Kendelse af 13-10-2016 - indlagt i TaxCons database den 26-11-2016

Faktiske oplysninger

Løn fra [virksomhed1] v/ [person1]

Klageren er uddannet smed og maskinbygger, og har siden 1994 drevet virksomheden [virksomhed1], [by1]. Virksomheden blev stiftet med det formål at udvikle og rådgive om miljørelaterede produkter til forbedring af miljøet.

Hovedaktiviteten i [virksomhed1] bestod i opstartsfasen i at udvikle ozonteknologiske produkter til at fjerne lugt, støv og fedt i ventilations- og udsugningskanaler i blandt andet restauranter og maskinfabrikker. Klageren har tillige arbejdet med at videreudvikle et særligt vandrensningsanlæg og en klimavæg, der er et gulvopvarmningssystem til boliger, og som blandt andet har den egenskab at reducere energiforbruget og CO2-udledning.

I årene fra 1992 til 1999 og dermed sideløbende med aktiviteterne i [virksomhed1] har klageren i personligt regi drevet miljøkonsulentvirksomheden [virksomhed3], der i november 1999 blev omdannet til [virksomhed4] A/S. Virksomheden ophørte i 2002. I den forbindelse lagde klageren aktiviteterne over i [virksomhed1].

Aktiviteterne i [virksomhed4] A/S har overvejende bestået i at yde rådgivning inden for forskellige miljøprodukter. Derudover har virksomheden fungeret som kontaktled og formidler af aftaler om produktion af forskellige bygge- og stålprodukter mellem danske ordregivende virksomheder og polske producerende virksomheder. En af kontakterne var en større polsk maskinfabrik ved navn [virksomhed5].

Repræsentanten har oplyst, at [virksomhed4] A/S´ eneste ansatte [person2], der er polsk statsborger og uddannet magisterøkonom, blev ansat i [virksomhed1] som projektkoordinator. [person2] har boet i Danmark i omkring 25 år og behersker derfor både det danske og det polske sprog flydende, hvorfor hun har kunnet bistå dels med at fastholde etablerede kontakter gennem [virksomhed4] A/S og dels med at etablere/skabe nye kontakter til polske virksomheder, som kunne producere de produkter, der var og blev udviklet i [virksomhed1].

Repræsentanten har yderligere oplyst, at ny lovgivning om miljøafgifter har medført, at klageren ikke anså det for rentabelt at fortsætte virksomheden, hvorfor alle aktiviteter i [virksomhed1] ophørte den 12. september 2003. Klageren havde forinden indledt et samarbejde med [person1], der også arbejdede med ozonteknologi i selskabsform. [person1] og hans søn, [person1], så potentiale i de produkter, som klageren havde udviklet, og da der var udsigt til, at virksomheden kunne komme ind på det østeuropæiske marked, herunder særligt Litauen, ønskede [person1] at videreføre virksomheden i personligt regi, hvorfor [person1] med startdato den 1. juli 2004 har videreført virksomheden, under et andet cvr-nr. [person1] er oprindeligt fra Schweiz, men er nu bosiddende i Israel. Han har været tilmeldt folkeregisteret i Danmark i perioden 25. juni 2003 – 1. november 2005, hvor han boede hos klageren.

[person1] har i 2009 underskrevet en fuldmagt, hvorefter klageren har varetaget virksomhedens forpligtelser. Det har således været klageren, der har tegnet firmaet udadtil, f. eks i forbindelse med skattesagen, hvor han har været kontaktperson for firmaet [virksomhed1].

Virksomhedens ind- og udbetalinger via bank sker til og fra konto nr. [...81] i [finans1] registreret i klagerens navn, hvilket er bekræftet i erklæring udarbejdet og underskrevet af [person1] i februar 2012.

Klageren ikke har modtaget løn, men har alene fået betaling for benzin og reparation af bil.

Af skatteankenævnets sagsfremstilling fremgår, at SKAT i forbindelse med regnskabsmaterialet for [virksomhed1] har konstateret flere uregelmæssigheder. Blandt andet omsætning, der ikke er medtaget i regnskabet, ligesom der er udbetalt løn i virksomheden, uden at dette er registreret på hverken A4-arkene eller i regnskabet. SKAT har i sagsfremstilling udsendt til virksomheden bekrevet virksomhedens regnskab således:

“... regnskabsgrundlaget består af en række A4-ark, hvor indtægtsbeløb og udgiftsbeløb er oplistet i en række hovedposter.

Der fremgår ikke dato, bilagsnummer, tekst eller andet, som kan henføre beløbene til de modtagne regnskabsbilag.

Beløbene på A4-arkene kan afstemmes med posterne i regnskabet (resultatopgørelsen).

De modtagne regnskabsbilag er ikke forsynet med oplysninger om, hvor de er bogført i regnskabet.

Ved gennemgangen af de modtagne regnskabsbilag er det konstateret, at der er bilag, som ikke er noteret på A4-arkene.

Ved sammenholdelsen af kontoudtog fra pengeinstitut (..) og A4-ark samt regnskabsbilag, er

det konstateret, at der er indsat/hævet beløb, som ikke fremgår af det modtagne regnskab.”

Af skatteankenævnets sagsfremstilling fremgår desuden, at SKATs afgørelse vedrørende [virksomhed1] er ikke påklaget til skatteankenævnet eller Landsskatteretten.

