Kendelse af 19-11-2014 - indlagt i TaxCons database den 16-01-2015

Sagen vedrører, at klageren ikke er anset for at drive erhvervsmæssig landbrugsvirksomhed.

Den talmæssige opgørelse vil blive foretaget af SKAT.

Faktiske oplysninger

Klageren driver virksomhed fra en ejendom beliggende [adresse1], [by1], som han erhvervede den 1. juli 1998. Virksomheden er registreret med branchekode 014100 = avl af malkekvæg.

I 2004 blev frasolgt jord, hvorefter ejendommen blev omvurderet til beboelse – mindre ejendom i landzone. Ejendommen er herefter på ca. 5 ha.

Klageren har siden frasalget af jorden haft følgende underskud af virksomheden:

Klageren har modtaget EU-støtte (indgår i resultatet) således:

Ifølge regnskabet udgør resultat før afskrivninger:

Ifølge regnskaberne for 2010, 2011 og 2012 har klageren haft indtægter ved pasning af kvier på henholdsvis 242.734 kr., 76.606 kr., 13.600 kr.

Bygningskompleks 1 har ifølge regnskab for 2011 en samlet anskaffelsessum på 1.332.088 kr. Der er herudover erhvervet varmegenvinding, som anvendes både erhvervsmæssigt og privat i 2002 med 120.197 kr. I 2011 var den erhvervsmæssige andel sat til 50 %. Udgifterne til bygningen har strakt sig over en periode fra anskaffelse af ejendommen i 1998 til 2002.

Klageren har i alle årene siden 2005 modtaget løn.

De sidste 3 år har klageren modtaget løn og dagpenge således:

Omsætning ifølge regnskaber udgør:

Klageren ophørte med at passe kvier i 2012.

Af nu fremlagt udkast til regnskab for 2013 fremgår, at klageren har solgt wrapballer for 10.600 kr. Det fremgår tillige, at der er solgt kvæg for 13.600 kr., hvilket dog er korrigeret af klagerens repræsentant, der har oplyst, at dyrene er udtaget dyr til privat.

Resultat af virksomhed er i 2013 angivet til -26.165 kr. efter skattemæssige afskrivninger på anlægsaktiver.

Repræsentanten har oplyst, at en samlet værdi af disse aktiver udgør ca. 150.000 kr., hvilket medfører driftsmæssige afskrivninger på 5.000-10.000 kr. pr. år.

Der ses ikke at være opgjort driftsmæssige afskrivninger på bygninger. Afskrivningsgrundlaget for fast ejendom udgør 1.332.088 kr. i regnskabet for 2013.

Repræsentanten har fremlagt 3 stk. kviepasningsaftaler, der trådte i kraft henholdsvis den 10. november 2006, 1. december 2006 og 1. oktober 2007.

Om betaling for pasning af kvier fremgår af aftalerne, at for hver drægtig kvie, der overholder kvalitetskravene, som klageren leverer tilbage til ejeren, modtager klageren en betaling for opstaldning, pasning, foder, dyrlæge og inseminering på fra 10,50 kr. til 11,50 kr. pr. dyr pr. dag ekskl. moms afhængig af den enkelte aftale.

SKATs afgørelse

Ved virksomheder drevet som bibeskæftigelse er der efter praksis krav om, at der skal være honorering af den arbejdsindsats, der er ydet, og der skal være udsigt til indtjening af tidligere års akkumulerede underskud.

Klageren har haft lønindkomst alle år og virksomheden anses for at være drevet som bibeskæftigelse. I Østre Landsrets dom, TfS 2006, 822, og byretsdom, TfS 2011, 842, godkendes ikke fradrag for underskud af virksomhed.

Det accepteres, at en virksomhed i opstartsfasen har underskud, men normalt vil man kunne lukke virksomheden indenfor en kort årrække, hvis det konstateres, at den ikke er rentabel. Som udgangspunkt vil det ikke være muligt at opretholde en tabsgivende virksomhed, medmindre der er andre indtægter, som giver indehaveren et økonomisk rygstød, der gør det muligt at videreføre virksomheden.

