Kendelse af 29-08-2016 - indlagt i TaxCons database den 30-09-2016

SKAT har ikke godkendt klagerens omdannelse som en skattefri virksomhedsomdannelse og har som konsekvens heraf beskattet avance ved ophør af virksomhed og hævet opsparet overskud fra virksomhedsordningen for indkomståret 2010.

Landsskatterettenændrer SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

Klageren har siden 1982 drevet revisionsvirksomhed i personligt regi under navnet [virksomhed1] v. [person1] - CVR nr. [...1].

Klageren har siden indkomståret 2005 været en del af interessentskabet [virksomhed2] - kontofællesskab I/S med CVR nr. [...2] (efterfølgende omtalt som [virksomhed2]). [virksomhed2] har været ejet af 3 interessenter, heraf har klageren ejet 1/3.

Følgende fremgår blandt andet af interessentskabskontrakten:

”(...)

Formål:

Interessentskabets formål, er drift af kontorfælleskab for interessenternes selvstændige revisionsvirksomheder på adressen:

[adresse1], [by1]

(...)

Økonomi:

Hver enkelt interessent driver egen revisorvirksomhed med eget CVR nr. for egen regning og fører selvstændig bogholderi. Indtjeningen i hver enkelt revisorvirksomhed tilfalder den enkelte interessent.

Hver enkelt interessent ansætter, aflønner og uddanner eget personale. Der ansættes således ikke personale i kontorfællesskabet/interessentskabet.

(...)

Fælleskunder:

Betegnelsen dækker over kunder der tilgår kontorfællesskabet efter 1. oktober 2004. Fælleskunder er kunder som tilgår uden at kunderne har nogen form for personlig relation til interessenterne, men alene tilgår på grundlag af fælles markedsføring eller i kraft af eksterne samarbejdspartnere (F.eks. advokater, pengeinstitutter etc.)

(...)

Afregning foretages således at der aflægges en årlig omsætningsafgift på 10 % i 3 år.

(...)”.

Af årsregnskabet for 2009 for [virksomhed2], fremgår at der har været udgifter til lokaler, administration og salgsfremmende omkostninger. Herudover er der afskrivninger til driftsmidler og indretning af lejde lokaler. Indtægterne i regnskabet består af administrationshonorar på 858.015 kr. og provisionsindtægter på 50.774 kr. Resultatet som fordeles til de 3 interessenter udgør – 120.000 kr. efter afskrivninger.

Administrationshonoraret har bestået af indbetalinger fra de 3 interessenter til dækning af kontorfællesskabets faste udgifter. Indbetalingen sker ud fra et omkostningsbudget for fællesskabet. Provisionsindtægter er indbetaling fra interessenterne vedrørende aftale om fælleskunder.

Klageren har oplyst, at kontakt til kunden, fakturering, forsikringsforhold, omsætning m.v., sker i regi af den personlige virksomhed og ikke til/fra interessentskabet.

Der er indsendt et eksempel på fakturering til en fælleskunde som klageren har den personlige kontakt til. Heraf fremgår at fakturaen er sendt fra [virksomhed2] med en X-markering af klagerens personlige virksomhedsnavn ”[virksomhed1] - [person1] CVR nr. [...3]”. Betaling fra kunden sker til kontonummer i [finans1] ... - [...86] som er indberettet under klagerens eget CVR-nummer [...3].

Klageren har pr. 25. juni 2010, stiftet selskabet [virksomhed3] ApS med CVR-nummer [...4]. Af mail fra erhvervsstyrelsen fremgår, at anmeldelsen med bilag af stiftelsen er modtaget den 29. juni 2010.

SKAT har den 5. februar 2013, modtaget oplysninger om omdannelse af klagerens personlige erhvervsvirksomhed til selskabet [virksomhed3] ApS. SKAT har i afgørelse af 26. september 2013, ikke godkendt omdannelsen som en skattefri virksomhedsomdannelse. SKAT har i afgørelse af 22. juli 2013 givet afslag på anmodning om dispensation.

Ved omdannelsen pr. 1. januar 2010, er der opgjort en negativ anskaffelsessum før modregning af opsparet overskud.

Klagerens repræsentant har henvist til et ikke offentliggjort bindende svar fra SKAT vedrørende en lignende situation. Det bindende svar har omhandlet en tandlæge, der har ønsket at omdanne den selvstændige virksomhed til et selskab som en skattefri virksomhedsomdannelse. Tandlægen har før omdannelsen valgt beskatning efter virksomhedsordningen og der er opgjort en negativ anskaffelsessum. Tandlægen har drevet egen personlig virksomhed og har indgået administrativt fællesskab i interessentskabsform vedrørende fællesdrift af lokaler, personale, administration m.v.

SKAT har svaret ”JA” til, at virksomheden kan omdannes skattefrit, idet interessentskabet betragtes som et omkostningsfællesskab og derfor ikke er i konflikt med virksomhedsomdannelseslovens § 2, stk. 1 nr. 5. Omkostningsfællesskabet kan ikke stå alene og har været knyttet op på driften i lægens personlige virksomhed.

SKATs afgørelse

SKAT har ikke godkendt omdannelse pr. 1. januar 2010 som en skattefri virksomhedsomdannelse, og har som konsekvens heraf beskattet avance af goodwill og hævet opsparet overskud i virksomhedsordningen.

