til privatbolig for klageren i indkomstårene 2009-2011.

Angående adgangsforholdene mellem de to boliger, hvor det af syns- og skønsrapporten fremgår, at der for de af sagen omhandlede år ikke var adgang mellem de to boligarealer (under svaret på spørgsmål 1), hedder det i repræsentants indlæg i sagen af 4. juli 2016 – hvor SKATs besøg var i april 2012 - ” [person4] har overfor os bekræftet, at der i perioden frem til SKATs kontrolbesøg har været en glasdør og dermed indre fysisk adgang mellem stuehuset og driftslederboligen. Glasdøren/den indre fysiske adgang er fjernet umiddelbart efter kontrolbesøget.”

For så vidt SKAT i udtalelsen af 30. marts 2016 har henvist til SKM 2015.441.BR anses denne afgørelse ikke at kunne tages som udtryk for, at der skal medregnes hele boligen. Det har været et krav, at der er en særskilt driftslederbolig.

Angående betaling af leje på 12.500 kr. pr. måned, hvor SKAT har lagt til grund, at betaling er sket fra den 1. januar 2010, medens der i klagen og senere indlæg af 14. marts 2016 er anset at være sket betaling fra den 1. oktober 2009, kan der efter en gennemgang af bogføringen ikke redegøres for anden betaling end den, som SKAT er kommet frem til i sin afgørelse, således at der bør ses bort fra tidligere bemærkninger herom, jf. repræsentants indlæg i sagen af 4. juli 2016.

For så vidt syn og skøn omfatter tiden fra den 25. august 2009, hvor SKATs rådighedsbeskatning er fra den 1. april 2009 som i klagen, medens rådighedsbeskatningen i repræsentants indlæg af 14. marts 2016 er fra den 1. juni 2016, er der ifølge repræsentantens senere indlæg af 4. juli 2016 ingen bemærkninger til SKATs oplysninger og anbringender omkring starten af rådighedsperioden.

Angående forbrugsafgifter er det opfattelsen, at der alene skal medregnes varme, el og vand som i syns- og skønsrapporten.

Landsskatterettens afgørelse

Klageren er for indkomstårene 2009, 2010 og 2011 – omfattende perioden fra den 1. oktober 2008 til den 30. september 2011 - anset at have modtaget maskeret udlodning angående bolig til rådighed på [Gods] med hhv. 270.000 kr., 427.500 kr. og 390.000 kr., jf. ligningslovens § 16 A samt tillige ligningslovens § 2. [Gods] ejes af [virksomhed2] ApS, som - via [virksomhed1] ApS - ejes af klageren.

Ifølge ligningslovens § 2, stk. 1, skal de af bestemmelsen omfattede interesseforbundne parter ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst anvende priser og vilkår for handelsmæssige eller økonomiske transaktioner i overensstemmelse med, hvad der kunne være opnået, hvis transaktionerne var afsluttet mellem uafhængige parter.

Det lægges til grund, at der mellem sagens parter er enighed om, at værdiansættelsen ikke sker efter de for hovedaktionærer gældende skematiske satser, men fastsættes som markedslejen som følge af bopælspligt, jf. herved bestemmelserne i ligningslovens § 16, stk. 9, sidste punktum og ligningslovens § 16 A stk. 9 (efter ændring ved lov nr. 525 af 12. juni 2009 stk. 6 og nu stk. 5).

Det lægges endvidere til grund, at der mellem sagens parter er enighed om, at betaling af leje må anses for sket fra den 1. januar 2010 med 12.500 kr. pr. måned.

Det anses i øvrigt i overensstemmelse med SKATs opfattelse at kunne tiltrædes, at klageren har haft rådighed over boligen fra den 1. april 2009, uanset at der først er meldt flytning til adressen den 25. august 2009. Herunder fremgår det bl.a. af sagens oplysninger, at det ved SKATs virksomhedsbesøg den 12. juni 2009 blev oplyst, at familien på daværende tidspunkt reelt var flyttet ind på [Gods], at der er installeret tv og andet elektronisk udstyr i marts 2009, og at der er abonnement på 6 tv-pakker på regning fra Viasat fra 1. april 2009. Der er ifølge repræsentantens indlæg af 4. juli 2016 heller ingen bemærkninger til SKATs oplysninger og anbringender omkring starten af rådighedsperioden.

Stuehuset på [Gods] omfatter i 2009, 2010 og 2011 et boligareal på i alt 775 m² (opdelt i en bolig på 578 m² og en driftslederbolig på 197 m²) samt en kælder på 812 m², jf. herved syns- og skønsmandens svar på spørgsmål 1.

Værdien af bolig til rådighed for de af sagen omhandlede år anses ud fra sagens oplysninger at måtte beregnes på grundlag af boligarealet på 775 m². Herunder ses driftslederboligen i overensstemmelse med SKATs opfattelse at have været til rådighed for klageren. Der har ikke været ansat en driftsleder i [virksomhed2] ApS, som har benyttet driftslederboligen, og det fremgår heller ikke, at denne har været udlejet eller forsøgt udlejet til en anden ekstern lejer. Der er også installeret tv- og lydanlæg i hele boligdelen på 775 m², og ved SKATs besigtigelse i april 2012 var de to boliger alene adskilt ved en glasdør.

For så vidt SKAT i sin høringsudtalelse har givet udtryk for, at syn og skøn også bør omfatte kælderen på 812 m², fremgår det af syns- og skønsmandens svar på spørgsmål 1, at kælderen ifølge parterne i syns- og skønssagen ikke er anset at skulle indgå i besvarelsen i syns- og skønssagen. Ved den påklagede afgørelse er værdien af bolig til rådighed også alene beregnet på grundlag af boligarealet på 775 m². På det foreliggende ses der herefter ikke at være grundlag for medregning af rådighed udover boligdelen på 775 m², som er lagt til grund ved SKATs afgørelse.

Med udgangspunkt i svaret på spørgsmål 4 i syns- og skønsrapporten angående markedslejen for boligdelen på 775 m² anses værdien af bolig til rådighed herefter at kunne beregnes med udgangspunkt i en årlig leje på 390.000 kr. + forbrugsafgifter 34.300 kr. (varme/15.200 kr., el/17.350 kr. og vand/1.750 kr.), eller i alt 424.300 kr.

Sagens oplysninger i øvrigt ses ikke at begrunde en ændret bedømmelse heraf. Det bemærkes herved bl.a. angående forbrugsafgifter, at parterne i syns- og skønssagen var enige om: ”at der ved forbrugsudgifter forstås udgifter til varme (halmfyr), el og vand, at disse udgifter beregnes ud fra normtal for en familie på 4 personer og ud fra, at leveringen af halm sker fra 3. mand til dagspris”, jf. beskrivelsen af sagens genstand i syns- og skønserklæringen under pkt. 08

Ved rådighed fra den 1. april 2009 og betaling fra den 1. januar 2010 med 12.500 kr. pr. måned, jf. foran, anses udlodningen herefter for indkomstårene 2009, 2010 og 2011 at kunne fastsættes til hhv. 212.150 kr., 311.800 kr. og 274.300 kr. Beløbene fremkommer som skønnet værdi af rådigheden inkl. forbrugsafgifter hhv. 212.150 kr. (6 mdr.), 424.300 kr. og 424.300 kr. – betalt leje hhv. 0 kr., 112.500 kr. (9 mdr.) og 150.000 kr.

Den ansatte udlodning for indkomstårene 2009, 2010 og 2011 på hhv. 270.000 kr. 427.500 kr. og 390.000 kr. ændres derfor til hhv. 212.150 kr., 311.800 kr. og 274.300 kr.