Kendelse af 20-05-2015 - indlagt i TaxCons database den 10-07-2015

Faktiske oplysninger

Klageren erhvervede i henhold til købekontrakt af 10. maj 1983 landbrugsejendommen [adresse1] med et jordtilliggende på 6,14 ha for en købesum på 365.000 kr.

Endvidere overtog klageren den 19. november 2001 det fulde ejerskab til landbrugsejendommen [adresse2], som klageren tidligere havde ejet i lige sameje med sin fader.

Efter det oplyste blev begge ejendomme frem til 2007 anvendt til både plante- og minkavl. Ejendommen [adresse2] har siden januar 2000 ligeledes været anvendt til beboelse for klageren, mens stuehuset på ejendommen [adresse1] fra marts 2000 har været anvendt til beboelse for klagerens moder.

Den 7. oktober 2007 nedbrændte driftsbygningen på ejendommen [adresse1], og den 18. november 2007 fremsatte klagerens forsikringsselskab et erstatningstilbud på samlet 3.296.521 kr., der omfattede opførslen af tre nye bygninger og anlæggelsen af et haveanlæg. For så vidt angik to af bygningerne, var der i erstatningstilbuddet knyttet en ”flytteret”, således at bygningerne kunne opføres på en anden ejendom end den skadelidte.

Af forsikringsselskabets oversigt over brandskadeerstatningens udbetaling fremgår, at forsikringsselskabet løbende i perioden fra den 20. december 2007 til den 29. juli 2009 udbetalte et samlet beløb på 3.296.521 kr. i brandskadeerstatning og herudover et yderligere samlet beløb på 217.516 kr. i såkaldte følgeudgifter, således at der efter sidste udbetaling er blevet betalt i alt 3.514.037 kr.

Ejendommen [adresse2]

I juni 2008 indgik klageren aftale med en tømrermester om opførsel og sammenbygning af nye driftsbygninger med de hidtil eksisterende driftsbygninger på ejendommen [adresse2] til en anslået anskaffelsessum på 1.442.500 kr. ekskl. moms. Klageren bogførte samlet udgifter for 1.490.939 kr. på kontoen for ”maskinhus, lade, [adresse2]” med henholdsvis 1.271.424 kr. for 2008 og 219.515 kr. for 2009.

Ifølge kontospecifikationerne for 2008 bestod det bogførte beløb på 1.271.424 kr. af en række mindre byggerelaterede udgifter for samlet 71.424 kr. og fire a conto-betalinger til den pågældende tømrermester på henholdsvis 500.000 kr. bogført den 23. september, 400.000 kr. bogført den 30. september, 200.000 kr. bogført den 8. december og 100.000 kr. bogført den 31. december.

Ifølge klagerens kontospecifikationer for 2008 modtog klageren i 2008 samlet 951.527 kr. i brandskadeerstatning fra forsikringsselskabet. Dette beløb bestod for det første af to udbetalinger fra forsikringsselskabet på henholdsvis 25.857 kr., der dækkede en mindre del af de byggerelaterede udgifter på 71.424 kr., og 14.660 kr., der blev udbetalt af forsikringsselskabet som en følgeudgift og for det andet af to udbetalinger på henholdsvis 500.000 kr. bogført den 17. september og 411.010 kr. bogført den 20. oktober, der ifølge forsikringsselskabets udbetalingsoversigt dækkede de to tilsvarende a conto-betalinger til tømrermesteren samt en mindre del af de byggerelaterede udgifter på 71.424 kr.

Ifølge klagerens kontospecifikationer for 2009 modtog klageren i 2009 samlet 1.999.794 kr. i brandskadeerstatning fra forsikringsselskabet. Af dette beløb vedrørte alene en udbetaling på 158.740 kr. bogført den 21. januar ejendommen [adresse2]. Denne udbetaling dækkede ifølge forsikringsselskabets udbetalingsoversigt for det første bogførte udgifter i 2008, herunder henholdsvis a conto-betalingen til tømrermesteren på 100.000 kr. og en mindre del af de byggerelaterede udgifter på 71.424 kr., og for det andet en udgift til entrepriseforsikring på 9.722 kr. bogført 5. januar 2009. Udover den nævnte entrepriseforsikring var der ikke andre udgifter på kontoen for ”maskinhus, lade, [adresse2]” for 2009 på 219.515 kr., der blev refunderet ved udbetalinger af brandskadeerstatningen.

