Kendelse af 02-02-2016 - indlagt i TaxCons database den 20-02-2016

SKAT har givet afslag på klagerens anmodning om skattefritagelse efter ligningslovens § 33 A, da hendes ansættelse omfattes af en kollektiv aftale.

Landsskatteretten giver klageren medhold i, at hendes ansættelse ikke omfattes af en kollektiv aftale, hvorfor hendes anmodning om skattefritagelse efter ligningslovens § 33 A, ikke kan afvises med den begrundelse.

Faktiske oplysninger

Klagerens repræsentant har oplyst, at klageren, der er læge, den 9. juli 2012 rejste til Ghana sammen med sin ægtefælle og parrets børn. Før flytningen var klageren på barsel. Hun forberedte endvidere ulønnet en ph.d., og tog enkelte vikarvagter på hospitaler i [region1]. Hun havde ingen fast ansættelse.

Ved et brev dateret den 26. november 2012 meddelte [fond1], klageren, [...], [hospital1], at fonden havde imødekommet ansøgningen om støtte til gennemførelse af et forskningsprojekt, der sigter mod bekæmpelse af tuberkulose blandt hiv-smittede i Ghana med 100.000 kr.

Ved et brev dateret den 17. december 2012 meddelte [fond2] klageren, [...], [hospital1], at fonden havde imødekommet ansøgningen om støtte til forskning med 200.000 kr.

Klageren og [hospital1] indgik den 18. april 2013 en ansættelsesaftale, hvorefter klageren blev ansat som forskningsassistent i perioden fra den 1. september 2012 til den 31. august 2013. Ansættelsesstedet er oplyst som [region2], [hospital1], [...] Afdeling i [by1]. Det fremgår endvidere, at klageren er tilknyttet [...], [...], [hospital2]. Af aftalen fremgår endvidere bl.a. følgende:

”(...) Den årlige løn udgør 256.191,00 Dkr. eksklusiv pension. Lønnen udbetales månedsvis bagud til medarbejderens NEM-konto (...)

Lønnen er fastsat individuelt og under hensyntagen til, at der er tale om skattefritagelse efter ligningslovens § 33 A. Medarbejderen har selv ansvaret for afklaring af de skattemæssige forhold (...)

I tillæg til lønnen betaler virksomheden 15,79 % til pensionsordningen [...]. (...)

Den ugentlige arbejdstid er 37 timer (...)

Medarbejderens udgifter til transport, overnatninger, repræsentation, deltagelse i kurser, efteruddannelse og lign. i virksomhedens interesse dækkes af virksomheden efter aftale og efter regning. (...)

Medarbejderen afholder selv alle udgifter i forbindelse med tilbagevenden til Danmark efter endt udsendelse. (...)”

Herudover indeholder kontrakten bl.a. bestemmelser om ret til løn under sygdom, ferie, graviditet og omsorgsdage.

Kontrakten indeholder ingen henvisninger til en kollektiv aftale.

Den 19. april 2013 anmodede klageren SKAT om en fritagelse for skattetræk og arbejdsmarkedsbidrag efter ligningslovens § 33 A under sin udsendelse som forskningsassistent for [hospital1] til Ghana fra den 1. september 2012.

Den 6. juni 2013 gav SKAT afslag på anmodningen om skattefritagelse.

Den 7. juni 2013 spurgte klageren Moderniseringsstyrelsen, om hun var omfattet af en kollektiv overenskomst i perioden fra den 1. september 2012 til den 31. august 2013. Moderniseringsstyrelsen svarede følgende den 14. juni 2013:

”Tak for din henvendelse vedrørende de statslige overenskomsters dækningsområde. De statslige overenskomster finder som udgangspunkt kun anvendelse for arbejde i Danmark.

I den forbindelse kan Moderniseringsstyrelsen oplyse, at universiteterne er en del af det statslige forvaltningsområde, men [hospital1] hører under regionerne og dermed under Danske Regioner. Ud fra din mail ser det ikke umiddelbart ud som om, at du er indskrevet som ph.d.-studerende ved et dansk universitet eller et universitet i udlandet. Du vil i så fald heller ikke være omfattet af de statslige overenskomster. Du kan eventuelt være omfattet af de regionale.

Moderniseringsstyrelsen vil foreslå, at du i først omgang retter henvendelse til [hospital1], evt. Danske Regioner, med henblik på afklaring af dine spørgsmål.”

SKATs afgørelse

SKAT har givet afslag på klagerens anmodning om skattefritagelse efter ligningslovens § 33 A.