I Højesteretsdom, TfS 1994, 364, bemærker Højesteret:

- at underskud kan fratrækkes efter den mangeårige særlige ligningspraksis vedrørende deltidslandbrug på betingelse af, at ejendommen er bedømt ud fra en teknisk landbrugsfaglig målestok, anses for sædvanlig og forsvarligt drevet og tilsigter at opnå et rimeligt driftsresultat.

- Der kan dog ikke godkendes fradrag, såfremt driften selv efter en længere årrække ikke vil kunne blive overskudsgivende.

SKAT har henvist til, at:

“Den særlige ligningspraksis bygger på:

• at der er tale om et teknisk og landbrugsfagligt korrekt drevet landbrug

• at der er tale om normal drift for den type af ejendom

• at driften har den nødvendige seriøsitet

• at driften har udsigt til før eller siden at give overskud

• at det er hensigten at drive en erhvervsvirksomhed, jf. UfR 1978 s. 614 H.

Underskud ved drift af landbrugsvirksomhed er fradragsberettiget, hvis to af ovenstående forudsætninger samtidig er opfyldt.”

Ejendommen er anskaffet i 1998. Der er efterfølgende investeret i ejendommen, indtil 2002.

Ejendommen og efterfølgende om- og tilbygninger m.m. er anskaffet før frasalg af jord i 2004. Det samlede underskud fra 2005 til 2012 er således fratrukket efter om- og tilbygninger m.m. er foretaget. Resultatet før afskrivninger i 2010 og 2011 er stadigt negativt.

At ejendommen er vurderet som beboelsesejendom har ikke betydning for afgørelsen i denne sag.

Virksomheden har ikke været overskudsgivende. Klageren har fratrukket underskud af virksomhed siden 2005.

I byretsdom, TfS 2013, 3, har virksomheden en betydelig omsætning, men underskud af virksomhed. Retten fandt ikke, at virksomheden var erhvervsmæssigt drevet.

Det samlede fratrukne underskud fra 2005 til 2012 udgør 1.504.512 kr.

Det er SKATs vurdering, at der ikke kan godkendes fradrag for underskud på grund af aktiviteten og rentabiliteten i virksomheden for 2010, 2011 og 2012 og fremover.

Underskuddet er ikke fradragsberettiget, jf. statsskattelovens § 6.

Da klagerens virksomhed ikke er anset for at være erhvervsmæssig, kan virksomhedsordningen ikke anvendes, jf. virksomhedsskattelovens § 1. Rentekorrektion er tilbageført. Renteudgifter er overført til fradrag i kapitalindkomst, jf. personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 1.

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at klagerens landbrugsvirksomhed anses for erhvervsmæssigt drevet, således at klagerens skatteansættelse for de omhandlede indkomstår nedsættes til det selvangivne. Tillige er nedlagt påstand om, at klageren kan anvende virksomhedsordningen, således at der skal beregnes rentekorrektion som selvangivet.

Repræsentanten har anført, at den landbrugsmæssige drift på ejendommen udgjorde dyrkning af græs til foder på ca. 4,5 ha samt kviehotel for ca. 100 kvier om dagen.

Ejendommen har et bebygget areal på i alt 1.291 kvm, et stuehus på 127 kvm og en carport på 52 kvm. Heraf er i produktionen benyttet en stald på 298 kvm, en stald på 231 kvm og en ungdyrstald på 583 kvm samt møddingplads på 325 kvm, ajlebeholder på 40 kbm, gyllebeholder på 445 kbm og ensilageplads.

Indtil indkomståret 2005 har klageren mælkeproduktion på ejendommen, som bliver afhændet, da kon- junkturen inden for landbruget bevirker, at det er meget svært at få en bæredygtig produktion.

Regnskabsperioden for 2005 er et omlægningsår og løber fra den 1. juli 2004 – 31. december 2005 og indeholder resultat fra mælkeproduktionen.

Kviehotel starter sidst i 2005 med en omsætning på 38.643 kr.

I 2006 består produktionen af planteavl, opformering af kvier samt kviehotel med en omsætning på 90.568 kr.

I 2007 består produktionen af opformering af kvier og kviehotel. Kviehotellets omsætning udgør 170.596 kr.

I 2008, 2009, 2010, 2011 og 2012 består produktionen ligeledes af opformering af kvier og kviehotel med omsætning på henholdsvis 426.665 kr., 325.446 kr., 242.734 kr., 76.606 kr. og 13.600 kr. Tallene er eksklusiv ha-støtte fra EU.

