Kendelse af 19-04-2015 - indlagt i TaxCons database den 22-04-2017

Klagen vedrører beregning af lempelse vedrørende løn for arbejde på norsk indregistreret skib, der har sejlet i farvandet ud for henholdsvis Tanzania og Egypten.

Faktiske oplysninger

Klageren arbejdede i 2012 for det norske rederi [virksomhed1]. Klageren har arbejdet på forskellige af rederiets skibe.

Klageren har oplyst, at han arbejdede 5 til 6 uger og herefter havde 5 til 6 uger fri. I alt havde han 208 arbejdsdage i 2012.

Klageren havde i 2012 bopæl i Danmark og var omfattet af fuld skattepligt hertil. Han var ikke fuldt skattepligtig til noget andet land.

Fra den 1. januar til den 21. april 2012 arbejdede klageren på [x1], der udførte arbejde i fravandet ud for Tanzania. Skibet er indregistreret i Norges Internationale Skibsregister (NIS).

Klagerens indkomst for arbejdet udgjorde 269.510 kr. Klageren har betalt 21.561 kr. i norsk trygde (social sikring).

Ifølge SKAT har de norske myndigheder oplyst, at Norge ikke har beskatningsret til denne del af klagerens indkomst, og at klageren derfor vil få den skat, der er indeholdt, tilbage, når der laves en årsopgørelse. Klageren skal betale trygde af indkomsten.

Klageren har oplyst, at [x1]s opgaver bestod i at være en del af arbejdet omkring en boreplatform, der ligger i farvandet ud for Tanzania. Nogle af opgaverne bestod i at være slæbebåd og i at sørge for, at andre skibe styrede uden om platformen. Skibet sejlede endvidere gods fra en havn i Tanzania til boreplatformen, ligesom skibet holdt øje med, om der kom gas op fra havbunden. Endelig fungerede skibet som miljøbeskyttelsesskib.

Fra den 23. maj til den 7. august 2012 arbejdede klageren på [x1], medens skibet udførte arbejde på norsk kontinentalsokkel. Klagerens løn for arbejde udført i denne periode, 199.631 kr., er beskattet i Norge, og Danmark har givet klageren lempelse efter exemptionsmetoden. Klagen omfatter ikke denne del af klagerens indkomst.

Klageren har endvidere i perioden fra den 8. august til den 31. december 2012 udført arbejde på dels [x1], dels [x2]. [x2] er også indregistreret i NIS.

Det er oplyst, at [x1] i denne periode har sejlet som godsskib fra Tanzania til Sydafrika og derfra til Norge. Klagerens løn for arbejde udført på [x1], 90.581 kr., er beskattet i Norge. Danmark har givet klageren lempelse efter exemptionsmetoden. Klagen omfatter ikke denne del af klagerens indkomst.

Klagerens arbejde på [x2] i perioden fra den 8. august til den 31. december 2012 blev udført i egyptisk farvand.

Klagerens indkomst for arbejdet på dette skib udgjorde 280.818 kr., og klageren har betalt 22.465 kr. i norsk trygde.

Ifølge SKAT har de norske myndigheder oplyst, at Norge ikke har beskatningsret til denne del af klagerens indkomst, og at klageren derfor vil få den skat, der er indeholdt, tilbage, når der laves en årsopgørelse. Klageren skal betale trygde af indkomsten.

Klageren har oplyst, at [x2]s opgaver bestod i at være slæbebåd og sørge for at andre skibe styrede uden om en boreplatform i egyptisk farvand. Skibet sejlede endvidere gods til boreplatformen fra egyptisk havn. Skibet havde også til opgave at assistere, hvis en person faldt i vandet fra boreplatformen, ligesom skibet var med i et olieberedskab, dvs. miljøbeskyttelse.

I forbindelse med sagens behandling i Skatteankestyrelsen har SKAT fremlagt et brev dateret den 23. juli 2014 fra Skatteetaten i Norge til [Skattecentret]. Af brevet fremgår følgende:

” Inntektsåret 2013 – Overføring av skatt til Danmark for [person1] (...)

Skattyter fikk i 2013 lønn fra [virksomhed2] AS med til sammen NOK 835 251. Vår ligningsavdeling sier at skattyter kun er trygdepliktig og delvis skattepliktig for denne inntekten. Skattyter har og mottatt lønn fra samme selskap men som er opptjent på utenlandssokkel med NOK 318 304 og denne inntekten er ikke skattepliktig til Norge. Beskatningen av dette antar vi derfor bør skje i bostadsstaten som er Danmark. (...)”

