Kendelse af 05-09-2016 - indlagt i TaxCons database den 02-12-2016

Indkomståret 2009

SKAT har nægtet selskabet fradrag for udgift til [virksomhed1] A/S, 750.000 kr.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

Selskabet blev stiftet den 15. april 2009 ved en skattefri virksomhedsomdannelse af hovedanpartshaver [person1]s personligt ejede ejendom, bestående af [adresse1], [by1], og [adresse2], [by1], efter virksomhedsomdannelsesloven. Selskabet blev stiftet med tilbagevirkende kraft fra den 1. januar 2009.

I forbindelse med omdannelsen indgik selskabet aftale med [person2] om salg af ejendommen for 3.700.000 kr. med overtagelsesdag den 15. april 2009. Skødet, der er fremlagt, er underskrevet af parterne den 17. april 2009 for selskabets vedkommende og den 24. april 2009 for [person2]s vedkommende. Købesummen blev erlagt den 20. april 2009.

Selskabet indgik med virkning fra den 1. april 2009 aftale med [virksomhed1] A/S om konsulentbistand ved salget af den sagen omhandlede ejendom. Aftalen er fremlagt.

Af aftale mellem [virksomhed2] ApS og [virksomhed1] A/S, dateret april 2009, fremgår blandt andet følgende:

”DENNE AFTALE ER INDGÅET MED VIRKNING FRA DEN 1/4-2009 MELLEM

1.[virksomhed2] ApS, CVR nr. [...1], [adresse3], [by2] (kaldet ”Selskabet”)

OG

2.[virksomhed1] A/S, CVR nr. [...2], [adresse4], [by3] (Kaldet “[virksomhed1]”)

(Selskabet og [virksomhed1] hver for sig en ”Part” eller ”Parten” og sammen ”Parter” eller ”Parterne”)

AFTALENS BAGGRUND OG FORMÅL

1. AFTALENS START OG SAMARBEJDETS ART

1.1. Med virkning fra den 1. april 2009 etableres et samarbejde mellem Selskabet og [virksomhed1].

Arbejdsområdet og omfang. Arbejdsområdet benævnes nedenfor samlet som ”Arbejdsområdet”.

1.2. [virksomhed1] er forpligtet til for egen regning at tegne og opretholde relevante forsikringer som led i udførelsen af dennes erhverv, herunder erhvervsansvarsforsikring. [virksomhed1]´s ansvar er begrænset til denne forsikringsdækning, dog ikke hvis [virksomhed1] handler bevidst groft uagtsomt eller forsætligt.

1.3. Enhver ændring af denne aftale, herunder ændringer i omfanget af opgaven, tidsfrister eller lignende, skal aftales skriftligt mellem Parterne.

1.ARBEJDSOMRÅDET

Nærværende aftale er baseret på at [virksomhed1] rådgiver og bistår omkring salget af Ejendommen [x1], [by1].

2.VEDERLAG

2.1. [virksomhed1] vederlægges udelukkende når Ejendommen [x1] i [by1] er solgt. Vederlaget erlægges kontant ved modtagelse af faktura.

2.1.1. Prisen er aftalt til kr. 300.000,00 ex. moms hvis salgsprisen på ejendommen er under kr. 3.000.000 og kr. 600.000 hvis ejendommen sælges til pris på over kr. 3.500.000.

2.2. Vederlaget er eksklusiv rejseomkostninger. Rejseomkostningerne betales sammen med at [virksomhed1] fremsender sin faktura til Selskabet.

2.3. Faktura bliver udstedt når ejendommen er solgt som aftalt. Ved overskridelse af ovennævnte betalingsfrist forrentes det skyldige beløb med 1 % pr. påbegyndt måned fra forfaldsdagen til betaling sker.

(...)”

[virksomhed1] A/S har den 1. december 2009 udstedt faktura nr. 164 til [virksomhed2] ApS på 600.000 kr. med tillæg af moms, i alt 750.000 kr., der har betalt beløbet samme dag.

Selskabet har selvangivet fradrag for udgifter til [virksomhed1] A/S med 750.000 kr.

