|
|
Kendelse af 23-11-2016 - indlagt i TaxCons database den 03-03-2017
Klagen angår indkomstopgørelsen for [virksomhed1] ApS, som er sambeskattet med moderselskabet [virksomhed2] ApS (Cvr-nr. [...1]).
Indkomstår 2009
SKAT har medregnet manglende lejeindtægt
vedrørende [virksomhed1], jf.
statsskattelovens § 4 og ligningslovens § 2
med 270.000 kr.
Landsskatteretten ændrer manglende lejeindtægt til 212.150 kr.
Indkomstår 2010
SKAT har medregnet manglende lejeindtægt
vedrørende [virksomhed1], jf.
statsskattelovens § 4 og ligningslovens § 2
med 427.500 kr.
Landsskatteretten ændrer manglende lejeindtægt til 311.800 kr.
Indkomstår 2011
SKAT har medregnet manglende lejeindtægt
vedrørende [virksomhed1], jf.
statsskattelovens § 4 og ligningslovens § 2
med 390.000 kr.
Landsskatteretten ændrer manglende lejeindtægt til 274.300 kr.
Faktiske oplysninger
[person1] er – via [virksomhed2] ApS - hovedanpartshaver i [virksomhed1] ApS, som ejer [virksomhed1].
[virksomhed1], [adresse1], [by1], er vurderet som en landbrugsejendom og indeholder foruden stuehuset et stort anlagt ridecenter. [person1] har sammen med sin familie som privat bolig anvendt stuehuset, som er lejet ud fra selskabet til [person1] privat. Der er ingen lejekontrakt på udlejningen.
Betaling af husleje er ved den påklagede ansættelse anset at være sket fra den 1. januar 2010 (med 12.500 kr. pr. måned). Det har under behandlingen af klagesagen været gjort gældende, at [person1] har betalt 12.500 kr. i husleje fra den 1. oktober 2009, men dette er senere frafaldet ved repræsentants indlæg af 4. juli 2016, jf. nærmere nedenfor under ”Selskabets opfattelse”.
[person1] med familie har meldt flytning til adressen ([adresse1] A, [by1]) den 25. august 2009. Der er installeret tv og andet elektronisk udstyr i marts 2009, jf. faktura. Der er abonnement på 6 tv-pakker på regning fra [...] fra 1. april 2009.
SKAT, som i anden forbindelse var på virksomhedsbesøg den 12. juni 2009, fik af klagerens hustru, [person2], oplyst, at familien reelt var flyttet ind på [virksomhed1], men at man forventede en ibrugtagningsgodkendelse fra [by1] Kommune, inden flytning af folkeregisteradresse. En af årsagerne til fraflytningen fra [adresse2], [by1], skyldtes gentagne indbrud på ejendommen. En navngiven person har haft adresse på [adresse2], [by1], fra 14. august 2009.
Stuehuset på [virksomhed1], som har været forevist for SKAT den 24. april 2012, er på 775 m2 (stueetage 405 m2 og 1. sal 370 m2) + kælder på 812 m2. Der indgår forpagterbolig/driftslederbolig i stuehuset, som skal anvendes som bolig for en driftsleder på [virksomhed1].
[person1] har til SKAT oplyst at have lejet 1. sal og 1/2-delen af stueetagen og enkelte rum i kælderen, herunder vinkælder, vaskerum og garage. I stueetagen skal ca. 1/2-delen anvendes til driftslederbolig, idet selskabet ikke kunne få tilladelse til at bygge så stor en bolig udelukkende til privat bolig. Der var dog ikke ansat en driftsleder, og det var uvist, om der skulle ansættes en driftsleder. Lokalerne var adskilt ved en glasdør til klagerens private bolig. [person1] håbede at få tilladelse til at anvende hele ejendommen privat. Som en del af byggeomkostningerne er der købt TV/radio anlæg for ca. 1 mio. kr., og ved SKATs besigtigelse af ejendommen var der også etableret TV i den del, der skulle anvendes som driftslederbolig.
