Kendelse af 31-03-2016 - indlagt i TaxCons database den 07-05-2016

Faktiske oplysninger

Klageren har drevet virksomhed med CVR-nr. [...1], [virksomhed2] Desuden har klageren investeret i olie- og gasrettigheder i USA.

Klageren har oplyst, at hun gik på efterløn 1. oktober 2008 og solgte kunderne i [virksomhed2] I efterlønsperioden har klageren ikke haft egentlige indtægter i virksomheden [virksomhed2] De indtægter, klageren har haft i perioden, stammer fra honorarer, som hun har oppebåret hos andre revisionsvirksomheder ved at betjene nogle af sine gamle kunder. Honorarerne er modtaget på timelønsbasis, så de kunne modregnes i klagerens efterløn.

Klageren har fratrukket underskud af virksomhed vedrørende [virksomhed2] i 2009-2011 med følgende:

Klageren har haft følgende indtægter udover sin efterløn i perioden 2009-2011:

Lønmodtagerudgifter

SKAT har i sin afgørelse ikke anset klageren som selvstændig erhvervsdrivende og har dermed ikke godkendt fradrag for underskud af virksomhed. SKAT har i samme afgørelse nægtet, at udgifterne kunne fratrækkes som lønmodtagerudgifter. Klageren havde i første omgang fremsat påstand om, at der skulle godkendes fradrag for underskud af virksomhed, men har efterfølgende ændret sin påstand til, at der skal godkendes fradrag for udgifterne som lønmodtagerudgifter.

Klageren har fremlagt følgende fakturaer som dokumentation for udgifterne:

Indkomståret 2009:

Telefonudgifter

Faglitteratur

Kontorartikler

[virksomhed7]

Indkøb - mødeudgifter

Internet

Abonnementer

Indkomståret 2010:

Telefonudgifter

Abonnementer

Internet

Kontorartikler

Indkomståret 2011:

Telefonudgifter

Faglitteratur

Abonnementer

Kontorartikler

Internet

Småanskaffelser

Olie- og gasrettigheder

Klageren har investeret i olie- og gasrettigheder i USA. Der er investeret i [virksomhed1] den 1. august 2005, i [virksomhed9] den 16. april 2006 og i [virksomhed10] den 1. juli 2007.

SKAT har opgjort følgende resultater af de enkelte andele i 2009-2011:

Klageren har fremlagt kvitteringer på køb af olie- og gasrettighederne.

Virksomhedsordningen

Klageren har været tilmeldt virksomhedsordningen i 2009-2011.

Klageren havde i første omgang fremsat påstand om, at hun drev selvstændig erhvervsvirksomhed, og at opsparet overskud i virksomhedsordningen på 482.883 kr. derfor ikke skulle beskattes i indkomståret 2009. Hun har efterfølgende frafaldet klagen herover, da hun anser sig selv som lønmodtager.

SKATs afgørelse

SKAT har ændret klagerens skattepligtige indkomst for indkomstårene 2009-2011 med i alt 351.708 kr.

Ikke godkendt fradrag for underskud i virksomhed i 2009-2011

Det er SKATs vurdering, at klageren ikke har drevet erhvervsmæssig virksomhed, siden hun ophørte med [virksomhed2] i 2008 og gik på efterløn. Klageren har fratrukket udgifter til kontorhold i årene 2009-2011, men i samme periode har der ikke været nogen indtægter i virksomheden. Der er derfor ikke tale om en rentabel erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig forstand.

Klageren har valgt at ophøre med at drive virksomhed på grund af reglerne om efterløn og kan derfor ikke skattemæssigt anse udbetalt løn som overskud af virksomhed.

Virksomheden har givet underskud siden 2009 og vil ikke kunne fortsætte uden indtægt fra anden side. Fradrag for underskud af virksomhed kan derfor ikke godkendes for 2009 og fremover.

Klageren har solgt virksomhedens kunder i 2008 og er ophørt med at drive virksomhed. Det er SKATs vurdering, at en virksomhed ikke kan være på ”stand by” i fem år og derefter genoptages.

SKAT har i sin afgørelse lagt vægt på følgende:

SKAT henviser til Juridisk Vejledning afsnit C.C.8.2, hvoraf det fremgår at:

”I det omfang, der opstår afgrænsningsspørgsmål over for lønmodtagere, honorarmodtagere og hobbyudøvere, skal der, efter bemærkningerne til det oprindelige forslag til arbejdsmarkedsfondsloven (L326 til lov nr. 448 af 30. juni 1993), bruges samme praksis som på skatteområdet, når det skal afgøres, om der er tale om selvstændig erhvervsvirksomhed eller ej. Baggrunden for referencen til L 326 skyldes, at det fremgår af bemærkninger til den nye arbejdsmarkedslov, at det ikke var hensigten, at der skulle ske ændringer af praksis om, hvornår der er tale om selvstændig erhvervsvirksomhed.