Af skatteankenævnets sagsfremstilling fremgår endvidere, at SKAT den 20. maj 2010 har foretaget et uanmeldt kontrolbesøg på [virksomhed1]s adresse [adresse1], hvor klageren har oplyst, at han typisk har arbejdet i firmaet et par timer om dagen, og at han ikke har fået løn for arbejdet. Han har ligeledes fremvist et hævekort til virksomhedens bankkonto, ligesom han har oplyst, at han havde fuldmagt til at hæve på kontoen.

Af skatteankenævnets sagsfremstilling fremgår endvidere, at SKAT ved gennemgang af kontoudtog fra banken har konstateret kontanthævninger, som ikke kunne afstemmes med oplysningerne i virksomhedens regnskab, ligesom der ikke er modtaget noget bogføringsmateriale, som kan sandsynliggøre, hvad pengene er brugt til, samt at der er overført 33.404 kr. til klagerens datter og svigersøn i 2008 og 2009, ligesom der i regnskabet er fratrukket udgifter af privat karakter vedrørende klageren herunder udgifter til bil, telefon, internet og avisabonnement, som til dels er bekræftet i erklæring af februar 2012 fra [person1].

SKAT har forhøjet klagerens personlige indkomst med løn fra [virksomhed1] v/[person1] med 259.860 kr. i 2008.

Udenlandsk aktieudbytte

SKAT har modtaget kontroloplysninger fra de polske skattemyndigheder, hvoraf fremgår, at klageren har modtaget aktieudbytte for årene 2008 og 2009 fra det polske selskab [virksomhed2]. med 57.511 PLN og 9.800 PLN i 2008 og 52.165 PLN i 2008. SKAT har opgjort beløbene til 143.511 kr. i 2008 og 89.948 kr. i 2009.

Ifølge klageren har disse udbytter kun andraget 25.585 kr. i 2008 og 20.751 kr. i 2009.

[Skatteankenævnet] afgørelse

Skatteankenævnet har nedsat SKATs forhøjelse af klagerens personlige indkomst i 2008 til 187.868 kr. og har nedsat SKATs forhøjelse af klagerens aktieindkomst i 2008 til 122.617 kr. og har stadfæstet SKATs forhøjelse på 89.948 kr. af klagerens aktieindkomst i 2009.

Skatteankenævnet har til støtte herfor anført:

”Ansættelsen vedrørende lønindkomst for 2008 ændres som beskrevet nedenfor, idet det dog præciseres, at [person3] fortsat betragtes som have været ansat i virksomheden i den pågældende periode. Herefter forhøjes klagerens lønindkomst med 187.868 kr. for indkomståret 2008.

Således finder nævnet det ikke sandsynligt, at [person3] reelt var udtrådt af firmaet; men blot ‘glemte’ at afmelde sig hos samarbejdende virksomheder m.v., som oplyst i indsigelsen af 27. maj 2013, ligesom han ikke fik sig afmeldt i cvr-registret.

Aktieindkomst for indkomståret 2008 ændres til 122.617 kr., som også indstillet af SKAT i udtalelsen, mens aktieindkomsten for 2009 fastholdes til 89.948 kr. Der er således ikke med de modtagne indsigelser eller på mødet med nævnet fremlagt nye oplysninger, der ses at kunne begrunde et andet resultat.

Det bemærkes, at den godskrevne udbytteskat ændres ved indberetningen i overensstemmelse hermed, jf. herved også SKATs udtalelse.

Ad ugyldighed

[person3]s rådgiver gør gældende, at SKATs afgørelse vedr. ændringer i personlig indkomst (løn fra [virksomhed1]) er ugyldig som følge af manglende begrundelse.

Hertil bemærker nævnet indledningsvist, at pligten til at begrunde en skattemæssig ændring følger af Skatteforvaltningslovens § 20, der henviser til Forvaltningslovens bestemmelser.

Herefter skal en afgørelse, der ikke giver borgeren fuldt medhold, være begrundet dels i form af en henvisning til de relevante retsregler, dels i form af en kort redegørelse for de faktiske omstændigheder, som er tillagt væsentlig betydning ved afgørelsen, jf. herved Forvaltningslovens § 24.

Mere konkret bemærkes, at formålet med begrundelseskravet i både Forvaltningsloven og Skatteforvaltningsloven er at sikre sagens oplysning, ligesom borgeren/virksomheden skal kunne vurdere afgørelsens rigtighed og dermed muligheden for at opnå en ændret afgørelse ved eventuel klagebehandling.

Begrundelseskravet anses således for en garantiforskrift, hvorfor en tilsidesættelse heraf normalt vil medføre afgørelsens ugyldighed.

Hvis manglen i form af den manglende begrundelse efter en konkret væsentlighedsvurdering ikke har haft betydning for sagens afgørelse, er afgørelsen ikke ugyldig. Dette følger af praksis på området, som denne er beskrevet ovenfor under punkt 5.2.

I kendelsen af 25. oktober 2011 har SKAT begrundet skattepligten af lønnen med dels de relevante lovbestemmelser for skattepligten (Statsskatteloven § 4 litra c samt Arbejdsmarkedsbidragsloven § 2 stk. 1, nr. 1), dels hvorledes resultatet er fremkommet (beskrivelse af faktum), idet der henvises til opgørelsen for [virksomhed1], hvori [person3] havde og har en afgørende rolle.

At der som en del af begrundelsen er henvist til afgørelsen for virksomheden [virksomhed1], kan ikke føre til et andet resultat, jf. herved også en dom fra Østre Landsret fra 2011, gengivet i SKM 2011.236 ØLR, hvor Landsretten lagde vægt på, at forhøjelsen havde karakter af en konsekvensændring i forhold til tidligere kendelser fra Landsskatteretten.

