Kendelse af 25-10-2016 - indlagt i TaxCons database den 09-12-2016

Klagen skyldes, at SKAT ikke har anset klagerens virksomhed for erhvervsmæssigt drevet.

Faktiske oplysninger

Klageren har på tvangsauktion købt fra sin konkursramte ægtefælle en landbrugsejendom med et samlet boligareal på 204 kvm. og jordtilliggende på 30, 23 habeliggende [adresse1], [by1]. Klageren er uddannet pædagog og har oplyst, at hun købte ejendommen med henblik på udlejning. Skøde vedrørende købet af ejendommen var registreret den 20. januar 2004 og udlejningskontrakten var underskrevet den 23. februar 2004.

Ifølge BBR oplysningerne for ejendommen er der 9 bygninger på ejendommen benævnt bygning 1-9:

Bygning 1 består af stuehuset med en samlet bolig areal på 172 kvm, opført i 1975.

Bygning 2 består af en stald med et samlet erhvervsareal på 540 kvm, opført i 1956.

Bygning 3 består af en stald med et samlet erhvervsareal på 247 kvm, opført i 1971.

Bygning 4 består af en ladebygning med et samlet erhvervsareal på 88 kvm, opført i 1894.

Bygning 5 består af en garage/værksted bygning med et samlet erhvervsareal på 132 kvm, opført i 1894.

Bygning 6 består af et maskinhus med et samlet erhvervsareal på 216 kvm, opført i 1980.

Bygning 7 består af en stald med et samlet erhvervsareal på 165 kvm, opført i 1992.

Bygning 8 består af en stald med et samlet erhvervsareal på 164 kvm, opført i 1894.

Bygning 9 består af 5 stier til polte med et samlet erhvervsareal på 38 kvm, opført i 1894.

Ejendommens driftsbygninger og jord blev udlejet på følgende vilkår, der fremgår af lejekontrakten af 23. februar 2004:

”§ 1 De lejede bygninger vedrører svinestalde, samt udstyr til indtransport og opbevaring af korn og foderstoffer. Desuden lagertank til opbevaring af husdyrgødning. Det lejede jordareal udgør 26 ha. tilskudsberettiget agerjord.

§ 2. Udlejer forestår vedligehold af bygninger og inventar, samt udgifter til vedligehold af hegn, grøfter og dræn.

§ 3 Lejen inkluderer forbrug af vand, el samt olie for opvarmning.

§ 4 Lejemålet indtræder i kraft den 1. januar 2004, og er fortløbende, med opsigelsesvarsel på 3 mrd til udgangen af næstfølgende kvartal. Jorden dog til ophør næstfølgende høst.

Lejemålet ophører straks i tilfælde af beskadigelse af bygninger i et omfang, hvor reetablering ikke vil blive gennemført i henhold til bygningernes forsikring.

§ 5 Lejen fastsat til 448.000 kr. årligt. Lejen erlægges med kr. 112.000 kvartalvis, første gang den 31.03.2004.”

Klagerens repræsentant har i sit brev af 18. februar 2016 har oplyst, at den årlige leje på 448.000 kr. kan specificeres på følgende vis:

”Udleje af jorden (24 ha a kr. 4.000 kr. = 96.000 kr.

Pasning af besætningen (336 dage om året x 125 kr/time = 126.000 kr.

Udleje af staldene (226.000 kr.)

Den højere staldleje skyldes, at [person1] skulle vedligeholde staldene og betale energi dertil.”

Ejendommens stuehus var dermed ikke udlejet.

Ifølge regnskaber har virksomheden haft følgende resultater i perioden fra 2004 til 2007:

OmsætningResultat Resultat

før finansieringefter renter

2004483.829 kr. 278.881 kr.70.425 kr.

2005484.000 kr.322.000 kr. 133.000 kr.

2006484.000 kr.293.044 kr. 89.558 kr.

2007509.000 kr. 72.000 kr. 4.786 kr.

I 2007 blev ca. 20 ha af jord frasolgt. Herefter var der fortsat udlejet staldbygningerne samt den resterende del af udlejet jord på 6 ha. Efter oplyste var der ikke udarbejdet en ny udlejningskontrakt i forbindelse med reduceret udlejning af jord.

Ifølge regnskaber har virksomheden haft følgende resultater i perioden fra 2008 til 2011:

OmsætningResultat Resultat

før finansieringefter renter

2008146.188 kr.-161.000 kr.-180.249 kr.

2009100.001 kr.-124.148 kr.-188.694 kr.

2010 49.000 kr.-143.625 kr.-223.773 kr.

2011111.150 kr. -95.172 kr.-167.521 kr.

Ifølge klagerens oplysninger samt udskrift fra Videncenter for svineproduktion af 11. juli 2011 kunne staldbygningerne anvendes til svineproduktion til 31. december 2012, idet bygningerne ikke længere kunne opfylde lovkrav til svineproduktion. Ejendommen er sat til salg den 17. november 2012.

Ejendommen blev ikke solgt i de efterfølgende år, og lejeren har investeret 135.000 kr. i istandsættelse af staldbygningerne således, at disse igen opfylder lovkrav til svineproduktionen.

Ifølge regnskaber har virksomheden haft følgende resultater i 2012 og 2013:

OmsætningResultat Resultat

før finansieringefter renter

201227.000 kr.-154.392 kr.-231.215 kr.

201322.000 kr. 3.832 kr. -79.815 kr.

Ifølge regnskabet 2013 var driftsmæssige afskrivninger fastsat til 0 kr.

Klageren har den 3. juli 2014 indgået en ny udlejningskontrakt med lejeren. Det fremgår af lejekontrakten:

”Generelt om lejemål

Lejemålet indbefatter smågrisestalde på ovenstående adresse. Den årlige leje er aftalt til 85.000 kr. betales kvartalvis bagudrettet. Den kvartalvise leje lyder således på 21.250 kr. Lejemålet indbefatter leje af smågrisestalde inc. pasning. Det forventes at den daglige pasning vil udgøre ca. 1 time. Såfremt at dette ikke er tilstrækkeligt vil lejer hjælpe med vask af stalde imellem de enkle hold smågrise. Ved salg af smågrise vil lejer som minimum skulle hjelpe med en mand. Såfremt udlejer ikke overnætter på hjemmeadressen står lejer for pasningen.

Vedligehold

Alle mindre indvendige vedligeholdelsesomkostninger vil blive afholdt af lejer. Lejer har i den forbindelse afholdt omkostningerne ved opstarsrenoveringen (ca. 50.000 kr.). I den forbindelse har lejer opstillet en Mafa silo på ejendommen. Denne silo vil blive fjernet af lejer ved opførsel af lejemål.

Energi

Lejer betaler for strøm, vand og olie.”

Klagerens ægtefælle har været ansat på fuld tid hos lejeren i perioden fra 2004 til 2014. Hans månedlige løn udgjorte 18.000 kr. i perioden fra 2004 til 2011 og 30.000 kr. i perioden fra 2011 til 2014, hvorefter ansættelsesforholdet hos lejeren ophørte. Endvidere har klagerens ægtefælle udført pasning af besætningen i de udlejede lokaler. Ifølge specifikationer til regnskaber for perioden fra 2008 til 2013 har vederlag for pasningsarbejde ikke indgået i virksomhedens omsætning.

