Kendelse af 17-09-2015 - indlagt i TaxCons database den 02-10-2015

Landsskatterettens afgørelse

Personlig indkomst

Indkomståret 2009

SKAT har ansat selvangivet fradrag på 7.506 kr.

for underskud ved drift af landbrugsvirksomhed til 0.

Landsskatteretten ændrer afgørelsen og overlader det til SKAT at foretage den nærmere talmæssige opgørelse, jf. § 12, stk. 4, i Landsskatterettens forretningsorden.

Klageren skal betale skat af opsparet overskud i

klagerens ikke-erhvervsmæssige virksomhed af 3.191.881 kr.

Landsskatteretten ændrer afgørelsen og overlader det til SKAT at foretage den nærmere talmæssige opgørelse, jf. § 12, stk. 4, i Landsskatterettens forretningsorden.

Tidligere overførsel af opsparet overskud skal tilbageføres med 300.000 kr.

Landsskatteretten ændrer afgørelsen og overlader det til SKAT at foretage den nærmere talmæssige opgørelse, jf. § 12, stk. 4, i Landsskatterettens forretningsorden.

Faktiske oplysninger

Klageren erhvervede i 1978 ejendommen [adresse1], [by1], der på erhvervelsestidspunktet havde et jordtilliggende på ca. 58,5 ha. Ejendommen er vurderet som en landbrugsejendom.

I 2007 og med virkning fra 1. januar 2008 frasolgte klageren ca. 50 ha. jord, og ejendommen er efterfølgende vurderet som en landsbrugsejendom med ca. 9,3 ha. jord.

Klagerens virksomheds aktiviteter består af bortforpagtning af ca. 4 ha. landbrugsjord og en gyllebeholder tilhørende ejendommen [adresse1], [by1], og salg af pyntegrønt fra ca. 2 ha. Klagerens revisor har oplyst, at virksomheden har to gamle traktorer, en slåmaskine og en trailer.

Klagerens virksomhed har i indkomstårene 2008 – 2011 haft indtægter fra anlægsarbejder/salg af pyntegrønt på henholdsvis 34.100 kr., 9.590 kr., 16.581 kr. og 10.820 kr.

Klagerens virksomhed har i alle indkomstårene 2008 – 2011 haft indtægter fra bortforpagtning på 25.000 kr.

Virksomheden har i indkomståret 2013 haft indtægter fra skov og råstoffer på 3.000 kr., indtægter fra bortforpagtning på 25.000 kr., indtægter fra udlejningsejendomme på 22.800 kr. og anden indtjening på 7.175 kr.

Klagerens virksomhed har i indkomståret 2014 haft indtægter fra skov og råstoffer på 19.640 kr., indtægter fra bortforpagtning på 25.000 kr., indtægter fra udlejningsejendomme på 37.243 kr. og anden indtjening på 8.306 kr.

Virksomhedens udgifter bestod i indkomstårene 2008-2014 i det væsentlige af udgifter til regnskab, ejendomsskatter, forsikringer og drift af bil. Udgifterne udgjorde henholdsvis 34.000 kr., 23.850 kr., 32.661 kr., 23.756 kr., 19.283 kr., 11.091 kr. og 8.929 kr.

De driftsmæssige afskrivninger på bygninger, inventar og biler er opgjort til henholdsvis 27.449 kr., 25.836 kr., 24.386 kr. og 18.862 kr. i indkomstårene 2009-2012.

Der er selvangivet følgende resultater af klagerens virksomhed i indkomstårene 2008 - 2014:

I henhold til klagerens budget for indkomståret 2015 er resultat før renter estimeret til 56.900 kr.

Indkomståret 2011 er det sidste år med udbetalinger fra andelskonto hos det omhandlede danske slagteriselskab.

SKATs afgørelse

Klagerens virksomhed er ikke anset for erhvervsmæssig i indkomståret 2009, hvorfor fradrag for underskud i de omhandlede indkomstår ikke er godkendt.

Der er ved afgørelsen lagt vægt på, at virksomheden har givet konstante underskud siden 2008, at de fratrukne skattemæssige underskud (før renter) har udgjort i alt 63.283 kr. for indkomstårene 2008 – 2011, at klageren ud over sin virksomhed har haft indtægt som lønmodtager, at der ikke er udsigt til, at virksomheden ved den valgte driftsform før eller siden kan blive overskudsgivende efter driftsøkonomiske afskrivninger m.v., at der i det fremsendte overslag over indtjening i indkomstårene 2013 og 2014 ikke er taget højde for driftsøkonomiske afskrivninger på bygninger, og at indtægter fra andelshaverkontoen i et dansk slagteri ikke skal indgå i vurderingen af, om virksomheden er rentabelt drevet.