I forlængelse heraf bemærkes, at det netop var [person3], der overfor SKAT tegnede virksomheden i forbindelse med den da verserende skattesag, og således var bekendt med de foretagne ansættelsesændringer, herunder grundlaget for selve ansættelsen.

At [person3] og dennes rådgiver ikke under SKATs behandling af [virksomhed1] har benyttet denne høringsadgang til at fremlægge relevante oplysninger og dokumentation til brug for sagen, kan ikke lægges SKAT som myndighed til last.

Således finder nævnet efter en konkret væsentlighedsvurdering ikke grundlag for at erklære SKATs afgørelse ugyldig for så vidt angår påstanden om mangelfuld begrundelse, også henset til, at afgørelsen ubestridt er materielt korrekt, jf. herved også SKM 2003.556 ØLR.

(…)

I relation til det materielle vedrørende beskatning af lønindtægt bemærker nævnet, at det af Statsskatteloven § 4 litra c fremgår, at lønindtægt er skattepligtig. I forbindelse med SKATs gennemgang af regnskabsmaterialet fra virksomheden [virksomhed1] konstateredes, at der var udbetalt løn i virksomheden, uden dette var registreret. [person3] havde fuldmagt fra firmaets formelle indehaver ([person1]) til at tegne virksomheden overfor SKAT; men fremlagde ikke i den forbindelse dokumentation for, at den foretagne lønudbetaling ikke havde fundet sted.

Dette underbygges af det faktum, at der ikke hidtil er modtaget bogføringsmateriale, som dokumenterer eller sandsynliggør, hvad pengene er brugt til, ligesom det er oplyst i SKATs sagsfremstilling til virksomheden, at hævningerne bl.a. er sket via udbetalinger, kundekort, automatudbetalinger og hævekort, ligesom det positivt er konstateret, at der i løbet af 2008 og 2009 er overført 33.404 kr. til [person3]s datter og svigersøn.

Det om kontoen i [finans1] forklarede kan ikke begrunde et andet resultat.

På baggrund af det på mødet med nævnet forklarede, herunder henvisninger til de indhentede former for dokumentation, finder nævnet efter en helt konkret vurdering grundlag for at nedsætte den opgjorte lønindtægt med i alt 71.992 kr., hvorefter forhøjelsen udgør i alt 187.868 kr. for indkomståret 2008, jf. herved Statsskatteloven § 4 litra c.

I forlængelse heraf finder nævnet, at de foretagne lønudbetalinger, herunder i form af firmaets betaling for klagers private udgifter, til [person3] er skattepligtige, jf. Statsskatteloven § 4 litra c. Der er herved henset til det generelle princip om symmetri i skatteretten, hvorefter fradrag ét sted er betinget af, at der sker beskatning et andet sted af indtægten.

Således har SKAT godkendt fradrag for yderligere løn i virksomheden, hvilket ikke er påklaget.

Det på mødet oplyste om, at de betalte udgifter til blandt andet værkstedsregninger i realiteten var tilbagebetaling af ydede lån, er ikke yderligere dokumenteret eller bestyrket af objektive forhold, og kan følgelig ikke tillægges betydning.

Den samlede nedsættelse på 71.992 kr. er ud fra en konkret vurdering af bevisernes styrke og den fremlagte dokumentation sammensat af følgende ‘fejl’, som oplistet i rådgivers bemærkninger af 27. maj 2013 samt det på mødet fremlagte i materialesamlingen:

Punkt 2 - telefonudgifter for [person2], kr. 8.584

Punkt 3 - oversættelse ved virksomheden [virksomhed6], kr. 3.958

Punkt 4 - oversættelse ved [person4] og [person5], kr. 6.450

Punkt 6 - registrering i webregistret, kr. 4.000

Punkt 7 - honorar til [person6], kr. 4.000

Punkt 8 - udført arbejde ved [virksomhed7] ApS, kr. 45.000

For så vidt angår de ovenstående punkter, finder nævnet det således sandsynliggjort, at de hævede beløb ikke er tilgået klageren personligt; men de ovenfor nævnte personer/virksomheder.

For så vidt angår de hævdede afdrag på lån til [person7], virksomhedens revisor og ejer af [finans2], finder nævnet det ikke godtgjort, at det forholder sig som oplyst af klager og rådgiver. Nævnet finder på baggrund heraf ikke grundlag for at nedsætte ansættelsen med de påståede overførsler til [person7] på i alt 10.500 kr. (punkt 1 i indsigelsen).

For så vidt angår overførsler til henholdsvis [virksomhed8] og [person8] på i alt 50.000 kr. finder nævnet det ikke godtgjort, at det forholder sig som oplyst på mødet.

Det er således ikke for nævnet dokumenteret eller endsige sandsynliggjort ved objektive kendsgerninger, at overførsler er foretaget som oplyst til [person7]. (punkt 5 i indsigelsen).

Følgelig kan der ikke indrømmes nedslag i ansættelsen med dette beløb.

Der er ikke med nærværende afgørelse taget stilling til eventuel genoptagelse af skatteansættelsen for [virksomhed1].

Nævnet finder ikke anledning til at ændre den beregnede forskudsskat eller det tilknyttede arbejdsmarkedsbidrag, idet bemærkes, at disse opgørelser ikke under sagen har været omstridte.

For så vidt angår aktieudbytte bemærker nævnet indledningsvist, at den danske indkomstbeskatning bygger på globalindkomstprincippet. Herefter er fuldt skattepligtige personer skattepligtige til Danmark af deres samlede indkomst, hvad enten den hidrører her fra landet eller fra udlandet, jf. Statsskatteloven § 4.