SKATs afgørelse

SKAT har ikke anerkendt fradraget, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

SKAT har som begrundelse herfor henvist til følgende:

Fradrag kan i selskabet ikke anerkendes som driftsomkostning efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Beløbet er skattepligtigt efter statsskattelovens § 4 hos modtageren, der i ovenstående tilfælde beskattes af betalingen som maskeret udbytte.

SKAT har indkaldt dokumentation for, hvilken bankkonto beløbet på 750.000 kr. til [person4] er overført til. Ifølge den modtagne dokumentation er beløbet overført til konto [...64]. Denne konto vedrører ikke selskaberne [virksomhed1] A/S, [virksomhed3] ApS eller [person4].

Fradrag i den opgjorte avance for genvundne afskrivninger/ejendomsavance kan ikke anerkendes for udgiften afholdt til [person4]. Der henvises til ovenstående begrundelse samt det forhold, at betaling af 750.000 kr. ikke er betaling til [virksomhed1] A/S, [virksomhed3] ApS eller [person4]. SKAT kan således ikke tillægge det skattemæssig betydning, at der er sket overførsel af et beløb på 750.000 kr. til tredjemand, idet det ikke findes, at der er en klar og entydig erhvervsmæssig tilknytning til pengeoverførslen.

Selskabets opfattelse

Repræsentanten har på selskabets vegne nedlagt påstand om, at selskabets skatteansættelse for 2009 nedsættes med 750.000 kr.

[person4] havde allerede forinden den formelle aftale taget aktiv del i drøftelserne mellem [person1] og [person2] vedrørende salget af den i sagen omhandlede ejendom. Disse drøftelser fandt sted i februar og marts 2009.

Som et tillæg til aftalen mellem selskabet og [virksomhed1] A/S blev det mundtligt mellem parterne aftalt, at vederlaget skulle erlægges på et ”passende tidspunkt” efter handlens afslutning, således, at man derved var sikker på, at købesummen var frigivet til selskabet, forinden [virksomhed1] A/S skulle vederlægges for sin bistand. Blandt andet af likviditetsmæssige årsager var det forudsat, at forfaldstidspunktet skulle rykkes længst muligt ud i fremtiden.

Den 1. december 2009 fremsendte [virksomhed1] A/S faktura for sit honorar til selskabet. Fakturaen er fremlagt. Fakturaen blev straks betalt ved kontooverførsel, jf. fremlagt meddelelse fra [finans1] til selskabet om kontobevægelser den 1. december 2009.

[virksomhed1] A/S er blevet forhøjet med indtægten vedrørende den pågældende faktura og betaling, jf. fremlagte. [person4] har oplyst, at [virksomhed1] A/S har indtægtsført beløbet og afregnet momsen heraf overfor SKAT.

Anvendelsen af virksomhedsomdannelseslovens regler er efterfølgende blevet nægtet af SKAT under henvisning til, at den indskudte ejendom allerede var solgt til tredjemand, [person2], ved købsaftale af 12. marts 2009, det vil sige forinden stiftelse af selskabet fandt sted. Senest er dette stadfæstet af Landsskatteretten ved kendelse af 15. november 2013, som ikke er indbragt for domstolene.

Som følge af, at den skattefri virksomhedsoverdragelse ikke fandt sted, blev selskabet aldrig retsmæssig ejer af ejendommen, bestående af [adresse1] og [adresse2], [by1]. De af selskabet afholdte udgifter til [virksomhed1] A/S vedrørende ejendomshandlen har således vist sig at have været uden nytte for selskabet.

Til støtte for den nedlagte påstand har repræsentanten på selskabets vegne gjort gældende, at selskabet har fradrag for betalingen af 750.000 kr. til [virksomhed1] A/S, som et driftstab.

Der findes ikke i statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, eller andre steder i lovgivningen nogen direkte hjemmel til fradrag for driftstab. Efter fast praksis gives der dog adgang til at fratrække et egentligt driftstab ved indkomstopgørelsen ud fra et omkostningslignende synspunkt. Som hjemmel hertil angives sædvanligvis statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, jf. SKM2012.353.HR. Ofte er spørgsmålet, om der er tale om et fradragsberettiget driftstab eller et ikke-fradragsberettiget formuetab.