SKAT har i afgørelsen anført følgende:

”SKAT har gennemgået alle de indsendte oplysningerne, og det er vores opfattelse, at du fortsat ikke opfylder betingelserne for skattefri virksomhedsomdannelse, jævnfør virksomhedsomdannelseslovens § 2:

Du har ved mail af 4. september 2013 gjort indsigelse til SKATs agterskrivelse dateret den 18. april 2013. Du fremhæver, at du vil belyse og dokumentere de faktiske forhold i sagen:

Din opfattelse af din deltagelse i [virksomhed2] I/S:

Du beskriver din deltagelse i kontorfællesskabet [virksomhed2] og udtræden den 1.10.2010. Du beskriver, hvordan du i 1998 indgik aftale med registreret revisor [person2] om at drive revisor virksomhed i kontorfællesskab ([person1] og [person2]). I valgte således at etablere et administrationsselskab, med det formål alene at udarbejde et regnskab til fordeling af fællesomkostninger, som ikke direkte kunne henføres til de enkelte deltagere i kontorfællesskabet. I drev begge personligt ejede virksomheder med selvstændigt CVR nr.

Med virkning fra 2004 blev kontorfællesskabet udvidet med registreret revisor [person3]. Navnet på kontorfællesskabet blev i den forbindelse ændret til [virksomhed2]. På det fælles brevpapir blev der tydeligt angivet, at der var tale om et kontorfællesskab, jf. dit bilag 1 – forside på årsregnskab 2008. Der var tydeligt angivet, at de enkelte deltagere i kontorfællesskabet drev selvstændige virksomheder, idet deltagernes egne CVR nr. er angivet under navnet på den enkelte deltager i kontorfællesskabet.

Du har vedhæftet dokumentation for din udtræden af interessentskabet den 1.10.2010, hvor du etablerede [virksomhed4] A/S på adressen [adresse2], [by1]. Du skriver, at din andel af kontorfællesskabet således er afstået i 2010.

SKATs kommentar hertil:

Ifølge SKATs systemer og Det Centrale Virksomhedsregister hedder virksomheden med CVR nr. [...2] ”[virksomhed5] I/S” og ejes personligt af dig, [person3] og [person2].

Du er ikke afmeldt dette CVR nummer og står dags dato således stadig som medejer af interessentskabet if. oplysninger fra Det centrale Virksomhedsregister.

Du har indsendt dokumentation for, at du er udtrådt af interessentskabet ved følgende mail korrespondance mellem dig og [person2] i perioden januar 2011, jf. dit bilag 6. Dit selskab har indbetalt 29.341 kr. til interessentskabet den 28. januar 2011. Du anses således først for at være udtrådt ved endelig afregning den 28. januar 2011. SKATs opfattelse er derfor, at du ifølge den indsendte korrespondance stadig ejer I/S andele på omdannelsesdatoen den 1. januar 2010. Det er således ikke at betragte som et indestående/mellemregning af for meget betalt fællesomkostninger for 2009 og indgår derfor ikke som andre tilgodehavender i selskabets åbningsbalance den 1. januar 2010 og i din anskaffelsessum ved stiftelsen den 25. juni 2010. Så længe du ikke er udtrådt af interessentskabet, ejer du kapitalandele heri og først primo 2011 overdrager du endeligt din andel til [person3] og [person2].

Din opfattelse af aftalegrundlaget i [virksomhed2] I/S:

Du fremfører, at jævnfør afsnittet ”Økonomi” i interessentskabskontrakten, fremgår det, at der alene er tale om et administrationsselskab, med det formål at ”styre” omkostningsfordelingen i forhold til de enkelte deltagere i kontorfællesskabet. Især afsnittet fællesomkostninger angiver nøje hvad der henføres til fællesomkostninger og efter hvilken fordelingsnøgle administrationsomkostninger skal fordeles. Du forklarer, at økonomistyringen af fællesomkostninger blev tilrettelagt ved udarbejdelse af budget, med det formål, at få klarlagt nødvendig månedlig a/conto betaling fra deltagerne. Netop det forhold, at der ikke blev oprettet kreditfacilitet, medførte at der månedligt blev foretaget indbetaling af fællesomkostninger.

Den nævnte konto blev etableret i [finans2], som en almindelig indlånskonto, under dermed hæftelse for deltagerne i kontorfællesskabet. Fejlagtigt har du stået som medkontohaver på førnævnte konto, men forholdet er nu berigtiget skriver du og henviser til mailkorrespondance i dit bilag 4.

SKATs kommentarer hertil:

SKAT kan ikke ud af dine skatteoplysninger konkludere, om forholdet er berigtiget. Du står som medindehaver af konto med registrerings- og konto nr. [...82] for indkomstår 2012. I indkomstår 2011 er der anført, at du er medhæftende for en beløb på -91.467 kr. I 2010 er der et indestående og i 2009 vedrører det et beløb på -7.329 kr. Kontoen udviser derfor i disse år både indestående og kredittræk, som er indberettet på dig.

Under afsnittet ”Resultatopgørelse i afsnittet om anvendte regnskabsprincipper i [virksomhed2]s årsrapport for 2009 fremgår det, at ”udlodning til interessenterne er indarbejdet i årsrapporten på grundlag af den af interessenterne foretagne fordeling.”

