Kendelse af 02-12-2014 - indlagt i TaxCons database den 06-03-2015

Faktiske oplysninger

Klageren og hans ægtefælle ejer [virksomhed1] ApS (herefter selskabet) med hver 50 %. Klageren og hans ægtefælle er eneste ansatte i selskabet.

Ifølge selskabets regnskab for 2009 består selskabets hovedaktiviteter af ejerskab og administration af aktier og anparter. Ifølge balancen har selskabet et datterselskab med en regnskabsmæssig værdi på 0 samt kapitalinteresser i associerede virksomheder til en regnskabsmæssig værdi på 6.148.800 kr. og værdipapirer til en regnskabsmæssig værdi på 99.159.230 kr.

Selskabet har købt 2 golfcertifikater i [virksomhed2] for 125.000 kr. pr. stk.

Af 2 deponeringskvitteringer af henholdsvis 28. april 2006 og 24. august 2006 vedrørende hver 125.000 kr. fremgår, at deponent er selskabet og depositar er [virksomhed2] A/S samt at beløb vedrører dækning af køb af golfcertifikat. Vedrørende frigivelse fremgår:

Det deponerede beløb på 125.000,00 kr. frigives til [virksomhed2] A/S, CVR-nr.: [...1], [adresse1], [by1], med 62.500,00 kr., når driving range og 9-hullers par 3, 4 og 5 bane er taget i brug, dvs. når begge anlæg kan anvendes fysisk.

Det resterende beløb frigives til samme når 18-hullers international mesterskabsbane åbner og kan tages i brug af den til anlægget knyttede golfklub.

I forbindelse med frigivelse af beløbene fremsendes fra [virksomhed2] A/S faktura på det frigivne beløb inklusive moms p.t. 25 %.

Ændres momssatsen inden de respektive frigivelser foretages regulering således at certifikatprisen fortsat er 100.000,00 kr. + moms.

Senest ved frigivelsen af første rate etableres den til centeret knyttede golfklub. Medlemskab af denne klub er pligtig for alle certifikatejere med virkning fra det tidspunkt, hvor anden rate af deponeringen frigives.

Af fakturaer fra [virksomhed2] til selskabet af 1. juli 2009 fremgår, at første rate af købesummerne er frigivet og af fakturaer fra [virksomhed2] til selskabet af 11. november 2009 fremgår, at anden rate af købersummerne er frigivet.

Selskabets certifikater er ikke længere i behold, men af certifikat udstedt til et andet selskab den 1. maj 2007 fundet på internettet fremgår blandt andet:

... har indbetalt kr. 100.000 plus moms på deponeringskonto og derved erhvervet spilleret på [virksomhed2]. Dette jf. de knyttede rettigheder og forpligtelser til at benytte selskabets golfbaneanlæg på [adresse2], så længe golfbaneanlægget er godkendt af myndighederne, foreløbigt til år 2035, med dertil hørende faciliteter jf. seneste udgave af [virksomhed2] – Rules and Regulations of Etiquette.

Certifikatet er personligt og kan kun overdrages til et nyt medlem, med godkendelse af [virksomhed2] og mod erlæggelse af et administrationsgebyr. Ved overdragelse skal købesummen for certifikatet betales via [virksomhed2], der er berettiget til at fradrage eventuelle restancer og administrationsgebyr før afregning til sælger, jf. § 8 seneste udgave af [virksomhed2] – Rules and Regulations of Etiquette.

Certifikat nummer fungerer samtidig som dit medlemsnummer i centrets golfklub. Medlemsskab af golfklubben er obligatorisk, når 18 hullers banen står klar.

Erhververen indtræder i overdragerens rettigheder og forpligtelser ved [virksomhed2] godkendelse af registrering af overdragelsen. Såfremt overdrageren eller bo er i restance med afgift til [virksomhed2] eller golfklub, hæfter overdrageren eller bo fortsat for betalingen.

...

Det er oplyst, at 18. hullers banen blev færdig i foråret 2010, og at medlemsgebyr herefter udgjorde 20.000 kr. årligt pr. medlemskab.