Det har i øvrigt angående driftslederboligen været anført, at Plan- og Bygningsafdelingen ved [by1] Kommune v/[person3] den 5. marts 2013 telefonisk har oplyst, at såfremt der ikke – grundet virksomhedens forhold – kan ansættes en driftsleder i selskabet, vil [virksomhed1] ApS principielt have pligt til at udleje den ekstra bolig til en anden ekstern lejer i medfør af reglerne i boligreguleringsloven.
Videre har det været oplyst, at statsautoriseret ejendomsmægler [person4], [virksomhed3] har foretaget besigtigelse og skønnet den objektive leje for hele boligdelen (inkl. driftslederboligen) til at udgøre ca. 20.000 kr. pr. måned inkl. varme. På denne baggrund har det været gjort gældende, at markedslejen for hele boligdelen på 775 m2 anses at kunne skønnes til en samlet markedsleje på 22.500 kr. (markedsleje inkl. varme/20.000 kr. + el og vand skønnet til 2.500 kr.), hvor beløbet på 22.500 anses at kunne fordeles på driftslederbolig og resterende bolig med hhv. 5.168 kr. og 17.332 kr., som er beregnet med udgangspunkt i hhv. 178 m2 og 597 m2.
Landsskatteretten har – samtidig med afgørelsen i denne klagesag – truffet afgørelse i en klagesag for [person1] for indkomstårene 2009, 2010 og 2011 angående beskatning vedrørende rådighed over [virksomhed1].
Under behandlingen af klagesagen for [person1] har syn og skøn været begæret foretaget, jf. skatteforvaltningslovens § 47, og der er afgivet syns- og skønserklæring af 10. april 2015 samt supplerende skønserklæring af 10. december 2015, jf. nærmere afgørelsen i denne klagesag.
SKATs afgørelse
[virksomhed1] ApS er for indkomstårene 2009, 2010 og 2011 anset for skattepligtig af manglende lejeindtægt angående [virksomhed1] med hhv. 270.000 kr., 427.500 kr., og 390.000 kr., jf. statsskattelovens § 4 og ligningslovens § 2.
I henhold til ligningslovens § 2, stk. 1, skal transaktioner mellem interesseforbundne parter ske på markedsvilkår.
Lejebetaling er anset at skulle ske fra den 1. april 2009 med 45.000 kr. pr. måned, og efter reduktion med betalt leje fra den 1. januar 2010 med 12.500 kr. pr. måned, fremkommer de medregnede beløb således:
År 2009 fastsat leje 270.000 kr. (6 mdr./1.4.2009 – 30.9.2009 a 45.000 kr.) – betalt 0 kr., eller manglende leje 270.000 kr.
År 2010 fastsat leje 540.000 kr. (12 mdr./1.10.2009 – 30.9.2010 a 45.000 kr.) – betalt 112.500 kr. (9 mdr./1.1.2010 – 30.9.2010 a 12.500 kr.), eller manglende leje 427.500 kr.
År 2011 fastsat leje 540.000 kr. (12 mdr./1.10.2010-30.9.2011 a 45.000 kr.) – betalt 150.000 kr. (12 mdr./1.10.2010-30.9.2011 a 12.500 kr.), eller manglende leje 390.000 kr.
Ved fastsættelsen af lejen anses [person1] at have haft rådighed over alle ejendommens kvadratmetre (775 m2) som privat bolig, herunder således også driftslederboligen. Der er ikke nogen adskillelse af driftslederboligen til den øvrige bolig udover en glasdør, og der er installeret tv i driftslederboligen, som styres sammen med de øvrige TV i ejendommen. Det er oplyst, at en del af kælderen anvendes erhvervsmæssigt. Der må ikke drives erhverv på ejendommen.
Beløbet på 45.000 kr. pr. måned fremkommer som skønnet leje 40.000 kr. med tillæg af fastsat forbrug til el, vand, varme ol. på 5.000 kr.