Den nærmere baggrund for at foretage en afgrænsning af selvstændigt erhvervsdrivende er, at kun en erhvervsmæssig virksomhed skal betale arbejdsmarkedsbidrag af overskuddet, dvs. af et nettoresultat. Lønmodtagere og honorarmodtagere skal betale arbejdsmarkedsbidrag af brutto indkomsten, f.eks. løn eller et honorar”

De afholdte udgifter anses ikke for at være udgifter, der kan fratrækkes som lønmodtagerudgifter, men derimod for at være private udgifter.

Olie- og gasrettigheder anses som omfattet af personskatteloven § 4, stk. 1 nr. 10

SKAT har vurderet at klagerens investeringer i olie- og gasrettigheder i USA er omfattet af personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 10.

De enkelte projekter, klageren deltager i, anses for at være en virksomhed for sig, og da antallet af ejere i projekterne er større end 10, og klageren ikke deltager i driften i væsentlig omfang, kan klageren ikke fratrække underskud af rettighederne. Klageren kan derimod modregne underskuddet i fremtidig overskud indenfor det enkelte projekt. Således:

Klagerens opfattelse

Klageren har fremsat påstand om, at der godkendes fradrag for lønmodtagerudgifter i indkomstårene 2009, 2010 og 2011 på henholdsvis 5.778 kr., 6.953 kr. og 10.071 kr.

Klageren har fremsat påstand om, at der godkendes fradrag for underskud af olie- og gasrettigheder i indkomstårene 2009, 2010 og 2010 på henholdsvis 15.171 kr., 19.911 kr. og 9.523 kr.

Som begrundelse for påstanden har klageren anført følgende:

”Med henvisning til afgørelsens pkt. 1.4. side 5, Juridisk Vejledning afsnit C.C.1.2.1. beskrivelsen af en lønmodtager, opfylder jeg ikke de kriterier, idet jeg selv har stået for tilrettelæggelse af mit arbejde uden ”arbejdsgivers” anvisninger, og det har været for egen regning og risiko (kendetegnet for en selvstændig virksomhed ”at der for egen regning og risiko udøves en virksomhed af økonomisk karakter og med det formål at opnå overskud”). idet aftalen med ”revisor” lyder, at hvis klienten ikke betaler, får jeg ikke honorar for mit udførte arbejde.

Jeg har derfor ikke ”modtaget vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold”.

Jeg har således ikke været i et ansættelsesforhold og ikke fået udbetalt feriepenge m.v.

Jeg solgte – på nær nogle få – mine kunder i 2008, og lod mig afmelde momsregistrering, som skal gøres i forbindelse med overgang til efterløn. Det er således, jf. ovenstående mig selv og ikke min ”arbejdsgiver”, der bærer risikoen, hvis kunden ikke betaler. Jeg har haft nødig at have erhvervsforsikringer.

Alt dette taler for, at jeg har oppebåret min honorarindtægt som bi-indkomst, og at denne sædvanligvis for advokater og revisorer bliver anset for selvstændig erhvervsdrivende, jf. Juridisk Vejledning afsnit C.C.8.2.

Jeg vil således stadig fastholde, at jeg har været at betragte, og betragter mig selv, som selvstændig erhvervsdrivende, selvom jeg har ladet mig timelønsbeskatte (honorarbeskatte), da jeg ellers skulle ansøge ASE om ”lov” til at udarbejde regnskabs- og revisionsarbejder for de pågældende klienter i årene 2009,2010 og 2011 – med efterfølgende udskrivning af honorarnoater.

Som ASE kan tillade, har jeg således haft en lille virksomhed ved siden af min efterløn, hvor jeg maks. kan have en indkomst på ca.kr. 70.000 årligt i dækningsbidrag.

Jeg har ladet mine timer modregne i min efterløn.

Jeg vil også påklage afsnittet side 6 i afgørelsen, hvor mine omkostninger som har bevirket et underskud i ikke godkendt virksomhed, at der ikke er taget hensyn til lønmodtagerfradrag for beløb over grundbeløb året 2009 - 2011 kr. 5.500 pr. år, i alt kr. 16.500 – dvs. manglende fradrag for kr. 22.802.

Omkostningerne er almindelige udgifter, som de altid har været – til at opretholde indtægten. Men – igen – jeg anser ikke mig selv for lønmodtager.