For så vidt angik klagerens a conto-betaling på 200.000 kr. bogført den 8. december til den pågældende tømrermester, blev denne ved en fejl fra forsikringsselskabets side ikke refunderet ved en erstatningsudbetaling i 2008. Det pågældende beløb blev først udbetalt fra forsikringsselskabet i forbindelse med SKATs ligning af klageren i 2012.

Ejendommen [adresse1]

Den 8. december 2008 indgik klageren en aftale med [virksomhed1] om opførsel af en ny driftsbygning på ejendommen [adresse1] til fast anskaffelsessum på 3.700.200 kr. ekskl. moms. Klageren bogførte samlet udgifter på kontoen for ”Genopf. [adresse1], Den gule gård” for 4.780.033 kr. med henholdsvis 568.331 kr. for 2008 og 4.211.701 kr. for 2009.

Ifølge klagerens kontospecifikationer for 2008 bestod beløbet på 568.331 kr. hovedsagligt af en a conto-betaling til [virksomhed1] på 300.000 kr. bogført 31. december og af et efterposteret samlet beløb på 226.857 kr. til arkitekt og jordbundsundersøgelser, der for sidstnævnte vedkommende ligeledes på baggrund af forsikringsselskabets fejl først blev udbetalt i 2012.

Ifølge klagerens kontospecifikationer for 2009 bestod beløbet på 4.211.701 kr. henholdsvis af samlede a contobetalinger til [virksomhed1] for 3.521.067 kr., herunder en a conto-betaling på 600.000 kr. bogført den 20. februar, og en mindre del af byggerelaterede udgifter på samlet 690.634 kr.

Af det samlede beløb på 1.999.794 kr., som klageren ifølge kontospecifikationer for 2009 modtog i udbetaling af brandskadeerstatning i 2009, blev den resterende del på 1.841.054 kr. udbetalt til klageren med henholdsvis 300.000 kr. bogført den 2. februar, 608.256 kr. bogført den 12. februar og 932.798 kr. bogført den 5. august. Ifølge forsikringsselskabets udbetalingsoversigt dækkede udbetalingerne på henholdsvis 300.000 kr. og 608.256 kr. de tilsvarende a conto-betalinger til [virksomhed1] i henholdsvis 2008 og 2009. Den sidste udbetaling på 932.798 kr. dækkede ifølge forsikringsselskabets udbetalingsoversigt en række øvrige a conto-betalinger og tillægsaftaler med [virksomhed1].

Delsalg af jordtilliggende fra ejendommen [adresse1]

Ved betinget skøder af 23. juni 2005 overdrog klageren henholdsvis 43.245 m² af matr. [...1] og 3.930 m² af matr. [...2] begge grunde beliggende [adresse1] for samlet 3.482.500 kr. Begge skøder var fra klagerens side betinget af købesummens berigtigelse, lokalplanens godkendelse og jordbrugskommissionens tilladelse til udstykning. Efter det oplyste gik køberen herefter i gang med at forhandle med kommunen om udarbejdelse af en lokalplan med henblik på bebyggelse af de pågældende arealer. Lokalplanen blev vedtaget den 29. april 2008, mens udstykningerne og arealoverførslerne først blev godkendt af Kort- og matrikelstyrelsen ved udstykningsskrivelser af henholdsvis den 24. april 2009, den 12. august 2009 og den 8. oktober 2009. Købesummen, der havde været deponeret siden den 2. december 2005, blev frigivet den 14. maj 2009, dog reduceret med 161.000 kr., da det tinglyste areal var blevet reduceret i forhold til den oprindelige udstykningsplan.

Klagerens selvangivelse

I skatteregnskabet for 2008 er de samlede bygningsinvesteringer opgjort til 1.839.756 kr. (1.271.424 kr. + 568.331 kr.) for ejendommene [adresse2] og [adresse1]. Efter fradrag af den modtagne brandskadeerstatning på 951.527 kr. er den resterende del på 888.229 kr. den 31. december 2008 henført som tilgang på ejendommen [adresse2].