Der er fremlagt en e-mail af marts 2010 fra klageren til [virksomhed2], hvoraf blandt andet fremgår:

Betaling af uberettigede faktura

Da golfselskabet uden yderligere dialog og varsel har valgt at sende sagen til inkasso, skal jeg hermed meddele, at certifikat ejer [virksomhed3] ApS har indbetalt de krævede beløb for at undgå de gener der følger med inkassosagen.

Jeg må fortsat og som redegjort i tidligere mail afvise, at kravet er berettiget, og at betaling er foretaget uden anderkendelse af opkrævningens berettigelse.

[virksomhed3] ApS forbeholder sig alle rettigheder vedrørende krav om refundering af det indbetalte beløb med påløbende renter fra dags dato.

Anlæggelse af sagen for en retslig afgørelse vil kunne ske uden yderligere varsel.

Ingen brug af spillerrettigheder

Da kravet ikke anerkendes, og foreløbig betaling alene er sket for at undgå gener ved inkasso, skal spillerettigheder i sagens natur ikke anvendes.

...

Klagerens repræsentant har oplyst, at der ikke efter e-mailen af marts 2010 er betalt for spillerrettigheder eller andet til [virksomhed2].

Selskabet solgte golfcertifikaterne tilbage til [virksomhed2] i 2012 for 0 kr.

Der er fremlagt en udskrift fra internettet, hvoraf fremgår, at et golfcertifikat til [virksomhed2] er solgt på [...] den 13. november 2011 for 2.400 kr.

SKATs afgørelse

SKAT har anset selskabets udgift til køb af golfcertifikaterne for maskeret udlodning til hovedanpartshaverne med 50 % til hver, svarende til ejerandel. Klageren er herefter beskattet af 125.000 kr.

Der er henvist til ligningslovens § 16 A og personskattelovens § 4 a, stk. 1, nr. 1.

Certifikaterne er ikke en del af selskabets næringsvej, som består af ejerskab og administration af aktier og anparter. Golfcertifikaterne er en rettighed og ikke et værdipapir, og det afviger derfor væsentligt fra selskabets øvrige investeringer i værdipapirer, der (udover ejerskab af datterselskaber) alle er handlet via [finans1]. Golfcertifikaterne er derfor ikke en naturlig investering for selskabet.

Selskabet kan ikke i egenskab af sig selv spille på golfbanen eller benytte de dertil hørende faciliteter. Der er ingen ansatte udover klageren og hans ægtefælle, og de er derfor de eneste, der kan gøre brug af de rettigheder, som certifikaterne giver.

Selskabet har ikke certifikaterne længere, og der er derfor henvist til et certifikat, som SKAT har fundet på internettet. Heraf fremgår der ikke noget om, at [virksomhed2] kræver et vist handikap (golfniveau) for at spille på banen, og det har selskabet heller ikke dokumenteret. Det er muligt, at der er regler for, hvem der må spille på 18 hullers golfbanen, da den stod færdig, men det udelukker ikke, at de øvrige faciliteter, som f.eks. klubhus, driving range eller 9 hullers bane m.v., kan benyttes. Klageren og hans ægtefælle har derfor haft mulighed for at benytte en del af faciliteterne i [virksomhed2].

Af e-mail fra klageren til [virksomhed2] fra marts 2010 fremgår, at selskabet ikke anerkender det krav, som [virksomhed2] har sendt til selskabet. I samme e-mail fremgår det, at da kravet ikke anerkendes, skal spillerettighederne ikke anvendes. Der er ikke fremsendt yderligere vedrørende korrespondancen med [virksomhed2], herunder et svar fra [virksomhed2].

Det var først, da klageren opdagede, at selskabet skulle betale for at være medlem af golfklubben, idet 18 hullers golfbanen var blevet færdig i foråret 2010, at han kontaktede [virksomhed2] og gjorde opmærksom på, at selskabet ikke ønskede at benytte sig af spillerettighederne. Indtil da har det været muligt at benytte rettighederne fuldt ud. Udover e-mailen til [virksomhed2] er der ikke nogen dokumentation for, at [virksomhed2] rent faktisk har accepteret, at selskabet ikke anerkender kravet og ikke ønsker at benytte sig af rettighederne til at benytte golfanlægget m.v.