Som begreb beskriver SKATs juridiske vejledning 2014-2, afsnit C.C.2.2.3.1, driftstabet som følgende:

”Driftstab er udtryk for en udgift, en værdinedgang eller et passiv, som skatteyderen bliver påført ufrivilligt, ofte på grund af omstændigheder, der kommer udefra. Det kan f.eks. være skader, ulykker, tyveri, tab på debitorer og pålagte erstatninger i forbindelse med driften.

På den måde adskiller driftstabet sig fra driftsomkostninger, der normalt er udslag af skatteyderens frivillige dispositioner. Det kan f.eks. være afholdelse af omkostninger i virksomheden.

Ved driftstab i denne forbindelse forstås derimod ikke virksomhedens underskud. Dette underskud behandles efter reglerne i LL § 15, PSL § 13, og VSL § 13.

Driftstabet adskiller sig desuden fra tab ved afståelse af aktiver. Disse tab behandles efter SL § 5 a og særlige regler i f.eks. afskrivningsloven, ejendomsavancebeskatningsloven, aktieavancebeskatningsloven, kursgevinstloven og ligningsloven. Se afsnit C.C.2.1.3 om afståelser, der er omfattet af SL § 5 a, og indholdsfortegnelsen om de forskellige særlige regler.”

Nærmere om muligheden for driftstab anfører SKATs juridiske vejledning, op.cit., følgende:

”Det kan være vanskeligt at adskille driftstab fra de ikke fradragsberettigede formuetab. Tab vedrørende privatforbrugsområdet kan ikke trækkes fra, men herudover kan der formentlig ikke opstilles almindelige regler, da man ikke, som det tidligere er sket, kan basere sondringen på forskellen mellem omsætningsaktiver og anlægsaktiver og kun indrømme fradrag for tab på omsætningsaktiver.

Efter gældende praksis kan tab trækkes fra, hvis

Tab eller forringelse af aktiver

Hvor der er tale om driftstab, der består i tab eller forringelse af aktiver, afgøres fradragsretten konkret for de enkelte aktivgrupper.

Tab på omsætningsaktiver er normalt fradragsberettigede som driftstab. Tab på varelager – både ved normalt svind og mere ekstraordinære tab – er fradragsberettigede, medmindre tabet er opstået ved, at ejeren har forvoldt skaden med forsæt.

Om kravene til dokumentation og sandsynliggørelse, se Vestre Landsrets dom af 29. november 1982, Skd. 1983.66.293.

(...)

Andre tab

Hvor et driftstab fremkommer ved, at der påføres den skattepligtige et nyt passiv eller pålægges ham en betalingspligt, er det en forudsætning for fradrag, at tabet er påført den pågældende som et udslag af en naturlig driftsrisiko forbundet med driften af den pågældendes virksomhed.”

Fra praksis kan henvises til Landsskatterettens kendelse af 29. juli 2014, j.nr. 11-0298177.

Sagen vedrørte et selskab, der drev virksomhed ved salg af såvel nye som brugte både, salg af udstyr/tilbehør til både og opbevaring af både for kunder. En stor del af salget til de private danske kunder er sket via en tysk virksomhed, således, at der alene blev opkrævet tysk moms for disse salg.

Ved kendelse af 1. marts 2012 stadfæstede Landsskatteretten SKATs afgørelse om, at virksomhedens grænsehandelskoncept ved salg af både i Tyskland ikke kunne godkendes, og at omsætningen anses for at være momspligtig i Danmark og ikke i Tyskland. På denne baggrund fandt Landsskatteretten, at selskabet havde været forpligtet til at opkræve 25 pct. i moms ved salg af både via den tyske samarbejdspartner. Landsskatterettens afgørelse blev indbragt for domstolene, og ved dom af 30. august 2013 frifandt Vestre Landsret Skatteministeriet, således at Landsskatterettens kendelse stod ved magt.

