Kendelse af 30-03-2016 - indlagt i TaxCons database den 15-05-2016

Faktiske oplysninger

I de påklagede år var klageren ansat som håndboldspiller i [virksomhed1] A/S (CVR-nr. [...1]).

Klagerens repræsentant har indsendt to [spillekontrakter] for klageren.

Den første DHF-kontrakt omfatter perioden 1. august 2009 - 30. juni 2010. I kontraktens punkt 5 er det anført, at klubben yder et vederlag på 18.000 kr. pr. sæson, som udbetales månedsvis bagud med 1.637 kr. pr. måned. I punkt 8 aftales det, at der udbetales kørepenge i henhold til gældende regler.

Den anden DHF-kontrakt omfatter perioden 1. august 2010 - 30. juni 2011. I kontraktens punkt 5 anføres det, at klubben yder et vederlag på 15.000 kr. for perioden, som udbetales månedsvis bagud. I punkt 8 aftales det, at klubben udbetaler kørepenge og lignende i henhold til gældende regler herfor, dog maksimalt 65.000 kr. for sæsonen 2010/2011.

Klageren har modtaget følgende i løn og skattefri kørselsgodtgørelse af [virksomhed1] A/S:

Ifølge CPR har klager været folkeregistertilmeldt på følgende adresser:

Fra 17. september 2007 til 1. oktober 2008: [adresse1] [by1]

Fra 1. oktober 2008 til 21. september 2009: [adresse2], [by2]

Fra 21. september 2009 til 12. august 2010: [adresse3], [by3]

Fra 12. august 2010 til 1. marts 2011: [adresse2], [by2]

Kørselsrapporter

Som grundlag for udbetaling af kørselsgodtgørelse har de ansatte (spillere, trænere m.fl.) udfyldt og afleveret kørselsrapporter til [virksomhed1] A/S. Rapporterne indeholder felter til udfyldelse af følgende data:

I sagsmaterialet, nævnet har modtaget fra SKAT, er der i alt ni kørselsrapporter for klageren. De otte rapporter dækker månederne november 2008 samt januar, februar, marts, maj, oktober, november og december 2009. På den niende er anført seks kørsler i 2009 på datoerne 4. januar, 4. marts, 20. og 27. april, 4. september og 4. november 2009.

Der er anført i alt 60 kørsler på de ni rapporter. Der er 56 kørsler til træning og fire kørsler til kamp. Kørslerne er til enten [...], [...], [...] eller [...].

Klagers repræsentant har indsendt yderligere en kørselsrapport til nævnet, som dækker otte kørsler i perioden 2.-19. marts 2010, som er godtgjort med i alt 8.252,08 kr. Der er anført en kørsel til træning i [...], tre kørsler til træning i [...], tre kørsler til [...] (to til træning og en til kamp), og en kørsel til træning i [...].

På kørselsrapporterne er anført klagers navn og CPR-nr.. På alle ti rapporter er [adresse2], [by2] anført som klagerens adresse (herunder på de fire rapporter for oktober, november og december 2009 samt marts 2010, selvom klager den 21. september 2009 flyttede til [adresse3], [by3] ifølge CPR).

For Landsskatteretten har klagerens repræsentant fremlagt yderligere 17 kørselsrapporter. På kørselsrapporterne er anført klagerens navn og CPR-nr.. På alle 17 rapporter er [adresse2], [by2] anført som klagerens adresse, med undtagelse af december 2009, hvor adressen er streget over og [adresse3], [by3] er anført. Det er ikke anført i hvilken bil kørslen er foretaget.

Der er typisk tale om 6 – 8 kørsler til træning pr. måned.

Ifølge arbejdsgiverens indberetninger til SKAT har klageren modtaget følgende i godtgørelse:

1) Der er herudover to kørselsrapporter, hvor den første dækker 16 kørsler i perioden 26. juli 2008 – 15. februar 2009, i alt 8.589 kr. og den anden dækker 6 kørsler i perioden 4. januar 2009 – 4. november 2009, i alt 5.708 kr.

2) Satsen og godtgørelse til udbetaling er ændret med håndskrift, men ændringen er ikke indberettet.

3) Antal kilometer på 1.724 er med håndskrift delt på 782 km. efter den høje sats og 942 km. efter den lave sats og godtgørelsen beregnet til 4.574 kr. svarende til indberetningen.

4) Med håndskrift er anført ”1,90” og ”3.385,80”, og beløbet 5.970 er streget over.

5) Satsen på 3,35 kr. er streget ud og der er skrevet ”3,56” i stedet, hvorefter beløbet svarer til det indberettet.

6) Antal kilometer gange 3,56 svarer til indberetningen. Ifølge rapporten er satsen 3,35.

7) Antal kilometer gange 1,90 svarer til indberetningen. Ifølge rapporten er satsen 3,35.

På 13 af de i alt 27 kørselsrapporter for klageren, er der påført et flueben.

Godtgørelsen er ifølge rapporterne sket med 3,35 kr. pr. km. i august 2008 til og med juni 2009, herefter med 3,56 kr. pr. km. fra juli til og november 2009. For december 2008 til og marts 2010 er satsen ændret fra 3,35 kr. til 3,56 kr. Godtgørelsen er alene rettet i marts 2010 fra 7.765 til 8.252 kr. I april, juni, august, oktober til og med december er satsen 3,35 kr. pr. km. I oktober er satsen overstreget.

Den udbetalte godtgørelse i 2008 svarer til 20.850 km. ved den korrekte sats for 2008 på 3,47 kr. pr. km.).

I 2009 svarer godtgørelsen til 26.195 km. ved den korrekte sats for 2009 på 3,56 kr. pr. km.

I 2010 svarer godtgørelsen til 22.405 km. ved den korrekte sats for 2010 på 3,56 kr. pr. km.

Der foreligger fem lønsedler for klager for månederne januar – maj 2009. På disse er kørselsgodtgørelse beregnet med 3,56 kr. pr. kilometer.

SKAT har fremlagt to kørselsrapporter for en anden person, der ifølge SKAT var klagerens træner i klubben. For fire dage (14., 18., 25., og 28. november) ud af de af klageren anførte seks kørselsdage i november 2008, har den anden person ikke anført kørsel den pågældende dag. Den anden person har for november 2008 anført kørsel følgende dage: 1., 3., 5., 7., 9., 11., 13., 15.-17., 19.-24., 26., 27. og 30. For fem ud af de seks kørsler, som klageren har anført for februar 2009, har den anden person anført kørsel til en anden by end klageren den pågældende dag.

Klagerens rådighed over biler

Klageren har været registeret som ejer af følgende biler:

FraTilMærkeReg.nr.

12. maj 2009-12. maj 2010Toyota Corolla 1,3[reg.nr.1]

26. april 2010-Audi A4 1,6 [reg.nr.2]

Klageren har han ikke udfyldt rubrikken ”Kørsel er foretaget i egen bil med registreringsnr.”.

Skatteankenævnssekretariatet har bedt klageren om at oplyse, hvilken bil han benyttede i perioden 1. januar 2008 – 12. maj 2009, samt oplyse hvem der betalte udgifterne på bilen og indsende dokumentation for klagerens eventuelle betaling af udgifter.

Klageren svarede:

”Jeg havde købt en bil i min fars navn da jeg på daværende tidspunkt var på SU og det var meget dyrt at forsikre den. Så kørte i min fars bil selvom jeg havde betalt den. Jeg betalte alle udgifter den. I beder mig om at dokumentere dette. Hvordan gør jeg det? Jeg har ikke benzin kvitteringer liggende fra 5 år tilbage.”

Nævnets sekretariat svarede klageren, at en mulighed for at dokumentere betaling af biludgifterne f.eks. kunne være i form af bankkontoudtog, som viser, at klager har betalt for køb af bilen, og at han har betalt sin far for vægtafgift, forsikring m.v.

Hertil svarede klager:

”Jeg vil kontakte min bank og spørger om de kan gå tilbage og se disse udbetalinger. Samt vil se om jeg kan skaffe kvitteringer fra vægtafgift og forsikringer.”

Dagen efter skrev klager til nævnets sekretariat:

”Alle de udgifter jeg havde på bilen forgik kontant pga. min far ikke havde net bank til rådighed. Jeg afbetalte lidt over tid kontant på div. udgifter.”

Klagerens far var perioden 1. januar 2008 – 12. maj 2009 registreret som ejer af følgende biler:

FraTilMærkeReg.nr.

8. maj 2001-Oldsmobile [reg.nr.3]

22. maj 2007 - 28. januar 2009VW Golf, varebil[reg.nr.4]

21. juni 2007 - 20. oktober 2010Audi A3 [reg.nr.5]

15. august 2008 - 5. december 2008VW 1303 (fra 1974)[reg.nr.6]

14. oktober 2008-VW (fra 1966)[reg.nr.7]

Sagsforløb

Ifølge SKAT holdt man indledende møde den 25. oktober 2011 med [virksomhed1] A/S ved kasserer [person1] og tidligere kasserer [person2]. På mødet blev drøftet generelle regler for udbetaling af skattefri befordringsgodtgørelser, herunder 60 dages reglen (se uddrag af SKATs mødereferat nedenfor). På mødet blev udleveret noget af regnskabsmaterialet for skatteårene 2008/2009 og 2009/2010.

Den 7. november 2011 bad SKAT selskabet om at indsende yderligere materiale i form af regnskabsbilag for 1. kvartal 2009 samt regnskabsbilag for 2. halvår 2010.

Den 21. november 2011 bad SKAT selskabet om at indsende yderligere materiale i form af skatteregnskaber, posteringslister og kontospecifikationer for årene 2008-2011.

Den 29. november 2011 modtog SKAT materiale fra selskabet.

Den 19. januar 2012 indkaldte SKAT [virksomhed1] A/S til et afsluttende møde og bad selskabet om at indsende revisionsprotokoller for regnskabsårene 2008-2011. SKATs mødeindkaldelse var begrundet således: ”På mødet ønskes en drøftelse af selskabets skatteansættelser, herunder udbetaling af skattefri befordringsgodtgørelser”.

Den 1. februar 2012 sendte selskabets revisor revisionsprotokollerne for 2008-2011 til SKAT.

Det afsluttede møde mellem SKAT og [virksomhed1] A/S blev holdt den 2. marts 2012. Fra selskabet deltog direktør [person3] og tidligere kasserer [person2] i mødet. På mødet drøftede man bl.a. selskabets udbetaling af skattefri kørselsgodtgørelse og refusion af spilleres private udgifter (se uddrag af SKATs mødereferat nedenfor).

Ifølge SKAT skulle repræsentanterne for [virksomhed1] A/S efterfølgende komme med yderligere oplysninger om udbetaling af løn og skattefri kørselsgodtgørelse.