Ifølge SKATs oplysninger har klageren ved siden af sin virksomhed haft følgende indtægter:

Der har været afholdt syn og skøn under sagens behandling, jf. syns- og skønserklæring af 2. juli 2015 fra [person2].

Af syns- og skønserklæringen fremgår følgende:

Besvarelse af spørgsmål 1

Ejendommen [adresse1], [by1] [by2] blev erhvervet i 2003 af [person1] og hendes ægtefælde [person3] på tvangsaktion i 2003 jvf, sagsfremstilling). På erhvervelsestidspunktet var der 30,23 ha til ejendommen.

[person3] havde tidligere ejet og drevet ejendommen sammen med en nærliggende gård med samlet 400 søer og produktion af smågrise. På ejendommen [adresse1] var der inden tvangsaktionen sohold med opfedning af smågrise.

I perioden fra 2003-2007 udlejes jorden ca. 20 ha, staldbygningerne med inventar til en nærliggende naboejendom med større svineproduktion. I 2007 frasælges ca. 20 ha. fra ejendommen og senest i 2015 er der yderligere frasolgt ca. 7 ha og herefter er der ca. 1,5 ha jord tilbage på ejendommen.

Mellem 2007 og 2015 er jord og bygninger således blevet bortforpagtet/udlejet.

Bygningerne er blevet udlejet til svineproduktion (smågrise fra 7-30 kg.) med produktion af Antonius grise.

Lejeindtægten fra jorden i perioden 2011-2015 udgjorde årligt mellem 22.000 og 24.000 kr.

Bygninger

Det ældste bygningssæt på ejendommen er etableret i 1894 og har tidligere fungeret som farestald samt løbe-og drægtighedsstald samt garage og værksted, men disse bygninger anvendes ikke til udlejning i dag. I dag er det primært de tilstødende bygningerne som anvendes til smågriseproduktion i klimastalde. Disse bygninger er etableret i forskellige etaper mellem 1956 og 1992 med plads til opfedning af ca. 7000 smågrise. I stalden produceres grisene som Antonius grise i 7 hold fra 10-30 kg. Antonius grise (velfærdsgrise) kræver lidt mere areal og halerne må ikke klippes. Ved skønsforretningen var der ca. 1000 grise på ejendommen, hvilket med 7 hold svarer til en produktion på ca. 7000 grise årligt. Bygningen som ligger længst mod syd har det ældste inventar fra 1992. Det øvrige inventar er ifølge rekvirenten fra 1999.

Hertil er der et maskinhus på 216 m2 opført med stålplader (jf. BBR meddelelse). Denne bygning indgår som en del af boligen og udlejes fremadrettet sammen med boligen.

Siden 2003 har der ikke været maskiner på ejendommen idet ejendommen blev overtaget på tvangsaktion uden maskiner, men alene inventar.

Den nuværende lejer af stalden har siden hen installeret nye kontrolpaneler, vanddyser til grisene, reparation af rør til fodring samt installeret plastikmåtter til dækning af spaltegulve. Der var også opsat foderkasser. I besvarelse af spørgsmål B (se nedenfor) er udspecificeret vedr. udgifter til klargøring af staldene for ca. 135.000 kr.

Gyllebeholderen er fra 1993 med en kapacitet på 1060 m3 Gf. BBR opgørelsen). Beholderen blev i henhold til rekvirenten kontrolleret for to år siden af lejer og er dermed godkendt for de næste 8 år.

Jorden

Jorden udgjorde indtil 2015 ca. 9 ha. men der er senest solgt 7 hektar fra heraf 6 ha. ager og et mindre vandhul m.v. Jorden er solgt for 785.000 kr.

Der er nu et areal på ca. 1,5 ha tilbage på ejendommen. Jorden skønnes at være jordbonitet JB6 og er en forholdsvis god jord for området men beliggende på et areal som skråner ned mod en lavning. På arealerne dyrkes der blandt andet hvede.

Baggrund

[person3] som er [person1]s ægtefælde står for den primære drift på ejendommen. De seneste 7 år har [person3] tillige arbejdet som driftsleder for en større svineproduktion hos [person4] som også lejer staldene. [person3] har i 2015 fået en ny stilling hos [virksomhed1] som driftsleder med rugeæg produktion. [person3]s nye job betyder at han ikke kan passe grisene mere (pga risiko for at smittesprede) idet det nye job indebærer daglig kontakt med kyllinger.

[person3] er uddannet fra landbrugsskole og har tidl. drevet gården med sohold (inkl. en nærliggende ejendom) men bedriften gik konkurs (pga. sygdom i besætningen) og derfor har [person1] overtaget ejendommen.

De driftsmæssige og økonomiske problemer opstod dengang da besætningen blev ramt af svinesygdommen PRRS som dengang betød at besætningen måtte aflives. Herefter overtog [person1] ejendommen på tvangsaktion. [person1] er uddannet pædagog.

Lejeaftale

Den hidtidige lejekontrakt for driftsbygningerne gælder alene indtil 2015 idet rekvirenten har været nødt til at lave en ny lejekontrakt med lejer hvori der ikke indgår pasning af dyrene. Rekvirenten regner med at den nye lejekontrakt vil blive for 5 år ad gangen i stedet for de nuværende 3 mdr. Den nye 5 årige lejekontrakt er ifølge rekvirenten ved at blive udarbejdet.

I det nye budget vil lejeaftalen blive 5000 kr. pr. mdr fro udlejning af staldene, hvilket svarer til 60.000 kr.årligt. Ved denne aftale betales vand, el og varme ifølge rekvirenten af lejer. Denne aftale indbefatter også vand, varme og el til boligen (3000 kr. per måned) hvilket svarer til 36.000 kr. årligt. I den nye kontrakt for 2015 vil jordlejen falde bort idet den sidste del af jorden er solgt fra. I den nye aftale er det samtidig planen at lejer betaler for vedligehold af driftsbygningerne.

Boligen er tillige blevet udlejet pr. 1juli 2015 med mulighed for 1. års opsigelses frist fra begge sider.

Økonomi

Nedenfor er angivet et regnskab for årene 2008-2013. Omsætningen fra 2008 til 2013 kan primært henføres til udleje af jord og bygninger. Omsætningen udgjorde 146.188 kr.i 2008, 100.000 kr.i 2009. 54.483 kr.i 2010, 111.150 i 2011, 27.000 i 2012 samt 22.000 i 2013. I de første år blev både jord og bygninger udlejet, men faldet i omsætningen i 2010 skyldes primært en ændring i udlejen af staldbygningerne. Ligeledes har der også været et fald i udlejen i 2012 og 2013.

Det betydelige fald i udlejen skyldes, at lejer som har en større svineproduktion i nærheden udbyggede sin egen produktion fra 1100 søer til 2100 søer. Derfor måtte lejer først udnytte sine egne faciliteter pga overkapacitet i en periode. Lejer havde derfor ikke behov for ekstra staldkapacitet i denne periode fra 2010-2014.