Som følge af SKATs afgørelse om momsregulering anmodede selskabet SKAT om at genoptage skatteansættelserne for de relevante indkomstår og godkende fradrag for det efteropkrævede momsbeløb i selskabets skattepligtige indkomst under henvisning til, at der var tale om et fradragsberettiget driftstab. SKAT nægtede genoptagelse og dermed fradrag for driftstab med følgende begrundelse:

”Vedrørende selskabets mulighed for fradrag efter statsskattelovens § 6 litra a, bemærkes det, at det ved momsafgørelsen blev fastslået, at selskabet havde en forpligtelse til at afregne moms med 25 %. Selskabet kunne have faktureret og opkrævet denne moms hos kunden, hvorved momsen ville have været økonomisk neutral, men dette har selskabet ikke gjort. Når der henses til selskabets tilrettelæggelse af aktiviteten og faktureringen, som er uden bagvedliggende realitet og med det hovedformål at undgå momsberigtigelse af transaktionerne i Danmark, kan det tab, som er fremkommet deraf ikke anses for at være et udslag af en normal og naturlig driftsrisiko.

Udgiften kan således ikke anses for medgået til at erhverve, sikre og vedligeholde den selvangivne omsætning, og dermed er der ikke fradrag efter statsskattelovens § 6 litra a.”

Denne afgørelse blev påklaget til Landsskatteretten. I forbindelse med sagens behandling ved Landsskatteretten indtrådte Kammeradvokaten på vegne af SKAT og fremkom med følgende udtalelse:

”Momsefterbetalingskravet skal anses for at være et driftstab, der kan fradrages ved selskabets indkomstansættelse.”

På baggrund af SKATs opfattelse tiltrådte Landsskatteretten selskabets anbringende om, at selskabet havde fradrag for den meropkrævede moms som et driftstab efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Som det ses af afgørelsen, nægtede SKAT i første instans fradraget under henvisning til, at selskabet reelt ikke var rette omkostningsbærer af den meropkrævede moms, idet momsen rettelig skulle være betalt af kunderne, jf. princippet omkring indirekte skatter.

Idet den danske momspligt først blev fastslået ved en efterfølgende skatte- og domstolssag, endte selskabet således med at blive de facto omkostningsbærer af momsen, uden formelt at være rette omkostningsbærer, og uden at kunne tilbagesøge betalingen hos de formelt rette omkostningsbærere.

Det gøres gældende, at der i nærværende sag er tale om den samme situation, som lå til prøvelse i ovennævnte Landsskatteretskendelse. [virksomhed2] ApS er – som følge af, at den skattefri virksomhedsoverdragelse senere ved Landsskatteretten ikke er godkendt – endt med at blive de facto omkostningsbærer af udgiften til [virksomhed1] A/S, uden reelt at være rette omkostningsbærer.

Det gøres i den forbindelse gældende, at tabet er sket som udslag af sædvanlig driftsrisiko ved udøvelsen af virksomheden. Selskabet har ageret, kontraheret og betalt sine forpligtelser i god tro til, at selskabet var stiftet i overensstemmelse med den af advokat [person3] udarbejdede omdannelse. Det bemærkes i den henseende, at selskabet og hovedanpartshaveren, [person1], har været uden skyld i de uheldige omstændigheder. Advokaten er af byretten fundet erstatningsansvarlig for sin rådgivning omkring omdannelsen.

Landsskatterettens afgørelse

Selskabet har i henhold til faktura nr. 164 af 1. december 2009, udstedt til [virksomhed2] ApS på 600.000 kr. med tillæg af moms, i alt 750.000 kr., betalt beløbet samme dag.

Landsskatteretten har i sammenholdt sag vedrørende hovedanpartshaveren, [person1], fundet, at hovedanpartshaveren beskattes af beløbet som maskeret udlodning i henhold til ligningslovens § 16 A, idet hovedanpartshaveren er anset som rette omkostningsbærer.

Som konsekvens af denne afgørelse og i kraft af, at selskabet ikke har været adkomsthaver til den omhandlede ejendom, kan udgiften ikke fradrages af selskabet som en driftsomkostning i henhold til statsskattelovens § 6 a, stk. 1, litra a.

Der findes ikke at være grundlag for at godkende fradraget som et driftstab, idet tabet ikke vedrører selskabets erhvervsmæssige virksomhed, ligesom tabet ikke er et udslag af sædvanlig driftsrisiko ved udøvelsen af virksomheden.

SKATs afgørelse stadfæstes derfor.