Den 1. juni 2012 sendte SKAT varsel om ændring af klagerens skatteansættelser for 2008-2010.

Den 18. juli 2012 traf SKAT afgørelse om ændring af skatteansættelserne.

Kontrol ved udbetaling

[virksomhed1] A/S har fremlagt følgende beskrivelse af praksis i forbindelse med udbetaling af kørepenge.

”Jeg vil nedenfor prøve at redegøre for procedure og kontrolforanstaltninger der blev, og bliver foretaget i forbindelse med udbetaling af kørsels godtgørelse til trænere/spillere i [virksomhed1].

Jeg startede som bogholder for [virksomhed1] den 1. januar 2007,og bestred det job indtil den 30. juni 2009, hvorefter [person1] overtog samme funktion i [virksomhed1].

Alle spillere/trænere som i forbindelse med udøvelse af deres job, havde dokumenterede transport udgifter fik udleveret en standard køreseddel fra vores side af, langt de fleste brugte denne standard seddel, men der var også enkelt andre der selv “fabrikerede” en køreseddel.

Enten blev køresedlerne fremsendt pr. post, afleveret til undertegnede, eller som det blev mere og mere almindeligt, at fremsende sedlerne pr. e-mail til [virksomhed1]s e-mail adresse.
Når jeg modtog sedlerne tjekkede jeg om kørslen var i overensstemmelse med de faktisk kørte km, og om datoerne stemte med enten træningsdage, eller trænings- og turneringskampe. Da jeg, som både bestyrelsesmedlem og forretningsudvalgs medlem i [virksomhed1] var meget tæt på træner/spiller miljøet, havde jeg en endog meget stor indsigt i samtlige kampe/træningskampe m.m. for den enkelte, ligesom jeg havde meget stor føling med trænernes kørsels behov (træning — kampe — “spion ture” osv.)

Hvis jeg modtog sedler hvor der hos mig kunne opstå tvivl om sedlens rigtighed, kontaktede jeg vedkommende, ellers kontaktede jeg træner/holdleder som førte et detaljeret skema over trænings pas o. lign, som enten kunne bekræfte kørslens rigtig hed eller det modsatte.

Når denne kontrol var tilendebragt og jeg kunne konstatere at den faktiske kørsel var i overensstemmelse med det faktiske, indberettede jeg kørslen til udbetaling, og samtidig satte jeg et “flueben” på sedlen, som signatur for godkendelse.

[person1] overtog som nævnt ovenfor ansvaret for bl.a. løn og kørsels udbetaling den 1. juli 2009. Han overtog mine procedurer, og havde i store træk den samme indsigt i træners og spilleres faktiske kørsel, da [person1] var meget tæt på [virksomhed1], og opholdt sig endog meget i hallerne, da han selv var en aktiv træner, og derved havde meget føling med hele ledelsen og truppen.

Hvis [person1] var i tvivl om rigtigheden af den modtagne køre seddel, var det samme procedure som [person2] — kontakt til spiller/træner, eller kontakt til holdleder som var opdateret på samtlige spilleres trænings/spiller dage.

Ved ind beretning at køresedlerne til Data løn, satte [person1] også som hovedregel et “flueben” som bekræftelse på oplysningernes rigtighed, men vedkender at, der kan være nogle gange hvor dette er forglemt.

Afslutningsvis vil vi begge ([person2] & [person1]) gerne præcisere at vi begge var meget OBS på, at ingen kunne få udbetalt kørsels penge, hvis enten kørslen ikke havde fundet sted, eller dokumentations grundlaget ikke var i orden.

Vi var jo begge så integreret i [virksomhed1]s arbejde, at vi udviste endog meget stor tilbageholdenhed med at udbetale flere penge end højst nødvendigt, da vi jo begge vidste at det var bl.a. os selv der skulle være med til at “skrabe” penge ind igen hos sponsorer m.m.

Med venlig hilsen

[person2] / [person1]”

Der er fremlagt et skema, benævnt ”Træningsfremmøde”, hvoraf der i første kolonne fremgår 20 navne og i første række datoerne 1. – 30. september. Det er oplyst, at skemaet vedrører 2012 og at skemaerne for tidligere år ikke er gemt, men at disse reelt kan genskabes.

Direktør [person3] i brev vedlagt klagen til Landsskatteretten oplyst, at træningsmønster skifter alt afhængig af om det er før sæsonstart (august-september), sæson (september – april), eller efter sæson (maj – juni). I tre uger i juli holdes der sommerferie.

SKATs møder med repræsentanter for [virksomhed1] og efterfølgende brev

SKAT har holdt møde med repræsentanter fra [virksomhed1] A/S. SKAT har bl.a. noteret følgende i mødereferater om møderne med repræsentanterne fra selskabet (i mødereferatet kaldet [virksomhed1]):

”På grund af tidligere modtaget anmeldelse af udbetaling af skattefri rejse- og befordringsgodtgørelse samt foreliggende oplysninger om udbetaling af løn og skattefri befordringsgodtgørelser indkaldes [virksomhed1] til et møde.

Mødet afholdes den 25. oktober 2011.

I mødet deltog fra [virksomhed1] nuværende og tidligere regnskabsførere henholdsvis [person1] og [person2]. Fra SKAT [person4] og [person5]

På mødet blev drøftet udbetaling af skattefri befordringsgodtgørelser herunder 60 dages reglen.

[person1]/[person2] erkendte på mødet, at de ikke umiddelbart førte kontrol med om betingelserne for udbetaling af skattefri befordringsgodtgørelse var opfyldt, da de ikke overværede træningerne. De havde tillid til at spillernes kørselsrapporter var udfyldt korrekt, og udbetalte befordringsgodtgørelserne herefter.

På mødet blev afleveret regnskabsmateriale til nærmere gennemgang.

Efter gennemgang af materialet afholdes møde med selskabet den 2.3.2012.

Møde 2. marts 2012. I mødet deltog:

Direktør [person3] og tidl. regnskabsfører [person2].

Fra SKAT [person4] og [person5]

På mødet blev blandt andet drøftet:

...

Skattefri befordringsgodtgørelser

Det blev drøftet om selskabet førte den fornødne kontrol med om betingelserne for udbetaling af skattefri befordringsgodtgørelser er opfyldt, jf. bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000.

Selskabets repræsentanter mente at den fornødne kontrol var udført, dog vidste de ikke hvilke biler spillerne kørte i, da de ikke var til stede i forbindelse med træninger.

Ved gennemgang af regnskabsmaterialet er det konstateret at der udbetales skattefri godtgørelse til spillere, trænere og andre ansatte som:

- ikke får løn ([navn udeladt])

- ikke kører i egen bil ([navn udeladt], [navn udeladt])

- udbetaling med høj sats over 20.000 km. ([navn udeladt])

- udbetaling af fast årligt beløb ([navn udeladt])

Jf. bilag 2

Endvidere er mange kørselsrapporter uegnet til at danne grundlag for udbetaling af skattefri godtgørelse, da de ikke indeholder de fornødne oplysninger. Derfor har selskabet ikke mulighed for at føre den fornødne kontrol, eksempler jf. bilag 3.

Endvidere er det konstateret, at ... træner [navn udeladt] kørselsrapporter ikke stemmer overens med øvrige spilleres kørselsrapporter. [Initialer udeladt] kører til andre lokaliteter længere væk, jf. bilag 4.

[Initialer udeladt] har i 2009 fået udbetalt skattefri befordringsgodtgørelse for km. over 20.000 km. med høj sats.

Endvidere kan det konstateres, at nogle spillere ifølge deres kørselsrapporter kører privat til udekampe på trods af at [virksomhed2] transportere holdet. Det er oplyst, at bussen til udekampe samler spillere op på vejen eksempelvis ved [...], [by4] og i [by5], jf. bilag 4a.

Spillerne der ifølge kørselsrapporterne kører selv, har ikke i denne forbindelse anmodet om refusion af broafgift i forbindelse med kørsel til udekampe i Jylland.”

[person3], direktør i [virksomhed1] A/S, har i brev af 9. januar 2012 til SKAT bl.a. skrevet følgende:

”[virksomhed1] er en elite-overbygning af [klub1] og [klub2]. Derudover har vi samarbejdsklubber på hele [...]. [virksomhed1] består af 4-6 hold, alt efter, hvor mange talentfulde unge mennesker, der er i den enkelte årgang. Pt. vi har et hold i 1. division, ét hold i 2. division samt ét hold for U18 og ét for U16 – alle hold er for herrer. Nogle år har vi haft 5 og 6 hold.

En af vores store udfordringer, er vores geografiske beliggenhed, da mange af vores unge mennesker er nød til at tage til [by6] for at studere og bo. Det er den primære årsag til de store befordringsomkostninger vi har hernede, som jo også SKAT har bemærket ! Langt de fleste af vores håndboldspillere køre 3, 4 – ja nogle uger op til 5 gange frem og tilbage fra [by6]/Nordsjælland og til træning og kamp i enten [by7], [by8], [by9] eller [...]. De bruger således rigtig mange timer på landevejen, hver eneste uge. Derudover kommer vore modstandere fra HELE landet – fra [by10] til [by11] ! Alle vores ungdomshold spiller også i rækker udenfor [...]. Hvis vi som klub/forening/ selskab ikke som minimum, kan dække de unge menneskers faktiske omkostninger til den megen transport og honorerer lidt af den megen fritid de bruger på håndbolden – ja så har vores fælles ambitioner og planer om, at skabe et elitemiljø for engagerede sportsfolk på [...], INGEN gang på jorden – så kan vi lukke butikken igen og for alvor føle os som Udkants-Danmark, hvor intet er muligt...”

SKATs kontrol i [virksomhed1] i 2007

Arbejdsgiverkontrollen i [Skattecentret] har udarbejdet følgende notat af 21. september 2007 om SKATs kontrol i [virksomhed1] A/S i 2007:

”Arbejdsgiverkontrol den 20. september 2007.

Der blev foretaget arbejdsgiverkontrol i ovennævnte virksomhed efter forudgående varsling pr. brev den 5. september 2007.09.21

Kontrolbesøget omhandlede udbetaling af skattefri befordringsgodtgørelse for indkomståret 2006.

[person6] oplyste, at han havde overtaget jobbet som forretningsfører efter [person7] den 1. januar 2007. Det blev ligeledes oplyst, at der er valgt ny revisor nemlig [virksomhed3] ([person8]).

[person6] oplyste, at der er forsvundet en mappe med bilag for den sidste halvdel af 2006, mappen er formentlig forsvundet i forbindelse med generelforsamlingen.

Der blev foretaget stikprøvevis kontrol af de bilag der fandtes, og arbejdsgiverkontrollen påtalte ved denne lejlighed, at der ikke var ført tilstrækkelig kontrol med udbetalingen af skattefri befordringsgodtgørelse bl.a. fordi der ikke fandtes nogen former for attestation eller rettelser på bogføringsbilag.