I resultatopgørelsen fremgår det, at interessentskabet har provisionsindtægter fra fælleskunder på 50.774 kr. og i 2008 havde de indtægter fra samme på 40.835 kr. Det fremgår i dette afsnit, at årets resultat fordeles med -40.000 kr. til hhv. dig, [person3] og [person2]. Tilsvarende fordeling skete i 2008.

Af balancen fremgår det, at kapitalkontiene udgør 46.908 kr. til hhv. dig, [person2] og [person3]. Under kortfristet gæld fremgår det, at der er gæld til [finans2] kontonr. [...82] på 7.329 kr. Dette indkomstår er der renteudgifter til banken på 1.297 kr. og renteindtægter på 211 kr., jf. note 5 i regnskabet.

Note 8 specificerer jeres kapitalkonti og af denne note fremgår det, at saldoen pr. interessent primo 2008 var på 77.876 kr. og ultimo saldoen 2009 udgjorde den 46.908 kr.

Det fremgår af Interessentskabskontrakten mellem dig, [person3] og [person2], at I har stiftet et interessentskab og forpligter jer til at fordele aktiver/passiver og over-/underskud efter følgende brøk – 1/3 til hver – som føres på en kapitalkonto. I hæfter direkte og solidarisk overfor treidemand, således også over for [finans2] for det kredittræk, der måtte være. Alle driftsomkostninger (undtagen lønninger) afholdes direkte af kontorfællesskabet og fordeles til hver af jer efter en fordelingsnøgle. Dog undtaget markedsføringsomkostninger.

Interessentskabet har 2 slags kunder, idet der er de kunder, der tilgår kontorfællesskabet uden at kunderne har nogen form for personlig relation til interessenterne, men som alene tilgår på grundlag af fælles markedsføring eller i kraft af eksterne samarbejdspartnere. Der er også de kunder, der tilgår kontorfællesskabet i kraft af personlige relationer, der kan henføres til direkte anbefaling fra eksisterende kunder.

Der er indtægtsført omsætning fra fælleskunder og det er SKATs opfattelse, at disse kunder for bestandigt står på en fælleskundeliste, så interessentskabet altid kan beregne en omsætningsafgift på 10 pct. af den realiserede omsætning for disse kunder. I 2009 udgjorde omsætningen på disse kunder således ca. 500.000 kr., hvoraf 10 pct. tilgik interessentskabet. Beregning af en omsætningsafgift på disse fælleskunder fordeles til interessenterne med 1/3 til hver. Disse fælleskunder skal behandles særskilt ved en interessents evt. udtræden af kontorfællesskabet og interessentskabet kan opgøre en goodwill værdi for disse. Disse kunder vil derfor altid være øremærket interessentskabet pga. deres specielle status ved f.eks. beregning af omsætningsafgift og beregning af goodwill. SKAT kan derfor ikke bortse fra, at det er kunder, der erlægger en omsætning i interessentskabet.

Slutteligt er der regler for ophør af en interessents deltagelse i kontorfællesskabet og er man ikke enig, kan det afgøres af Foreningen af Registrerede Revisorer.

SKAT kan pga. al det ovenstående ikke bortse fra, at der skattemæssigt foreligger et kontorfællesskab, der er indrettet som et interessentskab og som ejes af dig, [person3] og [person2]. I har ved underskrevet aftale forpligtet jer til et samarbejde i interessentskabsform, som medfører en række forpligtelser og rettigheder, jf. kontraktens afsnit om bl.a. ejerskab, hæftelse, fællesomkostninger, likviditet, fælleskunder, køberet vilkår og ophør.

Din opfattelse af, hvorfor dit CVR nr. [...1] afmeldes den 31.12.2012:

Du mener, at du har haft brug for dette CVR nr. i knap 3 år efter omdannelsen, for fortsat at have adgang til at kunne indberette klienters selvangivelser, moms m.v. via SKATs tastselv system.

SKATs kommentarer hertil:

SKAT har i afgørelse af 22. juli 2013 primært lagt vægt på, at du ved selvangivelse af dine egne indkomstforhold i årene 2010-2012 i SKATs tastselv system har gjort brug af dette CVR nr., således at du stadig kunne beskattes efter virksomhedsordningen, hvilket jo ikke var korrekt i henhold til skattekontrollovens § 1, idet du ikke længere drev personlig virksomhed. Du selvangiver dig således som selvstændigt erhvervsdrivende i årene 2010-2012 og anfører, at du ønsker beskatning efter virksomhedsordningen i hele 3 år efter omdannelsen. Det opsparede overskud kommer således ikke til beskatning i de år.

Det er således SKATs opfattelse, at du fortsat ikke opfylder følgende betingelser:

Ifølge den juridiske vejlednings afsnit C.C.7.2.2 fremgår det ”at Blandet benyttede aktiver skal overdrages til selskabet ved omdannelsen, og dermed overgå til udelukkende erhvervsmæssig benyttelse, fordi alle aktiver og passiver i virksomheden efter virksomhedsomdannelseslovens § 2, stk. 1, nr. 2, skal overdrages til selskabet.

Et blandet benyttet aktiv, der ikke er inddraget under virksomhedsordningen, skal kun indgå i omdannelsen, hvis det kan anses for et aktiv i den virksomhed, der skal omdannes. Dermed skal der ske en konkret vurdering af aktivets erhvervsmæssige tilknytning til den personligt ejede virksomhed.” SKAT vurderer, at ved 75 erhvervsmæssig benyttelse og erhvervsmæssige driftsudgifter i 2009 på 54.231 kr. skulle denne blandede benyttede bil medtages i omdannelsen med handelsværdien pr. 1. januar 2010. SKAT vedlægger afgørelse SKM2003.547.LR som bl.a. omhandler en blandet benyttet bil, som ikke blev medtaget i en skattefri virksomhedsomdannelse.