På udgiftssiden har der primært været udgifter til energi i de første år, samt regnskab, forsikringer m.v. I 2011 og 2012 var der udgifter til vedligehold på henholdsvis 10.673 og 16.817 kr.

Resultat før afskrivninger har været positivt i 4 år og negativt i to år i ovennævnte perioden fra 2008-2013. Samlet set har resultatet før afskrivninger ligget på mellem 33.653 og -40.133 kr. For den samlede periode 2008-2013 har der været et positivt resultat før afskrivninger.

Udleje af staldene har samtidig indbefattet en aftale med lejer hvor rekvirenten passer/fodre dyrene efter aftale med lejer.

Tabel 1 Resultatopgørelse 2008-2013, kr

Besvarelse af spørgsmål 2

Lejer af staldene har som følge af en udbygning af svineproduktionen på en nærliggende ejendom samt faldende priser på svinekød været nødsaget til at stoppe aftalen med rekvirenten i en årrække. Dette har medført at rekvirenten har mistet en væsentlig del af omsætningen fra udleje af staldene.

Besvarelse af spørgsmål 3

Ja, det er min vurdering at ejendommen er drevet fagligt forsvarligt og sædvanligt.

3.1 Skønsmanden bedes i den forbindelse oplyse, hvorvidt det var en forsvarlig og fornuftig beslutning at bortforpagte jorden og driftsbygningerne fremfor selv at drive aktiv landbrugsvirksomhed fra ejendommen

Besvarelse af spørgsmål 3.1.

Ja, det skønnes at være en forsvarlig og fornuftig beslutning at bortforpagte jorden og driftsbygningerne fremfor selv at drive aktiv landbrugsvirksomhed fra ejendommen. Ejendommen blev overtaget uden maskiner, men med en række brugbare klimastalde til smågriseproduktion. Det skønnes, at det ville have været forbundet med en betydelig risiko at investere i yderligere maskiner m.v. med henblik på at drive aktiv landbrugsvirksomhed på ejendommen. Dette skal ses i relation til ejendommens størrelse og alder samt afsætningsforhold.

3.2 Skønsmanden bedes oplyse, hvorvidt [person1] kunne have opnået et bedre resultat ved selv at have drevet landbrugsvirksomheden fremfor at have bortforpagtet jorden og driftsbygningerne til tredjemand?

Besvarelse af spørgsmål 3.2

Det er skønsmandens vurdering at [person1] ikke kunne have opnået et bedre resultat ved selv at have drevet landbrugsvirksomheden fremfor at have bortforpagtet jorden og driftsbygningerne til tredjemand.

Besvarelse af spørgsmål 4

Det skønnes som udgangspunkt at den driftsmæssige værdi af bygningerne udgør ca. 500.000 kr. Det er skønsmæssigt omkring halvdelen af driftsbygninger på ejendommen som anvendes til smågriseproduktion mens den øvrige del enten har privat anvendelse eller står ubrugt uden nævneværdig slitage.

Værdien af inventar (eksklusiv den del som udlejer har installeret) skønnes at udgøre ca. 100.000 kr. Med en linear afskrivning på henholdsvis 20 år og 15 år skønnes de årlige driftsmæssige afskrivninger for bygninger og inventar som udgangspunkt at udgøre 25.000 kr. og 6.667 kr. Det vil sige samlet. 31.667 kr.årligt.

Som følge af en reduceret udleje i nogle år er driftsafskrivningen nedsat til hhv. 10 % af fuld afskrivning i 2012 pga. nedsat anvendelse, ingen afskrivning i 2013 på grund af tomme stalde og 50

% afskrivning i 2014 på grund af opstart midt på året i forhold til fuld driftsmæssig afskrivning. I tabel 2 nedenfor er angivet de driftsmæssige afskrivninger for perioden 2010-2015.

Tabel 2 Driftsmæssige afskrivninger 2010-2015, kr

Besvarelse af spørgsmål 5

I tabel 3 er angivet en oversigt over bedriftens resultater fra 2010-2013 og forventede resultater i 2014 og 2015. I årene 2013, 2014 og 2015 er der overskud efter driftsmæssige afskrivninger på hhv. 3.832, 19.667 og 4.333 kr.

På baggrund af dette er det min vurdering at den valgte driftsform kunne give et overskud på eller omkring kr. 0 efter driftsmæssige afskrivninger, men før driftsherreløn.

Tabel 3 Bedriftens resultater fra 2010-2013 og forventede resultater i 2014 og 2015.

Note 1): Forventet ekstra indtægt idet lejer betaler vand, varme og el (inkl. boligdelen) som skønnes at udgøre en værdi på yderligere 36.000 kr. årligt.

Besvarelse af spørgsmål 6

Driftsherreløn er skønsmæssigt værdisat til det arbejde som ligger i at tilse grisene i forbindelse med lejeaftalen. Det forudsættes at dette indbefatter løbende daglig pasning og løbende kontakt med lejer m.v. Hertil skønnes det at der indgår skønsmæssigt ca. 20 min dagligt arbejde å 150 kr/timen i 365 dage. Dette svarer til 18.067 kr.årligt. Vask af staldafsnit samt flytning af dyr antages at være en del af lejers opgaver og indgår ikke i driftsherrelønnen. I den forbindelse blev det oplyst at [person3] har været ansat hos lejer de seneste 7 år som driftsleder, hvorved pasning af dyrene på [adresse1] skønnes at være en del af driften.

Ligesom driftsafskrivninger er nedsat i nogle år er driftsherreløn tilsvarende nedsat i de år hvor der har været lav aktivitet. Det er tillige forudsat, at der ikke indregnes driftsherreløn i 2015 idet [person3] har fået nyt job og således ikke kan være involveret med pasning af grisene i stalden.

På bagrund af dette er der således udsigt til at den valgte driftsform fra 2013 vil kunne give et overskud på eller omkring kr. 0 efter driftsmæssige afskrivninger og efter driftsherreløn

Besvarelse af spørgsmål 7

Det er min vurdering at der har været tale om erhvervsmæssig virksomhed i den pågældende periode.

Besvarelse af spørgsmål 8

Se besvarelse ovenfor

Spørgsmål på vegne af skønsrekvisitus (SKAT)

A Skønsmanden bedes oplyse om [person1]s ejendom kan anses for optimalt drevet, når der i visse driftsår ikke har været muligt at foretage udlejning af driftsbygninger, og om det er skønsmandens opfattelse, at driftsbygningerne kunne have været forsøgt udlejet til andre formål end svineproduktion.

Besvarelse af sp. A

Det er skønsmandens vurdering at ejendommen er drevet forsvarligt og sædvanligt. I flere år har driften givet et positivt driftsresultat ved udleje, men der har også været år med negativt resultat. Det kan være vanskeligt i perioder at sikre en udleje af bygningerne til alternativt brug idet der er tale om en specialiseret produktionsform. Ligeledes skønnes det, at der er ganske få større ejendomme med smågriseproduktion i nærområdet som vil kunne have interesse i at leje bygningerne.