I skatteregnskabet for 2009 er de samlede bygningsinvesteringer opgjort til 4.431.217 kr. (219.516 kr. + 4.211.701 kr.) for ejendommene [adresse2] og [adresse1]. Efter fradrag af den modtagne branderstatning på 1.999.794 kr., er den resterende del på 2.431.422 kr. fordelt således, at der er henført en tilgang på 602.711 kr. til ejendommen [adresse2] og en tilgang på 1.828.712 kr. til ejendommen [adresse1]. I skatteregnskabet for 2009 er tilgangen den 31. december 2008 herefter for ejendommen [adresse2] forhøjet med 602.711 kr., således at tilgangen nu svarer til de samlede bogførte udgifter for 2008 og 2009 på 1.490.939 kr. (888.229 kr. + 602.711 kr.).

Endvidere er der i skatteregnskabet for 2009 opgjort en skattepligtig fortjeneste på 3.004.912 kr., hvoraf 1.513.973 kr. blev selvangivet til beskatning i virksomhedsordningen, mens 1.490.939 kr. er anført som en genanbragt ejendomsavance i den samlede tilgang på 1.490.939 kr. på ejendommen [adresse2].

SKATs indhentelse af materiale

Klageren blev udsøgt i forbindelse med et projekt for kontrol af indberettede genanbragte ejendomsavancer. Efter anmodning fra SKAT af 24. oktober 2011 modtog SKAT den 16. april 2012 blandt andet skatteregnskaberne for 2008 og 2009 inklusiv kontospecifikationer. Herefter modtog SKAT efter anmodning af 6. juni 2012 den 21. juni 2012 blandt andet forsikringsselskabets erstatningstilbud af 18. november 2007 og bilagsdokumentationen for byggeudgifterne vedrørende opførelsen af driftsbygningerne på begge ejendomme, og endelig modtog SKAT efter anmodning af 7. august 2012 den 3. september 2012 blandt andet forsikringsselskabets oversigt over udbetalingen af brandskadeerstatningen.

SKAT fremsendte ved brev af 25. oktober 2012 forslag til afgørelse vedrørende ændringen af skatteansættelsen for indkomståret 2008 - 2011 og foretog efterfølgende ansættelsen af klageren ved afgørelserne for indkomstårene 2008 og 2009 ved afgørelserne af 10. januar 2013.

SKATs afgørelse

Indkomståret 2008

SKAT har genoptaget klagerens ansættelse for indkomståret 2008 efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Til støtte herfor har SKAT anført, at klageren i forbindelse med den manglende selvangivelse af den skattepligtige brandskadeerstatning må anses for at have handlet groft uagtsomt, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, og at varslingen af forhøjelsen fremsendt den 25. oktober 2012 er rettidig efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2.

SKAT har hertil nærmere anført, at det fremgår af ejendomsavancebeskatningslovens § 2, stk. 1, at forsikringssummer sidestilles med salgssummer. Endvidere opfyldte klageren hverken betingelserne for skattefritagelse efter ejendomsavancebeskatningslovens § 10 eller afskrivningslovens § 24, idet genopførelsen ikke er sket inden for tidsfristerne i henholdsvis ejendomsavancebeskatningslovens § 10, stk. 1, nr. 2, eller afskrivningslovens § 24, stk. 1, nr. 2. I øvrigt søgte klageren ikke om forlængelse af fristen for genopførelse af de skadesramte bygninger. Endelig selvangav klageren heller ikke det korrekte beløb for erstatningssummens størrelse, idet klageren udlod at selvangive et beløb på 426.857 kr. svarende til den ikke-modtagne del af brandskadeerstatningen.

For indkomståret 2008 har SKAT endvidere opgjort en skattepligtig fortjeneste og genvundne afskrivninger ved klagerens modtagelse af en brandskadeerstatning vedrørende ejendommen [adresse1].

Den skattepligtige fortjeneste er opgjort på følgende måde:

De genvundne afskrivninger er opgjort som samtlige foretagne afskrivninger på 229.933 kr. med et tillæg på 5 % svarende til 241.430 kr. Heraf er alene 90 % medtages ved beskatningen svarende til 217.287 kr.

