Kendelse af 13-11-2015 - indlagt i TaxCons database den 06-12-2015

Faktiske oplysninger

Klageren og hendes ægtefælle ejer [virksomhed1] A/S med hver 50 %. Selskabets hovedaktivitet består af stutteridrift med varmblodsheste og virksomheden drives fra ægtefællernes private bopæl beliggende [adresse1], [...], [by1].

Klageren modtager pension fra [by2] Kommune. Klagerens ægtefælle er lønansat på fuld tid som forretningsfører for [virksomhed2] og driver herudover revisionsvirksomhed. Endvidere driver ægtefællerne virksomheden ”[virksomhed3]”, som består i at udleje trailere, stald m.v. til [virksomhed1] A/S.

Klagerens ægtefælle grundlagde stutteriet i 1969. Fra indkomståret 2005 er stutteriet drevet i aktieselskabsform.

For indkomståret 2002, hvor klagerens ægtefælle drev stutteriet som personlig ejet virksomhed, godkendte SKAT ikke skattemæssigt fradrag for underskud ved drift af stutteriet, da dette blev anset for en ikke erhvervsmæssig drevet virksomhed. Landsskatteretten har den 30. januar 2008 afsagt kendelse vedrørende indkomståret 2002. Det fremgår bl.a. heraf, at stutteriet har givet underskud siden 1992. Sagen blev af klagerens ægtefælle indbragt for Retten i [by2], hvor det af den afsagte dom af 18. november 2009 fremgår, at Skatteministeriet blev frifundet. Af dommen fremgår bl.a., at der i perioden 2002 – 2005 inkl. tillige var underskud af virksomheden. Sagen blev herefter anket til Vestre Landsret, der udtalte, at stutteriet havde været drevet sædvanligt og forsvarligt ud fra en teknisk-landbrugsfaglig bedømmelse, men at stutterivirksomheden ikke var blevet drevet på en sådan måde, at klagerens ægtefælle tilsigtede at opnå et rimeligt driftsresultat, ligesom der med en fortsat uændret drift ikke havde været nogen udsigt til, at stutteriet inden for en længere årrække ville kunne blive overskudsgivende.

Siden selskabet blev stiftet og frem til og med indkomståret 2010 er der selvangivet følgende skattepligtige indkomster i selskabet:

I indkomstårene 2008 - 2010 bestod hestebesætningen af omkring 24 heste fordelt på 7 følhopper, 5 - 6 opdræt under uddannelse, 10 - 11 opdræt ungheste og 1 - 3 føl. Hestebesætningen er selvangivet til en værdi på henholdsvis 1.810.000 kr. i 2008, 1.850.000 kr. i 2009 og 2.020.000 kr. i 2010. I perioden 2008 – 2012 inklusive er solgt to heste for i alt 245.000 kr.

Landsskatteretten har ved kendelse af 28. november 2012 nægtet selskabet fradrag for underskud af stutterivirksomheden for indkomstårene 2008-2010. Selskabets indkomst for de pågældende år er således forhøjet med selvangivet underskud på henholdsvis 490.606 kr., 212.343 kr. og 71.706 kr. Af Landsskatterettens begrundelse fremgår:

”Underskud ved drift af et stutteri er fradragsberettiget i medfør af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, såfremt driften af ejendommen bedømt ud fra en teknisklandbrugsfaglig målestok kan betegnes som sædvanlig og forsvarlig samt tilsigter at opnå et rimeligt driftsresultat.

Ved bedømmelsen af om der foreligger et rimeligt driftsresultat lægges vægt på, om stutteriet efter driftsmæssige afskrivninger har udsigt til at give et resultat omkring 0 eller blive overskudsgivende. Der skelnes herefter mellem, hvorvidt virksomheden kan betegnes som erhvervsmæssig eller ej.