Omgørelse

Du har ansøgt om omgørelse efter skatteforvaltningslovens § 29, stk. 1-4. Det er muligt at imødekomme din ansøgning og medtage din AUDI A6 i omdannelsen, hvis SKATs afgørelse om skattepligt af din omdannelse ændres ved evt. klageinstans.

SKAT modtager først de lovpligtige dokumenter den 5. februar 2013 på egen foranledning, idet du troede at indsendelseskravet i virksomhedsomdannelsesloven var bortfaldet. SKAT har mulighed for at dispensere fra fristoverskridelse, jf. også den juridiske vejlednings afsnit C.C.7.2.2. hvoraf det fremgår, at ”SKAT kan dispensere fra 1 månedsfristen i VOL § 2, stk. 1, nr. 7. Se VOL § 2, stk. 5. Ved vurderingen af om der kan dispenseres, skal SKAT samlet vurdere omstændighederne ved fristoverskridelsen. Det skal bl.a. vurderes, om der er tale om en kortvarig overskridelse af fristen, eller om der er tale om undskyldelige omstændigheder, f.eks. pludselig opstået sygdom hos ejeren eller dennes rådgivere.”

Det betyder, at vi betragter din virksomhedsomdannelse som et salg af din personlige erhvervsvirksomhed til dit selskab på markedsvilkår. Derfor skal du betale skat af fortjenesten ved at sælge driftsmidler, goodwill med mere.

Vi ændrer derfor din skat

SKAT ændrer grundlaget for din skat for 2010 sådan:

Goodwill

Du skal betale skat af fortjenesten ved salg af goodwill

Vi har opgjort fortjenesten sådan:

Ifølge vurderingsberetning udgør goodwill 1.500.000 kr.

Saldoværdien pr. 31. december 2009 er 0 kr.

Fortjenesten udgør1.500.000 kr.

Reglerne står i afskrivningsloven § 40, stk. 6

Opsparet overskud

Da du er ophørt med virksomhed i 2010, skal du beskattes

af dit opsparede overskud inkl. virksomhedsskat.

Opsparet overskud inkl. virksomhedsskat udgør1.121.902 kr.

Reglerne står i virksomhedsskattelovens § 15, stk. 1.

(...)”.

Klagerens opfattelse

Der er nedlagt påstand om, at virksomhedsomdannelsen opfylder betingelserne for skattefri virksomhedsomdannelse, jf. virksomhedsomdannelsesloven § 2.

Klageren har anført følgende:

“(...)

ANBRINGENDER:

Til støtte for den nedlagte påstand og med baggrund i ovenstående beskrivelse af realiteterne af min deltagelse i kontorfællesskabet [virksomhed2], samt efterfølgende kommentarer vedrørende udtræden af kontorfællesskabet pr. 1.10.2012, gøres det gældende, at betingelserne for skattefri virksomhedsomdannelse, jf. virksomhedsomdannelseslovens §2, er opfyldt, idet det for så vidt angår betingelserne i:

Virksomhedsomdannelseslovens § 2, stk. 2 og 3, gøres gældende:

Forhold 1:

Atden indgåede aftale om etablering af kontorfællesskab, alene bygger på den formålsbestemmelse; at kontorfællesskabets formål er drift af interessenternes selvstændige virksomheder,

Atder ikke er tale om en ideel andel af et I/S, da andel i [virksomhed2], ikke skal anses for værende en virksomhed, men en naturlig del af den omdannede virksomhed. Der henvises til nedenstående udførlige virksomhedsbeskrivelse af andel af [virksomhed2] I/S:

Atder ikke er tale om en selvstændig virksomhed, men alene et praktisk tilrettelagt omkostningsfordelingsregnskab i naturlig forlængelse af kontorfællesskabets løbende faste omkostninger.

At Omkostningsfordelingsfællesskabets deltagere alene har den forretningsmæssige risiko for alle kunde relationer, herunder risiko, da der ikke i omkostningsfordelingsselskabet er tegnet separate revisoransvarsforsikringer. Ansvarsforsikring er alene tegnet hos de enkelte deltagere i omkostningsfordelingsselskabet.

At Omkostningsfordelingsfællesskabet er alene etableret til en korrekt fordeling af fællesomkostninger. Det forhold, at [virksomhed2] er registreret med selvstændigt CVR-nr. kan alene henføres til det forhold, at der kan foretages korrekt a/conto fakturering af fællesomkostninger, jf. ovenstående,

AtDet forhold, at der er udarbejdet aftalegrundlag / interessentskabskontrakt, kan alene henføres til den bestemmelse, at deltagerne i kontorfællesskabet skriftligt har godkendt fordelingsnøglen for fordeling af fællesomkostninger, samt det forhold, at deltagerne er bekendt med de overordnede forretningsmæssige aftaler ved at deltage i kontorfællesskabet.

AtEn tilrettelagt administrativ løsning, som på en praktisk hensigtsmæssig måde medfører, at der foretages en retfærdig omkostningsfordeling til de enkelte virksomheder som er tilknyttet kontorfællesskabet, og som samtidig regulerer de enkelte virksomheders ejer´s holdning til drift af virksomhed i kontorfællesskab.