Hvis en udenlandsk indtægt også er undergivet beskatning i udlandet, kan der forekomme dobbeltbeskatning.

Det følger af artikel 10 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Polen, at udbytte, der udbetales fra et selskab, beskattes som udgangspunkt i den stat, hvor den retmæssige ejer af udbyttet er hjemmehørende. Kildestaten kan højst beskatte fysiske personer med 15 pct.

Den almindelige hovedregel er, at en indtægt skal medregnes ved indkomstopgørelsen på tidspunktet for den endelige retserhvervelse. For så vidt angår udbytter, beskattes disse i det år, hvori det endeligt vedtages på generalforsamlingen, ligesom det er uden betydning, at udbyttet først kan hæves senere. Dette følger blandt andet af Ligningsvejledningen 2011, afsnit A.A.2.1.

Nævnet bemærker endvidere, at der fra de polske skattemyndigheder er modtaget kontroloplysninger om, at [person3] har modtaget udenlandsk aktieudbytte fra Polen med henholdsvis 57.511 PLN (indkomståret 2008) og 52.165 PLN (indkomståret 2009).

Disse oplysninger og beløb kan således genfindes i afgørelsen fra de polske skattemyndigheder vedrørende udbetaling af for meget opkrævet i udbytteskat.

Nævnet anser det ikke for sandsynliggjort, at der skulle mangle grundlag for at beskatte ovennævnte udenlandske aktieudbytter for indkomstårene 2008 og 2009. Der foreligger således ikke dokumentation for, at kontroloplysningerne fra de polske skattemyndigheder er ukorrekte, herunder eksempelvis dokumentation for aktiebesiddelser samt dokumentation for beslutning om udlodning af udbytte.

Afslutningsvist bemærker nævnet, at eftersom det skattepligtige udbyttebeløb for 2008 herved nedsættes, skal Credit lempelsen i skatteberegningen ligeledes nedsættes, således [person3] godskrives 15 % i betalt udbytteskat af udbyttet på 57.511 zloty.

Denne korrektion foretages af SKAT i forbindelse med indberetningen.”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at klagerens personlige indkomst for 2008 nedsættes med 187. 868 kr. og at klagerens aktieindkomst nedsættes med 97.032 kr. for 2008 og med 69.197 kr. for 2009.

Det er til støtte for påstandene bl.a. anført:

”Til støtte for den nedlagte påstand gøres det helt overordnet i første række gældende, at der ikke er grundlag for at beskatte [person3] af løn fra [virksomhed1] v/[person1] i henhold til bestemmelsen i statsskattelovens § 4, stk. 1, litra c, idet [person3] aldrig har været ansat i [virksomhed1] v/[person1], og derfor heller ikke på noget tidspunkt har modtaget løn fra [virksomhed1] v/[person1].

SKAT forhøjede ved afgørelse af den 25. oktober 2011 [person3]s skattepligtige indkomst i 2008 med kr. 259.860 under henvisning til, at “Løn fra [virksomhed1] v/ [person1] ikke er medregnet.”. Beløbet på kr. 259.860 er tidligere opgjort af SKAT under en behandling af [virksomhed1] v/[person1]s skatteansættelse vedrørende samme indkomstår. (…)

Af SKATs afgørelse af den 10. august 2011 vedrørende [virksomhed1] v/[person1]s

skatteansættelser for indkomstårene 2007 og 2008 fremgår det, at beløbet på kr. 259.860 fremkommer som en sammenlægning af kr. 49.075 og kr. 210.785. (…) Beløbet på kr. 49.075 er af SKAT forudsat at være godtgjorte biludgifter, mens de kr. 210.785 udgør en af SKAT opgjort kontantløn. SKATs afgørelse af den 10. august 2011 vedrørende [virksomhed1] v/[person1] fremlægges som bilag 8.

Den opgjorte kontantløn på kr. 210.785 er beregnet som differencen mellem samtlige hævninger på konto [...81] i [finans1] (kr. 1.249.954) med fradrag for indsættelser på samme konto fra [person3] (kr. 60.500), for udbetalt nettoløn til [person2] (kr. 166.346), for købsmoms (kr. 162.277) samt for afholdte udgifter ifølge resultatopgørelsen for [virksomhed1] v/[person1] for 2008 (kr. 650.050). Kontoudskrifter fra konto [...81] i [finans1] for perioden fra januar til december måned 2008 fremlægges som bilag 9.

(…)

Det gøres gældende, at der fejlagtigt ikke er medtaget en række udgifter på driftskontiene for [virksomhed1] v/[person1] for 2008, hvorfor den udarbejdede resultatopgørelse for året ikke er retvisende i forhold til de afholdte udgifter i virksomheden. Der har været afholdt betydeligt flere erhvervsmæssige udgifter, end de der er medtaget i resultatopgørelsen.

Den af SKAT foretagne skønsmæssige forhøjelse af [person3]s skattepligtige indkomst i 2008 på kr. 259.860 er derfor også udøvet på et urigtigt grundlag. Forhøjelsen er åbenbart urimelig for [person3] og bygger i øvrigt på en række forkerte antagelser.

Skatteankenævnet nedsatte ved sin afgørelse af den 19. juni 2013 den opgjorte kontantløn fra kr. 259.860 til kr. 187.868, idet skatteankenævnet fandt det sandsynliggjort, at en række hævede beløb på konto [...81] i [finans1] ikke er tilgået [person3] personligt, jf. herved bilag 1.