Det er ligeledes min vurdering, at det vil være vanskeligt at udleje bygninger til andre formål end svineproduktion - med mindre at der gennemføres betydelige investeringer på ejendommen. Bygningerne er ikke umiddelbart attraktive til andre erhvervsformål, idet adgangsforholdene er besværlige, relativt lavloftede og idet der er inventar som skal fjernes og gyllekanaler som skal udfyldes.

Ud fra den betragtning er det en fornuftig løsning at udleje bygninger til smågriseproduktion selvom der kan være enkelte år hvor bygningerne ikke kan udlejes.

B Skønsmanden bedes desuden oplyse, hvilket beløb der er anvendt til istandsættelse af driftsbygningerne, herunder om dette efter skønsmandens vurdering er et rimeligt beløb, samt om de anvendte istandsættelsesudgifter har bragt driftsbygningerne i en stand, der efter skønsmandens vurdering medfører, at de opfylder de på istandsættelsestidspunktet gældende lovkrav til svineproduktion. Skønsmanden kan ved sin besvarelse forudsætte, at det fremgår af lejekontrakten, at vedligeholdelsesudgifterne afholdes af lejeren, [person4].

Besvarelse af sp. B

I henhold til oplysninger fra rekvirenten er der til brug for klargøring af staldene skønsmæssigt anvendt følgende beløb som er betalt af lejer:

- Lukning af spalter ca. 25.000 kr

- reparation af varme/klimaanlæg ca. 15.000 kr

- reparation af vandinstallationer ca. 15.000 kr

- overbrusningsanlæg ca. 10.000 kr

- reparation af foderanlæg ca. 48.000 kr

- installation af foderkasser ca. 12.000 kr

- flytning af silo ca. 10.000 kr

Samlet udgift inkl. arbejde ca. 135.000 kr

På baggrund af besigtigelsen ved skønsforretningen er det min vurdering at de anvendte istandsættelsesudgifter har bragt driftsbygningerne i en stand, der medfører, at de opfylder de gældende lovkrav til svineproduktion.

C Skønsmanden bedes oplyse, om de opstillede budgetter for 2014 og 2015 er realistiske navnlig set i forhold til dels faldet i udgiftsniveauet og dels stigningen i indtægtsniveauet.

Besvarelse af sp. C

Det er min vurdering at de opstillede budgetter for 2014 og 2015 er realistiske i forhold til omkostningsniveauet. Indtægten fra udleje er ændret efter at der er fremkommet nye oplysninger under skønsforretningen, herunder ny lejekontrakt, salg af jord samt nye ansættelsesforhold for [person3].

Skønsmanden bedes oplyse, hvilke forhold han i forbindelse med sin besvarelse af de stillede spørgsmål har tillagt særlig betydning.

Besvarelse

Jeg har lagt særlig vægt på følgende forhold:

• Bygningernes stand og inventar

• Alternativ anvendelse af stalde

• Lejekontrakten og udlejningsbetingelser

• Rekvirentens ægtefælde er uddannet landmand og har været driftsleder for en svineproduktion i 7 år.

Referencer

BBR-meddelelse for ejendommen, Bilag 1 Regnskab for 2010, Bilag 2

Regnskab for 2011, Bilag 3

Regnskab for 2012, Bilag 4

Regnskab for 2013, Bilag 5

Budget for 2014 og 2015, Bilag 6

Lejeaftale, bilag 7

Nærmere specifikation af de udgifter, som lejer har afholdt i forbindelse med renoveringen af stalden, jf. vedhæftede, bilag 7

Specifikation af den afholdte udgift på kr. 85.983, jf. regnskabet for 2011. Specifikationen fremlægges som bilag 8.

Regnskaberne for 2004, bilag 9

Regnskaberne 2006 bilag 10.

Regnskab 2008, bilag 11

Regnskab 2009, bilag 12”

SKATs afgørelse

SKAT har ikke godkendt fradrag for virksomhedsunderskud på 143.625 kr. for indkomståret 2010 og på 95.172 kr. for indkomståret 2011, idet klageren ikke anses at have drevet erhvervsmæssig virksomhed. Endvidere har SKAT forhøjet klagerens indkomst med hævning af overskud i virksomhedsordningen på 1.029.853 kr. i indkomståret 2010 samt nedsat indkomsten med tilbageførsel af hævet overskud i virksomhedsordningen på 344.499 kr. i indkomståret 2011 som konsekvens af, at klageren ikke kan anvende virksomhedsordningen i de påklagede år.

Det fremgår af den påklagede afgørelse af 22. august 2013:

”Ved vurderingen har SKAT lagt vægt på:

Virksomhedens intensitet og omfang

Der er ikke udsigt til, at virksomheden vil give overskud og dermed være rentabel. Der er ikke udarbejdet budgetter for fremtiden og ifølge formidlingsaftale er ejendommen sat til salg den 17. november 2012

Tidligere års regnskaber har vist, at der ikke er plads til driftsøkonomiske afskrivninger. Ved bedømmelsen af, om en virksomhed har givet overskud/forventer at give overskud er det resultatet efter driftsøkonomiske afskrivninger, der skal vurderes. Der skal altså være plads til afskrivninger på henholdsvis maskiner, inventar og bygninger. Desuden er der intet, der tyder på, at underskuddet er forbigående, idet virksomheden har haft underskud i en lang årrække.

Opgørelse af afskrivninger:

Driftsøkonomiske afskrivninger skal fastsættes efter et konkret skøn. SKAT har skønnet afskrivninger på bygninger med 4 % og inventar med 15 %. Procentsatserne stammer fra domstolspraksis, hvor der kan henvises til SKM2005.327.

Du har indsendt bemærkninger og redegørelse om, at virksomheden gennem mange år har givet overskud. SKAT vil i denne forbindelse oplyse, at det var før 2008, idet der blev solgt 20 ha jord i 2007.

Der har været selvangivet underskud af virksomhed siden 2008, hvor der blev frasolgt 20 ha jord. Efter 2008 har der kun været 8,9 ha jord tilbage samt driftsbygningerne, som kunne udlejes, og allerede dengang burde det kunne ses, at driften herefter ikke ville blive rentabel, idet faste omkostninger og driftsøkonomiske afskrivninger langt overstiger indtægterne.

Ifølge dine bemærkninger har du taget konsekvensen af, at det ikke længere er muligt at opnå overskud af virksomheden. Du har derfor ejendommen til salg. SKAT vil her understrege, at du selv har erkendt, at det ikke er muligt at opnå en rentabel drift, hvilket virksomheden allerede i 2008 burde have erkendt, idet hovedindtægtskilden dengang blev solgt.

Desuden har du oplyst, at der var udlejning af driftsbygninger i 2012 på 5.000 kr., hvoraf der blev beregnet moms. Ifølge momsregnskabet udgør de 5.000 kr. salg af svejseanlæg, jf. bilagsteksten i kontospecifikationerne. Det har ikke været muligt at finde bilaget i den indsendte bilagsmappe.

Af praksis på området for mindre landbrug, hvor der ikke er godkendt fradrag for underskud er bl.a. følgende:

Højesteretsdom af 16. januar 2007 (SKM2007.59), hvor et deltidslandbrug på 4,5 ha og 5-6 ammekøer ikke fik fradrag for underskud.