Yderligere blev det konstateret, at de afleverede køresedler (bogføringsbilag) fra to spillere der kørte fra [by6]sområdet ikke altid havde sammenfald på datoerne for, hvornår der var kørt. Vi må formode at der trænes af alle spillere på samme datoer. [person6] oplyser, at de spillere der får udbetalt skattefri befordringsgodtgørelse har forpligtet sig til at medtage andre spillere fra [by6] området.

Det blev af referenten forklaret, at de spillere, der får udbetalt skattefri befordringsgodtgørelse,
skal føre et korrekt regnskab (bogføringsbilag) der skal indeholde:

1. Modtagerens navn, adresse og CPR-nr..
2. Kørslens erhvervsmæssige formål
3. Dato for kørslen
4. Kørslens mål med eventuelle delmål
5. Det faktiske antal kørte erhvervsmæssigt kørte kilometer
6. De anvendte satser
7. Beregning af befordringsgodtgørelsen

[person6] blev gjort bekendt med, at det er en forudsætning for udbetaling af skattefri befordringsgodtgørelse, at arbejdsgiveren fører kontrol med antallet af erhvervsmæssigt kørte kilometer.

Arbejdsgiveren skal yderligere sikre sig, at udbetalingen af skattefri befordringsgodtgørelse kun sker for kørsel med lønmodtagerens eget køretøj.

Befordringsgodtgørelse er skattepligtig A-indkomst for lønmodtageren, hvis ikke alle betingelser for udbetaling af skattefri befordringsgodtgørelse er opfyldt. Det gælder også, hvis arbejdsgiveren ikke har ført den fornødne kontrol.

Det er derfor vigtigt at udbetalingen af skattefri godtgørelse og arbejdsgiverens kontrol af samme er ordentligt dokumenteret. En sådan dokumentation forudsætter, at de nævnte oplysninger fremgår af arbejdsgiverens bogføringsbilag, og at disse bærer præg af, at arbejdsgiveren har ført den fornødne kontrol, eksempelvis i form af attestation og eventuelle fejlrettelser.

Det er derfor meget vigtigt, at lønmodtageren leverer de oplysninger, der skal til, for at arbejdsgiveren kan føre den fornødne kontrol.

Skattefri befordringsgodtgørelse kan kun udbetales efter Ligningsrådets satser.

[person6] blev orienteret om Skats muligheder for efterfølgende kontrol med udbetalingerne af skattefri befordringsgodtgørelse bl.a. med hensyn til 60 dages reglen, herunder kontrol af turneringsplaner, træningsplaner, træningssted- og tider.

Der vil på det foreliggende grundlag ikke blive foretaget videre for så vidt angår 2005 og 2006.”

Skatteankenævnets afgørelse

Skatteankenævnet har stadfæstet SKATs afgørelse for så vidt angår forhøjelsen af den skattepligtige indkomst med udbetalt skattefri befordringsgodtgørelse i 2008, 2009 og 2010 med henholdsvis 72.348 kr., 93.255 kr. og 79.762 kr.

”6.1. Er kørselsgodtgørelsen skattefri eller skattepligtig ?

Efter den dagældende ligningslovs § 9, stk. 5, 1. punktum skal godtgørelse, der udbetales af arbejdsgiveren for udgifter, som lønmodtageren påføres som følge af arbejdet, medregnes ved indkomstopgørelsen. Ifølge § 9, stk. 5, 2. punktum skal godtgørelse for befordringsudgifter (kørselsgodtgørelse) omfattet af lovens § 9 B dog ikke medregnes til den skattepligtige indkomst.

Det er klager, der har bevisbyrden for, at betingelserne for udbetaling af skattefri befordringsgodtgørelse er opfyldt, jf. [byrettens] dom af 29. oktober 2012 (SKM 2013.136.BR). Det er således ikke SKAT, der skal bevise, at betingelserne for skattefri godtgørelse ikke er opfyldt.

Ifølge ligningslovens § 9, stk. 5, 4. punktum kan skatteministeren fastsætte nærmere regler om kontrol og administrationen af godtgørelsesreglerne. Sådanne regler er indført ved bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000 om rejse- og befordringsgodtgørelse.

Betingelse om kørsel i egen bil

Det anføres i bekendtgørelsens § 2, stk. 1, at det er en forudsætning for udbetaling af skattefri befordringsgodtgørelse, at arbejdsgiveren fører kontrol med antallet af kørte kilometer i lønmodtagerens egen bil.

For at kunne modtage skattefri godtgørelse er udgangspunktet således, at der skal være tale om kørsel i en bil som lønmodtageren selv ejer. Som ”egen bil” anses dog også lønmodtagerens ægtefælles eller samlevers bil, når parterne er samlevende og har fælles økonomi, jf. Ligningsvejledningen, Almindelig del 2012-1, afsnit A.B.1.7.2.2.

For biler ejet af andre personer vil en lønmodtager i visse tilfælde kunne opfylde betingelsen om kørsel i ”egen bil”. Det må dog kræve, at man selv afholder de reelle faktiske udgifter – både faste og variable omkostninger – der svarer til de udgifter, man ville have haft, hvis man ejede bilen – det vil sige afskrivninger, vedligeholdelse, benzin, forsikring m.v. Nævnet henviser til Ligningsrådets bindende forhåndsbesked af 21. november 2000 (TfS 2000, 1020).

Klager har oplyst, at han i perioden 1. januar 2008 – 12. maj 2009 kørte i en bil, som han havde købt i sin fars navn, da det var meget dyrt at forsikre bilen.

Ifølge klager foregik alle betalinger kontant, fordi hans far ikke havde netbank. Denne forklaring forekommer underlig, idet klagers far jo godt kunne modtage bankoverførsler fra klager, selvom faderen ikke havde netbank.

På trods af anmodning herom har klager ikke indsendt nogen form for dokumentation for, at han har betalt alle udgifterne på bilen, herunder købesummen.

Allerede fordi klager ikke har bevist, at betingelsen om kørsel i ”egen bil” er opfyldt, er godtgørelse for kørsel i perioden 1. januar 2008 - 12. maj 2009 skattepligtig for klager. Der henvises til statsskattelovens § 4, ligningslovens § 9, stk. 5, modsætningsvis og § 2, stk. 1 i bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000.

Betingelse om at godtgørelse ikke må overstige Skatterådets satser

Hvis kørselsgodtgørelse udbetales med et højere beløb end Skatterådets satser, anses hele beløbet for personlig indkomst. Det fremgår af § 6 i bekendtgørelse nr. 1428 af 18. november 2008 (og af § 2, stk. 3 i bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000).

Skatterådets satser for 2009 var 3,56 kr. pr. kilometer for kørsel til og med 20.000 kilometer årligt, og 1,90 kr. pr. kilometer for kørsel udover 20.000 kilometer årligt.

I 2009 har klager modtaget 93.255 kr. i kørselsgodtgørelse. Klager må dermed have fået godtgørelse for mindst 26.195 kilometer, beregnet som 93.255 kr. / 3,56 kr. pr. kilometer ud fra den høje sats på 3,56 kr. pr. kilometer.

På klagers kørselsrapporter for oktober, november og december 2009 er der for hver af de tre måneder er anført en samlet kørsel på 2.288 kilometer, som er godtgjort med 3,56 kr. pr. kilometer, hvilket svarer til Skatterådets sats for kørsel under 20.000 kilometer.

Klager har således modtaget 3,56 kr. pr. kilometer for kørsel på (3 x 2.288 kilometer) 6.864 kilometer de sidste tre måneder af 2009. På baggrund heraf må det formodes, at al klagers kørsel udover 20.000 kilometer er blevet godtgjort med et højere beløb end Skatterådets sats på 1,90 kr. pr. kilometer.

Godtgørelse for kørsel udover 20.000 kilometer i 2009 er dermed skattepligtig allerede af den grund, at kørslen er godtgjort med et højere beløb end Skatterådets sats.

Kørsel til og med 20.000 kilometer må antages at være godtgjort af klubben med (20.000 kilometer x 3,56 kr./km) 71.200 kr. Dermed vil et beløb på (93.255 - 71.200) 22.055 kr., ud af den modtagne kørselsgodtgørelse for 2009 på 93.255 kr., være skattepligtig allerede fordi kørslen er godtgjort med et for højt beløb.

Betingelse om arbejdsgiverens kontrol

Efter bekendtgørelsens § 2, stk. 2, skal bogføringsbilag om den erhvervsmæssige kørsel bl.a. indeholde angivelse af kørslens erhvervsmæssige formål, dato for kørslen, kørslens mål med eventuelle delmål og angivelse af det kørte antal kilometer.

Ifølge Højesterets dom af 21. marts 2007 (SKM 2007.247.HR) er det en forudsætning for, at en arbejdsgiver kan udbetale skattefri godtgørelse efter den dagældende ligningslovs § 9, stk. 5, at arbejdsgiveren inden udbetalingen har ført fornøden kontrol med, at der er grundlag for skattefriheden. Hvis arbejdsgiveren ikke har ført den fornødne kontrol, er konsekvensen, at den udbetalte godtgørelse skal medregnes til lønmodtagerens skattepligtige indkomst. Dette fremgår også af Højesterets dom.

Nævnet skal også henvise til Vestre Landsrets dom af 7. oktober 2002 (TfS 2002, 925). I sagen havde lønmodtageren kørt det antal kilometer, som han havde modtaget kørselsgodtgørelse for. Alligevel fandt landsretten, at godtgørelsen ikke var skattefri efter den dagældende ligningslovs § 9, stk. 5, fordi hans arbejdsgiver ikke havde ført kontrol med antallet af kørte kilometer. Dommen viser, at uanset om en ansat rent faktisk har haft den erhvervsmæssige kørsel, han/hun har modtaget kørselsgodtgørelse for, så vil godtgørelsen være skattepligtig for den ansatte, hvis arbejdsgiveren ikke har ført den fornødne kontrol.

Skatteankenævnet mener, at [virksomhed1] A/S ikke har ført tilstrækkelig kontrol med, at der var grundlag for at udbetale kørselsgodtgørelse skattefrit.

Nævnet har lagt vægt på følgende:

Høj sats for kørsel over 20.000 kilometer

Klager har modtaget godtgørelse med Skatterådets høje sats (satsen for kørsel op til 20.000 kilometer) for kørsel over 20.000 kilometer for det enkelte år. Det samme gælder i hvert fald en anden ansat.

