Kendelse af 30-06-2015 - indlagt i TaxCons database den 05-09-2015

Journalnr. 13-6302667 og 13-6302495

Indkomståret 2008

Faktiske oplysninger

[person1] afgik ved døden den 22. november 2011.

SKAT har modtaget materiale fra boet primo marts 2013 i form af 7 ringbind vedrørende “[virksomhed2], bilag” for årene 2007-2010.

SKAT har anmodet om yderligere materiale i form af kontospecifikationer og indtægtsbilag, herunder salgsfakturaer for årene 2007-2010 for [virksomhed2]. Boet har meddelt, at man ikke kan fremskaffe yderligere materiale.

I forbindelse med gennemgang af ringbindet for 2008 har SKAT konstateret, at [virksomhed2] v/ [person1] den 12. marts 2008 har modtaget en udenlandsk overførsel på 197.746,17 GBP svarende til 1.919.986 kr. efter fradrag af gebyr.

Overførslen er på foranledning af [person2], Solicitors account og med meddelelse til modtager, der er sålydende: “SALE PROCEEDS [x1]”. SKAT anser forkortelsen [x1] for at være vedrørende [virksomhed1] Ltd exit.

SKAT har anset beløbet for hel/eller delvis salgssum vedrørende salg af [person1]s aktier i [virksomhed1] Ltd. Dette støttes af følgende omstændigheder:

• Af internettet http://www.[...].aspx fremgår: “[virksomhed3] Acquires [virksomhed1]

The board af [virksomhed3] plc announced the acquisition of [virksomhed4] Limited (“[virksomhed1]”……..“Completion will take place on the 3 march 2008.”

Oversat: erhverver [virksomhed1]. Bestyrelsen i [virksomhed3] plc annoncerede køb af [virksomhed4] Limited (“[virksomhed1]”........“Afslutning vil finde sted den 3. marts 2008.”

• Videre fremgår af sitet:

http://www.[...].pdf

at [person3] stod for salget af [virksomhed1] til [virksomhed3] i 2008.

• På [virksomhed3]s hjemmeside: htp://www.[...] er anført, at [virksomhed1] sluttede sig til [virksomhed3] Group i 2008.

• Det fremgår ligeledes, at [person1] var direktør i perioden 1. januar 2004 - 27. juni 2009 i [virksomhed5] Ltd, nu [virksomhed6] (adjusting) Limited. Jf. http://[...].

Udskrifter af de omtalte hjemmesider har været vedlagt SKATs forslag af 7. august 2013.

[person1]s købspris for aktierne i [virksomhed1] Ltd i 2002 fremgår af afdødes selvangivelse for 2002, hvor det er anført “[virksomhed1] Ltd: primo l/1 2002: 0,- og ultimo 31/12 2002: 412.500 kr. På salgstidspunktet ejer afdøde fortsat aktier for 412.500 kr.

Endelig fremgår det af [person1]s selvangivelser for 2008 og 2009, at aktieavancen ikke er selvangivet, ligesom det fremgår, at [person1] i 2009-regnskabet har anført egenkapitalen i [virksomhed1] Ltd til at være 412.500 kr. primo og 0 ultimo året. I ringbindene for 2007-2010 forefindes ingen bilag vedrørende salg af aktier.

SKATs afgørelse

SKAT har anset indkomsten for aktieindkomst efter aktieavancebeskatningslovens § 12, der skal medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Indkomsten er ikke medregnet hverken i 2008, 2009 eller noget andet år i [person1]s skattepligtige indkomst.

Indkomsten er opgjort efter aktieavancebeskatningslovens § 26, stk. 2, som forskellen mellem købsprisen og overførslen til virksomhedens bankkonto (efter bankgebyr).

SKAT har i mangel af anden dokumentation anset salgsprisen for værende lig med det modtagne beløb på 1.919.986 kr.

Købsprisen er den samlede anskaffelsessum for de aktier, som [person1] ejede i selskabet på salgstidspunktet, uanset om aktierne var børsnoterede eller unoterede eller havde forskellige rettigheder.

Gevinsten på 1.507.486 kr. er forskellen mellem salgsprisen og købsprisen for aktierne. [person1] købte aktierne i 2002 for 412.500 kr. og solgte dem i marts 2008 for 1.919.986 kr.

Aktieindkomsten omfatter det samlede beløb af fortjeneste og tab, jf. personskattelovens § 4a, stk. 1,nr. 4.

Aktier kan ikke indgå i virksomhedsordningen, jf. virksomhedsskattelovens § 1, stk. 2.

SKAT har anset forholdet for værende omfattet af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, da det må tilregnes [person1] som mindst groft uagtsomt, at han ikke har selvangivet aktieindkomsten. SKAT har modtaget materiale fra boet i marts 2013, fremsendt forslag indenfor 6 måneders-fristen den 7. august 2013 og nærværende afgørelse er fremsendt indenfor 3 måneders-fristen, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, og dødsboskattelovens § 87, stk. 2, sidste pkt.

Boet har endvidere forlænget SKATs frister til den 1. november 2013.

SKAT har anset ansættelsen for rettidigt foretaget.

Indkomståret 2009

Faktiske oplysninger

Der foreligger en afgørelse fra november 2011, hvorefter afdøde betragtes som dobbeltdomicileret i England og Danmark og fuld skattepligtig og hjemmehørende i Danmark i perioden 2004-2006.

[person1] havde følgende aktiviteter i Danmark:

[person1] ejede 3 ejendomme i Danmark: [adresse1], [by1] (medejer), [adresse2] [by2], og et sommerhus [adresse3], [by3].

Ifølge folkeregisteret var [person1] tilmeldt i Danmark siden april 1996. Han var gift og havde to børn. [person1] var siden juli 2007 tilmeldt på en anden adresse end ægtefællen. Ægtefællen boede [adresse1], [by1]. [person1] boede [adresse2]. Bobestyrer har oplyst, at [person1] utvivlsomt boede på [adresse2] på tidspunktet for dødsfaldet.