Som forskningsassistent ved [hospital1] er klageren omfattet af en kollektiv aftale i regionsregi og kan ikke forhandle sin løn individuelt.

Klagerens ansættelse ved [hospital1] ikke er identisk med spørgers i SKM2013.22.SR, idet der her lægges vægt på, at Universitetet i Danmark udelukkende har en administrativ funktion uden faglig eller personlig tilknytning til Universitetet i Danmark, og at det klart fremgår, at ansættelsesforholdet ikke er reguleret af en offentlig, dansk overenskomst.

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har fremsat påstand om, at klageren er berettiget til lempelse efter ligningslovens § 33 A.

Til støtte herfor har repræsentanten anført:

”[person1]s ægtefælle, [person2], påbegyndte sit arbejde for [virksomhed1] i Ghana 9. juli 2012, hvor hele familien, mand, hustru og 3 børn, flyttede til Ghana.

Før flytningen til Ghana var [person1] på barsel. I perioden lige op til afrejsen forberedte hun sin ph.d. ulønnet, og tog enkelte vikarvagter på hospitaler i [region1]. [person1] havde ingen fast ansættelse.

[person1] fik med virkning fra 1. september 2012 en ansættelseskontrakt med [hospital1] ([region2]) (bilag 4). Ansættelsen udløb 31. august 2013, og omfatter første år af et treårigt ph.d.-forløb.

[person1] har selv skaffet midlerne til aflønningen under hele ansættelsen via privat fonde, [fond2] og [fond1] (bilag 5 og 6). Det fremgår af tildelingerne fra fondene, at det er [person1] selv, der har ansøgt og fået bevilget uddelingerne.

Beløbene er indsat på en konto tilhørende [hospital1]et fungerer således reelt alene som administrator af midlerne. Det må lægges til grund, at det af formelle grunde er nødvendigt at oprette en ansættelseskontrakt, uanset at midlerne til aflønningen ikke kommer fra hospitalet. Lønnen svarer stort set til fondsmidlerne. Det bemærkes, at ansættelseskontrakten først er indgået 18. april 2013, dvs, efter at fondene har bevilget midlerne og efter at udlandsopholdet er påbegyndt.

Det fremgår af ansættelseskontraktens § 3, at lønnen er fastsat individuelt og under hensyntagen til, at der er tale om skattefritagelse efter ligningslovens § 33 A.

Endvidere anføres arbejdsstedet som værende [region2], med tilknytning til [...] Ghana. Det giver reelt ingen mening at anføre arbejdsstedet som [region2], idet det ikke på noget tidspunkt har været hensigten, at arbejdet skulle udføres der, og der rent faktisk ikke udføres arbejde der. [person1] har under hele ansættelsen været tilknyttet [...], [...], [hospital2] i Ghana. (...)

Det fremgår af ligningslovens § 33 A, stk. 2, at “Stk. 1 finder ikke anvendelse for lønindkomst ved tjeneste uden for riget for den danske stat eller anden dansk offentlig myndighed, såfremt erhververen af den nævnte lønindkomst modtager ydelser efter § 7, nr. 15, eller § 9 A. Tilsvarende finder stk. 1 ikke anvendelse for lønindkomst erhvervet fra den danske stat eller anden offentlig myndighed, hvis lønnen er fastsat i henhold til en kollektiv aftale og det ikke udtrykkeligt fremgår af denne aftale, at lønnen er fastsat under hensyn til lempelse efter stk. 1.”

[person1] modtager ikke ydelser efter ligningslovens § 7, nr. 15, eller § 9 A.

Endvidere er lønnen ikke fastsat i henhold til en kollektiv aftale. Endelig fremgår det udtrykkeligt af ansættelseskontrakten, at lønnen er fastsat under hensyn til lempelse efter ligningslovens § 33 A, stk. 1.

Der henvises til SKM 2013.22. Afgørelsen fastslår, at når ansættelsesforholdet først er påbegyndt på et tidspunkt, hvor den ansatte opholder sig i udlandet, er der ikke tale om en tjenesterejse eller udstationering. Den ansatte er derfor ikke omfattet af en kollektiv overenskomst, og er derfor berettiget til at indgå en individuel lønaftale. Allerede at den grund er lønnen for [person1] omfattet at ligningslovens § 33 A, stk. 1. Det forhold, at afgørelsen bemærker, at det fysiske arbejdssted var Schweiz og at universitetet alene var administrator af en rammebevilling, er uden selvstændig betydning. Dog skal det understreges, at [person1]s fysiske arbejdssted, uanset formuleringen i ansættelseskontrakten, udelukkende er i Ghana, og at [hospital1] reelt udelukkende fungerer som administrator af fondsbevillingerne.