Det gøres gældende, at der er følgende fejl ved resultatopgørelsen, der tydeligt fremtræder ved en sammenligning af driftskontiene med kontoudtogene for konto [...81] i [finans1].

Driftskontiene for 2008 (konto 1-38) fremlægges som bilag 11.

For det første fremgår det af kontoudtogene, at der har været følgende overførsler:

Som det er indikeret ved posteringsteksterne, er de ovenfor oplistede beløb alle overført til revisor

[person7], der var [virksomhed1] v/[person1] behjælpelig med at udarbejde virksomhedens regnskaber. De overførte beløb er afdrag på et lån, som revisor [person7] ydede [person1] gennem sin bank, [finans2], og som revisor [person7] hæfter personligt for. Lånet blev ydet på et tidspunkt, hvor [person1] ikke havde tilstrækkelig kapital til at drive [virksomhed1]. Som bilag 12 fremlægges detaljeudskrifter fra kontoen i [finans1] vedrørende overførslerne den 17. april 2008, den 16. juni 2008 og den 17. juli 2008, hvoraf det fremgår, at modtagers bank er “[finans2]”.

De overførte beløb på 10.500 kr. indgår ikke i driftskontiene for [virksomhed1] v/[person1] og dermed heller ikke i resultatopgørelsen. Det gøres gældende, at der derfor dokumenterbart har været afholdt erhvervsmæssige udgifter i [virksomhed1] v/[person1] for yderligere 10.500 kr. end de 650.050 kr., som fremgår af resultatopgørelsen for [virksomhed1] v/[person1] for 2008.

For det andet fremgår det af kontoudtogene, at der har været følgende overførsler:

[virksomhed8] var et interessentskab, som eksisterede i perioden fra den 1. januar 2006 til den 31. december 2010, og som var ejet af [person11] og [person8]. Som bilag 13 fremlægges en udskrift fra Det centrale virksomhedsregister vedrørende [virksomhed8] I/S.

I forbindelse med at der skulle være en miljøudstilling i [by2], blev der bygget et hus til demonstration af den udviklede klimavæg i [virksomhed1]. Billeder af huset fremlægges som bilag 14. Som bilag 15 fremlægges en beskrivelse af klimavæggen.

For at klimavæggens funktioner kunne blive illustreret på bedste vis, blev huset bygget med inventar, herunder køkkeninventar. [virksomhed8] leverede det køkkeninventar, der blev monteret i huset, og de overførte beløb udgør betalinger for leveret inventar. Der er derfor tale om erhvervsmæssige udgifter.

De kr. 50.000 kr., som er overført via kontoen i [finans1], fremgår imidlertid fejlagtigt ikke på driftskontiene for varekøb - nummer 12 og 36. De betalte beløb indgår derfor heller ikke i resultatopgørelsen. Det gøres gældende, at der derfor dokumenterbart har været afholdt erhvervsmæssige udgifter i [virksomhed1] v/[person1] for yderligere kr. 50.000 i 2008.

Det gøres herefter sammenfattende gældende, at der alene på baggrund af ovenstående er grundlag for en yderligere nedsættelse på i alt kr. 60.500 af den af SKAT beregnede løn på kr. 259.860 minus skatteankenævnets nedsættelse med kr. 71.992, idet de nævnte beløb dokumenterbart ikke er tilgået [person3]. Der er derimod tale om erhvervsmæssige udgifter, der fejlagtigt ikke fremgår af driftskontiene og resultatopgørelsen for [virksomhed1] v/[person1] for 2008. De påviste fejl understøtter, at det er forkert at beregne løn til [person3] på baggrund af resultatopgørelsen, og at den foretagne forhøjelse er åbenbart urimelig for [person3].

Såfremt Landsskatteretten mod forventning måtte finde, at [person3] har modtaget løn fra [virksomhed1] v/[person1], gøres det helt overordnet i anden række gældende, at den foretagne forhøjelse af [person3]s skattepligtige indkomst i 2008 vedrørende løn fra [virksomhed1] v/[person1] under alle omstændigheder er ugyldig, idet SKAT ikke er fremkommet med en behørig begrundelse for den foretagne indkomstansættelse.

Det følger af forvaltningslovens § 22, at når en afgørelse meddeles skriftligt, skal den være ledsaget af en begrundelse. En begrundelse skal fremstå som en forklaring på, hvorfor afgørelsen har fået det indhold, den har, jf. FOB 1989.171.

I forvaltningslovens § 24 uddybes det, hvad en begrundelse for en afgørelse som minimum skal indeholde. Af forvaltningslovens § 24, stk. 1, 1. pkt. fremgår det således, at en begrundelse for en afgørelse skal indeholde en henvisning til de retsregler, i henhold til hvilke afgørelsen er truffet. Er der udøvet et administrativt skøn, skal begrundelsen tillige angive de hovedhensyn, der har været bestemmende for skønsudøvelsen, jf. herved forvaltningslovens § 24, stk. 1, 2. pkt. Om fornødent skal begrundelsen endvidere indeholde en kort redegørelse for de oplysninger vedrørende sagens faktiske omstændigheder, som er tillagt væsentlig betydning for afgørelsen, jf. forvaltningslovens § 24, stk. 2.

En afgørelses begrundelse har afgørende betydning for, at den part, afgørelsen vedrører, kan træffe beslutning om at klage eller at acceptere afgørelsen. Begrundelseskravet er derfor en garantiforskrift. Som hovedregel er konsekvensen af en manglende eller mangelfuld begrundelse derfor, at afgørelsen bliver ugyldig.