Ægtefællen har bekræftet, at samlivet var ophævet.

CVR.nr. [...1]

[virksomhed2] v/[person1]

Start: 01.04.1992

Slut: 22.11.2011

[virksomhed2] har drevet rådgivende virksomhed i Danmark og England - i Danmark dog ikke siden 2002 ifølge oplysninger fra [person1] og bobestyrer.

Virksomheden er registreret som rådgivende ingeniørvirksomhed inden for byggeri.

CVR.nr. [...2]

[virksomhed7] ApS

Start 08.11.2001

Indtrådt som direktør: 17.03.2011

CVR.nr. [...3]

[virksomhed8] ApS

Start 08.11.2001

Galleri

[virksomhed9] ApS

Start: 01.04.2008

Slut: 22.11.2011

Revisor: [virksomhed10] A/S, [adresse4], [by1].

Medejer: Ægtefællen, [person4].

Den 8.2.2013 har SKAT talt med kurator [person5], kurator i konkursboet [virksomhed9] ApS. Han oplyser, at en [person6] hjalp i galleriet.

[person1] ejede tillige anparter i [virksomhed11] K/S og K/S [virksomhed12].

[person1] havde følgende aktiviteter i England:

[person1] har oplyst, at han er ejer af en lejlighed i [...], England, hvilket er bekræftet af bobestyrer, der yderligere oplyser, at lejligheden utvivlsomt blev anvendt som bolig for [person1] under arbejdsophold i England. Ifølge HM Revenue blev adressen ikke brugt som bopælsadresse.

[person1] var medejer og bestyrelsesmedlem i [virksomhed13] og [virksomhed1] Ltd, der har skiftet navn til [virksomhed14] Ltd i marts 2008. [person1] arbejdede i England som lønansat og konsulent hos [virksomhed1] Ltd senere [virksomhed14] Ltd og som konsulent for sagførerfirmaer.

Af Money Transfer-lister fra [finans1] fremgår, at der i perioden 2004-2009 er indført knap 7 mio. kr. Der er kun indtægtsført knap 1 mio. kr. i alt i alle årene.

[person1]s skattepligtsforhold i øvrigt:

[person1] har selvangivet som hjemmehørende i Danmark. Han er registreret i SKATs systemer som fuld skattepligtig.

Han har arbejdet i England i perioden 2002 - juni 2009 ifølge HM Revenue. Ifølge HM Revenue var der tale om lønarbejde.

[person1] har oplyst, at han kun arbejdede i England fra 2002, og at ansættelse i perioden 2004-2006 var på en kontrakt i UK og en konsulentkontrakt med [virksomhed2] v/[person1].

Pensionsstyrelsen og de britiske myndigheder har anset [person1] for at have centrum for livsinteresser i Danmark, jf. EF-forordning 574/72. Pensionsstyrelsen har antaget, at alt arbejde udføres i England, og at [person1] derfor blev fritaget for betaling af arbejdsmarkedsbidrag.

SKAT har herefter anset [person1] for dobbeltdomicileret og hjemmehørende i Danmark i 2009. Imidlertid har SKAT den 21. januar 2008 skrevet følgende til [person1]:

“Det kan oplyses, at såfremt I ikke kan dokumentere, at I har været dobbeltdomicileret i de pågældende indkomstår, anses dine skatteberegninger for de pågældende år på det foreliggende grundlag at være korrekte. Der vil derfor ikke på grundlag af din henvendelse til SKAT dateret 11. oktober 2007 ske ændringer af dine skatteansættelser for de pågældende indkomstår.

Dokumenterer I dobbeltdomicil for de pågældende år, skal dine danske skatteberegninger for disse år ændres, da din engelske indtægt optjent i de år så ikke skal beskattes i Danmark og ej heller indgå i dine danske skatteberegninger.”

Under hensyn hertil samt til at der er tale om et dødsbo, hvor skatteyder ikke kan høres, har SKAT for 2009 valgt helt at bortse fra indkomst selvangivet i England og udelukkende taget udgangspunkt i, hvad [person1] selv har angivet som indkomster i Danmark: Honorar 350.000 kr. og vedrørende [virksomhed2] m.v.

SKATs afgørelse

SKAT har modtaget materiale fra boet primo marts 2013 i form af 7 ringbind vedrørende “[virksomhed2], bilag” for perioden 2007-2010 og årsopgørelser fra England vedrørende perioden 16. april 2009 til 15. april 2010 med indtægt på 38.014 GBP svarende til ca. 323.000 kr.

SKAT har forudsat, at de ringbind, som er modtaget fra boet med tekst “Bilag 2009 [virksomhed2]”, indeholder samtlige udgiftsbilag - såvel private som erhvervsmæssige - som afdøde har haft i 2009.

SKAT har anmodet om yderligere materiale i form af kontospecifikationer og indtægtsbilag, herunder salgsfakturaer for perioden 2007-2010 for [virksomhed2] samt alt regnskabsmateriale for selskabet [virksomhed9] ApS (gallerivirksomhed), herunder kontospecifikationer og indtægts- og udgiftsbilag for perioden 2007-2010.

Boet har meddelt, at man ikke er i besiddelse af yderligere materiale end ovennævnte ringbind.

SKAT har derfor ved ansættelsen ladet “tvivlen komme boet til gode”, således at udgifter, der kan være fradragsberettigede, er fradraget, uanset at nogle vedrører engelske indtægter, og uanset at nogle kan være helt private. SKAT har oplyst, at [person1] ikke var berettiget til at anvende virksomhedsordningen på grund af fejl og mangler ved regnskabet, men SKAT har desuagtet godkendt, at virksomhedsordningen anvendes.

SKAT har ikke godkendt følgende bilag som værende erhvervsmæssige løn-og driftsomkostninger vedrørende [virksomhed2]:

Ad 1) Udgifter til honorar til [person6] ændres med 300.000 kr.