AtDe enkelte virksomheders betaling af fællesomkostninger, kan alene anses for at være en naturlig del af omkostningsstrukturen ved drift af revisionsvirksomhederne. Bemærk i den forbindelse, at de samlede administrationsomkostninger for 2009 i den af undertegnede drevne revisionsvirksomhed udgør kr. 611.956, hvoraf betaling af fællesomkostninger udgør kr. 371.086. Fællesomkostninger udgør således 60 % af de samlede administrationsomkostninger.

At Administrationsselskabet et ikke etableret med indtjening for øje.

AtEventuelt indestående ved afslutning af et regnskabsår, skal betragtes som for meget betalt a/conto opkrævning af fællesomkostninger, 1)

AtEventuelt negativt indestående ved afslutning af et regnskabsår, skal betragtes som for lidt betalt a/conto opkrævning af fællesomkostninger. 1)

Atdet er dokumenteret, at jeg er udtrådt af kontorfællesskabet og at udtræden ikke har været forbundet med værdiansættelse og afregning af goodwill i forbindelse med udtræden.

Forhold 2:

Yderligere anbringender fremføres ikke, idet forholdet afhænger, af afgørelse af den principale påstand under forhold 1.

Forhold 3:

Atdet på trods af manglende rettidig indsendelse af dokumenter ikke har været tale om forsøg på indkomstspekulation, idet dokumenter umiddelbart i forbindelse med stiftelse af selskabet den 25.6.2010 er indsendt til Erhvervsstyrelsen. Selskabets endelige registrering er foretaget den 23.9.2010 Bilag 10 og Bilag 11.

Klageren har beskrevet deltagelsen i kontorfælleskabet som nedenfor.

”(...)

Beskrivelse af min deltagelse i kontorfællesskabet [virksomhed2] og udtræden 1.10.2010

Jeg har nedenfor beskrevet relevante forhold omkring min virksomhedsstruktur, herunder forhold som har væsentlig betydning for driften af min personligt drevne virksomhed, specielt hvorledes deltagerne i kontorfællesskabet [virksomhed2] havde valgt, at tilrettelægge driften for de enkelte deltagere i kontorfællesskabet.

Redegørelsen har selvsagt nøje sammenhæng med min opfattelse at, min deltagelse i [virksomhed2] I/S ikke skal betragtes som en selvstændig virksomhed, hvorfor indestående/mellemregning pr. 31.12.2009 i [virksomhed2], skal indgå som ”andre tilgodehavender” i åbningsbalancen pr. 1.1.2010.

Historie om (fra 1998 - [person1] & [person2]) og fra 2005 - [virksomhed2]

Med virkning fra 1998 indgik jeg aftale med registreret revisor [person2] om at drive revisorvirksomhed i kontorfællesskab ([person1] & [person2]) på adressen [adresse1], [by1]. Aftalen blevet indgået med baggrund i, at hverken jeg eller [person2] ønskede, at etablere et fælles selskab med fælles økonomi. Forud for beslutningen havde jeg drevet egen revisionsforretning fra anden adresse i [by1]. På tidspunktet for etableringen af kontorfællesskabet besluttede vi, af praktiske grunde, at etablere et administrationsselskab, med det formål alene, at udarbejde et regnskab til fordeling af fællesomkostninger, som ikke direkte kunne henføres til de enkelte deltagere i kontorfællesskabet. Både registreret revisor [person2] og undertegnede drev personligt ejede virksomheder med selvstændigt CVR-nr. Bilag 2.

Typiske omkostninger til fordeling til deltagere i kontorfællesskabet:

Med virkning fra 2005 blev kontorfællesskabet udvidet med registreret revisor [person3]. Navnet på kontorfællesskabet blev i den forbindelse ændret til [virksomhed2]. På det fælles brevpapir blev der tydeligt angivet, at der var tale om et kontorfællesskab. Der henvises til forside på årsregnskab for 2008. Endvidere blev der på det fælles brevpapir, tydeligt angivet at de enkelte deltagere i kontorfællesskabet drev selvstædige virksomheder, idet deltagernes egne CVR-nr. er angivet under navnet på den enkelte deltager i kontorfællesskabet. Bilag 2.

Aftalegrundlag for kontorfællesskabet – interessentskabskontrakt – Bilag 3.

I forbindelse med udvidelsen af kontorfællesskabet i 2004, jf. ovenfor, blev der udarbejdet aftale mellem deltagerne, med det formål, at fastlægge fordelingsnøgle for fordeling af omkostninger jf. ovenfor.

Generelt

Det udarbejdede aftalegrundlag havde tillige til formål, at regulere de enkelte deltagere i kontorfællesskabet i forhold til en fælles holdning om drift af revisionsvirksomhed, herunder specielt at leve op til den generelle bestemmelse i formålsbestemmelsen.

Det fremgår tillige klart, af aftalens bestemmelse om formål med drift af kontorfællesskabet:

Interessentskabets formål, er drift af interessenternes selvstændige revisionsfirmaer.

Endvidere beskriver afsnittet Økonomi, klart, at der alene er tale om et administrationsselskab, med det formål at ”styre” omkostningsfordelingen i forhold til de enkelte deltagere i kontorfællesskabet.