På kørselsskemaet udarbejdet af klubben er der et felt til udfyldelse af årets akkumulerede kørsel. Som absolut hovedregel har de ansatte ikke udfyldt dette felt, og klubben har så vidt vides ikke gjort noget for at ændre denne adfærd. Derved har klubben ikke effektivt kunnet kontrollere, om de ansattes årlige kørsel oversteg 20.000 kilometer, og om de dermed kun havde ret til godtgørelse med den lavere sats, som Skatterådet har fastsat for kørsel over 20.000 kilometer årligt.

Ikke kørsel i egen bil

For at kunne modtage skattefri godtgørelse er udgangspunktet, at der skal være tale om kørsel i en bil, som lønmodtageren selv ejer (”egen bil”). Det er en betingelse for at udbetale kørselsgodtgørelse skattefrit, at det kan ses af bogføringsbilag om kørslen, hvilken bil der er benyttet, så det er muligt for arbejdsgiveren at føre kontrol med de kørte kilometer, jf. Landsskatterettens kendelse af 16. december 2003 (SKM 2004.45.LSR).

Hovedparten af de ansatte, herunder klager, har ikke anført på kørselsrapporterne, hvilken bil de har kørt i.

Som begrundet overfor har klager ikke bevist, at han opfylder betingelsen om kørsel i ”egen bil”, i perioden indtil hans køb af bil den 12. maj 2009.

Flere andre ansatte har fået udbetalt skattefri kørselsgodtgørelse for kørsel i en bil, der ikke var deres egen:

-En kørte i en bil ejet af hans ægtefælle på et tidspunkt, hvor han var fraflyttet ægtefællen, hvorfor betingelsen om ”egen bil” ikke var opfyldt, jf. Ligningsvejledningen 2012-1, afsnit A.B.1.7.2.2.

Godtgørelse for kørsel til træning forskellige steder samme dag

SKAT har påpeget, at der til forskellige spillere på samme hold er udbetalt godtgørelse for kørsel til forskellige træningssteder samme dag. SKAT har fremlagt eksempler på, at klager for fem ud af seks dage i februar 2009 ikke har anført kørsel til træning i samme by, som hans træner har fået godtgørelse for kørsel til. For november 2008 har klager endvidere fået godtgørelse for fire kørsler til træning på dage, hvor klagers træner slet ikke har anført kørsel.

Klagers repræsentant har udtalt, at der kan være forskel på, om spillere træner på samme tidspunkt og samme sted. Klubben kan ikke fremlægge oversigter over træningsfremmøder for tidligere år, da disse oversigter ifølge repræsentanten ikke er gemt.

Nævnet mener, at det er udokumenteret og i øvrigt ikke sandsynligt, at visse spillere/trænere trænede i en by (f.eks. [by7]), mens andre spillere/trænere på samme hold trænede i en anden by (f.eks. [by9]) samme dag. På trods heraf har spillere/trænere fået godtgørelse for kørsel til træning i forskellige byer samme dag. Det er heller ikke sandsynligt, at klager skulle have trænet uden at hans træner var til stede i fire ud af seks træninger i november 2008.

Dette underbygger, at klubben ikke førte en effektiv kontrol af, om grundlaget for at udbetale skattefri godtgørelse var til stede.

Attestation på kørselsrapporter

I en klagesag for en af de øvrige ansatte, har klagers repræsentant udtalt følgende om den pågældende persons kørselsrapporter: ”De skemaer, som ... [navn udeladt] har udfyldt, er påtegnet et flueben, hvilket er udtryk for, at skemaerne er kontrolleret.”

Ud fra denne udtalelse må det antages, at der er påført attestation med ”flueben” eller lignende på de kørselsrapporter, der er kontrolleret af klubben.

På mange kørselsrapporter for de ansatte, herunder på en af rapporterne for klager, er der intet ”flueben”, ligesom der heller ikke er nogen anden form for attestation. Dette indikerer, at klubben i stort omfang ikke har kontrolleret de kørselsrapporter, der ligger til grund for udbetalingerne af skattefri kørselsgodtgørelse.

Kørsel til kampe

En del af de ansatte har registeret kørsel i egen bil til kampe rundt omkring i Danmark, selvom klubben i mange tilfælde hyrede en spillerbus til at køre spillere og trænere til kampe. Der foreligger ingen oplysninger om, at klubben registrerede, hvem der kørte med i spillerbussen. Klubbens bogholdere, der forestod kontrol af grundlaget for udbetaling af skattefri kørselsgodtgørelse, havde således ikke mulighed for at kontrollere, om det var korrekt, at den enkelte spiller/træner kørte i egen bil, eller om han kørte med i spillerbussen.

Grundlaget for at udbetale skattefri godtgørelse for kørsel til de kampe på udebane, hvortil der også kørte spillerbus, kunne dermed ikke kontrolleres effektivt.

60-dages-reglen

For i hvert fald fire ansatte kan det konstateres eller lægges til grund, at de har fået udbetalt kørselsgodtgørelse skattefrit for kørsel mellem bopæl og [...] i et sådant omfang (udover 60 arbejdsdage inden for en 12 måneders periode), at der ikke kunne udbetales skattefri kørselsgodtgørelse, fordi kørslen ikke var erhvervsmæssig, jf. ligningslovens § 9, stk. 5 og § 9 B, stk. 1-2.

Der er ikke grund til at tro, at disse fire var de eneste, der kørte til [...] mere end 60 gange i løbet af 12 måneder.

Der er ikke oplysninger, der tyder på, at klubben førte nogen form for kontrol af, om spillernes, trænernes og holdledernes kørsler til træning og kampe var erhvervsmæssige ifølge 60-dages reglen.

Derfor må det lægges til grund, at der i klubben var det generelle kontrolproblem, at der ikke blev ført nogen kontrol med 60-dages reglen.

Der henvises til Landsskatterettens kendelse af 19. november 2008 (journal nr. 06-04173), hvor kørselsgodtgørelse – herunder også godtgørelse for de første 60 dages kørsel til en arbejdsplads – blev anset for skattepligtig, fordi arbejdsgiveren havde overset 60-dages-reglen og dermed ikke havde ført tilstrækkelig kontrol hele året med antal kørte kilometer.

Det bemærkes også, at direktøren for [virksomhed1] i brev af 9. januar 2012 har skrevet til SKAT, de ikke kan drive en klub med et elitemiljø, hvis klubben ikke som minimum kan godtgøre transportudgifterne for de spillere, der kører 3-5 gange om ugen fra [by6]/ Nordsjælland til træning og kampe i [by7], [by8], [by11] og [...].

Klubbens direktør mener tilsyneladende, at det er en forudsætning for at drive klubben elitemæssigt, at klubben kan udbetale skattefri kørselsgodtgørelse for kørsel til træning og kamp i hallerne på [...]. Direktørens udtalelse i brevet til SKAT – som er fremsat efter, at repræsentanter for klubben blev gjort opmærksom på 60-dages-reglen af SKAT - tyder således på, at klubbens ledelse ikke har haft interesse i at føre en effektiv kontrol med, om alle betingelserne for skattefri kørselsgodtgørelse var opfyldt, herunder 60-dages-reglen.

Konklusion

Det følger af retspraksis – navnlig Højesterets dom af 21. marts 2007 (SKM 2007.247.HR) – at det ikke er tilstrækkeligt for at få udbetalt skattefri kørselsgodtgørelse, at klager har foretaget kørsel i egen bil, og at denne kørsel er erhvervsmæssig i henhold til ligningslovens § 9 B. Det er en absolut forudsætning for skattefriheden, at [virksomhed1] også har ført fornøden kontrol med, om der er grundlag for at udbetale skattefri godtgørelse.

Da [virksomhed1] ikke har ført den fornødne kontrol, er den udbetalte kørselsgodtgørelse til klager ikke skattefri efter ligningslovens § 9, stk. 5, 2. punktum.

Dermed skal klager beskattes af kørselsgodtgørelsen, jf. ligningslovens § 9, stk. 5, 1. punktum og Højesterets dom af 21. marts 2007 (SKM 2007.247.HR).

Forventningsprincippet

Klager mener, at han og [virksomhed1] A/S har en berettiget forventning om, at kontrolbetingelsen er opfyldt.

Klager påberåber sig herved ”forventningsprincippet”, som indebærer, at en borger under visse betingelser kan støtte ret på en forhåndstilkendegivelse fra en myndighed, selvom dette vil indebære, at borgeren får en retsstilling, der ikke er i overensstemmelse med skattereglerne.

En uformel forhåndstilkendegivelse er som altovervejende hovedregel ikke bindende for SKAT. Det fremgår af Folketingets Ombudsmands udtalelse i FOU nr. 1993.212.

En uformel forhåndstilkendegivelse kan helt undtagelsesvis blive bindende for myndigheden, hvis en række betingelser er opfyldt. Efter retspraksis skal følgende betingelser alle være opfyldt, hvis en borger skal kunne støtte ret på en forhåndstilkendegivelse:

Der henvises til SKATs ”Den Juridiske Vejledning”, afsnit A.A.4, samt til Folketingets Ombudsmands udtalelse i FOU år 1993, nr. 212.

Klagers repræsentant anfører, at SKATs kontrol af kørselsgodtgørelse i 2007 ikke gav anledning til forhøjelser. Forretningsgangen i 2007 har været den samme efterfølgende. Advokaten mener, at i et sådant tilfælde - hvor SKAT har et stort regnskabsmateriale til kontrol, herunder mange skemaer om kørselsgodtgørelse, uden at dette giver anledning til bemærkninger eller kritik – har klubben en berettiget forventning om, at klubbens kontrol var tilstrækkelig. Til støtte herfor har advokaten indsendt SKATs notat af 21. september 2007 om SKATs arbejdsgiverkontrol i klubben den 20. september 2007.

Skatteankenævnet er uenigt i, at kontrollen i 2007 kan give klubben en berettiget forventning om, at kontrollen var tilstrækkelig effektiv i de påklagede år. Nævnet bemærker følgende om SKATs notat om kontrollen:

Det samme gør sig gældende for de påklagede år, hvor der også er mange af kørselsrapporterne, der ikke er attesteret.

I de påklagede år er der i mange tilfælde udbetalt godtgørelse, uden at kørselsbilagene indeholder de krævede oplysninger, der er nødvendige for at føre en effektiv kontrol – bl.a. mangler der i mange tilfælde oplysninger om, fra hvilken adresse og til hvilken adresse der er kørt, oplysninger om kørslens erhvervsmæssige formål (anledning til kørslen), oplysninger om lønmodtagerens adresse og CPR-nr. osv.

På trods heraf har klubben i de påklagede år i mange tilfælde udbetalt godtgørelse, hvor det ikke er anført på kørselsrapporterne, hvilken bil der er kørt i.

På trods heraf har klubben udbetalt godtgørelse i de påklagede år for kørsel, der ikke er erhvervsmæssig som følge af 60-dages reglen.