TfS 1999,728 HR handler om en gave til et selskab, hvor hovedanpartshaveren var ulønnet direktør og bestyrelsesmedlem og TfS 2011,543 BR handler om en indbetaling til en fodboldklub, hvor hovedanpartshaveren var formand for bestyrelsen. Dommene, hvor der er sket beskatning af maskeret udlodning grundet privat interesse i de pågældende selskaber, der har modtaget gaverne/beløbene, adskiller sig ikke væsentligt fra denne sag. Her er der tale om køb af golfcertifikater, hvor der er knyttet nogle rettigheder til, og hvor der ikke er tale om en naturlig investering for selskabet. Da det kun er klageren og hans ægtefælle, der på vegne af selskabet kan gøre brug af de rettigheder, som golfcertifikaterne giver, er købet af golfcertifikaterne sket i deres interesse.

Dermed er det selve købet af golfcertifikaterne, der skal beskattes som maskeret udlodning og ikke rådigheden over dem.

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at klageren ikke skal beskattes af en maskeret udlodning på 125.000 kr. i indkomståret 2009, principalt fordi der er tale om en i selskabets interesse foretagen investering og subsidiært fordi, en eventuel udlodning ikke skal anses for foretaget i indkomståret 2009.

I 2006 erhvervede selskabet to certifikater af 125.000 kr. Certifikaterne er udstedt af [virksomhed2]. Selskabet havde en forventning om, at disse certifikater ville opleve en værdistigning, når golfanlægget på [by2] var fuldt etableret og at certifikaterne efterfølgende ville kunne afstås med fortjeneste. SKAT har anført, at certifikatet er anskaffet i 2009, hvilket ikke er korrekt. Anskaffelsen er sket i 2006, hvor købesummen er deponeret. Finanskrise m.v. medførte dog, at omsætteligheden på disse certifikater blev meget begrænset. Der har dog via [...] været handlet tilsvarende certifikater. Der vil derfor skattemæssigt være tale om et værdipapir og dermed et aktiv og ikke en omkostning.

Selskabet har i 2006 investeret i disse to certifikater eller aktiver. Det betyder, at det er selskabet der er ejer af aktivet. Det er også selskabets navn, der var registreret på certifikaterne.

Hverken klageren eller hans ægtefælle spiller golf.

Selskabet har foretaget en investering i et aktiv, her bestående i et certifikat, som giver visse rettigheder i relation til [virksomhed2]. Disse rettigheder, som følger af papiret, har naturligvis en værdi, hvorfor der derfor også er tale om et værdipapir. Selvom man måtte finde, at der ikke er tale om et værdipapir, udgør certifikatet et aktiv, som kan benyttes og handles.

Selskabet har foretaget en investering i et værdipapir, som på købstidspunktet havde en værdi svarende til købesummen. Investeringen er alene foretaget i selskabets interesse og ikke i hovedanpartshavernes interesse. Selskabet er et investeringsselskab, som har foretaget investeringer i en lang række forskellige omsættelige aktiver. Investeringen i certifikatet adskiller sig ikke væsentligt fra de øvrige omsættelige aktiver som selskabet har foretaget investering i. Investeringen er udelukkende foretaget med henblik på at opnå en avance ved videresalg.

Det er naturligvis nærliggende for SKAT at antage, at beløbet er afholdt i en privat interesse, når der er tale om investering i et golfanlæg, hvor certifikatet kan give adgang til at spille golf. Det er dog et faktum i denne sag, at ingen af hovedanpartshaverne nogensinde har spillet golf eller har haft et ønske om at spille golf.

For at foretage en beskatning af maskeret udlodning skal det kunne påvises, at hovedanpartshaveren er blevet tilgodeset økonomisk på selskabets bekostning. Dette er ikke tilfældet i den konkrete situation. Selve købet af værdipapiret eller certifikatet medfører ikke noget tab for selskabet.

Der er henvist til ligningsvejledningen afsnit S.F.2.3.