Klagerens opfattelse

Der er nedlagt påstand om, at SKAT skal anerkende, at den omhandlede virksomhed er erhvervsmæssig.

Til støtte for påstanden er bl.a. gjort gældende, at klagerens virksomhed er drevet forsvarligt og sædvanligt i forhold til et landbrug af den pågældende størrelse og beskaffenhed, således at virksomheden er erhvervsmæssig og kan anerkende virksomhedsskattelovens regler.

Som bekendt er der for deltidslandbrug gældende en særlig praksis vedrørende fradragsret for underskud. Retten til fradrag er således ikke umiddelbart betinget af, at skatteyderen kan godtgøre, at virksomheden vil blive overskudsgivende, jf. Ligningsvejledningen 2008-4, afsnit E.A.1.2.3.1, hvor følgende uddrag skal betones:

”Praksis kan tages som udtryk for, at en egentlig landbrugsejendom normalt må anses for drevet erhvervsmæssigt, hvis driften af ejendommen bedømt ud fra en teknisk-landbrugsfaglig målestok kan betegnes som sædvanlig og forsvarlig og tilsigter at opnå et rimeligt driftsresultat, medmindre det må lægges til grund, at driften selv efter en længere årrække ikke vil kunne blive overskudsgivende.”

Som det fremgår af uddraget fra Ligningsvejledningen ovenfor, så må der på området for deltidslandbrug gælde den særlige praksis, at det skattemæssige underskud ved driften kan fratrækkes, såfremt det kan godtgøres, at følgende to betingelser er opfyldt: 1) At driften af ejendommen ud fra en teknisk landbrugsfaglig målestok er sædvanlig og forsvarlig, og 2) at der med driften må tilsigtes et rimeligt driftsresultat.

Klagerens landbrugsvirksomhed må opfylde de to krav ovenfor.

SKAT har ikke bestridt, at der foreligger en sædvanlig og forsvarlig drift ud fra en teknisk-landbrugsfaglig målestok, hvorfor der ikke i det følgende vil komme yderligere bemærkninger om det.

I henhold til den særlige ligningspraksis er der en betingelse om, at den omhandlede landbrugsvirksomhed på sigt skal kunne give et overskud på eller omkring 0 efter driftsmæssige afskrivninger, jf. TfS 1994, 364.

Med den fornødne tilpasning af virksomhedens udgifter i forhold til indtægtsmulighederne er det opfattelsen, at virksomheden med den nuværende struktur også fremadrettet vil være overskudsgivende selv under hensyntagen til, at driften skal være overskudsgivende, efter at der er fratrukket driftsmæssige afskrivninger på bygninger og driftsmidler opgjort i forhold til den erhvervsmæssige anvendelse. Med den nuværende struktur af virksomheden vil den indskudte kapital kunne forrentes, jf. udkast til årsregnskab for indkomståret 2014, hvor driften af landbrugsvirksomheden har givet et overskud på 34.618 kr., og budget for indkomståret 2015.

Afskrivning på gyllebeholderen skal tilgå bortforpagtningsaktiviteten, da gylleholderen også er udlejet i forbindelse hermed.

Pyntegrøntsaktiviteten havde et selvstændigt overskud – endda efter renter - både i indkomstårene 2014 og 2015 (budgetteret for indkomståret 2015), hvor der for indkomståret 2015 er indtægter på ca. 20.000 kr. og udgifter for ca. 9.500 kr. eller et overskud på ca. 10.500 kr.

SKATs efterfølgende udtalelse

Afgørelsen er indstillet fastholdt.

Virksomhedens resultat

Det er klagerens påstand, at virksomheden vil være erhvervsmæssig i de omhandlede indkomstår.

Det blev oplyst, at klageren alene havde reduceret biludgifterne i regnskabet for indkomståret 2009.

Klageren har i overslaget for indkomstårene 2013 og 2014 beregnet afskrivninger på bygninger til 2.000 kr. pr. år, idet de alene er delvist benyttet erhvervsmæssigt.