Den skønnede leje på 40.000 kr. pr. måned er fastsat med udgangspunkt i en årlig markedsleje ved udleje til uafhængig part på 465.000 kr. (775 m2 bolig til 600 kr. i leje pr. m2). SKAT mener, at der ved bedømmelsen af lejens størrelse også skal tages hensyn til ejendomsskat, varme, forsikring, renovation, vedligeholdelse m.v. Der er i afgørelsen taget udgangspunkt i et beløb på 5.000 kr. pr. måned til disse udgifter inkl. el og vand. Det er oplyst, at en del af kælderen anvendes erhvervsmæssigt. Der må ikke drives erhverv på ejendommen.
Ved den fastsatte husleje på 600 kr. pr. m2 er der bl.a. henset til vurderingsafdelingens skøn, hvor det i en mail af 1. februar 2013 fra vurderingsenheden ved [Skattecentret] bl.a. hedder: ”De offentlige vurderinger for 2012, 2010, 2008 og flere år bagud har boligen alle årene været ansat med 700 kr. i leje. Vurderingerne er ikke påklaget, til trods for at oplysningen står separat oplyst i vurderingsmeddelelsen, hvor såvel ejer som revisor m.v. har kunnet se tallene. Jeg har skønnet 600 kr., som altså ligger under det anvendte niveau i vurderingerne. Jeg vedlægger et bilag, hvor [...] for 3. kvartal 2012 fastsætter lejebeløb for boligudlejning i blandt andet i [by1]. ... standard 800 kr. pr. m2 ... Jeg skønner at ejendommen ikke er mindre værd end STANDARD og 600 kr. er således 200 kr. under det [...] vurdering.”
Der er tale om en nybygget ejendom. Ejendommen er unik, og SKAT har ikke et egentligt sammenligningsgrundlag. Der har inden for området dannet sig en praksis, hvor en acceptabel forrentning af investering i fast ejendom må være 8 % af anskaffelsen. I dette tilfælde mener SKAT, at denne praksis ikke kan anvendes. Huslejen vil overstige en acceptabel markedsleje. Det har været anført, at markedslejen ikke kan fastsættes på baggrund af statistisk materiale, og at der skal gives et nedslag i lejen ved kvadratmetre over en vis størrelse. Hertil bemærkes bl.a., at der er givet nedslag, idet der i beregningen er anvendt en m2 pris på 600 kr.
Angående fremlagt oversigt over udleje af 4 ejendomme, hvor huslejer var på 26.000 kr., 14.000 kr., 25.000 kr. og 9.900 kr., anser SKAT ikke disse ejendomme for at være sammenlignelige med [virksomhed1]. Der er ikke tale om nyopførte ejendomme, de har ikke samme høje standard og har væsentlig mindre kvardratmetre. SKAT har fundet en ejendom til udleje, som mere kan sammenlignes med [virksomhed1]. Der er tale om udleje af en hesteejendom på 317 m2 til 38.500 kr. pr. måned, jf. udskrift fra boligportalen. (af 11. marts 2013).
[person1] har betalt husleje fra 1. januar 2010 med 12.500 kr. SKAT mener, at [person1] skal betale husleje fra 1. april 2009, hvor der er installeret TV, betalt TV-abonnement og ophængt gardiner. Ejendommen er fra denne dato færdiggjort og derfor til rådighed for privat benyttelse. For så vidt en navngiven person har haft adresse på [adresse2], [by1] fra 14. august 2009, har SKAT ikke undersøgt vedkommendes relationer til [person1], men det faktum, at der er flyttet en anden ind på [person1]s tidligere bolig, før han selv melder flytning, anses at være med til at bekræfte, at han og familien allerede på det tidspunkt er flyttet til den nuværende privatadresse.
SKATs udtalelse
SKAT har i sin høringsudtalelse fastholdt, at [person1] har haft rådighed over hele ejendommen og således også driftslederboligen.