SKATs afgørelse

SKAT har nægtet klageren lempelse efter exemptionsmetoden af den del af hans indkomst, der vedrører arbejde udført på [x1] fra den 1. januar til den 21. april 2012, og endvidere af den del, der er udført på [x2] fra den 8. august til den 31. december 2012.

Ifølge OECD’s Modeloverenskomst omfatter international trafik transport med skib eller fly, der anvendes af et foretagende, der har sit sæde for den virkelige ledelse i et af de lande, der har indgået dobbeltbeskatningsoverenskomsten. Undtaget fra bestemmelsen er transport, der udelukkende foregår mellem steder i det andet land.

Bortset fra tilfælde, hvor der er transporteret gods fra en havn til en boreplatform, anses de opgaver, skibene har udført, ikke for trafik efter en naturlig sproglig forståelse af dette ord. Arbejdets karakter antyder ikke trafik.

Arbejdet på [x1]

Der foreligger ikke international trafik, da der udelukkende sejles inden for steder i Tanzania. Norge beskatter derfor ikke klagerens indkomst for arbejde udført på [x1] i perioden fra den 1. januar til den 21. april 2012.

Klageren har ikke haft arbejdsdage i Tanzania på mere end 183 dage. Lønnen udbetales endvidere ikke af en arbejdsgiver, der er hjemmehørende i Tanzania, og arbejdsgiveren har endvidere ikke fast driftssted der. Efter art. 16 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Tanzania har Danmark derfor beskatningsretten til klagerens løn i denne periode.

Klagerens indkomst skal nedsættes med det beløb, han har betalt i trygde i Norge. Det fremgår af ligningslovens § 8M, stk. 2. Det beløb, der skal beskattes i Danmark, udgør herefter (269.510 kr. – 21.561 kr.) 247.949 kr.

Arbejdet på [x2]

Der foreligger ikke international trafik, da der udelukkende sejles inden for steder i Egypten. Norge beskatter derfor ikke klagerens indkomst for arbejde udført på [x2] i perioden fra den 8. august til den 31. december 2012.

Klageren har ikke haft arbejdsdage i Egypten på mere end 183 dage. Lønnen udbetales endvidere ikke af en arbejdsgiver, der er hjemmehørende i Egypten, og arbejdsgiveren har endvidere ikke fast driftssted der. Efter art. 15 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Egypten har Danmark derfor beskatningsretten til klagerens løn i denne periode.

Klagerens indkomst skal nedsættes med det beløb, han har betalt i trygde i Norge. Det fremgår af ligningslovens § 8M, stk. 2. Det beløb, der skal beskattes i Danmark, udgør herefter (280.818 kr. – 22.465 kr.) 258.353 kr.

Klagerens opfattelse

Klageren har fremsat påstand om, at hele hans løn skal lempes efter exemptionsmetoden.

Såvel [x1] som [x2] er norsk indregistrerede skibe og klagerens arbejdsgiver er et norsk rederi med hovedkontor i [...]. Rederiets virkelige ledelse udøves derfra.

[x1] sejlede fra [...] i Tanzania til boreskibet, [x3], som ligger ud for Tanzania uden fortøjning til undergrunden i form af ankre eller ben. Havet er 2000 m dybt.

[x2] sejlede fra [...] i Egypten til en flydende installation, [x4], der ligger ud for Egypten med fast fortøjning til undergrunden i form af flere ankre.

Da skibene er indregistreret i Norge, gælder norske regler og love om bord. Klageren er derfor i Norge, når han er på arbejde.

Skibe, der er indregistrerede i Dansk International Skibsregister (DIS), er på tilsvarende måde underlagt danske love og regler. De bliver betragtet som en del af Danmark. Det fremgår af Søfartsstyrelsens hjemmeside. Derfor skal de søfolk, der er ansat på DIS-skibe, ikke betale skat til andre stater, selv om de opholder sig der i længere tid. 183-dagesreglen gælder ikke for dem.

Det er derfor flagstaten, dvs. Norge, der har beskatningsretten til klagerens løn for arbejdet udført på [x1] og [x2]. 183-dagesreglen i dobbeltbeskatningsoverenskomsten med Tanzania og Egypten finder ikke anvendelse.

I 2012 har klageren endvidere ikke opholdt sig i Danmark i 183 dage. Det er nok til, at beskatningsretten tilfalder kildelandet og dermed til at opretholde den lempelse Norge giver, jf. dobbeltbeskatningsoverenskomsten art. 15, stk. 2, litra a.