Højesteretsdom af 22. december 2008 (SKM2009.24) og efterfølgende styresignal af 17. februar 2009 (SKM2009.110), hvoraf fremgår, at enkeltstående indkomstår med overskud ikke nødvendigvis medfører, at landbruget anses for erhvervsmæssigt drevet.

Vestre Landsrets dom af 13. januar 2010 (SKM2010.109), hvor et mindre stutteri og kvæghold ikke er anset for erhvervsmæssigt drevet.”

Vedrørende virksomhedsordningen anfører SKAT følgende:

”Idet SKAT har vurderet, at din virksomhed ikke er en erhvervsmæssig virksomhed for indkomstårene 2010-2011, kan du ikke anvende virksomhedsordningen jf., virksomhedsskatteloven § 1, stk. 1 og 22 a.

Indestående beløb på konto for opsparet overskud, men tillæg af den hertil svarende virksomhedsskat skal medregnes til den personlige indkomst i det år, hvor virksomheden ophører, afhænges eller anses for en ikke erhvervsmæssig virksomhed jf. virksomhedsskattelovens § 15 stk. 1”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at klagerens skatteansættelse for indkomstårene

2010 og 2011 nedsættes med henholdsvis 143.625 kr. og 95.172 kr.

Derudover er der nedlagt påstand om, at klageren er berettiget til at anvende virksomhedsordningen og dermed ikke som antaget af SKAT skal hæve det i virksomheden opsparede overskud på 1.029.853 kr. i indkomståret 2010.

Klagerens repræsentant har i sin klageskrivelse af 11. februar 2014 anført følgende:

”I 2003 erhvervede klageren og hendes ægtefælle, [person3], landbrugsejendommen beliggende [adresse1], [by1], [by2], på tvangsauktion. På erhvervelsestidspunktet var der et jordtilliggende på i alt 30,23 ha til ejendommen. Ejendommens bygninger bestod dels af stuehuset samt fem driftsbygninger i form af farestald, drægtighedsstald, klimastald samt lade og maskinhus.

Planen med ejendommen var at udleje driftsbygningerne til svineproduktion. Der havde tidligere været en produktion på ca. 250 smågrise på ejendommen. Også jorden skulle udlejes til tredjemand, idet ejendommen på tvangsauktionen blev overtaget uden maskinpark.

I perioden frem til og med 2007 blev denne plan ført ud i livet, hvilket resulterede i overskud hvert år:

2004: Resultat af virksomhed før renter 278.881 kr.

2005: Resultat af virksomhed før renter 322.000 kr.

2006: Resultat af virksomhed før renter 293.044 kr.

2007: Resultat af virksomhed før renter 72.000 kr.

Frasalg af jord i 2007

Med henblik på en optimering af virksomhedens resultat valgte klageren i 2007 at frasælge en del af ejendommens jordtilliggende på 20, 4 ha. Beslutningen blev truffet på baggrund af råd og vejledning fra familiens faste revisor fra [virksomhed2], [by3].

Køberen af jorden var [person4] fra [by4], der købte jorden til en pris af 295.000 kr. pr. ha.

Ny driftsform efter frasalget af en del af jorden i 2007

Efter frasalget af de ca. 20 ha var der fortsat et jordareal på ca. 9 ha til ejendommen. Dette resterende jordareal blev fortsat lejet ud, hvilket også gjaldt driftsbygningerne. Lejeren var den ovenfor nævnte køber, [person4], der både lejede jorden og driftsbygningerne til brug for sin svineproduktion (smågrise 7-30 kg).

I oversigtsform kan indtægterne fra henholdsvis udlejningen af jorden og udlejningen af driftsbygningerne i perioden fra 2009-20l2 anskueliggøres på følgende vis:

Baggrunden for de relativt store udsving i omsætningen i indkomstårene 2009-2012 skal ses i lyset af, at lejer i perioder har fravalgt at leje driftsbygningerne på grund af omstruktureringer af egen drift.

Anbringender:

Til støtte for den nedlagte påstand er det gjort gældende, at den af klageren drevne landbrugsvirksomhed i indkomstårene 2010 og 2011 blev drevet erhvervsmæssigt i skattemæssig henseende, hvorfor der bør indrømmes fradrag for underskud i virksomheden i medfør af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, ligesom der er adgang til at anvendelse af virksomhedsordningen.

Ved deltidslandbrug gælder en særlig praksis vedrørende fradragsret for underskud. Retten til fradrag er ikke herved umiddelbart betinget af, at skatteyderen godtgør, at virksomheden vil blive overskudsgivende. Den særlige praksis er nærmere beskrevet i Den Juridiske Vejledning 2014-1, afsnit C.C. 1.3.2.1, under overskriften “Deltidslandbrug. Afgrænsningen mellem erhvervsmæssig virksomhed og ikke -erhvervsmæssig virksomhed“.

Af ovennævnte afsnit fra Den Juridiske Vejledning kan udledes, at den særlige praksis på landbrugs- området medfører, at det skattemæssige underskud ved driften kan fratrækkes, såfremt det kan godtgøres, at følgende to betingelser er opfyldt:

1. At driften af ejendommen, ud fra en teknisk-landbrugsfaglig målestok er sædvanlig og forsvarlig.

2. At der med driften tilsigtes et rimeligt driftsresultat.

Såfremt de to ovennævnte betingelser er opfyldt, gælder der en formodning for, at virksomheden er erhvervsmæssig drevet i skattemæssig henseende med deraf følgende fradragsret for eventuelt underskud i skatteyderens indkomstopgørelse.

Til støtte for den nedlagte påstand er gjort gældende, at klagerens landbrugsvirksomhed opfylder disse betingelser og dermed må anses for en erhvervsmæssig drevet virksomhed i skattemæssig henseende med deraf følgende fradragsret for det realiserede underskud i indkomstårene 2010 og 2011.

Sædvanlig og forsvarlig drift bedømt ud fra en teknisk-landbrugsfaglig målestok

Ved vurderingen af, om den af klageren drevne landbrugsvirksomhed kan anses for at være drevet erhvervsmæssigt i skattemæssig henseende, er det for det første afgørende, om driften af ejendommen kan anses for værende sædvanlig og forsvarlig bedømt ud fra en teknisk-landbrugsfaglig målestok.

Til belysning af, hvordan denne teknisk-landbrugsfaglige vurdering foretages, kan der henvises til Skatteretten 1, 6. udgave, af Jan Pedersen m.fl., side 267, hvor følgende er anført:

“Der stilles antagelig herved krav om, at såvel driftsformen som den konkret gennemførte drift skal være sædvanlig og forsvarlig. Selvom driftsformen er sædvanlig, idet ejendommen drives med korn og kvæg, er betingelsen ikke opfyldt, hvis den konkrete drift er usædvanlig eller uforsvarlig. Omvendt vil en på stedet usædvanlig og uforsvarlig driftsform i sig selv kunne begrunde fradragsnægtelse, selvom driften som sådan isoleret set er teknisk forsvarlig.”