Landsskatteretten finder, at stutterivirksomheden i de påklagede indkomstår ud fra en konkret vurdering ikke kan betegnes som erhvervsmæssig. Der er ved afgørelsen lagt vægt på, uanset at virksomheden er professionelt drevet, at der i mange år har været underskud af virksomheden, idet bemærkes, at det forhold, at virksomheden fra 2005 drives som aktieselskab, ikke medfører, at underskud i år forud for stiftelsen af aktieselskabet ikke skal indgå i vurderingen af virksomhedens resultater i de påklagede indkomstår. Retten har endvidere lagt vægt på, at der i perioden 2008 – 2012 alene er solgt to heste. Retten finder herefter, at der ikke ses at være udsigt til at opnå overskud, idet der tillige er henset til, at salg af uddannede heste med en alder på 8-9 år må medføre væsentlig øgede omkostninger for virksomheden, uanset at salgsprisen for en uddannet hest vil være større.

Landsskatteretten er i øvrigt enig i, at der er tale om maskeret udlodning til hovedaktionærerne.”

Skatteankenævnets afgørelse

Skatteankenævnet har stadfæstet SKATs afgørelse, hvorefter underskuddet fra [virksomhed1] A/S er anset for maskeret udbytte til ejerne af selskabet. Klagerens aktieindkomst er forhøjet for indkomstårene 2008-2001 med henholdsvis 245.303 kr., 106.171 kr. og 35.853 kr.

Der er henvist til ligningslovens § 16 A, stk. 1 og 2, samt Landsskatterettens kendelse af 28. november 2012 med j.nr. 12-0191169, SKATs juridiske vejledning 2012-2 afsnit C.B.3.5 samt TfS 1993,362 VLD, TfS 1991,289 VLD og SKM2011.727.SR.

Landsskatteretten har ved kendelse af 28. november 2012 fundet, at stutterivirksomheden [virksomhed1] A/S ikke kan betegnes som erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig henseende i de påklagede indkomstår. Der er derfor ikke adgang til at fradrage underskud af virksomhed i selskabets indkomst efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, om fradrag for driftsomkostninger.

Da der således ikke er tale om driftsmæssige omkostninger, men om udgifter som må antages at være afholdt i klagerens interesse, skal underskuddet anses for at være maskeret udbytte til aktionærerne, jf. ligningslovens § 16 A og juridisk vejledning C.B.3.5.2.1.

Klagerens opfattelse

Klageren har nedlagt påstand om, at maskeret udlodning nedsættes til 0.

Det er helt urimeligt, at underskud i selskabet er væltet over på klagerens og ægtefællens personlige indkomst som maskeret udbytte. Det nævnte underskud er i forvejen dækket af dem personligt ved overførsel af midler til selskabet – dels ved privat lånoptagning og dels ved egen i forvejen beskattet indkomst. Der bliver herved tale om en helt urimelig dobbeltbeskatning.

Det må accepteres, at selskabets underskud i de pågældende år ikke kan fremføres til modregning i eventuelt overskud i kommende år, men det kan på ingen måde accepteres, at man kalder noget, som klageren og ægtefællen i forvejen har betalt for, for maskeret udbytte.

Selskabet er en juridisk enhed, og har til formål at avle rideheste, altså er udgifterne afholdt i selskabets interesse. Udgifterne er driftsomkostninger – herunder foderomkostninger, netop anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten. Hvis disse driftsomkostninger ikke blev afholdt, ville hestene dø af sult. Udgifterne er derfor ikke afholdt i aktionærernes interesse, og udgifterne er derfor driftsomkostninger.

Skatteankenævnet har henvist til nogle afgørelser, hvor der har været en indtjening, og hvor man har nedbragt denne indtjening, eller skabt et underskud ved at finansiere egne private aktiviteter. Dette fremgår især af TfS 1991,289 VLD, hvor en hundekennels omkostningskrævende aktiviteter blev afholdt af indtægter fra en drevet speciallægepraksis.

Omkostninger i stutteridriften er ikke modregnet i anden indkomst. SKAT har ikke godkendt fremførsel af underskud for de pågældende år, og der er derfor ikke basis for nogen beskatning.