De driftsøkonomiske afskrivninger skal fastsættes ud fra et konkret skøn. I henhold til SKM2007.59.HR er der anvendt 4 % for bygninger og 15 % for inventar. I afskrivningsgrundlaget for bygningerne indgår en gylletank fra 1992 (148.141 kr.). Da forpagtningsindtægterne (25.000 kr.) har indeholdt udlejning af gyllebeholder, er de driftsøkonomiske afskrivninger på gylletanken anset for at udgøre ca. 5.900 kr. (4 % af 148.141 kr.), hvorfor de samlede driftsøkonomiske afskrivninger mindst udgør 5.900 kr.

Resultatet efter driftsøkonomiske afskrivninger er således ikke positivt, hvorfor virksomheden ikke kan anses for erhvervsmæssig, idet der ikke er udsigt til, at virksomheden med den valgte driftsform før eller siden kan blive overskudsgivende efter driftsøkonomiske afskrivninger m.v.

SKAT har tiltrådt Skatteankestyrelsens indstilling med følgende bemærkninger:

Den særlige ligningspraksis for deltidslandbrug, som er fastslået af Højesteret i dom af 15. april 1994 (TfS 1994.364) gælder kun for egentlig landbrugsvirksomhed, se f.eks. SKM 2011.30.VLR, hvor indtægter ved udlejning af bygning, jagtleje og salg af brænde blev betragtet som sekundære i forhold til den egentlige planteavlsdrift.¨

Klagerens virksomheds aktiviteter består af bortforpagtning af ca. 4 ha. landbrugsjord og en gyllebeholder. Derudover har der været indtægter ved salg af pyntegrønt fra ca. 2 ha. jord og indtægter ved udførelse af anlægsarbejder.

Pyntegrønt

Kun virksomhed med indtægter fra salg af pyntegrønt kan omfattes af den særlige ligningspraksis for deltidslandbrug. Klageren har i pyntegrøntsaktiviteten i indkomstårene 2009 – 2014 haft indtægter på ca. 9.000 kr., 11.000 kr., 9.000 kr., 2.700 kr., 3.000 kr. og 19.000 kr.

Det er ikke specificeret i regnskaberne, hvad indtægterne fra salg af pyntegrønt har været, idet omsætningen herfra er nævnt sammen med indtægterne ved anlægsarbejder. I alt har de to aktiviteter haft en omsætning i 2009 på 9.590 kr., i 2010 på 16.581 kr. og i 2011 på 10.820 kr. Alene de driftsmæssige afskrivninger på bygning og inventar er større end indtægterne, hvorfor aktiviteten utvivlsomt er underskudsgivende. Der er ikke i de efterfølgende år sket en væsentlig ændring af indtægtens størrelse. Den ringe omsætning er i øvrigt også udslagsgivende for, at virksomhed med salg af pyntegrønt ikke kan anses for erhvervsmæssig, se f.eks. Højesterets afgørelse den 15. november 2014 (SKM 2004.455.HR), hvor en minkfarm trods en teknisk landbrugsfaglig forsvarlig størrelse og indretning ikke blev anset for erhvervsmæssigt drevet på grund af en ringe omsætning.

Bortforpagtning

I Skatteankestyrelsens indstilling til Landsskatteretten anses klagers bortforpagtning af landbrugsjord for at være erhvervsmæssig virksomhed. Der er her lagt vægt, at indtægterne, der også indeholder udlejning af en gyllebeholder, udgør 25.000 kr. og at udgifterne til driftsmæssige afskrivninger, biludgifter og forsikringsudgifter højst i mindre omfang kan henføres til bortforpagtningsvirksomheden. SKAT er enig i styrelsens opfattelse, idet resultatet af bortforpagtningen ved en sådan opsplitning af aktiviteterne i virksomhedsgrene, herefter vil være et overskud. Det følger af den almindelige praksis for bedømmelse af om en virksomhed skattemæssigt kan anses for drevet erhvervsmæssigt, at der særligt har været lagt vægt på rentabiliteten, dvs. om virksomheden giver overskud på den primære drift, har en rimelig forrentning af den investerede kapital og en rimelig driftsherreløn.

SKAT kan med ovenstående bemærkninger tiltræde Skatteankestyrelsen indstilling, hvorefter kun aktiviteten ved bortforpagtningsvirksomhed skattemæssigt kan anses for erhvervsmæssig virksomhed og den talmæssige opgørelse af overskuddet af virksomheden overlades til SKAT, jf. § 12, stk. 4 i Landsskatterettens forretningsorden.