På baggrund heraf kan SKATs kontrol i 2007 ikke give klubben en berettiget forventning om, at kontrollen var tilstrækkelig effektiv i de påklagede år.

Ud fra de forhold som SKAT påpegede i 2007, må det tværtimod have fremstået klart for klubben, at kontrollen ikke var tilstrækkelig effektiv i de påklagede år.

6.2. Beskatning af møbler betalt af [virksomhed1] A/S

Der er klaget over, at SKAT har afgjort, at klager skal beskattes som følge af, at [virksomhed1] A/S har betalt klagers regning for køb af sofa og sofabord i 2009.

Alle indtægter skal medregnes ved indkomstopgørelsen efter statsskattelovens § 4. Skattepligten omfatter alle erhvervelser af økonomisk værdi. Det er således uden betydning, om indtægten fremtræder i form af penge eller andet aktiv af økonomisk værdi.

Derfor er klager skattepligtig af 5.698 kr. som følge af, at [virksomhed1] har betalt for hans private køb af møbler. Se dog punkt 6.3.1 nedenfor om ugyldighed på grund af fristreglerne.

6.3. Ugyldighed

6.3.1. Fristregler

I afgørelsen har SKAT anført, at ændringen for 2008 er foretaget i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 og at 2009 og 2010 er ændret i henhold til skatteforvaltningslovens § 26. I udtalelsen til nævnet har SKAT dog skrevet, at ændringerne for 2008 og 2009 er foretaget efter skatteforvaltningslovens § 27.

Den 1. juni 2012 varslede SKAT ændringerne af skatteansættelserne for 2008-2010, og den 18. juli 2012 traf SKAT afgørelse om ændringerne.

Efter § 1, stk. 1 i bekendtgørelse nr. 1095 af 15. november 2005 om kort ligningsfrist er udgangspunktet, at SKAT skal sende varsel/forslag om ændring af en skatteansættelse inden den 1. juli i det andet kalenderår efter indkomstårets udløb. Ifølge § 1, stk. 2 skal den varslede ændring foretages senest den 1. oktober i det andet kalenderår efter indkomstårets udløb.

SKAT har overholdt disse frister for så vidt angår indkomståret 2010, mens fristerne ikke er overholdt for så vidt angår årene 2008 og 2009.

Fristerne i § 1, stk. 1 og 2 gælder ikke, når en ændring af en skatteansættelse er begrundet i et forhold, og et helt tilsvarende forhold begrunder genoptagelse af et tidligere indkomstår. I så fald gælder fristen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, 1. pkt., for ændringen for det tidligere indkomstår. Det fremgår af bekendtgørelsens § 1, stk. 1, nr. 4.

I Vestre Landsrets dom af 30. juni 2009 (SKM 2009.477.VLR) fandt landsretten, at ændring af befordringsfradrag for flere år var helt tilsvarende forhold, der var omfattet af bekendtgørelsens § 1, stk. 1, nr. 4.

For indkomstårene 2008 og 2009 er skatteansættelserne ændret på flere punkter.

For 2008 og 2009 har SKAT beskattet klager af kørselsgodtgørelse. Disse ændringer er begrundet i et forhold, der må anses helt at svare til det efterfølgende år 2010, hvor klager også er beskattet af kørselsgodtgørelse. Beskatning af kørselsgodtgørelse for 2008 og 2009 er dermed omfattet af fristreglerne i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, jf. bekendtgørelsens § 1, stk. 1, nr. 4.

Ifølge lovens § 26, stk. 1 skal SKAT varsle en ændring senest den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb, og SKAT skal træffe afgørelse senest den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Fristerne i § 26, stk. 1 er overholdt for så vidt angår kørselsgodtgørelse for 2009. Ændringen for 2008 er derimod ikke varslet inden for fristen i § 26, stk. 1.

For 2009 har SKAT også beskattet klager af betalte møbler. Der er ikke sket en tilsvarende beskatning af betalte private udgifter for de efterfølgende år. Beskatning af betalte møbler i 2009 er dermed omfattet af fristreglerne i bekendtgørelsen om kort ligningsfrist, idet forholdet ikke falder ind under undtagelsesbestemmelsen i § 1, stk. 1, nr. 4. Som nævnt ovenfor er fristerne i bekendtgørelsens § 1, stk. 1-2 ikke overholdt af SKAT for 2009. Fristerne i § 1, stk. 1 og 2 gælder dog ikke, hvis betingelserne for ekstraordinær ansættelse efter skatteforvaltningslovens § 27 er opfyldt, jf. bekendtgørelsens § 3.

Som følge heraf må det bedømmes, om beskatning af kørselsgodtgørelse for 2008 og beskatning af betalte møbler for 2009 er omfattet af ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27.

Efter lovens § 27, stk. 1, nr. 5 kan SKAT ændre den skattepligtige indkomst, hvis den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at SKAT har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Det forhold, at kørselsgodtgørelse anses for skattepligtig, fordi [virksomhed1] ikke har ført den fornødne kontrol, kan ikke i sig selv medføre, at klager har udvist forsæt eller grov uagtsomhed. Der henvises til Østre Landsrets dom af 27. april 2010 (SKM.2010.383.ØLR). Her fandt landsretten, at lønmodtageren ikke havde udvist grov uagtsomhed, selvom han hverken havde oplyst til skattemyndighederne, at kørselsgodtgørelsen var baseret på et fast kilometerantal, eller oplyst at arbejdsgiveren ikke førte kontrol med antallet af kørte kilometer. Ved uagtsomhedsvurderingen lagde landsretten vægt på, at kørselsordningen var godkendt af kommunens forvaltningsdirektør.

I 2008 kørte klager ikke i en bil ejet af ham selv, og klager betalte muligvis ikke udgifterne på bilen. At klager ikke kørte i ”egen bil” er efter nævnets opfattelse ikke tilstrækkeligt i sig selv til at fastslå, at klager har handlet mindst groft uagtsomt ved ikke at selvangive kørselsgodtgørelsen for 2008.

For november 2008 til og med maj 2009 har klager for alle månederne anført seks kørsler med godtgjorte kilometer på mellem 1.688 og 1.704 kilometer pr. måned. For månederne oktober til og med december 2009 har klager for alle tre måneder modtager godtgørelse for 2.288 kilometer. Klagers kørselsgodtgørelse har dermed haft karakter af godtgørelse med et nærmest fast månedligt beløb. Det kan endvidere konstateres, at for fire ud af de seks kørselsdage, klager har anført på sin kørselsrapport for november 2008, har klagers træner ikke anført kørsel den pågældende dag - træneren har anført kørsel mange af de omkringliggende dage.

På baggrund heraf finder nævnet det ubetænkeligt at lægge til grund, at i hvert fald en del af den af klager anførte kørsel ikke er udtryk for kørsel, som klager rent faktisk har foretaget. Klager burde vide, at han ikke kan få kørselsgodtgørelse udbetalt skattefrit for kørsel, som faktisk ikke er foretaget.

Derfor mener nævnet, at klager har udvist mindst grov uagtsomhed ved ikke at selvangive kørselsgodtgørelse for 2008. Forholdet er dermed omfattet af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Det må have været indlysende for klager, at han skulle beskattes som følge af, at klubben betalte hans private udgifter til køb af sofa og sofabord. Derfor har klager ved mindst grov uagtsomhed bevirket, at skatteansættelsen for 2009 blev fastsat for lavt. Beskatningen vedrørende møblerne er dermed også omfattet af lovens § 27, stk. 1, nr. 5.

I henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 er det også en betingelse for ekstraordinær genoptagelse, at SKAT varsler ændring af en skatteansættelse senest 6 måneder efter, at SKAT er kommet til kundskab om de forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i lovens § 26. Fristen regnes fra det tidspunkt, hvor SKAT kom i besiddelse af det fornødne grundlag for at varsle en korrekt afgørelse om ansættelsen. Det fremgår af Østre Landsrets dom af 28. februar 2012 ( SKM 2012.168.ØLR).

Det fremgår af SKATs referat af det afsluttende møde den 3. marts 2012 med repræsentanter fra [virksomhed1] A/S, at man drøftede forskellige forhold vedrørende klubbens udbetaling af skattefri kørselsgodtgørelse. Man drøftede også klubbens refusion af spilleres private udgifter, uden at klubben dog kunne give nogen forklaring på forholdet.

Nævnet mener, at mødet den 3. marts 2012 må have bidraget til at give SKAT det fornødne grundlag ved vurderingen af, om de ansatte skulle beskattes af kørselsgodtgørelse. Derfor må 6 måneders fristen i § 27, stk. 2 regnes fra mødet den 3. marts 2012 for så vidt angår beskatning af kørselsgodtgørelse.

Det forholder sig anderledes for så vidt angår klubbens refusion af klagers udgifter til køb af møbler. Nævnet mener, at det er så åbenlyst, at klagers skulle beskattes heraf, at det afsluttende møde den 3. marts 2012 hverken kan siges at have været relevant for at bedømme, om klager skulle beskattes, eller hvor stort et beløb han skulle beskattes af. For beskatning af møbler må fristen derfor regnes fra det tidspunkt, hvor SKAT modtog regnskabsmateriale, der viser, at klubben betalte for klagers køb af møbler. SKAT modtog [virksomhed1]s skatteregnskaber, posteringslister og kontospecifikationer for 2008-2011 den 21. november 2011. Nævnet mener, at 6 måneders fristen må regnes fra denne dato for så vidt angår beskatning af møblerne.

Ændringerne er varslet af SKAT den 1. juni 2012.

6 måneders fristen i § skatteforvaltningslovens 27, stk. 2 er dermed overholdt af SKAT for så vidt angår beskatning af kørselsgodtgørelse for 2008, mens fristen ikke er overholdt for så vidt angår beskatning i 2009 af klubbens betaling af klagers køb af møbler.

Om fristreglerne mener skatteankenævnet sammenfattende:

Dette betyder, at SKATs afgørelse for 2009 ændres delvist. Beskatning af møbler ændres tilbage til det selvangivne, det vil sige 0 kr., idet SKAT ifølge fristreglerne ikke kunne gennemføre ændringen.

6.3.2. SKATs begrundelse

Klager mener, at SKATs afgørelse er ugyldig for 2008 og 2009, fordi SKAT ikke er kommet med en behørig begrundelse om ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Det følger af forvaltningslovens § 24, stk. 1, at begrundelsen for en afgørelse skal indeholde en henvisning til de retsregler, som afgørelsen er truffet i henhold til. Begrundelsen skal endvidere, om nødvendigt, indeholde en kort redegørelse for de faktiske omstændigheder i sagen, der er tillagt væsentlig betydning for afgørelsen, jf. lovens § 24, stk. 2.