Til støtte for ansættelsen har SKAT anført, at klageren ikke opfylder betingelserne for fritagelse for beskatning af brandskadeerstatningen efter ejendomsavancebeskatningslovens § 10 eller for videreførelse af afskrivningsgrundlaget m.v. efter afskrivningslovens § 24. SKAT har henvist til, at det følger af ejendomsavancebeskatningslovens § 10, stk. 1, nr. 2, og afskrivningslovens § 24, stk. 1, nr. 2, at genopførelsen skal ske senest i det indkomstår, der følger nærmest efter det indkomstår, hvor erstatningssummen er endeligt fastsat. Da klagerens erstatningssum er endeligt fastsat i 2007, skulle genopførelsen således være sket senest i 2008. Da bygningen på ejendommen [adresse1] først blev genopført i 2009, og der ikke er ansøgt om fristforlængelse efter ejendomsavancebeskatningslovens § 10, stk. 2, og afskrivningslovens § 24, stk. 2, er fristen efter ejendomsavancebeskatningslovens § 10, stk. 1, nr. 2, og afskrivningslovens § 24, stk. 1, nr. 2, ikke overholdt. Herefter skal forsikringssummen anses for en salgssum efter ejendomsavancebeskatningslovens § 2, stk. 1. Den opgjorte skattepligtige fortjeneste og de genvundne afskrivninger henføres til 2008, idet beskatningen skal ske i det indkomstår, hvori genopførelsen senest skulle være sket.

Indkomståret 2009

For indkomståret 2009 har SKAT alene godkendt genanbringelse af en andel på 180.672 kr. ud af en selvangiven genanbringelse af en skattepligtig fortjeneste på 1.490.939 kr. og har derved opgjort en yderligere fortjeneste til beskatning på 1.310.267 kr.

Til støtte herfor har SKAT henvist til ejendomsavancebeskatningslovens § 10, stk. 7, hvoraf fremgår, at det alene er det beløb, som de samlede udgifter til genopførelse overstiger forsikringssummen, der tillægges anskaffelsessummen for den genopførte bygning.

Klagerens opfattelse

For så vidt angår indkomståret 2008 har klageren fremsat principal påstand om, at SKATs ansættelse for det pågældende indkomstår er ugyldig som følge af forældelse efter skatteforvaltningslovens § 26.

I denne forbindelse er det gjort gældende, at den selvangivne fortjeneste ved delafståelse af ejendommen [adresse1] på 3.004.912 kr. i indkomståret 2009 rettelig skal henføres til indkomståret 2008.

Subsidiært har klageren for indkomståret 2008 fremsat påstand om, at betingelserne for anvendelsen af ejendomsavancebeskatningslovens § 10 og afskrivningslovens § 24 er opfyldt, således at der hverken skal opgøres en fortjeneste eller genvundne afskrivninger ved modtagelsen af brandskadeerstatningen fra ejendommen [adresse1] i indkomståret 2008.

For så vidt angår indkomståret 2009 har klageren, i det omfang Landsskatteretten ikke kan give medhold i den principale påstand vedrørende indkomståret 2008, fremsat påstand om, at den samlede fortjeneste ved delsalget af jordtilliggendet fra ejendommen [adresse1] skal genplaceres i udgifterne til opførelsen af driftsbygningerne på ejendommen [adresse1].

Til støtte for den principale påstand vedrørende indkomståret 2008 har klageren overordnet gjort gældende, at betingelserne for suspension af ligningsfristen i skatteforvaltningslovens § 26, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, ikke er opfyldt, idet han ikke har handlet groft uagtsomt.

Klageren har hertil nærmere anført, at han medregnede den erstatning, han modtog og havde kendskab til, og det ikke kan anses for groft uagtsomt at undlade at bogføre et tilgodehavende svarende til manglende erstatningsudbetaling fra forsikringsselskabet 2008. Der er sket genanbringelse af erstatningsbeløbet, og der er alene tale om et tilgodehavende hos forsikringsselskabet.

Det er endvidere til støtte for den principale påstand gjort gældende, at 6-måneders fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, skal anses for at løbe fra 16. april 2012, hvor skatteregnskaberne samt kontospecifikationerne for indkomstårene 2008 og 2009 blev modtaget af SKAT, således at fristen er overskrevet på tidspunktet for SKATs udsendelse af forslag til afgørelse den 25. oktober 2012, og afgørelsen ligeledes på denne baggrund er ugyldig.