Af lov nr. 486 af 7. juni 2001 fremgår, at Danmark ”skal lempe skat af indkomst efter exemptionsmetoden, når en sømand er omfattet af social sikring i arbejdslandet. Der skal være tale om en forpligtelse til social sikring efter EU-rådets forordning nr. 1408/71.”

Klageren har betalt social sikring – trygde – i Norge i medfør af reglerne i Rfo 1408/71, og han er derfor berettiget til lempelse efter exemptionsreglen i Den Nordiske Dobbeltbeskatningsoverenskomst art. 25. Det fremgår endvidere af overenskomsten art. 15, stk. 3.

På baggrund af ovenstående må konkluderes, at Norge har beskatningsret til klagerens løn for arbejde udført på de to skibe. Hvis ikke må man sige, at danske søfolk har en meget stor fordel frem for søfolk fra alle andre lande. ”Vi er på DIS så ingen skattekrav fra andre landes skattemyndigheder, uanset hvor vi sejler henne i verden.” Det må være forskelsbehandling i stor stil.

Klageren har ikke noget ønske om at ødelægge Det Blå Danmark med denne sag. Han ønsker blot en fair behandling for dem, der sejler for andre lande, som har en dobbeltbeskatningsoverenskomst med Danmark, når de betaler social sikring og evt. også skat dertil. Det var vel også det, der var meningen med lov nr. 486 af 7. juni 2001.

Mon ikke også EU vil snakke med om det, hvis Danmark forskelsbehandler statsborgere indenfor EU/EØF på denne måde?

Berettiget forventning

I løbet af 2012 ringede klageren til SKAT tre gange for at få afklaret, hvordan beskatningsreglerne var i hans situation. Hver gang fik han fortalt, at han kun skulle betale skat i Norge, da han sejlede på et norsk skib. Det skyldtes dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Norge.

Da klageren fik sin årsopgørelse for 2011 (i slutningen af januar 2013), kunne han imidlertid se, at han blev opkrævet skat af den indkomst, han dette år havde haft for arbejde udført på [x5] i Egypten. Det kunne klageren ikke forstå, og han ringede derfor endnu en gang til SKAT, hvor en dame igen oplyste, at han kun skulle betale skat i Norge. Damen var dog ikke helt sikker, så klageren blev stillet om til en anden medarbejder. Denne oplyste, at klageren skulle betale skat i Danmark af al indkomst, der ikke var optjent på norsk sokkel. Medarbejderen omtalte nogen regler, men oplyste ikke, hvor klageren kunne finde dem.

Klageren har brugt både dage og timer på at finde ud af reglerne ved at læse på SKATs hjemmeside, men det lykkedes ikke at finde noget brugbart.

Klageren har også talt med sin arbejdsgiver, men de kendte ikke til klagerens problem/de skatteregler den sidste medarbejder i SKAT havde redegjort for. Rederiet oplyste, at de andre danskere, som var ansat, ikke havde de skattemæssige problemer, som klageren havde.

Til sidst kom klageren i kontakt med [person2], SKAT [by1], der efter spørgsmål om, hvad skibene sejlede med, og hvad mandskabet lavede, kom ud med de regler, som SKAT traf afgørelse om at beskatte klageren efter for 2012. Undervejs oplyste [person2] på et tidspunkt, at juristerne internt i SKAT ikke var enige om, hvordan de skulle fortolke reglerne.

SKAT anfører, at klageren ved, at Norge ikke vil beskatte ham af en del af hans indkomst. Det må imidlertid være noget SKAT selv er kommet frem til, efter at have talt med de norske myndigheder.

Klageren har endnu ikke set sin årsopgørelse fra Norge. Den kommer først i oktober eller november 2013.

Landsskatterettens afgørelse

Det lægges til grund som ubestridt, at hverken Egypten eller Tanzania har beskatningsret til klagerens vederlag efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten med de to lande.

De europæiske forordninger om social sikring bestemmer udelukkende, hvilket lands regler om social sikring, en person omfattes af. Forordningerne har således ikke betydning i forhold til fastlæggelsen af, hvilket land en person er skattepligtig i. Dette reguleres udelukkende af den nationale lovgivning i de enkelte lande.

Klageren har bopæl i Danmark, og er derfor fuldt skattepligtig hertil. Det fremgår af kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1.

Fuld skattepligt indebærer, at man er skattepligtig af al indkomst, uanset hvor i verden den er indtjent. Det fremgår af statsskattelovens § 4.