Spørgsmålet om, hvor udførlig en begrundelse skal være, er behandlet af Jens Garde, Carl Aage Nørgaard og Karsten Revsbech i bogen Forvaltningsret Sagsbehandling, 6. udgave, 2007, Jurist- og Økonomforbundets forlag, side 352, hvor følgende fremgår:

“Hvor udførlig en begrundelse skal være for at opfylde kravet om at give en forklaring på, hvorfor afgørelsen har fået det pågældende indhold, afhænger dog af en konkret vurdering af bl.a. afgørelsens art og karakter herunder hvor indgribende og kompliceret sagen er, samt i nogen grad af partens egen udførlighed i forbindelse med sagen (min understregning).”

Som det fremgår af ovenstående, skal der ved vurderingen lægges vægt på, hvor indgribende afgørelsen er for den pågældende adressat.

Det gøres gældende, at der i nærværende sag er tale om en forvaltningsafgørelse, der skal begrundes. Det gøres gældende, at afgørelsen, henset til indkomstforhøjelsens beløbsmæssige størrelse, har en meget indgribende karakter for [person3], hvorfor en særlig udførlig begrundelse er en forudsætning for, at kravet om retmæssig begrundelse efter forvaltningslovens §§ 22 og 24 kan anses for opfyldt. Det gøres gældende, at den konkrete begrundelse ikke efterlever denne forudsætning, hvorfor afgørelsen, for så vidt angår den foretagne forhøjelse vedrørende løn fra [virksomhed1] v/[person1] i 2008, er ugyldig.

Om den foretagne forhøjelse af [person3]s indkomst i 2008 fremgår alene følgende af SKATs afgørelse af den 25. oktober 2011, jf. herved bilag 7:

“Det er konstateret, at der er modtaget løn fra [virksomhed1] v/[person1]. Beløbet er skattepligtigt, jf. statsskattelovens § 4, litra C. Endvidere skal der betales arbejdsmarkedsbidrag, jf. arbejdsmarkedsbidragslovens § 2., stk. 1, nr. 1.

Iflg. SKAT’S oplysninger udgør den skattepligtige løn henholdsvis 316.860 kr. i 2007 og 259.860 kr. i 2008. (…)”

Det specificeres således intetsteds i SKATs afgørelse, hvordan det betydelige beløb på kr. 259.860 er fremkommet. En opgørelse over de beregnede beløb har end ikke været bilagt det udsendte forslag til afgørelse af den 23. august 2011 eller selve afgørelsen af den 25. oktober 2011.

Først under skatteankenævnets behandling af klagesagen har SKAT i sin supplerende udtalelse af den 19. marts 2012 oplyst følgende vedrørende selve beregningsmetoden:

“[person3]s løn er opgjort ud fra de hævninger, som var på kontoen, hvor der er taget udgangspunkt i de samlede hævninger. I dette beløb er modregnet erhvervsmæssige udgifter, herunder øvrige lønninger. Endvidere er der modregnet indsættelser fra [person3]. De overskydende hævninger er anset som yderligere løn til [person3]. Ved opgørelsen af lønnen er der taget hensyn til, at der ikke er modtaget behørigt regnskabsmateriale og bogføring eller andet materiale, som kan dokumentere pengestrømmene på kontoen.”

SKATs supplerende udtalelse af den 19. marts 2012 fremlægges som bilag 16.

Ud fra det oplyste vedrørende selve beregningsmetoden har [person3] imidlertid ikke nogen chance for at gennemskue, konkret hvilke beløb der indgår i den foretagne beregning af den løn, som [person3] ifølge SKAT skulle have modtaget fra [virksomhed1] v/[person1]. Dette blandt andet fordi [person3] ikke herved får indblik i, hvilke udgifter SKAT har “modregnet som erhvervsmæssige udgifter”. Det er derfor også overordentligt vanskeligt for [person3] at forholde sig nærmere til den foreliggende afgørelse.

Uden at få forevist selve beregningen også, har [person3] således svært ved at modbevise, at han ikke har modtaget løn fra [virksomhed1] v/[person1]. I sin søgen efter dokumentation for at kunne afkræfte SKATs og skatteankenævnets antagelse om, at [person3] har modtaget løn fra [virksomhed1] v/[person1], famler han med andre ord i blinde.

Forvaltningslovens § 24, stk. 2, bestemmer som ovenfor anført, at der om fornødent skal redegøres kort for de oplysninger vedrørende sagens faktiske omstændigheder, som er tillagt væsentlig betydning for afgørelsen.

Det gøres gældende, at det i et tilfælde som det foreliggende, hvor der er tale om en forhøjelse på baggrund af en beregning - en sammenlægning og modregning af forskellige beløb - er ”fornødent”, jf. forvaltningslovens § 24, stk. 2, at redegøre for, hvilke beløb, der ligger til grund for afgørelsen. Det gøres gældende, at det må anses for en væsentlig garanti for afgørelsens rigtighed og for [person3]s mulighed for at anfægte afgørelsen, at selve afgørelsen indeholder en nærmere specifikation af, hvilke beløb der er tale om.

Til støtte herfor skal der henvises til Landsskatterettens afgørelse, refereret i SKM2009.89.LSR.

Sagen handlede om en skatteyder, der gennem sin studietid havde oparbejdet en gæld til det offentlige. I maj 2006 påbegyndtes tilbagebetalingen af studiegælden, som ifølge aftale med Inddrivelsescentret skete med kr. 1.500 om måneden. Ved brev dateret i maj 2008 pålagde Inddrivelsescentret imidlertid skatteyderen at afdrage gælden med kr. 5.350 om måneden med virkning fra den 1. juli 2008. Den forhøjede ydelse blev fastsat ud fra skatteyderens samlede nettoindkomst i 2007.