Til støtte for den subsidiære påstand vedrørende indkomståret 2008 har klageren henvist til Skatterådets afgørelse af 22. oktober 2013, offentliggjort i SKM2013.795.SR, hvor Skatterådet fandt, at betingelsen i ejendomsavancebeskatningslovens § 10, stk. 1, nr. 2, var opfyldt, når der var indgået en endelig og bindende entreprisekontrakt inden for fristen. Idet erstatningssummen var endeligt fastsat ved erstatningstilbuddet af 18. november 2007, og aftalen med [virksomhed1] om opførelsen af driftsbygningerne på ejendommen [adresse1] blev indgået den 8. december 2008, er betingelsen i ejendomsavancebeskatningslovens § 10, stk. 1, nr. 2, opfyldt, og der kan således ske genanbringelse i henhold til reglerne.

Klageren har i denne forbindelse gjort gældende, at den samlede brandskadeerstatning er blevet anvendt ved opførelsen af driftsbygningerne på ejendommen [adresse1], jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 10, og at den genanbragte del af den skattepligtige fortjeneste på 1.490.940 kr. er genbragt i de bogførte tilbygningsudgifter i indkomstårene 2008 og 2009 for ejendommen [adresse2], jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 6 C.

For så vidt angår ejendommen [adresse2] har klageren gjort gældende, at betingelserne for at successionen ligeledes vedrører tilbygningsudgifterne på ejendommen [adresse2] ikke er opfyldt, jf. afskrivningslovens § 24, stk. 6, og ejendomsavancebeskatningslovens § 10, stk. 5. Klageren har til støtte herfor gjort gældende, at klageren ikke har tilkendegivet, at han ønsker, at genanbringe i udgifter afholdt på [adresse2], og at den forsikringssum, som klageren havde krav på i henhold til aftalen om forsikringsudbetaling af 18. november 2007, alene skal betragtes som en likviditetsmulighed, og at der ikke er sammenhæng mellem den skattemæssige behandling af udgifterne og afvikling af fordringen mod forsikringsselskabet.

Til støtte for at den samlede fortjeneste ved afståelsen af jordtilliggendet fra ejendommen [adresse1] på 3.004.912 kr. skal henføres til indkomståret 2008, har klageren henvist til, at overdragelsen i 2005 blandt andet var betinget af lokalplanens vedtagelse, og at denne blev vedtaget den 24. april 2008. Overdragelsen var således suspensivt betinget af lokalplanens vedtagelse, og jordtilliggendet skal således anses for endeligt afstået i 2008, hvor betingelsen opfyldes, jf. den juridiske vejlednings afsnit C.H.2.1.7.2.

Landsskatterettens afgørelse

Indkomståret 2008 – succession efter ejendomsavancebeskatningslovens § 10 og afskrivningslovens § 24 vedrørende ejendommen [adresse1]

Efter afskrivningslovens § 24, stk. 1, anvendes reglerne i stk. 2 – 11, såfremt den skattepligtige ved en skade på sin ejendom har modtaget en erstatnings- eller forsikringssum og foretager en genopførelse eller ombygning af den skadelidte bygning, når de genopførte bygninger m.v. findes på den samme ejendom som de skaderamte bygninger, jf. stk. 1, nr. 1, og genopførelsen m.v. sker i det indkomstår, hvori skaden indtræffer eller i det nærmest følgende indkomstår, jf. stk. 1, nr. 2.

I henhold til afskrivningslovens § 24, stk. 10, skal reglerne i ejendomsavancebeskatningslovens § 10 anvendes samtidig ved anvendelsen af afskrivningslovens § 24, stk. 2 – 9.

For så vidt angår ejendommen [adresse1] nedbrændte den oprindelige driftsbygning den 7. oktober 2007. Den 8. december 2008 indgik klageren en aftale om opførelse af driftsbygninger på ejendommen [adresse1] for et samlet beløb på 3.700.200 kr., ekskl. moms og den 31. december 2008 betalte han til [virksomhed1] den første a conto-betaling på 300.000 kr., der var faktureret til ham den 22. december 2008.

Klageren må således anses for at have indgået en endelig og bindende kontrakt om genopførelse af bygninger på den skadesramte ejendom i 2008, og det må endvidere lægges til grund, at genopførelsen heraf blev påbegyndt inden for rimelig tid efter aftaleindgåelsen.