Det er bl.a. anført, at der ikke har boet nogen i driftslederboligen, og at den ikke har været forsøgt udlejet. Driftslederboligen fremstår ikke som en selvstændig bolig, men er derimod en integreret del af hele boligen, ligesom der også er installeret et avanceret audio og video totalløsning til styring af hele ejendommens tv/lyd, inkl. den del af boligen, der er benævnt driftslederbolig.
De opdaterede udskrifter fra boligportalen vedlagt klagen angår alle ejendomme med væsentlig færre kvadratmetre.
Såfremt der afholdes syn og skøn, anses dette at skulle omfatte hele ejendommen, inkl. kælder og driftslederboligen.
SKAT har i øvrigt i maj 2016 oplyst, at [virksomhed1] (med tilhørende ridecenter) ifølge oplysninger på nettet er sat til salg hos [virksomhed4] for 60 mio. kr.
Selskabets opfattelse
Det er som udgangspunkt gjort gældende, at beskatningen af manglende lejeindtægt alene kan anses at angå [person1]s rådighed over den del af boligen på i alt 775 m2, som ikke omfatter driftslederboligen.
I klagen har der herefter – inden afholdelse af syn og skøn i klagesagen angående [person1] - principalt været nedlagt påstand om, at der for indkomstårene 2009, 2010 og 2011 som manglende leje medregnes hhv. 103.992 kr., 57.984 kr. og 57.984 kr. Beløbene fremkommer som skønnet leje hhv. 103.992 kr. (6 mdr.), 207.984 kr. og 207.984 kr. - betalt leje hhv. 0 kr., 150.000 kr. og 150.000 kr.
Ved beregningen af beløbene angående manglende lejeindtægt – hvor der er anset at være rådighed fra den 1. april 2009 og betaling fra den 1. oktober 2009 med 12.500 kr. pr. måned - er der taget udgangspunkt i en skønnet markedsleje for boligen (eksl. driftslederboligen) på 17.332 kr., jf. opgørelsen foran under ”Faktiske oplysninger” på grundlag af ejendomsmægler [person4] vurdering.
Efter afholdelse af syn og skøn i klagesagen angående [person1] blev den principale påstand ved repræsentants indlæg af 14. marts 2016 (med senere korrektion for lejebetaling for år 2011) ændret således, at der som manglende leje medregnes hhv. 89.494 kr., 118.482 kr. og 118.482 kr. Disse beløb fremkommer som skønnet leje hhv. 89.494 kr. (4 mdr.), 268.482 kr. og 268.482 kr. - betalt leje hhv. 0 kr., 150.000 kr. og 150.000 kr.
Ved beregningen af beløbene angående manglende lejeindtægt – hvor der er anset at være rådighed fra den 1. juni 2009 og betaling fra den 1. oktober 2009 med 12.500 kr. pr. måned - er der taget udgangspunkt i en skønnet markedsleje for boligen (eksl. driftslederboligen) på 22.373,50 kr. pr. måned svarende til en årlig leje på i alt 268.482 kr. (leje 240.000 kr. + forbrug 28.482 kr.). Der er herved henset til syns- og skønsmandens svar på spørgsmål 3, hvor det heri skønnede lejebeløb på 300.000 kr. dog er ændret til 240.000 kr. (nedslag for bopælspligt 60.000 kr./skønnet 20 %), jf. nærmere indlægget af 14. marts 2016.
Repræsentant har senere i indlæg af 4. juli 2016 oplyst, at det kan tiltrædes, at syns- og skønsmandens vurdering i klagesagen angående [person1] lægges til grund. Boligen til rådighed menes dog fortsat at skulle fastsættes eksl. driftslederboligen.
Subsidiært er der anmodet om, at markedslejen for boligdelen af [virksomhed1] fastsættes til et beløb højere end 20.000 kr. pr. måned inkl. varme, men lavere end 45.000 kr. (inkl. el, vand og varme).