Boet har fremsendt 12 fakturaer á 25.000 kr. fra [person6] til [virksomhed2], der alle vedrører “specialrådgivning vedr. nye forretningsområder”. Det er helt udokumenteret, hvilke undersøgelser af nye markeder, der er foretaget. Hjemlen til fradrag for udgifter til nye forretningsområder fandtes i 2009 i ligningslovens § 8 I.

[virksomhed9] ApS blev stiftet i april 2008. Selskabet er gået konkurs. [person5], der er kurator i konkursboet [virksomhed9] ApS (galleri), har som tidligere nævnt fortalt SKAT, at [person6] hjalp i galleriet. SKAT anser ikke udgifter til “pasning af galleri” for omfattet af bestemmelsen i ligningslovens § 8 I.

SKAT har i øvrigt anset udgiften for at vedrøre [virksomhed9] ApS, da [person6] som nævnt arbejdede for dette selskab. Udgiften kan derfor alene fradrages i selskabet og ikke i afdødes personligt drevne virksomhed. SKAT anser det ikke for sandsynliggjort, at der var en sådan sammenhæng mellem [virksomhed2] v/[person1] og selskabet, at de i skattemæssig henseende skal behandles som én samlet virksomhed.

Ad 2) Øvrige udgifter til fremmed arbejde ændres med 166.619 kr.

Boet har alene til dokumentation herfor fremsendt nogle bilag vedrørende overførsler via [finans2] til forskellige udenlandske personer bosiddende i Ghana og Elfenbenskysten mv. samt vedrørende [person7] 4.500 kr. Der er intet, der tyder på, at udgifterne ifølge disse bilag skulle have karakter af driftsomkostninger efter statsskattelovens § 6. SKAT anser udgifterne for at være af privat karakter.

Ad 3) Øvrige udgifter ændres med 263.061 kr.

SKAT har, da der er tale om et dødsbo, valgt at godkende følgende udgifter:

• Uanset, at nogle af udgifterne måske burde henføres til fradrag i den engelske indkomst, jf. princippet i kildeskattelovens § 1, stk. 2, og den omstændighed, at SKAT har bortset fra engelsk indkomst p.g.a. et forventningsprincip og

• Uanset, at SKAT ikke har modtaget kontospecifikationer, som opfylder lovens krav, jf. herved skattekontrollovens § 6, stk. 1 og stk. 3, i bogføringsloven (lov nr. 1006 af 23. december 1998 og mindstekravsbekendtgørelsen, bekendtgørelse nr. 594 af 12. juni 2006).

Boet har sendt diverse bilag vedrørende transport i England (ca. 1.000 pund á kurs 8,36257):

1. Skønnet udgift til erhvervsmæssig transport 9.000 kr.

2. Porto skønnet 500 kr.

3. Rejseudgifter [by2]-[UK] skønnet 10.000 kr.

4. Telefonudgifter ifølge bilag 19.802,34 kr., heraf skønnet virksomhedsandel 10.500 kr.

Driftsomkostninger i alt skønnet og ansat 30.000 kr.

Øvrige bilag modtaget fra boet anses for private udgifter til rejser, kost, posthusindbetalinger uden underbilag og lignende. Kost og logifradrag kan ikke godkendes, da ophold i England ikke antages at være af midlertidig karakter.

Der henvises til statsskattelovens § 6 og ligningslovens § 9 og 9A.

Ad 4) Ikke godkendt underskud

SKAT kan konstatere, at der er selvangivet underskud af virksomhed på 104.707 kr. Der er imidlertid tale om en fejloverførsel fra det indsendte regnskab til årsopgørelsen, idet der er tale om en negativ opgjort egenkapital i [virksomhed2] pr. 31. december 2009.

SKAT har gjort opmærksom på, at der ikke er fradrag for negativ egenkapital, jf. statsskattelovens § 6.

Ad 1) - 4) Sammenfatning

Den almindelige frist for at ændre skatteopgørelsen for 2009 var den 1. maj i det 4. år efter det år, som selvangivelsen vedrører.

Denne frist kan imidlertid suspenderes, hvis den skattepligtige på forsætlig eller groft uagtsomt vis har bevirket, at skattemyndighederne har fortaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

SKAT er af den opfattelse, at det må tilregnes afdøde som mindst groft uagtsomt, at

• der fratrækkes lønudgifter i den personlig drevne virksomhed [virksomhed2], der rettelig vedrører selskabet der er drevet i selskabsform,

• der fratrækkes udgifter, der ikke er fradragsberettigede, og udgifter af privat karakter ved opgørelsen af [virksomhed2]’ skattepligtige resultat,

• [person1] ikke har reageret på, at negativ egenkapital i [virksomhed2] er fratrukket som underskud af virksomhed på årsopgørelsen.

Den almindelige frist står i skatteforvaltningslovens § 26, og den særlige mulighed for at ændre opgørelsen af skatten efter fristens udløb står i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, om, at et forslag skal være fremsat senest 6 måneder efter, at SKAT er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26, anses for overholdt, da SKAT primo marts har modtaget det materiale, der begrunder en fravigelse af fristerne.

Indkomståret 2010

Faktiske oplysninger

Ifølge kontoudtog ([finans1] forretningskonto [...28]) har [virksomhed2] v/[person1] i 2010 og 2011 haft indtægter fra [virksomhed15] A/S ([virksomhed15]). SKAT har indhentet yderligere oplysninger fra [virksomhed15], der har fremsendt fakturakopier udstedt til [virksomhed16] A/S, nr. 312-01 til 317-

01. [person1]s konsulentvederlag kan opgøres til i alt 790.500 kr. ekskl. moms.

[virksomhed16] A/S har i mail til SKAT af 29. maj 2013 bl.a. oplyst “at alle opgaver er udført af [person1] som det også fremgår af timesedler.” SKAT lægger derfor til grund, at [person1] ikke i virksomheden [virksomhed2] har brugt fremmed arbejde.

Af timesedlerne fremgår, at stort set alt arbejdet er udført i Danmark. Den 23. september 2010 er arbejdet dog udført i [Holland]. Rejseudgifter er faktureret til [virksomhed16] A/S med 6.883,81 kr.