Herefter må betingelserne for anvendelsen af afskrivningslovens § 24, stk. 2 – 11, og ejendomsavancebeskatningslovens § 10 anses for opfyldt, jf. afskrivningslovens § 24, stk. 1, og stk. 10, samt tillige SKM2013.795.SR. Den skadelidte bygnings anskaffelsessum, afskrivningsgrundlag og afskrivninger videreføres således til den genopførte bygning, og der skal derfor ikke i indkomståret 2008 opgøres en skattepligtig fortjeneste eller genvundne afskrivninger, jf. afskrivningslovens § 24, stk. 3, og ejendomsavancebeskatningslovens § 10, stk. 1.

Allerede af denne grund ændrer Landsskatteretten SKATs afgørelse, således at forhøjelsen af klagerens indkomst på henholdsvis 1.405.472 kr. vedrørende den opgjorte ejendomsavance og 217.287 kr. vedrørende genvundne afskrivninger nedsættes til 0 kr.

Indkomståret 2009 – Genplacering af den skattepligtige fortjeneste ved salg af jord fra [adresse1] i forbedringsudgifter på [adresse2]

Efter afskrivningslovens 24, stk. 6, nr. 2, og ejendomsavancebeskatningslovens § 10, stk. 5, nr. 2, finder reglerne i henholdsvis afskrivningslovens § 24, stk. 2 -5, og ejendomsavancebeskatningslovens § 10, stk. 2 – 4, anvendelse, når skaden har ramt en eller flere erhvervsejendomme, der tilhører samme ejer og udgør en driftsenhed, og ejeren ønsker at foretage genopførelse på en anden af disse ejendomme end den skadesramte. Det er endvidere yderligere et krav efter afskrivningslovens § 24, stk. 7, og ejendomsavancebeskatningslovens § 10, stk. 6, at den skattepligtige inden for fristerne i afskrivningslovens § 24, stk. 1, nr. 2, og ejendomsavancebeskatningslovens § 10, stk. 1, nr. 2, foretager genopførelse for et beløb, der mindst svarer til erstatnings- eller forsikringssummen.

Frem til skadestidspunktet den 7. oktober 2007 blev både ejendommen [adresse2] og ejendommen [adresse1] anvendt til minkproduktion og planteavl, og det må således lægges til grund, at ejendommene tilsammen udgjorde en driftsenhed. Endvidere blev aftalen om opførslen af driftsbygningerne på ejendommen [adresse2] indgået i juni 2008, og entreprisesummen blev løbende betalt a conto i løbet af efteråret 2008.

Ifølge klagerens kontospecifikationer i 2008 og i 2009 sammenholdt med forsikringsselskabets oversigt over udbetaling af brandskadeerstatningen blev brandskadeerstatningen udbetalt af forsikringsselskabet i takt med klagerens afholdelse af udgifterne til opførelsen af driftsbygningerne på henholdsvis ejendommen [adresse2] i 2008 og ejendommen [adresse1] i 2009. Brandskadeerstatningen må anses for udbetalt til dækning af konkrete udgifter, der kan henføres til enten opførslen af driftsbygningerne på ejendommen [adresse2] eller ejendommen [adresse1], og det må som følge heraf lægges til grund, at brandskadeerstatningen blev anvendt til både genopførelsen af driftsbygninger på den skadelidte ejendom [adresse1] og den anden ejendom [adresse2].

Herefter og navnlig henset til, at der var aftalt en flytteret på to af bygningerne i aftalen om erstatningssummens fastsættelse, må det lægges til grund, at klageren ved at anvende 1.310.267 kr. af den samlede udbetalte brandskadeerstatning på 3.514.037 kr. til dækning af konkrete udgifter forbundet med tilbygningen på ejendommen [adresse2] forud for opførelsen på ejendommen [adresse1] har tilkendegivet, at han ønskede at foretage genopførelse på en anden ejendom end den skadelidte, jf. afskrivningslovens § 24, stk. 6, nr. 2.