Den pågældende skatteyder anmodede herefter om, at afdraget på studiegælden blev nedsat til kr. 2.000 pr. måned. Under henvisning til en beregning af den månedlige betalingsevne, hvor alene resultatet heraf blev oplyst for skatteyderen, ville Inddrivelsescentret imidlertid ikke imødekomme anmodningen, og fastholdt således, at den månedlige ydelse skulle udgøre kr. 5.350 Da det hverken fremgik, hvordan afdraget var beregnet eller hvordan betalingsevnevurderingen var foretaget, anså Landsskatteretten afgørelsen for ugyldig på grund af mangelfuld begrundelse.

I sin begrundelse for afgørelsen anførte Landsskatteretten blandt andet følgende:

“Om Inddrivelsescentrets brev af 15. maj 2008, der må anses som en afgørelse, bemærker Landsskatteretten, at afgørelse hverken indeholder nogen nærmere forklaring på, hvad der forstås ved nettoindkomst, eller hvordan det pålagte afdrag er beregnet.

For så vidt angår Inddrivelsescentrets afgørelse af 22. juli 2008 bemærkes, at det ikke alene af den deri nævnte bekendtgørelse kan udledes, hvordan afdraget på de 5.350 kr. er beregnet. Endvidere bemærkes det, at det hverken af selve afgørelsen eller af medsendte bilag kan udledes, hvordanbetalingsevnevurderingen er foretaget, herunder hvilke af klagerens indtægts- henholdsvis udgiftsposter, der ikke er godkendt.

(...)

Efter Landsskatterettens opfattelse lever hverken Inddrivelsescentrets afgørelse af 15. maj 2008 eller afgørelsen af 22. juli 2008 op til forvaltningslovens krav til en begrundelse for en afgørelse

(…)

Tilsidesættelse af garantiforeskrifter skaber en formodning for, at afgørelsen er påvirket af fejlen, se således Hans Gammeltoft-Hansen m.fl.: Forvaltningsret, 2. udgave, side 857 ff.

Når henses til de mangelfuldt begrundede afgørelser er denne formodning ikke afkræftet i dette tilfælde.

Landsskatteretten anser derfor afgørelserne om at forhøje klagerens afdrag fra 1.500 kr. om måneden for ugyldige.”

Af den nævnte afgørelse fra Landsskatteretten kan det udledes, at det ikke er tilstrækkeligt blot at oplyse resultatet af en beregning. Hvordan selve beregningen er foretaget, skal også oplyses i afgørelsen.

Det gøres gældende, at idet SKAT hverken i det udsendte forslag til afgørelse af den 23. august 2011 eller i selve afgørelsen af den 25. oktober 2011 specifikt har angivet, hvilke beløb der ligger til grund for afgørelsen, må afgørelsen, for så vidt angår ændringen af [person3]s skatteansættelse, som følge af den af SKAT påståede modtagne løn i 2008, anses for at lide af en væsentlig mangel. SKAT har således undladt at opfylde det forvaltningsretlige begrundelseskrav i forvaltningslovens § 24, stk. 2.

Det gøres gældende, at denne begrundelsesmangel er konkret, væsentlig og har betydning for afgørelsens materielle rigtighed. Begrundelsen herfor er, at [person3] som følge af begrundelsesmanglen ikke har haft mulighed for at redegøre nærmere for, hvad de forskellige beløb, der indgår i beregningen, vedrører, og dermed hvorfor [person3] ikke skal beskattes af løn fra [virksomhed1] v/[person1]. Manglen bevirker derfor, at afgørelsen, for så vidt angår den foretagne forhøjelse vedrørende løn fra [virksomhed1] v/[person1] i 2008, er ugyldig.

Ej grundlag for at beskatte [person3] af udbytte fra [virksomhed2] på

122.617 kr. i indkomståret 2008 og på kr. 89.948 i indkomståret 2009

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det helt overordnet gældende, at [person3] alene har modtaget udbytte på PLN 12.000 i 2008, svarende til kr. 25.585, og udbytte på PLN 12.400 i 2009, svarende til kr. 20.751, hvorfor [person3] i det højeste kan anses for skattepligtig af de modtagne beløb.

Efter bestemmelsen i ligningslovens § 16A, stk. 1, medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige almindelige indkomst udbytte af aktier, andelsbeviser og lignende værdipapirer. Til udbytte henregnes som udgangspunkt alt, hvad der af selskabet udloddes til aktuelle aktionærer eller andelshavere, jf. ligningslovens § 16A, stk. 2.

Det gøres gældende, at det er forkert, at skatteankenævnet ved sin afgørelse af den 19. juni 2013 har lagt til grund, at [person3] modtog udbytte fra [virksomhed2]. på henholdsvis PLN 57.511 i 2008, svarende til kr. 122.617, og PLN 52.165 i 2009, svarende til kr. 89.948. For så vidt angår indkomståret 2009, gøres det videre gældende, at SKAT har anvendt en for høj kurs ved omregningen fra PLN til DKK, idet kursen rettelig er 167,350 og ikke 172,43.

Det fremgår korrekt af årsbalancen for [virksomhed2]., at dividendebeløbet udgjorde PLN 57.511 i 2008, og at dividendebeløbet udgjorde PLN 52.165 i 2009. Som bilag 17 fremlægges en IFT-1R-oplysningsblanket til de polske skattemyndigheder, hvoraf det fremgår, at dividenden i 2008 udgjorde PLN 57.511. Som bilag 18 fremlægges en tilsvarende IFT-1R-oplysningsblanket vedrørende 2009, hvoraf det fremgår, at dividenden i 2009 udgjorde 52.165 PLN.