SKATs begrundelse om kørselsgodtgørelse for 2008

For 2008 har SKAT henvist til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, men SKAT har ikke anført, hvilke omstændigheder SKAT har lagt vægt på i sin bedømmelse.

Som argument for at SKATs afgørelse er ugyldig, har klager henvist til tre landsskatteretskendelser af henholdsvis 6. juli 2004 (j. nr. 2-1-1898-0385), 22. oktober 2004 (j. nr. 2-3-1919-1504) og 28. marts 2008 (j. nr. 2-4-1841-1341) samt en afgørelse fra [Skatteankenævnet].

Nævnet mener, at de fire afgørelser er irrelevante, da der foreligger relevant retspraksis fra højere retsinstanser samt nyere retspraksis fra Landsskatteretten.

Nævnet skal henvise til Østre Landsrets dom af 22. december 2011 (SKM 2012.12.ØLR). I sagen havde skatteforvaltningen hverken henvist til den relevante lovregel (den dagældende skattestyrelseslovs § 35, stk. 4, nu skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5), eller i øvrigt omtalt eller begrundet, at der var sket ekstraordinær genoptagelse. Østre Landsret fandt, at den manglende begrundelse for ekstraordinær genoptagelse under de foreliggende omstændigheder havde været af uvæsentlig betydning, og den manglende begrundelse førte derfor ikke til ugyldighed.

I modsætning til sagen afgjort ved Østre Landsrets dom af 22. december 2011 (SKM 2012.12.ØLR) har SKAT henvist til den relevante lovregel i klagers sag.

Nævnet skal også henvise til Landsskatterettens kendelse af 30. januar 2013 (j.nr. 11-0301832, ikke offentliggjort). Her udtalte Landsskatteretten, at det ikke kunne betragtes som en fejl, at SKATs afgørelse ikke indeholdt yderligere begrundelse for SKATs vurdering af den skattepligtiges subjektive forhold i relation til anvendelsen af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5. Retten henviste til Højesterets dom af 20. august 2008 (SKM 2008.702.HR / UfR 2008.2538.HR). Retten bemærkede også, at den skattepligtige havde været repræsenteret af en advokat med speciale i skatteret, inden SKAT traf afgørelse, og den skattepligtige kunne derfor ikke have været i tvivl om indholdet af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

På baggrund heraf kan der i klagers sag ikke anses at foreligge en mangelfuld begrundelse, der kan føre til, at SKATs afgørelse for 2008 er ugyldig.

SKATs begrundelse om kørselsgodtgørelse for 2009

Som begrundet ovenfor kunne SKAT beskatte klager af kørselsgodtgørelse for 2009 efter fristreglen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, jf. § 1, stk. 1, nr. 4 i bekendtgørelse nr. 1095 af 15. november 2005.

SKAT har henvist til lovens § 26 i sin afgørelse. Dermed foreligger der ikke en mangelfuld begrundelse for genoptagelse af beskatning af kørselsgodtgørelse for 2009.

SKATs begrundelse om betalte møbler i 2009

(...)

6.4. Befordringsfradrag

Klager har bedt om at få yderligere befordringsfradrag, hvis nævnet finder, at han er skattepligtig af kørselsgodtgørelse fra [virksomhed1] A/S.

Det bemærkes, at SKAT både i sit forslag til afgørelse (agterskrivelse) og i sin afgørelse gjorde klager opmærksom på, at han kunne få befordringsfradrag, hvis betingelserne var opfyldt, ligesom SKAT opfordrede klager til at indsende en opgørelse af befordringsfradrag. Klager reagerede ikke herpå, og SKAT traf derfor ikke afgørelse om befordringsfradrag.

Skatteankenævnet kan behandle klager over SKATs afgørelser. Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 5, stk. 1. Da SKAT ikke har truffet afgørelse om befordringsfradrag, kan nævnet som udgangspunkt ikke tage stilling til, hvad klager skal have i befordringsfradrag. Nævnet kan dog vælge at foretage ”afledte ændringer”, der er en følge af klagen, jf. skatteforvaltningslovens § 36, stk. 7.

SKAT har flere gange opfordret klager til at indsende opgørelse af befordringsfradrag. Navnlig derfor mener nævnet, at det bør være SKAT som ligningsmyndighed og ikke nævnet, der bør tage stilling til, om klager kan få forhøjet sit befordringsfradrag, og i givet fald hvor stort dette fradrag skal være. Klager henvises derfor til at bede SKAT om få yderligere befordringsfradrag.

Skatteankenævnet afviser således at tage stilling til klagers anmodning om yderligere befordringsfradrag.”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt principal påstand om, at klagerens skatteansættelse i 2008, 2009 og 2010 nedsættes med 72.348 kr., 93.252 kr. og 79.762 kr.

Subsidiært har repræsentanten nedlagt påstand om, at klageren er berettiget til befordringsfradrag, jf. ligningslovens § 9 C.

Repræsentanten har fremført, at spillere og andre ansatte i [virksomhed1] A/S, der har fået udbetalt befordringsgodtgørelse, har påført de kørte kilometer på et skema, der er udarbejdet af klubbens tidligere revisor. Hver spiller har fået tilsendt skemaet elektronisk, hvorefter spilleren selv har udfyldt dette og returneret skemaet til klubbens bogholder. Klubbens bogholder har herefter inden udbetaling kontrolleret hvert skema for at påse, at den pågældende spiller eller ansat ikke har medtaget for mange kørsler.

Repræsentanten fremhæver, at det administrative personale i [virksomhed1] A/S, herunder selskabet bogholder, har et indgående kenskab til klubbens træningsfaciliteter, træningstider, spillere, kampprogram m.v. De ansatte i [virksomhed1] A/S har alle håndhold som interesse og følger klubbens 1. og 2. divisionshold, hvorfor de i sagens natur har stor indsigt i spillernes kørselsbehov m.v. Selskabets bogholder har derfor også - når der sammenlignes med en normal bogholder - haft en særlig god forudsætning for at kontrollere, om de i skemaet anførte kilometer var i overensstemmelse med de faktisk kørte. Denne særlige gode forudsætning har naturligvis sammenhæng med, at selskabets bogholder følger spillerne ved ofte at være til stede i forbindelse med træning og kampe.

Om spilleres og træneres kørselsbehov som led i deres aktiviteter i klubben kan det oplyses, at alle hold træner cirka tre gange om ugen. I 1. division spilles der 26 turneringskampe pr. sæson, og i 2. division spilles der 22 turneringskampe pr. sæson.

Når de forskellige håndboldhold har spillet udekampe, har klubben lejet en bus af [virksomhed2] I/S. Bussen er primært anvendt til transport af spillere og trænere, idet bussen altid vil afgå, således at spillerne er fremme på kampstedet cirka 2-3 timer før selve kampen. Endvidere vil bussen først køre tilbage til klubben 1-2 timer efter kampen. Hvis andre fra klubben end spillere og trænere skal med til kampe, kører de typisk selv ud til det sted, hvor kampen spilles. Så er de ikke er afhængig af spillernes omklædning m.v., som medfører, at bussen afgår henholdsvis til og fra stedet lang tid før kampstart og efter kampen er slut. Endvidere kører enkelte spillere nogle gange selv af personlige årsager, hvilket er muligt efter konkret aftale med klubben.

Administrativt personale og bestyrelsesmedlemmer har som led i deres hverv et ansvar for at følge kampene, hvilket er årsagen til, at de ofte har kørt til udekampe m.v.

Som konsekvens af at klubbens kamp- og træningsfaciliteter geografisk er placeret langt fra hinanden, er der også en del kørsel mellem faciliteterne, både for spillere, trænere og det administrative personale. Det har været ganske almindeligt, at spillere og trænere samme aften eller weekend har ladet sig befordre mellem de forskellige faciliteter tilhørende klubben eller til udekampe.

De forskellige hold vil typisk træne på forskellige lokaliteter, uanset om de måtte træne på samme tidspunkt. Ligeledes vil spillerne og de forskellige hold også veksle mellem klubbens træningsfaciliteter, dvs. hallen i [by9], hallen i [by8], hallen i [by7] og hallen i [...]. Træningstidspunkt og sted vil derfor også kunne variere fra uge til uge, afhængig af rådigheden over de forskellige træningsfaciliteter.

Flere af klubbens spillere har i weekender eller samme dag spillet mere end én kamp for klubben, hvorfor de har haft behov for at lade sig befordre flere gange indenfor relativ kort tid.

Udover kørsel i forbindelse med udekampe og træning har der endvidere været behov for kørsel, når eksempelvis spillere har ladet sig befordre til fysioterapeuter og kiropraktorer i forbindelse med gen-optræning som følge af skader pådraget som led i deres aktiviteter for klubben. Endvidere har der været behov for kørsel, når trænere eller trænerassistenter har kørt til diverse kampe for at betragte kommende modstandere med henblik på efterfølgende at lægge en strategi for de kommende kampe i sæsonen. Det er således ikke ualmindeligt, at eksempelvis en træner for 1. divisionsholdet har kørt ud til forskellige udekampe og filmet kommende modstandere forud for kampe, hvori klubbens eget 1. divisionshold har deltaget. Til denne kørsel har klubben udbetalt befordringsgodtgørelse.

Når [virksomhed1] A/S har udbetalt befordringsgodtgørelse til mange af spillerne, skyldes det, at klubben var nødt til at holde spillerne udgiftsneutrale i forhold for de udgifter, som spillerne selv afholdte til kørsel. Dette var særligt udtalt for de spillere som var rejst til eksempelvis [by6] for at læse som led i et studieforløb eller tilsvarende. Disse spillere kunne med fordel spille i en klub nærmere deres bopæl, hvorved de ville spare en masse udgifter til afskrivning på bil og køb af brændstof. Det har således været og er fortsat nødvendigt, at [virksomhed1] A/S holder disse spillere udgiftsneutrale, idet klubben ellers ikke er i stand til at fastholde talenterne i [...] området.

Det er i øvrigt væsentligt at have for øje, at befordringsgodtgørelse udbetalt efter statens takster dækker de estimerede udgifter til kørsel, hvorfor spillere ved den udbetalte befordringsgodtgørelse kun er holdt udgiftsneutrale og ikke har haft fordele forbundet hermed. Det fremhæves, at mange spillere - særligt på de yngre hold - ikke får udbetalt befordringsgodtgørelse for deres kørsel til træning og kampe.

Kørselsgodtgørelse

Repræsentanten gør i første række gældende, at betingelserne for at opnå skattefri befordringsgodtgørelse, jf. ligningslovens § 9, stk. 4, jf. § 9 B, er opfyldt.