Den 8. februar 2013 har SKAT talt med kurator [person5], der er kurator i konkursboet [virksomhed9] ApS. Han oplyser, at en [person6] hjalp i galleriet. Det fremgår af kontoudtog fra [finans1], at der er overført 85.000 kr. til [person6]s konto. Ydermere fremgår det, at der er udstedt checks (nr. [...]31, [...]34, [...]38, [...]41, [...]45, [...]46 alle pålydende 25.000 kr. og [...]22 på 20.000 kr. SKAT har anset lønudbetaling til [person6] for i alt at udgøre 255.000 kr. i 2010.

Det fremgår tillige, at der ifølge kontoudtog fra [finans1] vedrørende kontonr. [...28] i 2010 er overførsler fra udlandet på 863.813 kr. Ifølge bilag modtaget fra boet vedrørende [virksomhed2] er i ringbindet kun indsat bilag vedrørende overførsler for i alt 388.142 kr.

I England er selvangivet 30.157 GBP svarende til 262.067 kr. (gennemsnitskurs for 2010 869,0181).

SKATs afgørelse

Vedrørende skattepligt:

SKAT har anset afdøde for dobbeltdomicileret og hjemmehørende i Danmark i 2010, når henses til sagens samlede konkrete omstændigheder, herunder tidligere afgørelse vedrørende gamle år sammenholdt med [person1]s bopæls- og arbejdsforhold i 2010, hvor centrum for livsinteresser fortsat utvivlsomt antages at være i Danmark, og navnlig fordi [person1] selv har selvangivet som hjemmehørende i Danmark også for 2010. Imidlertid har SKAT den 21. januar 2008 skrevet følgende til [person1]:

“Det kan oplyses, at såfremt du ikke kan dokumentere, at du har været dobbeltdomicileret i de pågældende indkomstår, anses dine skatteberegninger for de pågældende år på det foreliggende grundlag at være korrekte. Der vil derfor ikke på grundlag af din henvendelse til SKAT dateret 11. oktober 2007 ske ændringer af dine skatteansættelser for de pågældende indkomstår.

Dokumenterer du dobbeltdomicil for de pågældende år, skal dine danske skatteberegninger for disse år ændres, da din engelske indtægt optjent i de år så ikke skal beskattes i Danmark og ej heller indgå i dine danske skatteberegninger.”

SKAT har anset sidste afsnit i brevet for fejlagtigt, jf. at [person1] utvivlsomt også i disse år var hjemmehørende i Danmark, hvorfor globalindkomsten skulle/skal indgå i skatteberegningen i Danmark.

Under hensyn til at der er tale om en fejlvejledning samt til, at der er tale om et dødsbo, hvor skatteyder ikke kan høres, har SKAT for 2010 valgt helt at bortse fra indkomst selvangivet i England og udelukkende taget udgangspunkt i, hvad [person1] selv har angivet som indkomster i Danmark: Honorar 75.000 kr. og vedrørende [virksomhed2] m.v.

Vedrørende indkomst- og momsopgørelse:

SKAT har modtaget materiale fra boet primo marts 2013 i form af 7 ringbind vedrørende “[virksomhed2], bilag” for årene 2007-2010 og årsopgørelse fra England vedrørende perioden 16. april

2010 – 15. april 2011 med indtægt på 30.157 GBP svarende til 262.067 kr. (gennemsnitskurs for 2010

869,0181.)

SKAT har forudsat, at de ringbind, som er modtaget fra boet med tekst “Bilag 2010 [virksomhed2]”, indeholder samtlige udgiftsbilag såvel private som erhvervsmæssige, som afdøde har haft i 2010.

SKAT har anmodet om yderligere materiale i form af kontospecifikationer og indtægtsbilag, herunder salgsfakturaer for årene 2007-2010 for [virksomhed2] samt alt regnskabsmateriale for selskabet [virksomhed9] ApS (gallerivirksomhed), herunder kontospecifikationer og indtægts- og udgiftsbilag for årene 2007-2010.

Boet har meddelt, at man ikke kan skaffe yderligere materiale end ovennævnte ringbind.

SKAT har derfor ved ansættelsen ladet “tvivlen komme boet til gode”, således at udgifter, der kan være fradragsberettigede, er fradraget, uanset at nogle vedrører engelske indtægter, og uanset at nogle kan være helt private. SKAT har oplyst, at [person1] ikke var berettiget til at anvende virksomhedsordningen på grund af fejl og mangler ved regnskabet, men SKAT har desuagtet godkendt, at virksomhedsordningen anvendes.

SKAT har ikke godkendt følgende udgifter som værende erhvervsmæssige løn- og driftsomkostninger vedrørende [virksomhed2] v/[person1]:

Ad 1) Udgifter til honorar til [person6] og fremmed arbejde i øvrigt 598.638 kr.

SKAT har anset udgifter til [person6] for at vedrøre [virksomhed9] ApS(galleri), da han som oplyst af kurator hjalp i galleriet. Udgiften kan derfor alene fradrages i selskabet og ikke i afdødes personligt drevne virksomhed. SKAT finder det ikke sandsynliggjort, at der var en sådan sammenhæng mellem [virksomhed2] v/[person1] og selskabet, at de i skattemæssig henseende skal behandles som én samlet virksomhed.

Boet har alene som dokumentation for fremmed arbejde fremsendt nogle bilag vedrørende overførsler via [finans2] til forskellige udenlandske personer bosiddende i Afrika. Der er ingen dokumentation for, hvad disse personer eventuelt har udført for virksomheden. Der er ingen fakturaer/lønsedler, der har relationer til disse personer. Der er således intet, der tyder på, at udgifterne ifølge disse bilag skulle have karakter af driftsomkostninger efter statsskattelovens § 6. SKAT anser udgifterne for værende af privat karakter.

Samtidig er oplyst, at alt arbejde for [virksomhed15] A/S/[virksomhed16] A/S er udført af [person1].