For god ordens skyld skal det bemærkes, at Moderniseringsstyrelsen har meddelt [person1], at hun ikke er omfattet af de statslige overenskomster, da hun ikke forinden ansættelsen har været indskrevet som ph.d.-studerende ved et universitet, men ved et hospital. Med samme begrundelse er hun ikke omfattet af andre offentlige overenskomster. Det kan fastslås, at man ikke er omfattet af en offentlig kollektiv kontrakt, når man arbejder i udlandet, og ansættelsesforholdet ikke er påbegyndt inden påbegyndelsen at udlandsforholdet, idet man i så fald ikke anses for udstationeret. Ved arbejde i udlandet for en offentlig myndighed m.v., er man kun omfattet af en offentlig kontrakt, hvis man er udstationeret.

Endvidere henvises til SKM 2011.698. Afgørelsen vedrører et ansættelsesforhold ved et dansk hospital. Ansættelseskontrakten er indgået 21. juli 2011 med virkning fra 1. september 2011. Den pågældende er flyttet til udlandet 1. september 2011, og lønnen for de første 3 måneder dækkes af hospitalet i Danmark. Lønnen kunne ikke lempes efter 33A, da det fremgik af ansættelseskontrakten, at ansættelsen var omfattet af en offentlig overenskomst, og at det ikke den pågældende overenskomst fremgår, at lønnen fastsættes under hensyn til lempelse efter 33 A. Som følge heraf kunne lønnen under opholdet i udlandet ikke lempes.

Afgørelsen adskiller sig fra vores sag bl.a. derved, at ansættelsen var indgået inden fraflytningen, at lønnen for de første tre måneder belastede den danske arbejdsgiver og at ansættelsen udtrykkelig var omfattet af en offentlig overenskomst. Allerede fordi ansættelsen var påbegyndt inden fraflytningen er der tale om en udstationering, og ansættelsen er derfor omfattet af den offentlige overenskomst. Der henvises til TfS 2000.830, hvor Ligningsrådet anerkender lempelse efter 33 A, fordi lønnen under udlandsopholdet var fastsat under hensyn til at den var skattefri.

Som anført er det vores påstand, at [person1] ikke er udstationeret, og allerede derfor ikke er omfattet af en kollektiv overenskomst.”

Landsskatterettens afgørelse

Følgende fremgår af ligningslovens § 33 A:

”Stk. 1. Har en person, der er skattepligtig efter kildeskattelovens § 1, under ophold uden for riget i mindst 6 måneder uden andre afbrydelser af opholdet end nødvendigt arbejde her i riget i direkte forbindelse med udlandsopholdet, ferie el.lign. af en sammenlagt varighed på højst 42 dage erhvervet lønindkomst ved personligt arbejde i tjenesteforhold, nedsættes den samlede indkomstskat med det beløb, der forholdsmæssigt falder på den udenlandske indkomst. Nedsættelsen omfatter ikke den del af lønindkomsten, der kan henføres til arbejde her i landet. (...)

Stk. 2. Stk. 1 finder ikke anvendelse for lønindkomst ved tjeneste uden for riget for den danske stat eller anden dansk offentlig myndighed, såfremt erhververen af den nævnte lønindkomst modtager ydelser efter § 7, nr. 15, eller § 9 A. Tilsvarende finder stk. 1 ikke anvendelse for lønindkomst erhvervet fra den danske stat eller anden offentlig myndighed, hvis lønnen er fastsat i henhold til en kollektiv aftale og det ikke udtrykkeligt fremgår af denne aftale, at lønnen er fastsat under hensyn til lempelse efter stk. 1.”

Det er alene bestridt, om klageren under sin ansættelse ved [hospital1] i perioden fra den 1. september 2012 til den 31. august 2013 var omfattet af en kollektiv aftale.

Når en ansættelse omfattes af en kollektiv aftale, fremgår det normalt af ansættelseskontrakten. Klagerens ansættelseskontrakt med [hospital1] henviser ikke til en kollektiv aftale, og det må derfor lægges til grund, at aftalen ikke omfattes af en kollektiv aftale. Landsskatteretten giver derfor klageren medhold i, at hendes anmodning om skattefritagelse ikke kan afvises med henvisning til, at hendes ansættelsesforhold var omfattet af en kollektiv overenskomst.

Landsskatteretten har ikke ved afgørelsen taget stilling til, om klageren opfylder de øvrige betingelser for lempelse efter ligningslovens § 33 A.