Det følger af ligningslovens § 9, stk. 4 (tidligere § 9, stk. 5), at godtgørelse, der udbetales af en arbejdsgiver for udgifter som en lønmodtager påføres som følge af arbejdet, skal medregnes ved indkomstopgørelsen – dog ikke godtgørelse af befordringsudgifter omfattet af lovens § 9 B.

Helt overordnet er det en forudsætning for, at der kan udbetales befordringsgodtgørelse skattefrit, at ligningslovens betingelser herfor er opfyldt, at godtgørelsen bliver udbetalt for det faktiske antal kilometer, som lønmodtageren har kørt, og at kørslen foregår i egen bil.

Det fremgår af ligningslovens § 9 B, stk. 1, at befordringen skal være erhvervsmæssig, førend der kan ske godtgørelse skattefrit. Det fremgår endvidere, at der ikke kan modtages skattefri godtgørelse i tilfælde, hvor udgifterne til den erhvervsmæssige befordring allerede er dækket på anden måde af arbejdsgiveren, eksempelvis hvis den ansatte har fri bil til rådighed. I bestemmelsen er det angivet, hvad der konstituerer erhvervsmæssig befordring, herunder befordring mellem sædvanlig bopæl og arbejdsplads i indtil 60 arbejdsdage indenfor de forudgående 12 måneder.

Det fremgår af ligningslovens § 9, stk. 5, at skatteministeren kan fastsætte nærmere regler om kontrol og administration af godtgørelsesreglerne. Lovforarbejderne har ikke taget stilling til de nærmere retningslinjer for, hvordan kontrollen og administrationen af de udbetalte befordringsgodtgørelser skal praktiseres af arbejdsgiveren.

Disse regler er fastsat i bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000 om rejse- og befordringsgodtgørelse. Ifølge bekendtgørelsen og SKATs egne vejledninger er det en forudsætning for, at udbetalingen af befordringsgodtgørelse er skattefri, at arbejdsgiveren fører kontrol med antallet af kørte kilometer.

Det fremgår af bekendtgørelsens § 2, stk. 2, at bogføringsbilag om den erhvervsmæssige kørsel skal indeholde nærmere bestemte oplysninger i form af modtagerens navn, adresse og CPR-nr., kørslens erhvervsmæssige formål, dato for kørslen, kørslens mål med eventuelle delmål, angivelse af antal kørte kilometer, de anvendte satser og beregning af befordringsgodtgørelsen.

Som betingelse for godkendelse af skattefri befordringsgodtgørelse kræves det ikke ifølge bekendtgørelsen eller retspraksis, at der er ført et egentligt kørselsregnskab. Men der stilles krav om, at udbetalingerne og dermed de kørte erhvervsmæssige kilometer kan kontrolleres, eksempelvis ved udfyldelse af et skema for befordringsgodtgørelse, hvor ovennævnte oplysninger fremgår.

Det er SKATs opfattelse, at [virksomhed1] A/S ikke har udøvet fornøden kontrol i forbindelse med udbetalingen af befordringsgodtgørelse efter ligningslovens § 9 B. Dette som følge af mødet den 25. oktober 2011 med [virksomhed1] A/S, hvor selskabet bl.a. var repræsenteret ved selskabets tidligere bogholder.

Selskabets tidligere bogholder udtalte ifølge SKAT, at der ikke blev ført kontrol med, om betingelserne for at udbetale skattefri godtgørelse var opfyldt. Dette bestrides. Det er repræsentanternes, herunder selskabets tidligere bogholders, helt klare opfattelse, at SKAT spurgte ind til, om selskabets tidligere bogholder var til stede hver gang, når spillerne mødte til træning og kampe, således at han kunne kontrollere, hvilken bil spillerne kørte i. Dette svarede selskabets tidligere bogholder selvsagt benægtede til, da det overordnet er trænerne og holdlederne, der kontrollerer, hvem der møder til træning og kampe. Det blev ikke drøftet på mødet, om denne kontrol var i relation til befordringsgodtgørelse.

Spillere i klubben, der har fået udbetalt befordringsgodtgørelse, har brugt et skema hertil, udarbejdet af klubbens tidligere revisor. Når skemaet er udfyldt, er det returneret til klubbens bogholder, der inden udbetaling af godtgørelsen har foretaget en kontrol af hvert skema. Dette med henblik på at kontrollere, at alle relevante oplysninger er medtaget.

Det er ganske væsentligt at holde sig for øje, at formålet med kontrollen alene er, at det skal kunne undersøges om de oplysninger, der danner grundlag for betalingen af godtgørelse, er til stede. Det er derfor ikke en del af kontrollen at undersøge, om en lønmodtager ejer den pågældende bil, som den erhvervsmæssig kørsel er foretaget i.

Det fremgår således ikke af bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000 om rejse- og befordringsgodtgørelse, at arbejdsgiveren skal føre en selvstændig kontrol af, hvorvidt lønmodtageren de facto har anvendt egen bil.

Repræsentanten mener, at det i øvrigt må have formodningen for sig, at klubben førte en effektiv kontrol med, om klager har deltaget i træning og kampe, idet klubben har betalt løn til klager, hvorfor klubben selvsagt også vil sikre sig, at klager lever op til sine forpligtigelser overfor klubben.

Det bestrides, at klubben ikke har haft en interesse at føre en effektiv kontrol med, om betingelserne for skattefri befordringsgodtgørelse var opfyldt. Det hænger i sagens natur sammen med, at klubben ikke har haft interesse i at udbetale mere i godtgørelse, end hvad spillere og trænere faktisk har været berettiget til i kraft af deres kørsel for klubben. Klubben er naturligvis ikke interesseret i at udbetale mere i godtgørelse, end den er forpligtet til.

Når SKAT helt overordnet har lagt til grund, at klubben burde have kontrolleret, at hver enkelt kørsel de facto er foretaget, og at klubben burde have kontrolleret, at kørslen er sket i spillerens egen bil, er dette at gå langt videre, end hvad der efter en klar og righoldig praksis kræves af kontrollen ved udbetaling af skattefri befordringsgodtgørelse efter ligningslovens § 9.

[virksomhed1] A/S har en meget almindelig og effektiv forretningsgang, der udgør udfyldelse af skemaerne til brug for udbetaling af befordringsgodtgørelse og kontrol heraf. Der er således med-arbejdere i selskabet, som har ansvar for at påse, at der kun udbetales befordringsgodtgørelse ifølge de indleverede skemaer. Dette ligeledes som der i selskabet er sikkerhed for, at disse medarbejdere har mulighed for at kontrollere, om de i skemaerne anførte oplysninger er i overensstemmelse med de faktiske erhvervsmæssige kørte kilometer. Klubben har således foretaget en ganske effektiv kontrol.

Skatteankenævnet har til støtte for sine afgørelser henvist til Højesterets dom af den 21, marts 2007 offentliggjort (SKM 2007.247.HR) og Vestre Landsrets dom af den 7. oktober 2002 (SKM 2002.525.VLR).

Det gøres heroverfor gældende, at de to domme ikke kan anvendes til støtte for Skatteankenævnets afgørelse.

Til støtte herfor skal der henvises til, at det direkte af Højesterets dom offentliggjort (SKM 2007.247.HR) fremgår, at den i sagen omhandlede arbejdsgiver ikke havde afsat medarbejdere til at kontrollere, hvorvidt betingelserne for udbetaling af skatfrie godtgørelse var opfyldt,

Højesteret lægger således ved dommen afgørende vægt på, at der ikke har været ført en kontrol for grundlaget ved skattefriheden, hvilket kommer til udtryk ved den af arbejdsgiver indeholdte A-skat, hvorved arbejdsgiver således ikke har taget stilling til, hvorvidt de udbetalte godtgørelser var skattefrie. Hertil kommer, at arbejdsgiver har udbetalt godtgørelserne med et fast beløb pr. dag, hvorfor den pågældende sag væsentligt adskiller sig fra nærværende sag vedrørende udbetaling af skattefri befordringsgodtgørelse fra [virksomhed1] A/S.

Den pågældende Højesteretsdom har således ingen præjudikatværdi i forhold til nærværende sag, idet faktum i relation til kontrollen og udbetalingen adskiller sig i så væsentlig grad, at sagerne på ingen måde er sammenlignelige.

Tilsvarende gør sig gældende for Vestre Landsrets dom offentliggjort i SKM 2002.525.VLR., hvoraf det fremgår af Landsrettens begrundelse og resultat, at der reelt ikke var fort nogen kontrol, idet der henvises til følgende fra præmisserne:

“Efter overenskomsten på området har sagsøgeren haft krav på befordringsgodtgørelse beregnet efter afstanden fra [virksomhed4] A/S til [virksomhed5], uanset hvor han havde bopæl. Arbejdsleder [person9] har da også forklaret, at de ansatte, der arbejdede i [by12] blev behandlet lige med hensyn til kørselsgodtgørelse, uanset hvor de boede. [virksomhed4] A/S har derfor ikke haft anledning til at føre kontrol med de kørte antal kilometer, og det kan efter bevisførelsen ikke antages at værftet har ført en sådan kontrol.”

Skatteankenævnet har endvidere i sine øvrige afgørelser anført, at det er udokumenteret og ikke sandsynliggjort, at visse spillere/trænere trænede i en by (f.eks. [by7]), mens andre spillere/trænere på samme hold trænede i en anden by (f.eks. [by9]) samme dag.

Det forekommer uklart, hvorfor Skatteankenævnet har været af den opfattelse, at dette ikke skulle være muligt. Det gøres heroverfor gældende, at dette er helt almindeligt, og der skal i den forbindelse henvises til en redegørelse udarbejdet til brug for sagen af [virksomhed1] A/S.

Videre har Skatteankenævnet anført, at de ud fra en udtalelse fra selskabets bogholder må antages, at der er påført attestation med flueben eller lignende på de kørselsrapporter, der er kontrolleret af klubben. I den forbindelse har Skatteankenævnet anført følgende:

Dette har Skatteankenævnet anført til trods for, at det under sagen er oplyst for Skatteankenævnet, at praksis vedrørende det såkaldte ”flueben” har været afhængig af, hvilken bogholder, der har foretaget kontrollen. Det ”manglende” flueben ikke kan tages til indtægt for, at der ikke er ført kontrol ved udbetalingen af befordringsgodtgørelse.

Endelig skal det fremhæves, at Skatteankenævnets generelle beskrivelse af forhold, der efter Skatteankenævnets opfattelse dokumenterer en mangelfuld kontrol, forekommer direkte usaglig, idet beskrivelsen i det hele er baseret på nogle løse overordnende betragtninger, som ikke har nogen realitet.

Det gøres i forlængelse heraf overordnet gældende, at kravet om kontrol er opfyldt, hvorfor den af [virksomhed1] A/S udbetalte befordringsgodtgørelse er skattefri, jf. dagældende ligningslovs § 9, stk. 5, jf. § 9 B.