SKAT har godkendt udgift den 11. februar 2010 til [person8] vedrørende [virksomhed17] med 3.382 kr. Købemomsen heraf udgør 845 kr.

Ad 2) Øvrige driftsudgifter ændres med -328.912 kr.

SKAT har, da der er tale om et dødsbo, valgt at godkende følgende udgifter:

Købsmoms skønnet til et beløb svarende til 25 % heraf, eller 7.500 kr. Ovennævnte udgifter er godkendt:

Øvrige bilag modtaget fra boet anses for private udgifter til rejser, kost, posthusindbetalinger uden underbilag og lignende.

Fradrag for kost og logi kan ikke godkendes, da ophold i England ikke anses for at være af midlertidig karakter. Ophold af en varighed på over to år anses ifølge praksis ikke for midlertidigt.

Rejseudgift vedrørende Rotterdam-arbejdet i september 2010 er dækket af [virksomhed16] A/S. Der henvises til statsskattelovens § 6 og ligningslovens § 9 og 9A.

Ad 3) Momsansættelsen

Indtægter fra [virksomhed15] A/S ([virksomhed15]) har SKAT antaget er selvangivet under virksomhedsordningen med konsulentvederlag svarende til 790.500 kr. ekskl. moms. Moms, 25 % heraf, udgør 197.625 kr.

SKAT har imidlertid ikke modtaget momsangivelser, hvorfor afdødes momstilsvar for 2010 blev foreløbigt fastsat til 18.000 kr. Det fremgår af fakturakopier og afdødes kontoudtog, at moms er faktureret men ikke afregnet til SKAT.

Salgsmomsen er opgjort ud fra de modtagne fakturakopier. Købsmomsen er summen af moms af driftsomkostninger 7.500 kr. og vedrørende fremmed arbejde 845 kr.

Der skal betales moms af konsulentydelser, der leveres mod vederlag her i landet, jf. momslovens § 4. Registrerede virksomheder skal for hver afgiftsperiode opgøre virksomhedens salgs- og købsmoms, jf. momslovens § 56, stk. 1.

Virksomhedens salgsmoms i en afgiftsperiode er moms af virksomhedens momspligtige leverancer i perioden, jf. momslovens § 56, stk. 2. Virksomhedens købsmoms i en afgiftsperiode er moms af virksomhedens fradragsberettigede køb i perioden, jf. § 56, stk. 3.

Efter lovens § 57, stk. 1, skal virksomheden efter udløbet af hver afgiftsperiode angive periodens salgs- og købsmoms til SKAT.

SKAT har om fristreglerne anført, at boet har været bekendt med de verserende sager fra den 16. marts 2012, idet SKAT første gang har anmodet om materiale for perioden 2004-2010 den 16. marts 2012 efter skattekontrollovens § 6 C, jf. dødsboskattelovens § 87, stk. 2 og 3, og boet har suspenderet SKATs frister til 1. november 2013.

Foreløbige krav er opgjort i SKATs forslag af 30. april 2012, og skattekravene er afsat i boets åbningsstatus.

Skattekravene og momskravet vedrørende de undersøgte år var ikke opgjort/kendt på proklamatidspunktet. Kravene blev først kendt efter modtagelsen af materiale fra boet i marts 2013 og fakturaer modtaget den 29. maj 2013 fra [virksomhed16] A/S ([virksomhed18] A/S). Derfor er kravet ikke omfattet af de krav (kendte), som proklamafristen omfatter, hvorfor skattekravene anses for rejst rettidigt, jf. skatteforvaltningslovens § 26 og § 31, stk. 1, samt dødsboskattelovens § 87, stk. 5.

Boets opfattelse

Boets repræsentant har nedlagt påstand om, at SKATs kendelse af 16. oktober 2013 om ændring af afdødes skatteansættelse for indkomstårene 2008, 2009 og 2010 samt ændring af afdødes momstilsvar for 2010 er ugyldige, da skatte- og momslovgivningens fristregler ikke er overholdt.

Den subsidiære påstand er, at sagen hjemvises til realitetsbehandling hos SKAT for så vidt angår det materielle indhold i de gennemførte ansættelsesændringer.

Ved forvaltning af skatteopgaven i Danmark skal SKAT helt overordnet overholde skattelovgivningens formelle frist- og forældelsesregler, og SKAT kan ikke uden hjemmel foretage ændring af indkomstansættelser og momstilsvar.

Efter god forvaltningsskik er det ikke tilstedeligt at besvare en henvendelse om hjemmel (en åbningsskrivelse) med en materiel ændring, hvor svaret på spørgsmålet om hjemmel skal læses som “en indskudt sætning”.

Fristreglerne inden for skatteretten er, lex generalis, reguleret i skatteforvaltningslovens § 26, som omhandler den ordinære ændringsfrist, og skatteforvaltningslovens § 27, som omhandler de særlige tilfælde, hvor der sker fristgennembrud, og hvor der ikke gælder nogen egentlig ansættelsesændringsfrist, men hvor fristen alene kan udledes af fristen for formueretlig forældelse på 10 år i forældelseslovens § 5.

Fristreglerne inden for afgiftsretten er, lex generalis, reguleret i skatteforvaltningslovens § 31, som omhandler den ordinære ændringsfrist, og skatteforvaltningslovens § 32, som omhandler de særlige tilfælde, hvor der sker fristgennembrud, og hvor der ikke gælder nogen egentlig ansættelsesændringsfrist, men hvor fristen alene kan udledes af fristen for formueretlig forældelse på 10 år i forældelseslovens § 5.

De respektive fristregler indeholder herudover en frist på 6 måneder for varsling af ansættelsesændringer (kundskabsfristen) og en frist på 3 måneder for fremsendelse af sagsafgørelse (den lille frist).

Fristreglerne inden for dødsboskatteretten er, lex specialis, reguleret i dødsboskattelovens § 87, som omhandler efterbetalingskrav, når afdøde har betalt for lidt i skat i indkomstår, som ligger forud for dødsåret.