Det er opfattelsen, at alene [person1]s faktiske bolig på 578 m2 af ejendommens samlede boligareal på 775 m2 er til rådighed for [person1]. Opførelsen af driftslederboligen var efter krav fra [by1] Kommune og har derfor været begrundet i driftsmæssige hensyn. Driftslederboligen har ikke været anvendt til privatbolig for [person1] i indkomstårene 2009-2011.
Angående adgangsforholdene mellem de to boliger, hvor det af syns- og skønsrapporten fremgår, at der for de af sagen omhandlede år ikke var adgang mellem de to boligarealer (under svaret på spørgsmål 1), hedder det i repræsentants indlæg i sagen af 4. juli 2016 – hvor SKATs besøg var i april 2012 - ” [person1] har overfor os bekræftet, at der i perioden frem til SKATs kontrolbesøg har været en glasdør og dermed indre fysisk adgang mellem stuehuset og driftslederboligen. Glasdøren/den indre fysiske adgang er fjernet umiddelbart efter kontrolbesøget.”
Afgørelsen i SKM 2015.441.BR anses ikke at kunne tages som udtryk for, at der skal medregnes hele boligen. Det har været et krav, at der er en særskilt driftslederbolig.
Angående betaling af leje på 12.500 kr. pr. måned, hvor SKAT har lagt til grund, at betaling er sket fra den 1. januar 2010, medens der i klagen og senere indlæg af 14. marts 2016 er anset at være sket betaling fra den 1. oktober 2009, kan der efter en gennemgang af bogføringen ikke redegøres for anden betaling end den, som SKAT er kommet frem til i sin afgørelse, således at der bør ses bort fra tidligere bemærkninger herom, jf. repræsentants indlæg i sagen af 4. juli 2016.
For så vidt syn og skøn omfatter tiden fra den 25. august 2009, hvor rådighedsperioden ifølge SKAT er fra den 1. april 2009 som i klagen, medens rådighedsperioden i repræsentants indlæg af 14. marts 2016 er fra den 1. juni 2016, er der ifølge repræsentantens senere indlæg af 4. juli 2016 ingen bemærkninger til SKATs oplysninger og anbringender omkring starten af rådighedsperioden.
Angående forbrugsafgifter er det opfattelses, at der alene skal medregnes varme, el og vand som i syns- og skønsrapporten.
Landsskatterettens afgørelse
[virksomhed1] ApS er for indkomstårene 2009, 2010 og 2011 – omfattende perioden fra den 1. oktober 2008 til den 30. september 2011 – anset for skattepligtig af manglende lejeindtægt angående stuehuset på [virksomhed1] med hhv. 270.000 kr., 427.500 kr. og 390.000 kr. Det er herved lagt til grund, at stuehuset har været til rådighed til en for lav leje for [person1], som - via [virksomhed2] ApS – ejer [virksomhed1] ApS.
Et selskab, der stiller en ejendom til rådighed for dets hovedanpartshaver – eller som her modersel-skabets hovedanpartshaver – enten vederlagsfrit eller mod et vederlag under markedslejen, er skat-tepligtig af den objektive udlejningsværdi i medfør af statsskattelovens § 4, litra b, jf. tillige lignings-lovens § 2, stk. 1.
Ifølge ligningslovens § 2, stk. 1, skal de af bestemmelsen omfattede interesseforbundne parter ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst anvende priser og vilkår for handelsmæssige eller økono-miske transaktioner i overensstemmelse med, hvad der kunne være opnået, hvis transaktionerne var afsluttet mellem uafhængige parter.
Det lægges til grund, at der mellem sagens parter er enighed om, at betaling af leje må anses for sket fra den 1. januar 2010 med 12.500 kr. pr. måned.