I øvrigt vil jeg henvise til, at jeg 14.8.2013 bliver 65 år, og vil genoptage min virksomhed på honorarbasis – dvs. udskrivning af noater/fakturaer for udført arbejde.

Vedr. mine olie- og borerettigheder – ”working interest” – i USA er jeg blevet rådgivet, at når min revisionsvirksomhed er i virksomhedsordningen, skal disse også betragtes som sådanne, og medtages i opgørelsen af virksomhederne under ét. (bilag vedlagt).

Desværre har disse ”working interest” i 2009-2011 givet underskud, også fordi jeg har taget de afskrivninger 1/7 som loven tillod for disse år. Der er ganske vist kommet en ny afgørelse i januar 2012, med den gælder kun fremadrettet ikke med tilbagevirkende kraft (bilag vedlagt). Afgørelsen er endvidere indbragt for domstolene, så den er ikke endelig afgjort.

Jeg har udarbejdet min indkomst for årene 2009-2011 efter de regler, der var gældende på det tidspunkt.

Jeg kan d.d. tilbageføre afskrivningerne, hvorved mine ”working interest” vil give overskud, 2009 kr. 5.746, 2012 kr. 1.546, 2011 kr. 3.160, og dermed vil virksomhedsordningen bestå frem til år 2013, og hvor jeg så igen vil blive selvstændig erhvervsdrivende, også mht. min revisorvirksomhed.

Jeg har således overholdt lovgivningen for årene 2009 – 2011 og til d.d., hvor jeg så vil genoptage mit erhverv, som vil give underskud – ved udskrivning af honorarnotaer.

Jeg har således handlet i god tro i mine opgørelser af indkomst for årene 2009 – 2011.”

Klageren har i skrivelse af 16. maj 2015 oplyst følgende:

”Jeg frafalder herved min klage over SKAT´s afgørelse af 18. juni 2013 f.s.v. angår:

- Ikke godkendt fradrag for underskud i virksomhed 2009, 2010, 2011

- Efterbeskatning af konto opsparet overskud.

Da jeg således anerkender lønmodtagerstatus i de pågældende år, er mine udgifter hertil derfor være at betragte som lønmodtagerfradrag.

2009 ligningsmæssigt fradrag/lønmodtagerfradrag kr. 11.278

2010 ligningsmæssigt fradrag/lønmodtagerfradrag kr. 12.453

2011 ligningsmæssigt fradrag/lønmodtagerfradrag kr. 15.571”

På møde med Skatteankestyrelsens sagsbehandler den 16. juni 2015 har klageren gjort gældende, at hun skal have fradrag for den andel af lønmodtagerudgifterne, der overstiger bundgrænsen.

Landsskatterettens afgørelse

Lønmodtagerfradrag

Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for lønmodtagere fradrages udgifter i forbindelse med udførelsen af det indtægtsgivende arbejde i det omfang, de samlede fradragsberettigede udgifter overstiger et grundbeløb på 5.500 kr. (2010-niveau) jf. ligningslovens § 9, stk. 1. Grundbeløbet reguleres efter personskattelovens § 20.

Beløbene er for de pågældende indkomstår:

2009: 5.500 kr.

2010: 5.500 kr.

2011: 5.500 kr.

Telefonudgifter

Landsskatteretten anser det for sandsynligt, at klageren har haft udgifter til telefon i forbindelse med udførelsen af det indtægtsgivende arbejde. Landskatteretten anerkender derfor, at udgifterne til telefon, der overstiger den private andel på 3.000 kr. i indkomstårene 2009 og 2010, i henhold til de fremlagte fakturaer kan anses som lønmodtagerudgifter.

For så vidt angår indkomståret 2011 anser Landsskatteretten det som usandsynligt, at klageren har afholdt udgifter til erhvervsmæssig brug af telefon på over 4.000 kr., hvilket væsentligt overstiger udgifterne i de foregående indkomstår. Taget i betragtning af, at klagerens indkomst og arbejdsmængde var lavere i indkomståret 2011 end de foregående indkomstår, godkender Landsskatteretten skønsmæssigt 1.000 kr. som lønmodtagerudgifter til telefon i 2011.

Der er tale om følgende beløb:

2009: 1.428,59 kr.

2010: 2.415,96 kr.

2011: 1.000,00 kr.

Abonnementer

Klagerens udgifter til avishold er ikke fradragsberettigede. De pågældende aviser er almindelig bredt orienterede aviser, som har almen interesse og må derfor anes som private udgifter.

Klageren har ikke dokumenteret eller sandsynliggjort, at udgifterne til [...] har forbindelse til det indtægtsgivende arbejde. Udgifterne er derfor ikke at anse som lønmodtagerudgifter.