Efter bestemmelsen i dødsboskattelovens § 87, stk. 2, skal et skattekrav fremsættes senest 3 måneder efter, at SKAT har modtaget opgørelsen over aktiver og passiver på dødsdagen (åbningsstatus), og denne frist er med bestemmelsen i dødsboskattelovens § 87, stk. 3, forlænget med 2 måneder, hvis SKAT, med hjemmel i skattekontrollovens § 6 C, stk. 1, har anmodet bobestyreren om oplysninger af betydning for undersøgelsen af, om afdøde er skatteansat korrekt.

Faktum i sagen er:

Det faktum, at SKAT i materialeindkaldelsesskrivelserne af henholdsvis den 29. februar 2012 og den 16. marts 2012 henviser til, at sagsbehandlingen omhandler “opgørelsen af skat, fordi sagen er udtaget i det landsdækkende projekt Moneytransfer” og det faktum, at SKAT i forslag til ændring af skatteansættelsen for indkomstårene 2004-2009, dateret den 30. april 2012, varsler indkomstskattepligt af pengeoverførslerne fra udlandet, bringer efter repræsentantens opfattelse bobestyreren i den berettigede forventning, at den indledte sag alene omhandler spørgsmålet om, hvorvidt pengeoverførslerne er skattepligtig indkomst eller ej.

Denne forventning støttes endvidere på, at bobestyreren i åbningsstatus, dateret den 28. juni 2012, har indarbejdet et skønsmæssigt forventet skattekrav på 3.500.000 kr., som omhandler indkomstårene 2004-2009, og er støttet på en direkte relation til SKATs forslag til ændring af afdødes indkomstansættelser, dateret den 30. april 2012, for så vidt angår skattepligt af pengeoverførsler fra udlandet, med den bemærkning, at fordringen anses for en eventualforpligtelse, som ikke er fordringsprøvet i boet og den kendsgerning, at SKAT ikvitteringsskrivelsen for åbningsstatus af 10. august 2012 tilkendegiver, at der alene tages forbehold for ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen for årene før dødsfaldet med hjemmel i skatteforvaltningslovens § 27, uden nærmere at angive et faktisk og retligt grundlag for et muligt krav, hvorfor denne tilkendegivelse skaber en berettiget forventning om, at der alene er forbehold for så vidt angår et muligt skattekrav i anledning af den indledte sag om eventuel skattepligt af de udenlandske pengeoverførsler.

Repræsentanten er af den opfattelse, at en efterbetaling for så vidt angår skattepligt af udenlandske pengeoverførsler er opgivet af SKAT, jf. agterskrivelse nummer to, dateret den 30. april 2013, ligesom det er repræsentantens opfattelse, at SKAT ikke kan befatte sig med en generel omligning af afdødes skatte- og momsansættelse i indkomstår forud for dødsfaldet, når varsel herom ikke er givet inden for den i dødsboskattelovens § 87, stk. 2, anførte frist på 3 måneder, som løber fra det tidspunkt, hvor SKAT har modtaget opgørelsen over aktiver og passiver på dødsdagen (åbningsstatus), som er modtaget hos SKAT den 2. juli 2012.

Det faktum, at bobestyreren efterfølgende har været i dialog med SKAT om fremskaffelse af oplysninger til brug ved sagens behandling ændrer ikke på den kendsgerning, at sagen i “bund og grund” er en sag om skattepligt eller ej - og ikke en sag om generelle ligningsmæssige ændringer og ændring af momsansættelsen for indkomstår, som ligger forud for dødsåret.

Sammenfattende har repræsentanten anført, at som det fremgår af ovenstående, er han af den opfattelse, at skatte- og momslovgivningens formelle krav til at gennemføre efterbetaling i et dødsbo ikke er opfyldt, da lovgivningens krav om beskyttelse af afdøde personer, for så vidt angår skatte- og momsansættelser for indkomstår, som ligger forud for dødsfaldsåret, ikke er opfyldt.

Repræsentanten har efterfølgende anført, at SKATs forhøjelser oprindeligt vedrørte indsætninger fra udlandet på [person1]s bankkonto, og at disse forhøjelser senere blev frafaldet. Først efter afholdelse af et møde med SKAT, hvor [person1]s skattepligtsforhold blev forsøgt afklaret, i hvilken forbindelse der blev udleveret en del materiale til SKAT, forhøjede SKAT [person1]s skattepligtige indkomst. Præklusionsfristen var for længst overskredet på forhøjelsestidspunkterne, hvorfor der ikke var taget højde for forhøjelserne i åbningsstatus.

Repræsentanten har tillige anført, at bobestyrerens udlevering af et antal ringbind til SKAT har karakter af selvinkriminering, hvilket der er forbud imod.

SKATs udtalelse

SKAT har oplyst, at sagen er udsøgt og oprettet den 27. november 2011. Sagen igangsættes den 9. december 2011. SKAT bliver opmærksom på overførsler fra udlandet ved gennemgang af transaktionsliste fra [finans1] den 9. december 2011.

[person1] afgik ved døden den 22. november 2011, og boet blev udleveret til bobestyrer den 3. februar 2012. Proklama blev indrykket den 21. februar 2012.

I materialeindkaldelse til boet den 16. marts 2012 vedrørende indkomstårene 2004-2010 er boet anmodet om at oplyse, hvad overførslerne vedrører og fremsende dokumentation for betalt skat i udlandet.

SKAT modtog ikke materialet og fremsendte derfor skønsmæssigt opgjort forslag vedrørende indkomstårene 2004-2009 den 30. april 2012, hvoraf fremgår, at boet har pligt til at indsende regnskabsmateriale med bilag samt andre dokumenter, der kan have betydning for skatteligningen.

SKAT modtog ikke det udbedte materiale fra boet, der løbende anmodede om og fik fristforlængelser. Boet bekræftede senest den 12. juli 2013, at SKATs ansættelsesfrister var forlænget til den 1. november 2013.