Repræsentanten har gjort gældende, at SKAT skal anerkende, at klageren driver erhvervsmæssig virksomhed i henhold til den særlige ligningspraksis, der findes for deltidslandbrug.

Underskud ved drift af landbrugsvirksomhed er fradragsberettiget, hvis to af ovenstående forudsætninger samtidig er opfyldt.

For det første skal driften af virksomheden bedømt ud fra en teknisk landbrugsfaglig målestok kunne betegnes som sædvanlig og forsvarlig.

Henset til at klageren har drevet landbrug fra ejendommen siden 1988 og har den nødvendige uddannelse, er denne betingelse opfyldt.

For det andet skal driften af virksomheden tilsigte at opnå et rimeligt driftsresultat. Ved bedømmelsen af, om der foreligger et rimeligt driftsresultat lægges der vægt på, om virksomheden - på baggrund af driften og driftsformen i det omhandlede indkomstår - efter driftsmæssige afskrivninger men før driftsherreløn og renter har udsigt til at give et resultat omkring 0 kr. eller blive overskudsgivende.

Som det kan ses af omsætningstallene, er virksomheden kørt ind i 2008. Klageren har på daværende tidspunkt indgået så mange kontrakter, at han kan udnytte produktionsanlægget fuldt ud. Der er på det tidspunkt ingen tvivl om, at virksomheden fremover vil være overskudsgivende.

Som det kan ses af bilag om mælkeproducenter, så blev så og sige samtlige mælkeproducenter i

Danmark i 2009 ramt så hårdt, at de kom ud med et negativt resultat. En tendens som fortsatte i 2010 og til dels i 2011. Dette resulterede i, at klageren allerede i 2009 mistede kunder.

Repræsentanten mener, at klageren har vist rettidig omhu ved at ophøre i 2012, eftersom han har konstateret, at han ikke kan få flere kunder, da mælkeproducenterne stadig ikke tjener penge. Beslutningen blev truffet allerede i 2011, men virksomhedsformen er ikke én man bare lige lukker ned fra den ene dag til den anden. Klageren har, som det fremgår af fremlagte kontrakter, påtaget sig et vist ansvar over for sine kunder. Endvidere er der investeret mange penge i foder. Grovfoder (græsensilage) anskaffes kun én gang om året, hvorfor det mest optimale var at have dyr, indtil beholdningerne var opbrugte. Klageren har selvfølgelig forsøgt at tilpasse omkostningerne til den faldende produktion, men specielt udgiften til foder, som er den største, er meget svær at styre.

Efter praksis på området er det normalt, at der gives tid til at få startet en virksomhed, jf. Højesterets dom offentliggjort i TfS 1994, 364, hvoraf fremgår, at “I så fald må ejendommen i skattemæssig henseende anses for drevet erhvervsmæssigt, medmindre det må lægges til grund, at driften selv efter en længere årrække ikke vil kunne blive overskudsgivende.”

Skatteministeren har i 2012-13 Alm.del svar på spm. 100 SAU uddybet forståelsen af den tidsmæssige horisont:

“En virksomhed kan dermed anses for erhvervsmæssig, uanset at den f.eks. i opstartsfasen eller i en forbigående periode på grund af dårlige konjunkturer er underskudsgivende, herunder at der i disse perioder ikke er mulighed for forrentning af fremmed- og/eller egenkapital eller for en aflønning, når blot der er udsigt til, at virksomheden kan blive rentabel over en lidt længere periode”.

Det er repræsentantens opfattelse, at Skatteministeren heri giver udtryk for, at der efter startperioden skal gives plads til, at virksomheden kan vise sig at være rentabel.

Der er ingen tvivl om, at store dele af dansk landbrug længe har været i krise som følge af de dårlige konjunkturer. Det er helt klart det, som bevirker, at klageren ikke kommer længere end lige i gang, da afvikling af hans virksomhed starter uden, at han har nogen som helst indflydelse derpå.

Af SKATs begrundelse fremgår, at der skal være plads til driftsherreløn. Som det fremgår ovenfor, er dette efter den særlige ligningspraksis ikke et krav.