Landsskatteretten anerkender, at udgifterne til [virksomhed8] Revisormanual har tilknytning til klagerens indtægtsgivende arbejde og er at anse som lønmodtagerudgifter.

Der er tale om følgende beløb:

2009: 270,00 kr.

2010: 180,00 kr.

2011: 295,00 kr.

Faglitteratur

Klageren har ikke dokumenteret eller sandsynliggjort, at udgifterne til [...]s ”[...]” har tilknytning til hendes indtægtsgivende arbejde. Det er Landsskatterettens opfattelse, at der er tale om en privat udgift, der ikke er fradragsberettiget.

Internet

Udgifter til internet er som udgangspunkt en privat udgift. Det er ikke sandsynliggjort, at klageren har afholdt udgifter, der går udover hvad der må anses som normalt for en almindelig husstand. Udgifterne er derfor ikke fradragsberettigede.

Kontorartikler

Landsskatteretten anser det som sandsynligt, at klageren har afholdt udgifter til kontorartikler i forbindelse med det indtægtsgivende arbejde og anerkender, at der er tale om lønmodtagerudgifter.

Der er tale om følgende beløb:

2009: 839,25 kr.

2010: 799,75 kr.

2011: 1.595,52 kr.

Mødeudgifter

Indkøbene har karakter af at være almindelige dagligdagsvarer. Klageren har ikke dokumenteret eller tilstrækkeligt sandsynliggjort, at udgifterne er afholdt i forbindelse med det indtægtsgivende arbejde. Udgifterne er ikke fradragsberettigede.

Småanskaffelser/postboks

Landsskatteretten anser det som sandsynligt, at klageren har afholdt udgifter til leje af postboks i forbindelse med det indtægtsgivende arbejde og anderkender dermed, at der er tale om en lønmodtagerudgift.

Der er tale om følgende beløb:

2009: 516,30 kr.

Udgiften på 4.995 kr. vedrørende køb i [...] i indkomståret 2011, kategoriseret som småanskaffelser, kan derimod ikke anses som fradragsberettiget. Der er her lagt vægt på, at det ikke fremgår af bilaget, hvad der er købt, og at klageren ikke har dokumenteret eller tilstrækkeligt sandsynliggjort, at udgiften har forbindelse til det indtægtsgivende arbejde.

Opgørelse

Klageren har afholdt følgende lønmodtagerudgifter:

Klagerens lønmodtagerudgifter i det pågældende indkomstår overstiger ikke grundbeløbet på 5.500 kr. Der kan derfor ikke godkendes fradrag for udgifterne.

Den påklagede afgørelse stadfæstes på dette punkt.

Olie- og gasrettigheder

Udbetalingerne fra olie- og gasprojekterne er skattepligtige i Danmark jf. globalindkomstprincippet i statsskattelovens § 4, stk. 1, litra a. Indkomsten anses som kapitalindkomst i medfør af personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 9, da der er tale om indkomst fra erhvervsmæssig virksomhed, hvor antallet af ejere er større end 10, og da klageren ikke deltager i virksomhedens drift i væsentlig omfang.

Administrativ praksis kan kun skærpes med fremadrettet virkning og efter udmelding af et passende varsel, der giver borgerne mulighed for at indrette sig efter den ændrede retstilstand. Der henvises til Højesterets dom af 4. november 1982, offentliggjort i UfR 1983.8.HD, og SKATs Den juridiske vejledning 2016-1, afsnit A.A.7.1.5.

Klageren har erhvervet et medejerskab til de enkelte projekter og påtaget sig en hæftelse for et eventuelt underskud. De erhvervede ”working interests” må derfor anses som en andel af en erhvervsvirksomhed med olieudvikling, og ikke som udbyttekontrakter der er afskrivningsberettigede efter afskrivningslovens § 40, stk. 2. Der henvises til Vestre Landsrets dom af 8. december 2011, offentliggjort i SKM2012.17.VLR.

Der henvises også til Højesterets efterfølgende dom af 4. november 2013, offentliggjort i SKM2013.793.HR, hvor Højesteret slog fast, at der ikke er tale om en praksisskærpelse.

Dette medfører, at et eventuelt underskud ikke kan fratrækkes i den skattepligtige indkomst, men skal fremføres til modregning i positiv skattepligtig indkomst i et senere indkomstår fra samme virksomhed i medfør af personskattelovens § 13, stk. 6, 1. pkt.

Landsskatteretten kan tiltræde SKATs opgørelse af resultaterne for de tre projekter med olie- og gasrettigheder, som skal opgøres for hvert projekt for sig.

Den påklagede afgørelse stadfæstes på dette punkt.