Virksomhedsordningen

Som konsekvens af at Skatteankestyrelsen indstiller til Landsskatteretten, at bortforpagtningsvirksomheden skattemæssigt anses for erhvervsmæssig virksomhed, kan klager i 2009 være tilmeldt virksomhedsordningen. Da den øvrige del af klagers aktiviteter ikke anses for erhvervsmæssig virksomhed, kan disse ikke indgå i virksomhedsordningen, idet ordningen kun kan benyttes på selvstændig erhvervsvirksomhed, jf. virksomhedsskattelovens § 1, stk. 1. De aktiver, der ikke anvendes erhvervsmæssigt skal udtages fra virksomhedsøkonomien til privatøkonomien ved overførsel i den sædvanlige hæverækkefølge, jf. virksomhedsskattelovens § 5.

SKAT kan på den baggrund tiltræde Skatteankestyrelsens indstilling, hvorefter den talmæssige opgørelse af hævet opsparet overskud overlades til SKAT, jf. § 12, stk. 4, i Landsskatterettens forretningsorden.

Indlæg på retsmøde

Klagers repræsentant meddelte på retsmødet, at han er enig i, at udbetalinger fra andelsselskabet ikke indgår ved vurderingen af, om der er tale om en erhvervsmæssig drift i indkomståret 2009, ligesom han ikke ønskede, at Landsskatteretten skulle tage stilling til, hvorvidt udbetalingerne kunne indgå i den skattemæssige virksomhedsordning.

Landsskatterettens afgørelse

For deltidslandbrug gælder der en særlig ligningsmæssig praksis efter hvilken praksis et landbrug godkendes som erhvervsmæssigt drevet, hvis det må anses for sædvanligt og forsvarligt drevet efter en teknisk-landbrugsfaglig målestok, og såfremt driften tilsigter at opnå et rimeligt driftsresultat. Det er et krav, at driften efter en årrække skal kunne give overskud, jf. Højesterets dom af 15. april 1994, offentliggjort i U.1994.530H, at virksomhedens omsætning ikke er af ganske underordnet omfang, jf. Højesterets dom af 27. oktober 2004, offentliggjort i SKM2004.455HR, og at enkeltstående år med overskud før renter ikke nødvendigvis medfører, at virksomheden er erhvervsmæssig, jf. Højesterets dom af 22. december 2008, offentliggjort i U.2009.770H.

Praksis er blevet fortolket således, at deltidslandbrug skal have udsigt til et driftsmæssigt overskud før renter på eller over 0 efter driftsmæssige afskrivninger, men før renter. Deltidslandbrug godkendes således i henhold til praksis som erhvervsmæssigt drevet, uanset om virksomhedens resultat er tilstrækkeligt til at dække driftsherreløn og forretning af den investerede kapital.

Klagerens landbrugsvirksomhed må henføres under den særlige ligningspraksis for deltidsbrug..

Klagerens virksomhed har haft et selvangivet overskud på 875 kr. i indkomståret 2012 og et overskud på 7.335 kr. i indkomståret 2014.

Det fremgår af retspraksis og praksis, jf. bl.a. Landsskatterettens afgørelse af 22. november 2013, offentliggjort i SKM2014.112.LSR, at der kan foretages en opdeling af landbrugsdrift i flere virksomheder.

Bortforpagtningen af landbrugsjord er erhvervsmæssig virksomhed.

Der ved afgørelsen bl.a. lagt vægt på, at indtægterne fra bortforpagtning er på 25.000 kr., og at udgifterne til driftsmæssige afskrivninger, biludgifter og forsikringsudgifter højst i mindre omfang kan henføres til bortforpagtningsvirksomheden.

Virksomheden med bl.a. salg af pyntegrønt er ikke-erhvervsmæssig virksomhed.

Der er ved afgørelsen bl.a. lagt vægt på, at indtægterne ved bl.a. salg af pyntegrønt i indkomstårene 2009 – 2014 har udgjort mindre beløb, hvorfor denne aktivitet har et så begrænset omfang, at den ikke er erhvervsmæssig, ligesom størstedelen af udgifterne, herunder for driftsmæssige afskrivninger, skal henføres til denne virksomhed.

Den nærmere talmæssige opgørelse af virksomhederne overlades til SKAT, jf. § 12, stk. 4, i Landsskatterettens forretningsorden.

SKATs afgørelse ændres i overensstemmelse hermed.