SKAT henviser til TfS 2006, 822, der omhandler en bademester, som handler med frimærker. Der er med andre ord ikke tale om en afgørelse, som vedrører deltidslandbrug.

Desuden henviser SKAT til TfS 2011, 842 vedrørende en hudpleje- og skønhedsklinik. Denne sag er heller ikke analog med herværende sag.

Om ejendommen har repræsentanten anført, at jordtilliggendet benyttes til dyrehold. Af det samlede bebyggede areal på 1.291 kvm anvendes kun 179 kvm til private formål - beboelse og garage, mens resten benyttes til landbrugsvirksomheden. Eftersom vurderingskoden kan have betydning, jf. SKAT, har klageren valgt at klage over vurderingen for de omhandlede år.

Repræsentanten har anført, at det er yderst beklageligt, at SKAT i en sag som denne ikke har gjort klageren opmærksom på, at de har hans nystartede virksomhed under observation som følge af de selvangivne underskud.

Der er ellers tale om en praksis, som SKAT har benyttes sig af siden 1990’erne. Her inden for de senere år har SKAT i forbindelse med kontrolaktioner tilskrevet deltidslandmænd i Midtjylland og på Sjælland med det formål at give en advarsel.

Repræsentanten har efterfølgende fremlagt 3 stk. pasningsaftaler, der efter repræsentantens opfattelse understreger, at virksomheden var ment meget seriøst.

Repræsentanten har oplyst, at der var udarbejdet budgetter inden starten af virksomheden, men at disse desværre ikke længere kan fremskaffes.

Klageren har oplyst, at den pris, man kalkulerede med, var udregnet pr. kvie. Det viste sig imidlertid, at prisen var for lav. Som markedet var for pasning af kvier, var det ikke muligt at forhøje prisen, selv om kontrakterne indeholdt en klausul herom.

Landsskatterettens afgørelse

Underskud ved drift af en landbrugsejendom er fradragsberettiget, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, hvis driften af ejendommen ud fra en teknisk-landbrugsfaglig målestok kan betegnes som sædvanlig og forsvarlig samt tilsigter at opnå et rimeligt driftsresultat, jf. Højesterets dom af 15. april 1994 (offentliggjort TfS 1994, 364).

Ved bedømmelsen af om der foreligger et rimeligt driftsresultat lægges vægt på, om ejendommen - efter driftsmæssige afskrivninger - har udsigt til at give et resultat omkring 0 kr. eller blive overskudsgivende. Der skelnes herefter mellem, hvorvidt virksomheden kan betegnes som erhvervsmæssig eller ej.

To retsmedlemmer er af den opfattelse, at klagerens virksomhed må anses for erhvervsmæssigt drevet.

Ét retsmedlem, retsformanden, bemærker, at klageren har drevet landbrugsvirksomhed siden 1999, og at han efter omlægning af virksomheden i 2005 fra mælkeproduktion til kviehotel har haft underskud af virksomheden. Dette retsmedlem finder derfor, at klagerens virksomhed ikke kan anses for erhvervsmæssigt drevet, idet der udover de fremkomne underskud i perioden 2005 – 2012 har været stadigt færre indtægter ved kviepasningen. Uanset at klageren ophørte med pasning af kvier i 2012, er det retsmedlemmets opfattelse, da det er oplyst, at klageren allerede i 2009 mistede kunder, at det ikke ville være muligt at opnå overskud af virksomheden. Retsmedlemmet har tillige lagt vægt på størrelsen af de angivne underskud i 2010, 2011 og 2012 på henholdsvis -182.605 kr., -194.409 kr. og -90.560 kr. efter skattemæssige afskrivninger, samt at der ikke er fremlagt budgetter for virksomheden.

Da klageren således må anses for ophørt med at drive erhvervsmæssig virksomhed i indkomstårene 2010, 2011 og 2012, finder retsmedlemmet tillige, at klageren ikke er berettiget til at anvende virksomhedsordningen.

Der vil blive truffet afgørelse i henhold til stemmeflertallet, og klageren er derfor anset for at have drevet erhvervsmæssig virksomhed.

Den talmæssige opgørelse vil blive foretaget af skattemyndighederne, jf. § 12, stk. 4, i bekendtgørelse nr. 1428 af 13. december 2013 om forretningsorden for Landsskatteretten.