Klagerens datters og søns indsats med at ride stutteriets heste, skal som deres egenskab af bestyrelsesmedlemmer ses som en hjælp til stutteriet – med at uddanne disse heste med salg for øje. Klagerens datter har et fuldtidsjob som kemiingeniør, og klagerens søn har et fuldtidsjob som underviser på en rideskole. De rider hver især 3-4 af stutteriets heste dagligt som en hjælp uden beregning, således at stutteriet kan komme på fode i takt med at krisen ebber ud, og der igen kan sælges veluddannede heste til rentable priser. Det er et stort arbejde dagligt at ride 3-4 heste ved siden af et fuldtids job. Det gør man ikke for sin fornøjelses skyld. Udover at ride hestene, skal de også passes med foder og udmugning samt lukkes på fold og ind igen. Alt i alt vil det for så stort et hestehold svare til mindst et fuldtidsjob.

Der er ikke tale om, at selskabet har afholdt ejerens private udgifter, som ejerne, klageren og hendes ægtefælle, efterfølgende har refunderet til selskabet. Klageren og hendes ægtefælle har løbende indsat penge på selskabets konto – af beskattede midler. Inden selskabet afholdt udgifterne.

I 2007 – dvs. inden starten af indkomståret 2008 havde klageren og hendes ægtefælle indsat 406.514 kr. på selskabets konto til dækning af udgifterne til stutteridriften. I løbet af 2008 indsatte de yderligere 357.983 kr. til dækning af udgifterne. Dvs. at de i 2007 og 2008 havde indsat i alt 764.497 kr. på selskabets konto, men selskabets underskud var alene 490.606 kr. Tilsvarende gælder det for 2009 og 2010, at det samlede indskud langt overstiger selskabets underskud.

Der er dermed ikke udloddet noget af økonomisk værdi til ejerne, og der er end ikke tale om, at ejerne har refunderet selskabets udgifter, hvorfor der ikke er hjemmel til beskatning efter ligningslovens § 16A, stk. 1.

Der er en omfattende praksis på området, men der er – så vidt vides – ikke truffet afgørelser, hvor faktum er sammenligneligt med nærværende sag.

I dommen refereret i SKM2015.395.ØLR var der sket udbetalinger til ejeren, og disse var bogført som honorar. Herudover var der ikke fremlagt dokumentation for, at appellanten havde en mellemregning/et tilgodehavende i selskabet. Retten fastholdt derfor beskatningen.

I dommen refereret i SKM2014.708.ØLR havde skatteyderen i 2005 og 2006 modtaget byggematerialer til en værdi af godt 450.000 kr., der var betalt af hans mors selskab. Selskabet havde posteret udgifterne som varekøb, og skatteyderen havde ikke godtgjort, at beløbet var tilbagebetalt til selskabet. Retten fandt derfor, at beløbet skulle medregnes til skatteyderens skattepligtige indkomst i de pågældende indkomstår. Det forhold, at skatteyderen ifølge sin mellemregningskonto med selskabet havde et tilgodehavende, da selskabet afholdt udgifterne, kunne ikke føre til et andet resultat, idet udgifterne ikke var ført på mellemregningskontoen.

Ovennævnte domme er dermed ikke sammenlignelige og støtter ikke SKATs synspunkt i nærværende sag. Tværtimod synes det at fremgå af dommene, at beskatningen kunne have været undgået, hvis beløbet var ført over mellemregningen og dermed tilbagebetalt til selskabet.

Ligningslovens § 2, stk. 1 og 5

Såfremt det fastholdes, at der er hjemmel til beskatning efter ligningslovens § 16A, stk. 1, gøres det gældende, at forholdet er omfattet af ligningslovens § 2, stk. 1, at der er mulighed for betalingskorrektion og at denne betalingskorrektion er foretaget, hvorfor beskatningen skal bortfalde.