Af ovenstående citat fremgår det, at der opstilles som betingelse for, at et landbrug kan anses for teknisk-landbrugsfagligt drevet, at landbruget generelt efter sin art, beliggenhed og størrelse må anses for at være drevet forsvarligt. En nægtelse af fradrag vil derfor alene komme på tale i den situation, hvor det efter en konkret vurdering af landbruget findes, at driften må anses for usædvanlig og uforsvarlig.

Til støtte for, at driften af landbrugsvirksomheden bedømt ud fra en landbrugsfaglig målestok er sædvanlig og forsvarlig, skal der for det første henvises til, at klagerens ægtefælle er uddannet landmand og har været selvstændig landmand i en periode på ca. ti år forud for erhvervelsen af “Nørgård” i 2003. De nødvendige faglige forudsætninger for drift af en landbrugsvirksomhed er således fuldt ud til stede.

Videre skal der i relation til kravet om sædvanlig og forsvarlig drift henvises til, at driften fra starten blev tilpasset de på ejendommen værende ressourcer. Klageren valgte således at leje jorden ud henset til, at der ikke på ejendommen var en maskinpark. Alternativet havde været at drive jorden selv med deraf følgende behov for nødvendige investeringer i maskinel samt risiko for udgifter til reparationer hertil m.v. Endvidere blev også driftsbygningerne lejet ud, hvilket ligeledes er udtryk for en forsvarlig tilrettelæggelse af driften samt en optimal udnyttelse af ejendommen.

Rentabilitetsbetragtningen - “Rimeligt driftsresultat”

Som anført ovenfor stilles der ifølge den særlige ligningspraksis endvidere krav om, at den pågældende landbrugsvirksomhed på sigt skal kunne give et overskud på eller omkring 0 kr. efter driftsmæssige afskrivninger.

Betingelsen fremgår af Højesterets afgørelse af 15. april 1994, offentliggjort i TfS 1994, 364.

Afgørelsen omhandlede et ægtepar, der begge var fuldtidsbeskæftigede uden for landbruget. I 1980 etablerede ægteparret en landbrugsvirksomhed med kornavl samt kvægavl fra en landejendom med 11 tønder land. Landbrugsvirksomheden udviste i alle de pågældende indkomstår massive underskud før afskrivninger. På trods heraf fandt Højesteret, at virksomheden var erhvervsmæssigt drevet i skattemæssig henseende. Højesterets afgørelse blev truffet på baggrund af en syns- og skønsrapport, hvoraf det fremgik, at driften af ejendommen var teknisk-landbrugsfaglig forsvarlig og sædvanlig for et deltidslandbrug af den størrelse og beskaffenhed. Fra Højesterets præmisser skal følgende uddrag fremhæves:

“I medfør af statsskattelovens § 6, litra a, kan underskud ved drift af en landbrugsejendom efter den mangeårige, særlige ligningspraksis vedrørende deltidslandbrug fratrækkes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst på betingelse af, at driften af ejendommen, bedømt ud fra en teknisk-landbrugsfaglig målestok kan betegnes som sædvanlig og forsvarlig og tilsigter at opnå et rimeligt driftsresultat. I så fald må ejendommen i skattemæssig henseende anses for drevet erhvervsmæssigt, medmindre det må lægges til grund, at driften, selv efter en længere årrække, ikke vil kunne blive overskudsgivende.”

Højesterets dom er efterfølgende blevet fulgt op af en lang række afgørelser og domme, der alle viser, at der indenfor landbrugssektoren er en mere lempelig fortolkning af rentabilitetsbegrebet sammenlignet med andre virksomhedsområder. Ved vurderingen af, hvorvidt en given landbrugsdrift kan siges at opfylde rentabilitetsbetingelserne, vil der som udgangspunkt skulle ses på resultatet efter driftsmæssige afskrivninger, men før renter. Samtidig anses det for tilstrækkeligt, hvis resultatet på længere sigt anses for at kunne blive omkring 0 kr.

Til belysning af, hvad der nærmere ligger i betingelsen om, at det må godtgøres, at driften “tilsigter at opnå et rimeligt driftsresultat”, skal der endvidere henvises til Skatteretten 1, 6. udgave af Jan Pedersen m.fl., side 267, hvor det blandt andet anføres, at det er uklart, hvad der nærmere ligger i ovennævnte betingelse. I umiddelbar forlængelse heraf anføres det videre:

“Det er dog formentlig givet, at en påstand om, at der er tilsigtet et rimeligt og positivt resultat, må kunne underbygges af objektive og konstaterbare kendsgerninger, f.eks. realistiske budgetter, for at betingelsen kan anses for opfyldt. Det er forholdene ved disponeringen af driften, der er afgørende, således at senere uforudselige begivenheder, såsom f.eks. tørke eller konjunkturnedgang, ikke hindrer, at betingelsen er opfyldt, selvom driftsresultat af f.eks. de nævnte grunde ikke kan anses for “rimeligt”. Det er utvivlsomt, at der med betingelsen stilles krav til virksomhedens økonomiske resultat. Det, der er tvivlsomt, er, hvilke krav der efter praksis skal opfyldes, for at et resultat kan siges at være “rimeligt“. Praksis synes ikke at give en entydig besvarelse af det nævnte tvivlsspørgsmål. Måske ligger der i betingelsen, at et afkast, der ikke vil kunne dække de direkte med driften forbundne omkostninger og som derfor vil give et negativt dækningsbidrag, ikke kan anses som et rimeligt driftsresultat. Måske ligger der i betingelsen et krav om, at virksomhedens omsætning skal være af en vis størrelse. Imidlertid må det under hensyn til betingelsens uklarhed og til, at den beror på ligningsmyndighedernes egen praksis, antages, at betingelsen i almindelighed ikke kan blokere for underskudsfradraget, hvis den første betingelse er opfyldt”.

Til støtte for, at driften af landbrugsvirksomheden skal anses for værende erhvervsmæssig i skattemæssig henseende, er det gjort gældende, at der ikke er grundlag for en antagelse om, at driften selv efter en længere årrække ikke vil kunne blive overskudsgivende.

Det fremgår direkte af Den Juridiske Vejledning 2014-1, afsnit C.C.1.1.l, at ved vurderingen af, om der er udsigt til et rimeligt driftsresultat skal der bl.a. henses til:

“Om der er sket omlægning af produktionen, så de underskudsgivende år må forventes at være forbigående indtil omlægningen er kørt ind.”

I nærværende sag er der utvivlsomt sket en væsentlig omlægning af produktionen i og med, at der er sket en markant reducering af størrelsen af det udlejede jordareal, hvilket imidlertid ikke er ensbetydende med, at den nye driftsform ikke kan anerkendes som værende erhvervsmæssig, idet bortforpagtning pr. definition er at anse for en erhvervsmæssig virksomhed, jf. følgende uddrag fra Den Juridiske Vejledning 2014-1, afsnit C.C.1.1.l, hvor der under deloverskriften “Bortforpagtning” bl.a. anføres følgende:

“Bortforpagtning af fast ejendom, erhvervsvirksomhed eller landbrug, herunder bortforpagtning/udleje af en del af et landbrug, er normalt selvstændig erhvervsvirksomhed for bortforpagterne.”