Især afsnittet fællesomkostninger, angiver nøje hvad der henføres til fællesomkostninger og efter hvilken fordelingsnøgle administrationsomkostninger skal fordeles. Økonomistyringen af fællesomkostninger blev tilrettelagt ved udarbejdelse af budget, med det formål, at få klarlagt nødvendig månedlig a/conto betaling fra deltagerne. Netop det forhold, at der ikke blev oprettet kreditfacilitet, jf. nedenstående, medførte at der månedligt blev foretaget indbetaling af fællesomkostninger. Til dokumentation for tilrettelæggelse af nødvendig likviditetsstyring er vedhæftet budget for 2009. Bilag 4.

Tillige er anført under Likviditet, at:

Der etableres konto i pengeinstitut hvortil der fortages indbetaling af administrationsomkostninger m.v. og hvorfra dernæst at kontorfællesskabets omkostninger betales.

For at kunne fastlægge de enkelte deltageres a/conto betaling af administrationsomkostninger i forbindelse med drift af kontorfællesskabet, blev der udarbejdet budget ved årets begyndelse. Som særskilt bilag er vedlagt kopi af budget for 2009. Det fremgår heraf hvorledes de månedlige fællesomkostninger blev fordelt, og med en budgetteret a/conto betaling af fællesomkostninger.

I forbindelse med likviditetsstyringen og betaling af fællesomkostninger blev der månedligt foretaget fakturering iht. til det godkendte budget. Betaling blev foretaget til ovenstående konto. Hvorfra fællesomkostningerne derefter blev betalt. Bilag 4.

Den nævnte konto blev etableret i [finans2], som en almindelig indlånskonto, under dermed hæftelse for deltagerne i kontorfællesskabet. Fejlagtigt har jeg stået som medkontohaver på førnævnte konto. Forholdet er dog nu berigtiget, jf. vedhæftede mailkorrespondance. Bilag 5.

Fælleskunder

Det fremgår af årsregnskab for 2009 Bilag 6 for kontorfællesskabet [virksomhed2], at der er indtægtsført kr. 50.774 benævnt ”provisionsindtægt fælleskunder.” Den anførte indtægt kan henføres til det forhold som er anført i den udarbejdede aftale for kontorfællesskabet:

(...)

Som det klart fremgår af bestemmelsen i kontrakten for kontorfællesskabet, har kontorfællesskabet INTET ejerskab af kunder i sin helhed. De nævnte fælleskunder er ALENE ejet af de enkelte deltagere i kontorfællesskabet. Dette forhold giver selvsagt også mening, idet det er de enkelte deltagere i kontorfællesskabet der selvstændigt afholder omkostninger til servicering af kunderne. (lønomkostninger m.v.), samt at revisoransvarsforsikring separat er tegnet af de enkelte deltagere i kontorfællesskabet. I tilfælde af revisoransvar, vil det således ikke være kontorfællesskabet der hæfter for ansvar, men alene den enkelte deltager i kontorfællesskabet. Det forhold er der er udarbejdet en bestemmelse om ”begrebet” fælleskunder, er alene aftalt, med udgangspunkt i en retfærdig fordeling af fællesomkostninger. Den aftalte provision som for oppebåret honorar for disse kunder, skal alene tilgå kontorfællesskabet, for meromkostninger med realisation af dette honorar. Det skal bemærkes, at oppebåret honorar ikke alene er tilgået de enkelte deltagere i kontorfællesskabet. Det er tillige den enkelte deltager i kontorfællesskabet, der har haft risiko i kundeforholdet, herunder risiko for tab på kundetilgodehavende. Uagtet denne risiko, er der stadig betalt provision til kontorfællesskabet, med udgangspunkt i en retfærdig omkostningsfordeling af fællesomkostninger.

Hæftelse

Interessentskabet/kontorfællesskabet har ikke påtaget sig forpligtelser udover sædvanlig løbende kredit hos typiske leverandører af omkostninger til kontorfællesskabet. Interessentskabet/kontorfællesskabet har ikke oparbejdet goodwill, idet kunderelationer er henlagt til deltagerne i kontorfællesskabet, jf. ovenstående beskrivelse under punktet fælleskunder.

Jeg har endvidere vedhæftet dokumentation for min udtræden af kontorfællesskabet. Heraf fremgår, at der IKKE er foretaget betaling af goodwill, men at der alene er foretaget afregning af min betaling af fællesomkostninger indtil min udtræden den 1.10.2010. For en god ordens skyld skal det oplyses, at min udtræden af kontorfællesskabet, kan henføres til det forhold, at jeg pr. 1.7.2010 etablerede [virksomhed4] A/S, på adressen [adresse2], [by1]. Min andel af kontorfællesskabet ER således ”afstået” i 2010. Bilag 7. Jeg skal i øvrigt opfordre til, at der indhentes årsregnskaber for 2011 og efterfølgende år, idet det dermed tillige vil være dokumenteret, at jeg ikke længere er tilknyttet [virksomhed2], kontorfællesskab.

Øvrige kommentarer til Skat´s afgørelse af 26.9.2013 – bilag 1

Skat anfører i kommentarer til fremlagt redegørelse af 4. september 2013 følgende:

Citat:

Ifølge SKATs systemer og Det centrale virksomhedsregister med CVR nr. [...2] ”[virksomhed2] af 2004 I/S” og ejes personligt af dig, [person3] og [person2].

Du er ikke afmeldt dette CVR nummer og står dags dato således stadig som medejer af interessentskabet if. Oplysninger fra Det centrale Virksomhedsregister.