Åbningsstatus blev modtaget af SKAT, Dødsbobeskatningen, den 2. juli 2012, der kvitterede for modtagelsen med følgende forbehold: ”SKAT taget forbehold for ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelserne for årene før dødsfaldet (Skatteforvaltningslovens § 27).”

Vedrørende ændringerne 2008-2010

SKAT kontaktede den 19. december 2012 afdødes bank, [finans1], og materiale derfra blev modtaget af SKAT den 17. januar 2013. Efter gentagne rykkere og møde den 20. februar 2013 modtog SKAT den 6. marts 2013 fra boet 7 ringbind indeholdende udgiftsbilag for 2007, 2008, 2009 og 2010 for [virksomhed2] v/[person1] og yderligere materiale den 29. maj 2013 fra [virksomhed16] A/S. Det er dette materiale, der som udgangspunkt var nødvendigt for, at SKAT kunne foretage en begrundet skatteansættelse for 2008, 2009 og 2010.

SKATs frister skal efter dødsboskattelovens § 87, stk. 3, regnes fra 2 måneder efter, SKAT har modtaget materialet.

Der gælder ingen formkrav til, hvordan SKAT rejser kravet overfor boet, herunder er der ikke krav om, at der er en endelig opgørelse af efterbetalingskravets størrelse inden fristens udløb.

Når SKAT anmelder sit krav, skal SKAT angive, hvilket faktisk og retsligt grundlag kravet bygger på for, at kravet kan tillægges retsvirkning.

SKATs frister gælder ikke, hvis afdøde eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at ansættelsen er sket på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, og dødsboskattelovens § 87, stk. 2, sidste punktum.

Boets rådgiver har gjort gældende, at SKATs fristregler ikke er overholdt.

SKAT er uenig heri.

SKAT, Indsats, meddelte i materialeindkaldelse af 16. marts 2012 boet, at SKAT ville behandle afdødes opgørelser af indkomster m.v. for indkomstårene 2004-2010. Da SKAT ikke modtog materiale fremsendtes forslag om skønsmæssig afgørelse den 30. april 2012.

Som følge heraf blev der i boets åbningsstatus af 28. juni 2012 afsat 3.500.000 kr. i restskat.

SKAT, Dødsbo, tog den 10. august 2012 forbehold om ekstraordinær genoptagelse for årene før dødsfaldet (skatteforvaltningslovens § 27), men da dette skete efter, at SKAT, Indsats, rejste en sag overfor boet vedrørende indkomstårene 2004-2010, og da denne sag verserede før og fortløbende efter forbeholdet, har boet ikke kunne have en berettiget forventning om, at SKATs indsats kun ville vedrøre forældende år. Boet vidste, at SKAT undersøgte indkomstårene 2004 - 2010 inkl.

Forbeholdet fra 10. august 2012 udelukker derfor ikke krav, der allerede behandles af SKAT, og hvor skattekravet allerede er afsat i boets åbningsstatus.

SKAT har overholdt dødsboskattelovens og skatteforvaltningslovens fristregler, som det fremgår af de nedenfor nævnte begrundelser for de enkelte år.

Vedrørende indkomståret 2008

Som anført i såvel forslag som afgørelse anser SKAT den manglende selvangivelse af aktieavancen for mindst grov uagtsom. Dødsboskattelovens § 87, stk. 2’s fristregler gælder ikke, hvis forholdet er omfattet af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, jf. begrundelsen i SKATs forslag.

Vedrørende forhøjelsen i 2008 er henvist til betalingsbekræftelse fra [finans1] af 12. marts 2008. Bilaget er modtaget af SKAT den 6. marts 2013 sammen med øvrige bilag. Det er dette materiale, der har været nødvendigt for vurdering af det faktiske og retlige grundlag for SKATs ændringer, herunder 2008.

Forslag afsendes rettidigt den 7. august 2013 efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, indenfor 6 måneder fra SKATs modtagelse af nævnte materiale, og afgørelsen træffes indenfor 3 måneders fristen den 16. oktober 2013.

Vedrørende indkomståret 2009

Dødsboskattelovens § 87, stk. 2 og 3’s fristregler er overholdt, idet SKAT modtog materialet fra boet den 6. marts 2013. Fristen på 3 måneder efter dødsboskattelovens § 87, stk. 2, forlænges med 2 måneder fra den dag, hvor SKAT har modtaget materialet fra boet, jf. stk. 3. SKAT anser det afsendte forslag den 30. april 2013 som en anmeldelse i boet, da der ikke er formkrav knyttet til dødsboanmeldelser bortset fra, at kravet skal være faktisk og retligt begrundet.

I øvrigt anser SKAT forholdet for at være omfattet af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, jf. SKATs begrundelse i afgørelsen. Dette betyder, at fristreglerne i dødsboskattelovens § 87 ikke finder anvendelse.

Efter skatteforvaltningslovens § 26 kan SKAT afsende varsel senest den 1. maj i det 4. indkomstår efter indkomstårets udløb. Forslag er afsendt rettidigt den 30. april 2013.

Boet har fået forlænget høringsfristen, og boet har i erklæring af 22. maj 2013 forlænget SKATs ansættelsesfrist til 1. november 2013. Afgørelsen er afsagt den 3. september 2013, hvorfor afgørelsen er rettidig.

Vedrørende indkomståret 2010

SKAT skal anmelde sit krav i boet 2 måneder efter modtagelse af materialet fra boet, jf. dødsboskattelovens § 87, stk. 2 og 3.

Noget af materialet vedrørende 2010 er modtaget den 6. marts 2013. Ved SKATs forslag af 30. april 2013 for 2009 tog SKAT forbehold for at genoptage 2010.

Det fremgår af ringbind for 2010, at [person1] havde modtaget indbetalinger fra [virksomhed15] A/S, og ny materialeindkaldelse blev derfor sendt fra SKAT den 21. marts 2013. Boet meddelte den 16. april 2013 SKAT, at yderligere materiale ikke ville kunne skaffes, og SKAT rettede derfor den 6. maj 2013 henvendelse til [virksomhed15] A/S.