De dividendebeløb, som fremgår af årsbalancen for [virksomhed2]., er imidlertid alene udtryk for, op til hvor meget, der kan udloddes de pågældende indkomstår. Beløbene på årsbalancen for [virksomhed2]. på PLN 57.511 i 2008 og PLN 52.165 i 2009 er således alene udtryk for, hvor stor en dividende [person3] kunne få udbetalt i 2008 og 2009.

[person3] fik imidlertid alene udbetalt udbytte på PLN 12.000 i 2008, svarende til kr. 25.585., ligesom han alene modtog udbytte på PLN 12.400 i 2009, svarende til kr. 20.751. Årsagen til, at der alene blev udbetalt de nævnte beløb på henholdsvis 12.000 PLN og 12.400 PLN var, at kapitalgrundlaget i [virksomhed2]. stedse skulle overholdes. Det gøres gældende, at [person3] derfor alene skal beskattes af de faktisk udbetalte beløb på PLN 12.000 i 2008, svarende til kr. 25.585, og af PLN 12.400 i 2009, svarende til kr. 20.751.”

Landsskatterettens afgørelse

Formalitet

En begrundelse for en afgørelse skal indeholde en henvisning til de retsregler, i henhold til hvilke afgørelsen er truffet. I det omfang afgørelsen efter disse regler beror på et administrativt skøn, skal begrundelsen tillige angive de hovedhensyn, der har været bestemmende for skønsudøvelsen, jf. www.SKAT.dk.

SKAT har i kendelsen af 25. oktober 2011 begrundet skattepligten af lønnen med dels de relevante lovbestemmelser for skattepligten (statsskatteloven § 4, litra c samt arbejdsmarkedsbidragsloven § 2, stk. 1, nr. 1), dels hvorledes resultatet er fremkommet (beskrivelse af faktum), idet der henvises til opgørelsen for [virksomhed1], hvori klageren havde og har en afgørende rolle.

Under hensyn til at forhøjelsen har karakter af en konsekvensændring i forhold til SKATs afgørelse vedrørende [virksomhed1] og klageren som repræsentant for [virksomhed1] har været bekendt med de foretagne ændringer og grundlaget herfor, finder Landskatteretten, at der ikke er grundlag for at tilsidesætte afgørelsen som ugyldig.

Løn [virksomhed1]

Som skattepligtig indkomst betragtes med undtagelse af særligt fastsatte begrænsninger den skattepligtiges samlede årsindtægter, hvad enten de hidrører her fra landet eller ikke, bestående i penge eller formuegoder af pengeværdi. Det fremgår af statsskattelovens § 4, stk. 1.

[virksomhed1] v/[person1] har anvendt en konto tilhørende klageren. Der er på kontoen foretaget kontante hævninger, overførsler til klagerens datter og svigersøn samt betalt udgifter af privat karakter. Da klageren har haft rådighed over kontoen, lægges det til grund, at hævninger mv. er foretaget af klageren. Det lægges desuden til grund, at hævninger og overførsler er foretaget som opgjort af SKAT. Det er ikke dokumenteret eller tilstrækkeligt sandsynliggjort, at hævningerne og overførslerne er medgået til betaling af virksomhedens udgifter. Hævningerne og overførslerne anses herefter at være tilgået klageren som skattepligtig indkomst, jf. statsskattelovens § 4. Der er herved også henset til, at klageren har udført arbejde for virksomheden, og ikke har selvangivet løn eller andet vederlag herfor.

Modtaget udbytte

Det følger af ligningslovens § 16, stk. 2, litra 1, at til udbytte henregnes alt, hvad der af selskabet udloddes til aktuelle aktionærer eller andelshavere.

Hvis en udenlandsk indtægt også er undergivet beskatning i udlandet, kan der forekomme dobbeltbeskatning.

Det følger af artikel 10 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Polen, at udbytte, der udbetales fra et selskab, som udgangspunkt beskattes i den stat, hvor den retmæssige ejer af udbyttet er hjemmehørende. Kildestaten kan højst beskatte fysiske personer med 15 pct. Til indkomsten medregnes udbytte af såvel danske som udenlandske selskaber.

Beskatning af aktieudbytte sker efter retserhvervelsesprincippet, dvs. at aktionæren skal medtage udbyttet ved indkomstopgørelsen, når der er hvervet endelig ret til udbyttet.

Det er hovedreglen, at en indtægt skal medregnes ved indkomstopgørelsen på tidspunktet for den endelige retserhvervelse. Udbytter beskattes således i det år, hvori det endeligt er vedtaget på generalforsamlingen, ligesom det er uden betydning, at udbyttet først kan hæves senere.

Landsskatteretten bemærker, at SKAT fra de polske skattemyndigheder har modtaget kontroloplysninger om, at klageren har modtaget aktieudbytte fra Polen med henholdsvis 57.511 PLN i 2008 og 52.165 PLN i 2009, hvilke oplysninger og beløb kan genfindes i afgørelsen fra de polske skattemyndigheder vedrørende udbetaling af for meget opkrævet i udbytteskat.

Landskatteretten finder, at klageren ikke har dokumenteret eller på tilstrækkelig vis har sandsynliggjort, at kontroloplysningerne fra de polske skattemyndigheder er ukorrekte. Om klageren alene har hævet dele af udbytterne er uden betydning.

Landsskatteretten stadfæster ankenævnets afgørelse.