Der er endvidere henvist til Østre Landsrets dom af den 11. oktober 2012 (SKM2012.621.ØLR) vedrørende en situation hvor selskabet havde foretaget køb af en dressurhest. Hovedanpartshaverens selskab havde anskaffet en dressurhest for ca. 1,8 mio. kr., og de løbende udgifter vedrørende hesten blev afholdt af hovedanpartshaveren personligt. Landsskatteretten havde anset hesten for købt i hovedanpartshaverens personlige interesse, men fandt ikke grundlag for at udlodningsbeskatte hovedanpartshaveren, idet han havde afholdt de løbende omkostninger vedrørende hesten, der fortsat var ejet af selskabet. Landsretten fandt, at hesten var anskaffet i hovedanpartshaverens personlige interesse, og at investeringen i dressurhesten havde haft en betydelig personlig værdi for hovedanpartshaverens datter, og dermed også for hovedanpartshaveren. Landsretten var herefter enig med Skatteministeriet i, at hovedanpartshaveren skulle beskattes af den værdi, han havde haft af at have fået stillet hesten til rådighed af sit selskab, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1.

Landsrettens dom viser, at man ikke kan beskatte hovedaktionæren af købesummen for aktivet, når selskabet bliver den formueretlige ejer af aktivet. Hvis aktivet bliver stillet til rådighed for hovedaktionærens private rådighed, kan rådigheden eller benyttelsen beskattes, jf. ligningslovens § 16 stk. 1.

Der kan derfor ikke foretages en beskatning af maskeret udlodning i indkomståret 2009, da selskabet ikke har lidt et økonomisk tab på dette tidspunkt og da investeringen er foretaget i selskabets interesse.

Hvis det fastholdes, at der er tale om en for selskabet uvedkommende udgift, som er afholdt i hovedanpartshaverens interesse, kan beskatningen af en maskeret udlodning i den forbindelse ikke foretages i indkomståret 2009, når selskabet har afholdt udgiften i indkomståret 2006. Det er i den forbindelse værd at bemærke, at indkomståret 2006 var forældet på det tidspunkt, hvor SKAT gennemførte ændringen at indkomståret 2009.

SKATs udtalelse af 19. september 2013

Det fastholdes, at købet er sket i 2009. Deponeringskvitteringen dokumenterer ikke, at certifikaterne er købt i 2006. Selskabet har ikke været i stand til at fremvise de certifikater, som blev købt, og klageren er derfor beskattet af maskeret udlodning i 2009, da fakturaerne fra [virksomhed2] vedrørende køb af certifikaterne er fra henholdsvis den 1. juli 2009 og den 11. november 2009. Certifikaterne må være udstedt på et tidspunkt mellem deponeringen i 2006 og udstedelsen af fakturaerne i 2009, men i mangel af dokumentation for, hvornår certifikaterne er anskaffet, er de anset for anskaffet på det senest mulige tidspunkt, hvilket er på tidspunktet for modtagelsen af fakturaerne i 2009.

Landsskatterettens afgørelse

Omkostninger ved selskabers udøvelse af en aktivitet, som må antages at være begrundet i hovedaktionærens personlige interesse uden sammenhæng med selskabets naturlige erhvervsmæssige aktivitet, anses i medfør af ligningslovens § 16 A som maskeret udlodning svarende til selskabets underskud og tab.

Selskabets køb af 2 golfcertifikater anses for sket i hovedanpartshavernes interesser. Der er herved henset til at der på grund af selskabets øvrige virksomhed, interessesammenfaldet mellem selskabet og anpartshaverne samt golfcertifikaternes personlige rettigheder, anses at være en formodning for, at anskaffelsen var begrundet i private interesser, samt at denne formodning ikke anses for afkræftet ved klagerens oplysning om, at rettighederne ikke har været anvendt.

Da selskabet ikke ved købet af golfcertifikaterne har realiseret et tab, er der ikke grundlag for beskatning af maskeret udlodning svarende til købesummen.

Da hovedanpartshaverne har haft rådighed over golfcertifikaterne skal skønsmæssigt fastsat værdi af denne rådighed anses som udlodning til dem, jf. ligningslovens § 16 A.

Under de foreliggende omstændigheder ansættes værdien skønsmæssigt til 6 % af markedsværdien, svarende til 7.500 kr. pr. certifikat. Klageren beskattes i forhold til ejerandel således med 7.500 kr.

SKATs afgørelse ændres i overensstemmelse hermed.