SKATs endelige overblik over indtægts- og udgiftsforhold vedrørende 2010 forelå derfor først ved SKATs modtagelse af fakturakopier vedrørende [virksomhed16] A/S, jf. mail af 29. maj 2013. Anmeldelsesfristen efter dødsboskattelovens § 87, stk. 3, skal derfor regnes fra modtagelsen af fakturakopierne den 29. maj 2013.

SKATs anmeldelse i boet efter dødsboskattelovens § 87 foretages rettidigt den 19. juni 2013.

I øvrigt gælder dødsboskattelovens § 87, stk. 3, jf. stk. 2, ikke, hvis forholdet er omfattet af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Efter skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, kan SKAT afsende varsel senest den 1. maj i det 4. indkomstår efter indkomstårets udløb. Forslag den 19. juni 2013 og ansættelsen den 3. september 2013 afsendes således rettidigt indenfor fristen i § 26.

SKAT anser i øvrigt frister vedrørende 2010 for suspenderet af boet til den 1. november 2013, jf. mail af 12. juli 2013 og SKATs svar af 17. juli 2013.

Vedrørende momskravet blev SKAT ligeledes bekendt hermed ved modtagelsen af fakturakopier den 29. maj 2013. Dødsboskattelovens § 87 gælder ifølge sin ordlyd ikke momskrav.

Af skatteforvaltningslovens § 31 fremgår, at frist for varsel om fastsættelse af afgiftstilsvar er 3 år efter angivelsesfristens udløb. For 1. halvår 2010 udløber fristen den 1. september 2013, jf. momslovens § 57, stk. 4. Forslag er af 19. juni 2013, og afgørelsen er af 3. september 2013, hvorfor disse er rettidige.

Kravet anses tillige for værende omfattet af skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3, om mindst grov uagtsomhed.

Også momskravet anses for omfattet af boets erklæring om forlængelse af ansættelsesfristen til den 1. november 2013.

SKAT har endelig bemærket, at det er boets bevisbyrde, at de af [person1] fratrukne løn- og driftsudgifter er afholdt for at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten i virksomheden [virksomhed2] v/[person1], jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Denne bevisbyrde har boet ikke løftet.

Landsskatterettens afgørelse

Det fremgår af dødsboskattelovens § 87, stk. 1, at har afdøde betalt for lidt i skat vedrørende indkomstår forud for dødsåret, hæftes der for den skyldige skat efter reglerne i § 88.

Af dødsboskattelovens § 87, stk. 2, 1. punktum, fremgår, at skattekravet skal fremsættes over for den, der hæfter for skattekrav mod afdøde, senest 3 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen har modtaget en opgørelse over boets aktiver og passiver på dødsdagen eller en formueoversigt som nævnt i arvelovens § 22.

Af dødsboskattelovens § 87, stk. 2, næstsidste og sidste punktum, fremgår tillige, at overholder told- og skatteforvaltningen ikke fristen for fremsættelse af skattekravet, bortfalder ansvaret for betaling af skatten. Fristen gælder dog ikke, hvis der foreligger et forhold som nævnt i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Landsskatteretten finder, at SKAT har været berettiget til at ændre skatteansættelsen for indkomstårene 2008, 2009 og 2010 for boet efter [person1].

Retten har lagt vægt på, at det kan tilregnes [person1] som værende mindst groft uagtsomt, at der ikke er selvangivet korrekt for indkomståret 2008, idet bemærkes, at der ikke er grundlag for at anse SKATs forhøjelser for fejlbehæftede. Det forhold, at [person1] ikke har anset sig for skattepligtig af aktieavancen kan ikke føre til et andet resultat, idet han burde have undersøgt forholdet nærmere. Det er således rettens opfattelse, uanset at SKATs forhøjelse er sket efter præklusionsfristens udløb, at forhøjelserne kan gennemføres, jf. dødsboskattelovens § 87, stk. 2, sidste pkt., jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5. Da SKAT endvidere har overholdt de givne frister i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, er SKATs forhøjelser ikke ugyldige.

For så vidt angår indkomstårene 2009 og 2010 er forhøjelserne foretaget indenfor de ordinære frister i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, idet bemærkes, at fristen skal regnes fra tidspunktet for indgivelse af åbningsstatus. SKAT har indkaldt materiale for indkomstårene 2009 og 2010, hvilket materiale er modtaget henholdsvis den 5. marts 2010 og 29. maj 2013. Da der er udsendt agterskrivelser henholdsvis den 30. april 2013 og 19. juli 2013 er 2 måneders fristen i dødsboskattelovens § 87, stk. 3, overholdt. Herudover er der handlet mindst groft uagtsomt ved at selvangive ikke dokumenterede udgifter, hvorfor fristen i dødsboskattelovens § 87, stk. 2, pkt. 1 – 4, ikke gælder, jf. sidste pkt. i bestemmelsen.

Vedrørende ændring af momsansættelsen for 2010 finder retten ligeledes, uanset at momskravet ikke er anmeldt indenfor præklusionsfristen, at SKAT har været berettiget til at ændre [person1]s momsansættelse, idet fristen i momslovens § 57, stk. 4, jf. skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1, ses at være overholdt.

Retten finder endvidere, at [person1] de omhandlede indkomstår er skattepligtig til Danmark. Der er ikke fremlagt oplysninger, der kan føre til et andet resultat.

Retten finder endeligt, at der ikke foreligger selvinkriminering af [person1], ligesom repræsentantens anbringende om, at SKATs fremgangsmåde skulle være i strid med god forvaltningsskik ikke kan tages til følge.

Hvad angår repræsentantens subsidiære påstand om hjemvisning af sagerne til SKAT til realitetsbehandling, finder Landsskatteretten efter fast praksis, at sagerne ikke skal hjemvises.

De påklagede afgørelser stadfæstes derfor.