Samme synspunkt genfindes i Den Juridiske Vejledning 2014-1, afsnit C.C.5.2.2.7, hvor der under deloverskriften “Bortforpagtning” anføres følgende:

“Bortforpagtning af fast ejendom, erhvervsvirksomhed eller landbrug, herunder bortforpagtning og udleje af en del af et landbrug, er selvstændig erhvervsvirksomhed i forhold til virksomhedsordningen.”

Det er gjort gældende, at bortforpagtningen i nærværende sag i overensstemmelse med det i Den Juridiske Vejledning 2014-1 anførte udgangspunkt, er at anse for en erhvervsmæssig virksomhed. At det udlejede jordareal er blevet formindsket med ca. 20 ha ændrer ikke på, at der fortsat er tale om en erhvervsmæssig virksomhed henset til, at der fortsat sker udlejning af både jorden - 9 ha - samt driftsbygningerne.

Videre er det gjort gældende, at der ved rentabilitetsvurderingen skal tages højde for, at der fra og med 2013 stilles nye skærpede miljømæssige krav til svinestalde, hvilket bevirker, at driftsbygningerne reelt er teknisk forældede. Som følge heraf kan de driftsmæssige afskrivninger på driftsbygningerne fastsættes til meget beskedne beløb, jf. TfS 2004, 788, hvor landsretten fastslog, at de driftsmæssige afskrivninger kunne fastsættes til meget beskedne beløb, jf. følgende uddrag fra Vestre Landsrets præmisser:

“Efter bevisførelsen lægges det til grund, at de driftsbygninger og maskiner, som [person5] anvender i sin landbrugsvirksomhed, forringes i brug. De driftsmæssige afskrivninger herpå kan derfor ikke som sket i indkomståret 1998 sættes til 0 kr. Det må imidlertid efter oplysningerne om driftsbygningernes og maskinernes alder og stand antages, at forringelserne og dermed afskrivningerne må fastsættes til meget beskedne beløb. Det kan herefter ikke lægges til grund, at driften selv efter en længere årrække ikke vil kunne blive overskudsgivende...”.

SKAT anfører i deres afgørelse af 22. august 2013, at der ikke kan indrømmes fradrag for underskuddet ved driften af landbrugsejendommen og henviser som begrundelse herfor blandt andet til, at driften efter frasalget af jorden i 2008 ikke var rentabel, og at klageren burde have forudset dette allerede dengang.

Det er heroverfor gjort gældende, at klageren selvsagt ikke i 2007 kunne forudse, at hun på sigt ikke ville kunne udleje driftsbygningerne pga. nye miljøkrav til svinestalde. Faktum er, at man i 2007 regnede med en fast indtægtskilde fra såvel bortforpagtningen af jorden som driftsbygningerne.

Ved bedømmelsen af landbrugsvirksomhedens rentabilitet må der tages højde for disse ekstraordinære omstændigheder, som klageren på ingen måde har haft indflydelse på.”

Repræsentanten har efterfølgende oplyst, at årsagen til den manglende udlejning af driftsbygninger skyldes nye miljømæssige krav til svinestalde, som klagerens stalde ikke lever op til. Det er dermed ikke længere muligt at udleje driftsbygningerne til svineproduktion.

Om driftsmæssige afskrivninger har repræsentanten anført, at der ikke har været driftsmateriel på ejendommen i de påklagede indkomstår. Den i regnskaberne medtagne værdi på ca. 95.000 kr. under punktet ”maskiner og inventar” dækker over staldinventar. Ved opgørelsen over de driftsmæssige afskrivninger er det mest korrekt at medtage disse under driftsbygningernes værdi, hvilket medfører, at afskrivninger på driftsmidlerne kan sættes til 0 kr. i 2010-2013.

For så vidt angår driftsmæssige afskrivninger på driftsbygningerne er oplyst, at driftsbygningerne anslås at have en værdi på 200.000 kr. i 2010-2012, og det vurderes, at der skal regnes med en afskrivningsperiode på 40 år. De samlede driftsmæssige afskrivninger udgør således 5.000 kr. årligt i perioden 2010-2012. Dette begrundes med, at de fleste af driftsbygningerne er af ældre dato og teknisk nedslidte, jf. BBR-meddelelse. Derudover har driftsbygningerne ikke nogen reel alternativ anvendelsesmulighed, idet de er indrettet som fare-, drægtigheds- og klimastalde, der ikke p.t. er velegnede til andre formål end svineproduktion.

For 2013 kan de driftsmæssige afskrivninger på bygningerne fastsættes til 0 kr. Dette begrundes med det forhold, at bygningerne fra 2013 ikke længere kan anvendes til udlejning til svineproduktion, og således ikke har været anvendt i 2013. Der er henvist til TfS 2004, 788, hvor landsretten fastslog, at de driftsmæssige afskrivninger kunne sættes til meget beskedne beløb, så længe driftsbygningerne anvendes.

Klagerens repræsentant har endvidere anført følgende i sit brev af 18. februar 2016:

”Det er således fortsat vores opfattelse, at den samlede aktivitet, der udøves fra [adresse1], er at anse som erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig henseende. Til støtte herfor skal der henvises til Landsskatterettens afgørelse af den 18. april 2013, j.nr. 12-0196139, der netop drejede sig om udlejning af driftsbygninger til en lokal svineproducent. I indkomstårene 2008, 2009 og 2010 havde der været lejeindtægter fra udlejning af bygningerne med henholdsvis kr. 95.840, kr. 63.360 og kr. 80.880. I 2010 gik lejeren imidlertid i betalingsstandsning, hvilket medførte, at der ikke blev realiseret et samlet overskud i 2010. På trods heraf var Landsskatteretten af den opfattelse, at skatteyderen drev en erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig henseende.

...

På tilsvarende vis som i den ovenfor nævnte sag for Landsskatteretten, er det vores opfattelse, at udlejningen af driftsbygningerne fra landbrugsejendommen på [adresse1] har haft et så væsentligt omfang, at der er tale om erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig henseende. Ligeledes har der været overskud efter driftsmæssige afskrivninger, jf. skønsmandens besvarelse af spørgsmål 5, hvor han anfører, at: "I årene 2013, 2014 og 2015 er der overskud efter driftsmæssige afskrivninger på hhv. 3.832, 19.667 og 4.333 kr."

I relation til Landsskatterettens afgørelser offentliggjort i henholdsvis SKM 2014.112 LSR og under j.nr. 13-6455417 i afgørelsesdatabasen (10. marts 2015) bemærkes, at der er tale om aktiviteter, der på ingen måde er integrerede i hinanden, hvorfor Landsskatteretten vælger at foretage en opdeling af aktiviteterne. I begge sagerne blev udlejningsvirksomheden/ bortforpagtningen anerkendt som værende erhvervsmæssig, mens stutteri/skovbrugsvirksomhed ikke blev anerkendt som erhvervsmæssigt drevet i skattemæssig henseende.