Den Nordiske Dobbeltbeskatningsoverenskomst fordeler staternes beskatningsret til indkomst fra de andre lande.

Det fremgår af art. 15, stk. 3, i overenskomsten, at vederlag for arbejde udført om bord på et nordisk skib i international trafik beskattes i den kontraherende stat, hvis nationalitet skibet har.

International trafik defineres som ”transport med et skib eller luftfartøj bortset fra tilfælde, hvor skibet eller luftfartøjet udelukkende anvendes mellem pladser i en kontraherende stat”. Det fremgår af art. 3, stk. 1, litra h.

Det lægges i overensstemmelse med det af klageren oplyste til grund, at [x2] og [x1] har transporteret gods fra havne i henholdsvis Egypten og Tanzania til boreplatforme i samme staters farvand. Det er Landsskatterettens opfattelse, at dette udgør transport, og at klagerens vederlag for arbejde udført på disse skibe derfor omfattes af art. 15, stk. 3. Norge har derfor beskatningsret til indkomsten.

Klageren har ikke fremlagt dokumentation for, at den omhandlede indkomst er beskattet i Norge. På den baggrund og endvidere med henvisning til brevet af 23. juli 2014 fra Skatteetaten vedrørende beskatningen af klageren i indkomståret 2013 lægges det til grund, at Norge ikke har intern hjemmel til at beskatte indkomsten. Som følge heraf kan Danmark beskatte indkomsten, jf. den subsidiære beskatningsret, der fremgår af overenskomstens art. 26, stk. 2.

Danmark lemper for dobbeltbeskatning efter reglerne i art. 25, stk. 1, med de ændringer der følger af lov nr. 861 af 30. november 1999 og af lov nr. 486 af 7. juni 2001. Danmark lemper således efter creditmetoden, medmindre skatteyderen omfattes af social sikring i kildelandet i henhold til Rådets forordninger om social sikring. Hvis det er tilfældet, lempes efter exemptionsmetoden.

Selv om klageren er omfattet af social sikring i Norge, er han efter Landsskatterettens opfattelse dog ikke berettiget til exemptionslempelse ved beregning af den danske skat, når Norge ikke beskatter hans indkomst. Det skyldes, at indkomsten efter art. 26, stk. 2, kun kan beskattes i den stat, som klageren er hjemmehørende i, hvilket vil sige Danmark.

Det anførte om beskatningen af kolleger og beskatningen af søfolk, der arbejder på DIS-skibe, kan ikke føre til et andet resultat.

Landsskatteretten er derfor enig med SKAT i, at klageren ikke er berettiget til lempelse efter exemptionsmetoden af det vederlag han har fået for at arbejde på henholdsvis [x1] og [x2] i de anførte perioder. Der henvises endvidere til Landsskatterettens afgørelse gengivet i SKM2015.185.

Berettiget forventning

Skatteansættelser er i almindelighed ikke endelige, men kan – inden for forældelsesfristerne – ændres og korrigeres, hvis der fremkommer nye oplysninger, eller hvis det viser sig, at ansættelserne er forkerte. SKATs uformelle tilkendegivelser om en skatteansættelse, herunder evt. besvarelse af konkrete spørgsmål, har derfor i almindelighed ikke bindende virkning, idet det er et afgørende hensyn, at skatteansættelser er korrekte og i overensstemmelse med skattelovgivningen. Som udgangspunkt vil en skatteyders forventning om en given skatteansættelse følgelig ikke nyde retsbeskyttelse, selv om forventningen har et objektivt grundlag i form af en tilkendegivelse eller lignende fra SKAT.

I enkelte tilfælde hvor skatteyderens forventning har hvilet på et særligt kvalificeret grundlag eller i særlig grad har været beskyttelsesværdigt, er dette fraveget, men det forudsætter, at der foreligger en positiv og udtrykkelig tilkendegivelse fra skattemyndighederne, som har skabt en forventning om indholdet af den fremtidige skatteansættelse, at tilkendegivelsen er klar, entydig og uden forbehold samt afgivet på grundlag af sagens relevante omstændigheder, som ikke efterfølgende må være ændrede, at skatteyderen har foretaget sig handlinger i tillid til rigtigheden af tilkendegivelsen, eller at han har indrettet sig efter den, og at myndighedernes tilkendegivelse ikke klart er i uoverensstemmende med skattelovgivningen.

I den foreliggende sag ses disse betingelser ikke opfyldt, og Landsskatteretten mener derfor ikke, at klageren har en retsbeskyttet berettiget forventning.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.