Da de samlede udgifter til opførelsen af driftsbygningerne på ejendommene [adresse1] og [adresse2] på 6.270.972 kr. (1.490.939 kr. + 4.780.033 kr.) endvidere oversteg den udbetalte brandskadeerstatning på 3.514.037 kr. må betingelserne i henhold til afskrivningslovens § 24, stk. 6, nr. 2, og stk. 7, og ejendomsavancebeskatningslovens § 10, stk. 5, nr. 2, og stk. 6, anses for opfyldt, således at betingelserne for succession i den skadelidte bygnings anskaffelsessum, afskrivningsgrundlag og afskrivninger efter reglerne i af skrivningslovens § 24, stk. 2 -5, og ejendomsavancebeskatningslovens § 10, stk. 2 – 4, tillige finder anvendelse vedrørende opførslen af driftsbygningerne på ejendommen [adresse2].

Herefter følger det af afskrivningslovens § 24, stk. 8, 2. pkt., og ejendomsavancebeskatningslovens § 10, stk. 7, 2. pkt., at såfremt der sker genopførelse af flere bygninger m.v., fordeles det overskydende beløb til afskrivningsgrundlagene og anskaffelsessummen for de pågældende bygninger efter andelen af de samlede udgifter til genopførelse på de enkelte ejendomme.

Det overskydende beløb opgøres som forskellen på de samlede udgifter til genopførsel på 6.270.972 kr. og den udbetalte brandskadeerstatning på 3.514.037 kr. svarende til 2.756.935 kr. Dette beløb fordeles herefter med 655.468 kr. til ejendommen [adresse2] (2.756.935 kr. * 1.490.939 kr./6.270.972 kr.) og med 2.101.467 kr. til ejendommen [adresse1] (2.756.935 kr. * 4.780.033 kr./6.270.972 kr.).

Herefter kan klageren genplacere yderligere 474.796 kr. (655.468 kr. – 180.672 kr.) af den samlede skattepligtige fortjeneste på 3.004.912 kr. ved salg af jord fra ejendommen [adresse1] i tilbygningsudgifterne på ejendommen [adresse2], jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 6 C.

Formalitet – forældelse af indkomståret 2008

Efter skatteforvaltningslovens § 26 kan told- og skatteforvaltningen ikke afsende varsel om foretagelse eller ændring af en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat senere end den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb.

Efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, kan told- og skatteforvaltningen dog uanset fristerne i skatteforvaltningslovens § 26 foretage eller ændre en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat, såfremt den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, er det dog yderligere et krav for en ansættelse efter § 27, stk. 1, at ansættelsen varsles af told- og skatteforvaltningen senest 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder en fravigelse af fristerne i § 26.

I klagerens skatteregnskaber for 2008 og 2009 blev der opgjort en tilgang for ejendommen [adresse2] på henholdsvis 888.229 kr. og 602.711 kr. svarende til samtlige bogførte udgifter på kontoen ”Maskinhus, lade, [adresse2]” på 1.490.940 kr. i 2008 og 2009. Tilgangen i 2008 blev opgjort som differencen mellem de samlede anvendte udgifter på ejendommene [adresse2] og [adresse1] på samlet 1.839.756 kr. (1.271.424 kr. + 568.332 kr.) og den modtagne brandskadeerstatning i 2008 på 951.527 kr., uanset den modtagne brandskadeerstatning i al væsentlighed blev anvendt til dækning af udgifterne vedrørende driftsbygningerne på ejendommen [adresse2].

Tilgangen i 2009 blev opgjort som differencen mellem de samlede anvendte udgifter på ejendommene [adresse2] og [adresse1] på samlet 4.431.217 kr. (219.516 kr. + 4.211.701 kr.) og den modtagne brandskadeerstatning i 2009 på 1.999.794 kr. fratrukket 1.828.711 kr., som ville have været det overskydende beløb, hvis den fulde brandskadeerstatning alene var blevet anvendt ved opførelsen af driftsbygningerne på ejendommen [adresse1] ((568.332 kr. + 4.211.701 kr.)-(951.527 kr. + 1.999.794 kr.)). Det kom således i skatteregnskaberne for 2008 og 2009 til at fremstå som om den udbetalte brandskadeerstatning alene var blevet anvendt ved opførelsen af driftsbygningerne på ejendommen [adresse1].