I nærværende sag er der tale om samlet udlejning af henholdsvis jord og driftsbygninger, hvorfor der efter vores opfattelse ikke er grundlag for at foretage en opdeling af udlejningsaktiviteterne. Både rent aftalemæssigt og regnskabsmæssigt er der drevet en samlet virksomhed.

Såfremt Skatteankestyrelsen mod forventning måtte være af den opfattelse, at der skal ske en opdeling af aktiviteterne i henholdsvis bortforpagtning af jorden og udlejningen af driftsbygningerne, gøres det gældende, at begge disse aktiviteter opfylder betingelserne for at blive anset som erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig henseende, idet udlejningsvirksomhed pr. definition anses som erhvervsmæssig virksomhed, jf. Den Juridiske Vejledning 2016-1, afsnit C.C.1.1.1 og afsnit C.C.5.2.2.

Den omstændighed, at der ikke har været en stabil indtjening fra udleje af driftsbygningerne kan ikke medføre, at aktiviteten skal underkendes som værende erhvervsmæssig, idet der har været en ganske særlig begrundelse for faldet i indtjeningen, jf. ligeledes den ovenfor nævnte Landsskatterets afgørelse af den 18. april 2013, j.nr. 12-0196139, hvor underskuddet i indkomståret 2010 måtte anses for forårsaget af lejerens betalingsstandsning og Landsskatterettens afgørelse fra 15. juli 2015, hvor underskuddet i 2010 fandtes afhjulpet fremadrettet med en lejeforhøjelse.

Under alle omstændigheder må bortforpagtningen af jorden anerkendes som erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig henseende. Gennem hele forløbet har der været en fast markedsbestemt indtjening fra bortforpagtningen af jorden, hvorfor denne aktivitet ikke kan underkendes som værende erhvervsmæssig i skattemæssig henseende. Dermed er der helle ikke grundlag for at beskatte [person1] af det opsparede overskud i virksomhedsordningen, idet hun under alle omstændigheder driver selvstændig virksomhed i de omhandlede indkomstår.

...

For så vidt angår de som bilag 7 og 8 fremlagte ansættelseskontrakter af henholdsvis den 23. februar 2004 og den 20. februar 2011 bemærkes, at der var en helt klar begrundelse for lønstigningen fra 2004 til 2011.

For det første var der trods alt forløbet syv år fra indgåelsen af den første ansættelseskontrakt til den anden, hvilket i sig selv kan begrunde en lønforhøjelse henset til den almindelige inflation. [person3] var endvidere glad for sit nye job som forsøgsmedarbejder hos [virksomhed2], hvorfor [person4] var nødsaget til at tilbyde ham en attraktiv løn, hvis han skulle gøre sig forhåbninger om, at [person3] ville vende tilbage som medarbejder på [adresse2], [by2].

Derudover kom [person3], i slutningen af 2010 tilbage til en væsentlig større ejendom sammenlignet med ejendommen i 2004.

I2004 var der således 700 søer på [person4]s ejendom, som [person3] skulle passe sammen med [person4]. Da [person3] i slutningen af 2010 vendte tilbage til [person4], var det til et nybygget soanlæg med plads til 1.100 søer, hvor [person3] havde det fulde ansvar for hele ejendommen, når [person4] ikke var til ste­ de.

Selvom ansvars- og arbejdsområdet i § 1 i ansættelseskontrakterne er beskrevet enslydende, nemlig med ansvars- og arbejdsområde ”mark og stald", var det således en væsentlig større ejendom, som [person3] vendte tilbage til i slutningen af 2010.

Som oplyst under vores møde den 2. februar 2016 forsøgte [person1] at genudleje driftsbygningerne fra det tidspunkt, hvor hun blev klar over, at [person4] ikke længere var interesseret i at leje bygningerne. I den forbindelse er der rettet henvendelse til både [virksomhed2] og [virksomhed3], idet begge disse revisionsvirksomheder har en stor kontaktflade til potentielle interesserede svineproducenter. I den forbindelse fremlægges som bilag 17 kopi af skrivelse af den 1. februar 2016 fra indehaver af [virksomhed3] [person6], hvor hun på tro og love oplyser, at [person1] i 2010 kontaktede hende med forespørgsel om, hvorvidt der i deres kundekreds var svineproducenter, som kunne have interesse i at leje staldene på [adresse1].

Det vurderedes således fra [person1]s side, at den bedste måde at nå til en potentiel lejer var via revisionsfirmaerne, der havde den direkte kontakt til de større svineproducenter.”

Klagerens repræsentant har i sin skrivelse af 12. maj 2016 oplyst, at de eneste udgifter, der kan henhøres til udlejning af jorden, er ejendomsskatten på ca. 3.000 kr.

Landsskatterettens afgørelse

Selvstændige erhvervsdrivende kan ved opgørelsen af den personlige indkomst foretage fradrag for udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a (loven kan findes på www.retsinfo.dk). I virksomheder, der ikke er erhvervsmæssige, kan der kun foretages fradrag for de udgifter, der har været forbundet med indkomsterhvervelsen, jf. nettoindkomstprincippet. Underskud af en ikke erhvervsmæssig virksomhed kan ikke fradrages i anden indkomst.

Landsskatteretten finder, at den pågældende virksomhed må bedømmes som et landbrug og efter den særlige praksis herfor.

I dom af 15. april 1994, offentliggjort i TfS 1994, 364, har Højesteret fastslået, at i medfør af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, kan underskud ved drift af en landbrugsejendom, efter den mangeårige, særlige ligningspraksis for deltidslandbrug, fratrækkes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst på betingelse af, at driften af ejendommen bedømt ud fra en teknisk-landbrugsfaglig målestok kan betegnes som sædvanlig og forsvarlig samt tilsigter at opnå et rimeligt driftsresultat. I så fald må ejendommen i skattemæssig henseende anses for drevet erhvervsmæssigt, medmindre det må lægges til grund, at driften selv efter en længere årrække ikke har udsigt til at kunne give et regnskabsmæssigt resultat på 0 kr. eller derover efter driftsmæssige afskrivninger men før renter.

Henset til den foreliggende besvarelse fra skønsmanden, herunder besvarelsen af spørgsmål 5 og 6, hvorefter der indenfor en kortere årrække er udsigt til, at virksomheden vil kunne give et overskud på eller omkring 0 efter driftsmæssige afskrivninger og driftsherreløn finder Landsskatteretten, at der er udøvet erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig henseende i indkomstårene 2010 og 2011.

Da virksomheden blev drevet erhvervsmæssigt, godkendes der fradrag for underskud af klagerens virksomhed i de påklagede år, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Den påklagede afgørelse ændres derfor på dette punkt.

Da virksomheden kan anses for erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig henseende, finder Landsskatteretten, at klager for de påklagede indkomstår kan anvende virksomhedsskatteordningen jf. virksomhedsskattelovens § 1, stk. 1.

Den påklagede afgørelse ændres derfor på dette punkt.

Landsskatteretten giver således klager medhold fuldt ud. Landsskatteretten finder, at omkostningerne ved syn og skøn skal afholdes fuldt ud af det offentlige jf. skatteforvaltningslovens § 52, stk. 3. jf. stk. 5