Ved bestemmende indflydelse forstås ejerskab eller rådighed over stemmerettigheder, således at der direkte eller indirekte ejes mere end 50 % af aktiekapitalen eller rådes over mere end 50 % af stemmerne. Ved bedømmelsen af, om den skattepligtige anses for at have bestemmende indflydelse på en juridisk person, medregnes aktier og stemmerettigheder, som indehaves af personlige aktionærer og deres nærtstående. Klageren og hendes ægtefælle ejer hver 50 % af aktierne i selskabet, til sammen 100 %.

Da forholdet er omfattet af ligningslovens § 2, stk. 1, kan der ske betalingskorrektion efter ligningslovens § 2, stk. 5, hvilket allerede er sket, idet ejerne allerede inden selskabet afholdt udgifterne havde indsat beløbene på selskabets konto, jf. det ovenfor anførte. Som følge heraf skal beskatningen bortfalde.

Nedsættelse af den skattepligtige værdi med egenbetaling

Hvis det fastholdes, at der er grundlag for beskatning efter ligningslovens § 16A, stk. 1, og at der ikke er sket betalingskorrektion efter ligningslovens § 2, stk. 5, gøres det slutteligt gældende, at den ”økonomiske værdi” – og dermed den skattepligtige værdi – skal svare til markedsværdien af den sparede udgift, jf. statsskattelovens § 4, og at den skattepligtige værdi skal reduceres med klageren og hendes ægtefælles egenbetaling, jf. princippet i ligningslovens § 16. Da egenbetalingerne alle de omhandlede indkomstår langt overstiger markedsværdien af den sparede udgift, skal beskatningen bortfalde.

Der henvises til SKM2015.516.BR. Sagsøgeren var oprindeligt beskattet af maskeret udbytte på flere punkter, bl.a. med 1.050.000 kr. som følge af, at hun ikke havde bevist, at krediteringer på en mellemregningskonto var sket med rette som en konsekvens af, at hun angiveligt havde betalt selskabets revisorregninger på 1.050.000 kr.

Dette betyder, at såfremt en skatteyder kan dokumentere, at den af selskabet afholdte udgift er refunderet/tilbagebetalt, er der intet grundlag for beskatning – idet udlodningen er lig 0.

Landsskatterettens afgørelse

Det følger af ligningslovens § 16A, stk. 1 og stk. 2, nr. 1, at alt, hvad der af selskabet udloddes til aktionærer som udgangspunkt medregnes til udbytte af aktier.

Det fremgår af Landsskatterettens afgørelse af 28. november 2012 vedrørende selskabet, at selskabets stutterivirksomhed ikke anses som erhvervsmæssig i de pågældende indkomstår 2008-2010. Som det tillige fremgår af afgørelsen, er følgen heraf, at underskuddet anses som maskeret udbytte til hovedaktionærerne, idet stutteridriften skattemæssigt anses for afholdt til fordel for disse eller disses nærtstående.

Dette skyldes, at en ikke-erhvervsmæssig aktivitet ikke med skattemæssig virkning kan placeres i et selskab, således at selskabet finansierer aktiviteten.

Det er uden betydning, at selskabet ikke havde anden, overskudsgivende aktivitet.

Det er tillige uden betydning, at hovedaktionærerne via lån til selskabet har tilført selskabet midler til at kunne afholde udgifterne.

Da klageren ejer 50 % af aktierne i selskabet, kan det tiltrædes, at klageren beskattes af 50 % af underskuddet i selskabet som maskeret udbytte, jf. ligningslovens § 16A.

Vedrørende betalingskorrektion efter ligningslovens § 2, stk. 5, bemærkes, at parterne er omfattet af bestemmelsen, jf. § 2, stk. 1, hvorfor der er mulighed for betalingskorrektion. At hovedaktionærerne har indskudt midler i selskabet, udgør ikke i sig selv en betalingskorrektion. Anmodning om betalingskorrektion skal indgives til SKAT. Der er ikke herved taget stilling til, om betingelserne er opfyldt.

Skatteankenævnets afgørelse stadfæstes herefter.