Som anført ovenfor må det lægges til grund, at betingelserne for succession i den skadelidte ejendoms afskrivningsgrundlag, afskrivninger og anskaffelsessum var opfyldt for både de genopførte driftsbygninger på ejendommen [adresse1] og de nyopførte driftsbygninger på ejendommen [adresse2], jf. afskrivningslovens 24 og ejendomsavancebeskatningslovens § 10, og det var således i strid med reglerne om en forholdsmæssig fordeling af det overskydende beløb anvendt udover forsikringssummen mellem flere ejendomme efter afskrivningslovens § 24, stk. 8, og ejendomsavancebeskatningslovens § 10, stk. 7, at der i skatteregnskaberne 2008 og 2009 blev opgjort en tilgang, herunder til afskrivningsgrundlaget, for ejendommen [adresse2] på henholdsvis 888.229 kr. og 602.711 kr. svarende til samtlige bogførte udgifter på kontoen ”Maskinhus, lade, [adresse2]” på 1.490.939 kr.

Det må have stået klageren eller nogen på dennes vegne klart, at en væsentlig del af den modtagne brandskadeerstatning blev anvendt ved opførslen af driftsbygningerne på ejendommen [adresse2] i 2008, og på denne baggrund burde klageren eller nogen på dennes vegne have vidst, at tilgangen til ejendommen i 2008 ikke kunne opgøres til samtlige bogførte udgifter på 1.490.940 kr. for 2008 og 2009 for ejendommen [adresse2]. Klageren eller nogen på dennes vegne må herved anses for ved grov uagtsomhed at have bevirket, at SKATs ansættelse af klagerens afskrivningsgrundlag og forbedringsudgifter i indkomståret 2008 for ejendommen [adresse2] blev foretaget på et urigtigt grundlag, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Klageren blev oprindeligt udtaget til kontrol på baggrund af det genanbragte beløb på 1.490.940 kr., hvilket førte til indkaldelsen af bl.a. skatteregnskaberne for 2008 og 2009, som SKAT modtog den 16. april 2012. Bl.a. på baggrund af oplyste i regnskaberne om anvendelse af brandskadeerstatningen indkaldte SKAT yderligere materiale vedrørende dette forhold, som SKAT modtog den 21. juni 2012. Idet SKAT tidligst den 21. juni 2012 ved modtagelsen af forsikringsselskabets erstatningstilbud må anses for at have haft det tilstrækkelige grundlag til at vurdere om reglerne i ejendomsavancebeskatningslovens § 10 og afskrivningslovens § 24 fandt anvendelse for indkomståret 2008, må SKAT ligeledes anses for at have overholdt reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, ved fremsendelsen af forslaget til afgørelse af 25. oktober 2012.

Formalitet – Periodisering af den skattepligtige fortjeneste ved salg af jord fra [adresse1] og genplacering af den samlede fortjeneste på 3.004.918 kr.

I henhold til skatteforvaltningslovens § 11, stk. 1, nr. 1, afgør Landsskatteretten klager over told- og skatteforvaltningens afgørelser, hvor klagen ikke afgøres af skatteankeforvaltningen, et skatteankenævn, et vurderingsankenævn eller et motorankenævn.

Den samlede skattepligtige fortjeneste ved salget af jorden fra ejendommen [adresse1] på 3.004.918 kr. blev ifølge selvangivelsen medregnet i indkomståret 2009, og en andel heraf på 1.490.939 kr. blev genplaceret som anført ovenfor.

SKAT tog ved sin afgørelse af 10. januar 2013 for 2008 alene stilling til, om der ved klagerens modtagelse af brandskadeerstatningen fra ejendommen [adresse1] skulle opgøres en skattepligtige fortjeneste efter afskrivningslovens § 48 og ejendomsavancebeskatningslovens § 2, stk. 1, eller om betingelserne for succession efter afskrivningslovens § 24 og ejendomsavancebeskatningslovens § 10 var opfyldt, mens SKAT ved sin afgørelse af samme dato for 2009 tog stilling til, om den selvangivne genanbringelse af beløbet på 1.490.940 kr. var korrekt i forhold til den modtagne brandskadeerstatning året forinden.

Hverken spørgsmålet om den samlede skattepligtige fortjenestes periodisering eller genplacering af beløb udover det selvangivne beløb er forhold, der var omfattet af den påklagede ansættelse i SKAT, og en ændring heraf kræver således en særskilt anmodning om genoptagelse efter skatteforvaltningslovens regler.

Landsskatteretten er således ikke kompetent til at behandle de pågældende forhold.

På denne baggrund ændrer Landsskatteretten SKATs afgørelse på de angivne punkter.