Du har indsendt dokumentation for at du er udtrådt af interessentskabet ved følgende mailkorrespondance mellem dig og [person2] i januar 2011. jf. dit bilag 6. Dit selskab har indbetalt kr. 29.341 kr. til interessentskabet den 28. januar 2011. Du anses således først for at have udtrådt ved endelig afregning den 28. januar 2011. SKATs opfattelse er derfor, at du ifølge den indsendte korrespondance stadig er ejer af I/S andele på omdannelsesdatoen den 1. januar 2010. Det er således ikke at betragte som et indestående/mellemregning af for meget betalt fællesomkostninger for 2009 og indgår derfor ikke som andre tilgodehavender i selskabetsåbningsbalance den 1. januar 2010 og i din anskaffelsessum ved stiftelsen den 25. juni 2010. Så længe du ikke er udtrådt af interessentskabet, ejer du kapitalandele heri og først primo 2011 overdrager du endeligt din andel til [person3] og [person2].

Kommentarer:

På grundlag af det til SKAT fremsendte materiale til dokumentation for med min udtræden af kontorfællesskabet bilag 8, er det SKATs fejlagtige opfattelse, at udtræden er sket den 28. januar 2011.

Det fremgår klart af bilag 2, under bestemmelsen ”Ophør”, at dette kan foretages med 3 måneders varsel. Min meddelelse og udtræden er foretaget medio juni 2010, hvorfor endelig udtræden vil være den 30. september 2010. Det vil selvsagt ikke være muligt på udtrædelsesdagen den 30. september 2010, at have foretaget en opgørelse og kontorfællesskabets resultat, idet der selvsagt vil udestå forhold som regnskabsmæssigt kan opgøres på et senere tidspunkt end datoen for udtræden. Dette arbejde er foretaget efter den 30. september 2010, og jeg er med betalingsdato den 28. januar 2011, udtrådt af kontorfællesskabet pr. 30. september 2010, alt i overensstemmelse med aftalen herom. Det fremgår i øvrigt af bilag 7, at der i perioden efter den 31. september 2010 og indtil endelig afregning den 28. januar 2011, har været omfattende korrespondance omkring endelig opgørelse af omkostningsfordeling indtil den 30. september 2010 i forbindelse med afslutningsregnskab.

Det skal samtidig bemærkes, at der i forbindelse med udtræden ikke indgår good-will beregning på fælleskunder m.v. Min endelige afregning den 28. januar 2011, dækker alene mer betaling for fællesomkostninger indtil 30. september 2010, i forhold til de foretagne a/conto indbetalinger til kontorfællesskabet, baseret på budget for 2010.

Det er fejlagtigt, at jeg i Det centrale virksomhedsregister ikke har foretaget ændring i forbindelse med min udtræden. Af ovenstående redegørelse og fremlagt dokumentationsmateriale Bilag 8, fremgår det, at udtræden er foretaget.

Citat :

SKAT kan ikke ud fra dine skatteoplysninger konkludere, om forholdet er berigtiget. Du står som medindehaver af konto med registrerings- og konto nr. [...82] for indkomståret 2012. I indkomstår 2011 er der anført, at du er medhæftende for et beløb på -91.467 kr. I 2010 er der et indestående og i 2009 vedrører det et beløb på - 7.329 kr. Kontoen udviser derfor i disse år både indestående og kredittræk, som er indberettet på dig.

Kommentarer:

Afledt af min fejlagtige manglende ændring i forbindelse med min udtræden, jf. ovenfor, har jeg i SKATs oplysninger været registreret som medkontohaver, af den ovenfor angivne konto. Der er dog til SKAT fremlagt dokumentationsmateriale, bilag 9, fra det pågældende pengeinstitut, hvoraf fremgår at forholdet er rettet.

Sammenfatning af kommentarer:

Med udgangspunkt i kommentarer til SKAT´s bemærkninger, har SKAT ingen anledning til at betvivle, at der er foretaget udtræden af kontorfællesskabet med virkning fra 1. oktober 2010.

(...).”

I forbindelse med kontormødet i Skatteankestyrelsen er der indtrådt repræsentant i klagen. På mødet oplyste repræsentanten, at SKATs og klagerens uenighed om tidspunkt for udtræden af interessentskabet, ikke har direkte relevans for vurderingen af klagen. Der blev endvidere fremlagt et ikke offentliggjort bindende svar fra SKAT, vedrørende en lignende situation, og der blev henvist til DEP2006.2005.-78-1735, vedrørende dispensation for fristoverskridelsen.

Landsskatterettens afgørelse

Virksomhedsomdannelsesloven § 2, stk. 1, nr. 5 har følgende ordlyd:

”Lovens regler kan anvendes, såfremt følgende betingelser alle er opfyldt

5) Aktiernes eller anparternes anskaffelsessum opgjort efter § 4, stk. 2 og 3 er ikke negativ, jf. dog 2. pkt. og stk. 4 og en eventuel negativ indskudskonto er udlignet inden omdannelsen efter virksomhedsskattelovens § 16, stk. 2 og § 16 a, stk. 4, jf. dog stk. 4. Har ejeren anvendt virksomhedsordningen i året forud for omdannelsen, kan lovens regler anvendes på trods af en negativ anskaffelsessum. Driver ejeren flere virksomheder, og anvendes virksomhedsordningen, er der dog en betingelse for at kunne anvende lovens regler, at ejeren samlet omdanner virksomhederne.”