Det anses i øvrigt i overensstemmelse med SKATs opfattelse at kunne tiltrædes, at [person1] har haft rådighed over boligen fra den 1. april 2009, uanset at der først er meldt flytning til adressen den 25. august 2009. Herunder fremgår det bl.a. af sagens oplysninger, at det ved SKATs virksomhedsbesøg den 12. juni 2009 blev oplyst, at familien på daværende tidspunkt reelt var flyttet ind på [virksomhed1], at der er installeret tv og andet elektronisk udstyr i marts 2009, og at der er abonnement på 6 tv-pakker på regning fra [...] fra 1. april 2009. Der er ifølge repræsentantens indlæg af 4. juli 2016 heller ingen bemærkninger til SKATs oplysninger og anbringender omkring starten af rådighedsperioden.
Stuehuset på [virksomhed1] omfatter i 2009, 2010 og 2011 et boligareal på i alt 775 m2 (opdelt i en bolig på 578 m2 og en driftslederbolig på 197 m2) samt en kælder på 812 m2, jf. herved syns- og skønsmandens svar på spørgsmål 1 i klagesagen angående [person1].
Værdien af bolig til rådighed for de af sagen omhandlede år anses ud fra sagens oplysninger at måtte beregnes på grundlag af boligarealet på 775 m2. Herunder ses driftslederboligen i overensstemmelse med SKATs opfattelse at have været til rådighed for [person1]. Der har ikke været ansat en driftsleder i [virksomhed1] ApS, som har benyttet driftslederboligen, og det fremgår heller ikke, at denne har været udlejet eller forsøgt udlejet til en anden ekstern lejer. Der er også installeret tv- og lydanlæg i hele boligdelen på 775 m2, og ved SKATs besigtigelse i april 2012 var de to boliger alene adskilt ved en glasdør.
For så vidt SKAT i sin høringsudtalelse i klagesagen angående [person1] har givet udtryk for, at syn og skøn også bør omfatte kælderen på 812 m2, fremgår det af syns- og skønsmandens svar på spørgsmål 1, at kælderen ifølge parterne i syns- og skønssagen ikke er anset at skulle indgå i besvarelsen i syns- og skønssagen. Ved den påklagede afgørelse er den manglende lejeindtægt også alene beregnet på grundlag af boligarealet på 775 m2. På det foreliggende ses der herefter ikke at være grundlag for medregning af lejeindtægt udover rådighed over boligdelen på 775 m2, som er lagt til grund ved SKATs afgørelse.
Med udgangspunkt i svaret på spørgsmål 4 i syns- og skønsrapporten angående markedslejen for boligdelen på 775 m2 anses den manglende lejeindtægt herefter at kunne beregnes med udgangspunkt i en årlig leje på 390.000 kr. + forbrugsafgifter 34.300 kr. (varme/15.200 kr., el/17.350 kr. og vand/1.750 kr.), eller i alt 424.300 kr.
Sagens oplysninger i øvrigt ses ikke at begrunde en ændret bedømmelse heraf. Det bemærkes herved bl.a. angående forbrugsafgifter, at parterne i syns- og skønssagen var enige om: ”at der ved forbrugsudgifter forstås udgifter til varme (halmfyr), el og vand, at disse udgifter beregnes ud fra normtal for en familie på 4 personer og ud fra, at leveringen af halm sker fra 3. mand til dagspris”, jf. beskrivelsen af sagens genstand i syns- og skønserklæringen under pkt. 08
Ved rådighed fra den 1. april 2009 og betaling fra den 1. januar 2010 med 12.500 kr. pr. måned, jf. foran, anses den manglende lejeindtægt herefter for indkomstårene 2009, 2010 og 2011 at kunne fastsættes til hhv. 212.150 kr., 311.800 kr. og 274.300 kr. Beløbene fremkommer som skønnet markedsleje inkl. forbrugsafgifter hhv. 212.150 kr. (6 mdr.), 424.300 kr. og 424.300 kr. – betalt leje hhv. 0 kr., 112.500 kr. (9 mdr.) og 150.000 kr.
Den ansatte manglende lejeindtægt for indkomstårene 2009, 2010 og 2011 på hhv. 270.000 kr. 427.500 kr. og 390.000 kr. ændres derfor til hhv. 212.150 kr., 311.800 kr. og 274.300 kr.