Virksomhedsomdannelsesloven § 2, stk. 1, nr. 7, har følgende ordlyd:

”Ejeren indsender senest 1 måned efter omdannelsen kopi til told og Skatteforvaltningen af de dokumenter, der i selskabslovgivningen er foreskrevet i forbindelse hermed (...)”

Virksomhedsomdannelsesloven § 2, stk. 2, har følgende ordlyd:

”For en virksomhed med flere ejere er anvendelse af lovens regler yderligere betinget af, at alle ejerne

Virksomhedsomdannelsesloven § 2, stk. 5, har følgende ordlyd:

”Told- og skatteforvaltningen kan se bort fra overskridelse af fristen på en måned i stk. 1 nr. 7”

Der er enighed om, at klageren ved omdannelsen pr. 1. januar 2010, har opgjort en negativ anskaffelsessum og klageren har anvendt virksomhedsordningen forud for omdannelsen.

[virksomhed2], som har bestået af klageren og 2 medinteressenter er ud fra det oplyste et typisk omkostningsfællesskab, hvor udgifter til lokaler, administration m.v. samles. Det vurderes, at klageren konkret ikke har haft til hensigt at drive selvstændig økonomisk virksomhed i interessentskabsform, med drift af udlejning af lokaler m.v., eller ved drift af anden revisionsvirksomhed, ligesom andelen i interessentskabet ikke skattemæssigt kan anses for en selvstændig virksomhed. Der er her henset til, at udgifterne i fællesskabet er nødvendige og helt naturlige og understøttende omkostninger til klagerens revisionsvirksomhed, og at formålet med interessentskabet ikke er etableret med overskud for øje, men med det formål, at dele revisionslokaler, administration m.v. mellem 3 selvstændige erhvervsdrivende.

Det forhold, at der sker en % vis indbetaling til interessentskabet, ud fra en aftale om fælleskunder, ændrer ikke ved denne vurdering. Det er blandt andet lagt vægt på, at honorar fra kunderne indbetales til klagerens personlige virksomhedskonto, at ydelsen der leveres er den samme som i den personlige virksomhed, at ansvar, kontakt med kunderne ikke sker i fællesskab, men på individuelt plan.

På baggrund heraf driver klageren 1 virksomhed i relation til virksomhedsomdannelseslovens § 2, hvorefter klageren opfylder betingelserne i virksomhedsomdannelseslovens § 2, stk. 1, nr. 5.

SKAT har først modtaget de lovpligtige dokumenter vedrørende omdannelsen den 5. februar 2013, som efter loven skulle have været sendt til SKAT senest en måned efter stiftelsesdatoen den 25. juni 2010 jf. virksomhedsomdannelseslovens § 2 stk. 1, nr. 7.

SKAT har afvist at se bort fra fristoverskridelsen jf. virksomhedsomdannelseslovens § 2, stk. 5.

Skatteministeriet har udtalt følgende angående en sag vedrørende fristoverskridelse (DEP2006.2005-78-1735):

”Skatteministeriet har taget bekræftende til genmæle i en sag om afslag på dispensation efter lov om skattefri virksomhedsomdannelse § 2, stk. 5 (Tfs 2006,217). I sagen var omdannelsen af virksomheden anmeldt overfor Erhvervs-og Selskabsstyrelsen inden 1 måned efter omdannelsen. Overskridelse af fristen for indsendelse af dokumenterne til skattemyndighederne skyldtes fejl hos ejerens rådgiver. Ministeriets hovedbegrundelse for at tage bekræftende til genmæle i sagen er, at ejeren i den konkrete sag ikke havde mulighed for at spekulere i en overskridelse af fristen.

(...)

Hensynene bag indsendelsesfristen er at begrænse den periode, hvor der kan spekuleres i, om indtægter og udgifter skal henføres til ejeren personligt eller til et selskab. Fristen skal også give skattemyndighederne mulighed for at gribe ind hurtigt, hvis der er tale om skatteunddragelse.

(...)

Når selskabet er registreret i Erhvervs og Selskabsstyrelsen kan beslutningen om overdragelse af virksomheden til selskabet ikke omgøres. Af forarbejderne fremgår, at der bør lægges særligt vægt på om ejeren har indsendt de selskabsretlige dokumenter til Erhvervs- og selskabsstyrelsen inden for fristen på 1 måned i virksomhedsomdannelsesloven.”

Anmeldelse med bilag af stiftelsen af selskabet, er modtaget hos Erhvervs- og Selskabsstyrelsen den 29. juni 2010 og er dermed sket inden for 1 måned efter omdannelsen.

Henset til formålet med 1 måneders fristen i loven og mulighed for dispensation, er det Landsskatterettens opfattelse at der ud fra en konkret og samlet vurdering, skal gives dispensation for 1 måneders fristen. Der er blandt andet lagt vægt på, at overskridelse af fristen ikke skyldes spekulation, idet de selskabsretlige dokumenter, er modtaget i Erhvervs- og selskabsstyrelsen inden for 1 måneders fristen i loven, og at valg af omdannelsen på dette tidspunkt har været bindende for klageren. Der ses i øvrigt ikke at være tale om forsøg på skatteunddragelse.

På baggrund heraf ændres SKATs afgørelse således, at betingelserne for skattefri virksomhedsomdannelse anses for opfyldt.