Til støtte for den nedlagte påstand gør repræsentanten også gældende, at klubben og klageren har en berettiget forventning om, at betingelsen om kontrol konkret er opfyldt, idet SKAT i 2007 foretog en kontrol af [virksomhed1] A/S, herunder det materiale der fandtes om befordringsgodtgørelse i selskabet.

Denne kontrol gav ikke anledning til forhøjelser fra SKAT tilbage i 2007, hvilket fremgår af notat fra [Skattecentret] dateret 21. september 2007.

Den forretningsgang, der var i [virksomhed1] A/S tilbage i 2007, hvor SKAT lavede et kontrolbesøg, har været den samme efterfølgende. I 2007 var denne kontrol tilstrækkelig, idet SKAT ikke i forbindelse med stikprøverne problematiserede udbetalingen af befordringsgodtgørelse i klubben. SKAT fremhævede kun, at antallet af de kørte kilometer skulle kontrolleres i forbindelse med udbetalingen.

Derfor forekommer det meget usagligt, at SKAT efterfølgende opstarter de mange sager om befordringsgodtgørelse på grundlag af – efter SKATs opfattelse – manglende kontrol af fremmødeved træning og kampe.

I et tilfælde som dette, hvor SKAT har et stort regnskabsmateriale til kontrol, herunder de mange udfyldte skemaer om befordringsgodtgørelse, uden at dette medfører bemærkninger eller kritik, har [virksomhed1] A/S selvsagt en berettiget forventning om, at klubben havde tilstrækkelige kontrolforanstaltninger. Den af SKAT anvendte fremgangsmåde, hvorefter et set-up først anerkendes, hvorved klubben ikke får mulighed for at ændre procedurer, og SKAT efterfølgende ikke anerkender samme set-up med meget store omkostninger til følge for de implicerede spillere m.fl., er retssikkerhedsmæssigt meget problematisk.

Som følge heraf gøres det gældende, at [virksomhed1] A/S og klageren har en berettiget forventning om, at den såkaldte kontrolbetingelse er tilstrækkelig med den følge, at der opnås medhold i sagen.

Egen bil

Det gøres endvidere gældende, at den omstændighed, at klageren i perioden indtil den 12. maj 2009 anvendte sin egen bil, som hans far dog var registreret som formel ejer af, ikke fører til at betingelsen om, at befordringen skal ske i egen bil, jf. ligningslovens § 9 B, jf. § 9, stk. 5, ikke er opfyldt.

20.000 kilometer

I det omfang der i 2009 er udbetalt befordringsgodtgørelse med en takst på 3,56 kr. for kilometer over 20.000 km. gøres det gældende, at det alene er den godtgørelse, som er udbetalt udover omtalte grænse, der er skattepligtig.

Ej grundlag for ekstraordinær genoptagelse

Repræsentanten gør i anden række gældende, at SKATs afgørelse er ugyldig, idet betingelserne for ekstraordinær genoptagelse af indkomståret 2008 ikke er opfyldt, jf. skatteforvaltningslovens § 27, idet klageren ikke har handlet groft uagtsomt eller forsætligt, hvilket er påkrævet, hvis der skal foretages en ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, og idet SKAT ikke har overholdt begrundelsespligten, samt ikke har dokumenteret at have overholdt reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt.

Skatteforvaltningsloven indeholder ikke nogen nærmere definition af, hvad der skal til for at en skatteyder, eller nogen på dennes vegne, forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, er en direkte videreførelse af en tidligere gældende bestemmelse i skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, nr. 5. Skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, nr. 5, blev indført ved lov nr. 410 af 2. juni 2003 (L 175 2002/2003), hvor man nærmere tog stilling til, hvorledes vurderingen af om der er handlet forsætligt eller groft uagtsomt, skal foretages fra myndighedernes side.

Det fremgår af § 1 i lovforslaget, at vurderingen af, hvornår der er handlet groft uagtsomt eller forsætligt, er identisk med vurderingen i forhold til de tilsvarende begreber i skattekontrollovens afsnit III.

Det kan også konstateres, at det følger af SKATs Den juridiske vejledning 2012-1, afsnit A.A.8.2.3.7, at det er en betingelse for at anvende bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, at der foreligger et strafbart forhold.

[virksomhed1] A/S driver en elitehåndboldklub. Det har hverken været klubben eller spillernes ønske at snyde SKAT, og alle har været af den opfattelse, at de udfyldte skemaer har opfyldt forudsætningerne for at få kørselsgodtgørelse udbetalt skattefri.

Det er ikke muligt at se af SKATs afgørelse af 18. juli 2012, hvorfor SKAT mener, at klageren har handlet strafbart. SKAT henviser kun til, at ændringen er foretaget i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

På baggrund af den fuldstændigt manglende forklaring på, hvorfor SKAT mener, at klageren har handlet strafbart i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5’s forstand, er det selvsagt overordentligt vanskeligt for klageren at forholde sig nærmere hertil.

Det følger af almindelige fortolkningsprincipper, at skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, skal fortolkes indskrænkende under hensyntagen til, at der er tale om en undtagelsesbestemmelse i forhold til hovedreglen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1. Det gøres gældende, at en sådan indskrænkende fortolkning af bestemmelsens anvendelsesområde fører til, at der ikke er grundlag for at anvende denne bestemmelse i forhold til klagerens skatteansættelse for indkomståret 2008.

Klageren har godtgjort sin far for kørslen i bilen, og han har derfor været af den opfattelse, at betingelserne for at modtage skattefri befordringsgodtgørelse har været til stede.

Som følge heraf er betingelserne ikke opfyldte for at foretage ekstraordinær genoptagelse af klagerens skatteansættelse for 2008 efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Repræsentanten anfører videre, at afgørelsen er ugyldig som følge af mangelfuld begrundelse. SKAT ikke er fremkommet med en behørig begrundelse for, hvorfor SKAT finder, at der er hjemmel til at fravige udgangspunktet om, at en skatteansættelse skal varsles senest den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb efter skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1.

Det følger af fast administrativ praksis, at hvis SKAT vil forhøje indkomsten i et forældet indkomstår, er det en betingelse, at såvel agterskrivelsen som afgørelsen indeholder en nærmere omtale af, at der er tale om ekstraordinær genoptagelse samt en udførlig begrundelse for, hvorfor SKAT finder, at der er hjemmel til at fravige udgangspunktet i skatteforvaltningslovens § 26.

Der henvises til Landsskatterettens kendelse af 6. juli 2004 med j.nr. 2-1-1898-0385, Landsskatterettens kendelse af 22. oktober 2004 med j.nr. 2-3-1919-1514 og Landsskatterettens kendelse af 28. marts 2008 med j.nr. 2-4-1841-1341. Det fremgår af kendelserne, at hvis SKAT ikke i både agterskrivelsen og afgørelsen anfører en udførlig begrundelse for, hvorfor der er handlet groft uagtsomt eller forsætligt, vil afgørelsen være ugyldig. Det følger af kendelserne og anden praksis, at denne udførlige begrundelse skal svare til, at der var truffet en selvstændig afgørelse om spørgsmålet om ekstraordinær genoptagelse.

Der henvises endvidere til en afgørelse fra [Skatteankenævnet] i en sag, hvor SKAT (som i denne sag) ikke havde indsat en begrundelse for, hvorfor klageren havde handlet som minimum groft uagtsomt. Det fremgår af ankenævnets afgørelse, at SKAT ikke har anført, med hvilken handling klager havde gjort sig skyldig i en forsætlig eller grov uagtsom handling i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5. Derfor var afgørelsen ugyldig i forhold til de indkomstår, der var genoptaget ekstraordinært.

Det fremgår tydeligt af de tre kendelser fra Landsskatteretten og afgørelsen fra skatteankenævnet, at det er fuldstændig irrelevant, om den materielle forhøjelse er korrekt, og om skatteyderen har handlet forsætligt eller groft uagtsomt. Afgørelsen om at anvende skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, er en selvstændig afgørelse, der skal vurderes isoleret fra den materielle afgørelse om skatteansættelsen.

Der skal særligt henvises til Landsskatterettens kendelse af 28. marts 2008 med j.nr. 2-4-1841-1341. Det fremgår af Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse, at den materielle forhøjelse foretaget af SKAT var korrekt, og at skatteyderen som minimum havde handlet groft uagtsomt. I princippet kunne der derfor foretages ekstraordinær genoptagelse af skatteyderens skatteansættelser i de pågældende indkomstår. Da SKAT dog ikke i afgørelsen angav de faktiske omstændigheder, der var tillagt væsentlig betydning ved afgørelsen om ligningsfristens suspension efter den dagældende skattestyrelseslov § 35, stk. 1, nr. 5, konkluderede Landsskatteretten, at afgørelsen led af en væsentlig mangel, og at afgørelsen for så vidt angik det indkomstår, der var genoptaget ekstraordinært, var ugyldig. Derfor blev ansættelserne for de pågældende indkomstår ophævet.

SKAT er ikke kommet med en behørig begrundelse for, hvorfor klager har handlet som minimum groft uagtsomt. Det eneste SKAT har anført om ekstraordinær genoptagelse er:

“Ændringen er foretaget i henhold til Skatteforvaltningslovens 27, stk. 1, nr. 5.”

Kravet, om at der i SKATs afgørelser skal være en udførlig begrundelse, medfører, at denne argumentation skal kunne stå alene. Det betyder, at begrundelsen skal kunne læses uden, at den resterende del af SKATs afgørelse læses. Når SKAT kun anfører, at ændringen er foretaget i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, kan SKATs argumentation selvsagt ikke stå alene.

Skatteankenævnet (der menes formentlig ”Landsskatteretten”) kan ikke reparere denne sagsbehandlingsfejl ved at angive en begrundelse i sin afgørelse. I den forbindelse skal der henvises til Landsskatterettens kendelse af den 22. oktober 2004 med j. nr. 2-3-191 9-1514. Det fremgår klart af Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse, at ankenævnets ved dets efterfølgende klagebehandling ikke kan rette op på en helt manglende begrundelse for suspension i SKATs afgørelse.

Endvidere skal der henvises til, at SKAT tilsyneladende henviser til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, for så vidt angår både indkomstårene 2008 og 2009, selvom det kun er 2008, der genoptages ekstraordinært.

Da det overhovedet ikke fremgår af SKATs afgørelse, hvorfor klager har handlet som minimum groft uagtsomt, er afgørelsen ugyldig. Den manglende behørige begrundelse er derved en formel mangel, jf. eksempelvis også Østre Landsrets dom af den 22. maj 2003 (SKM 2003.248 ØLR).

Endelig anfører repræsentanten, at SKAT ikke har dokumenteret at have overholdt reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, hvorefter en ekstraordinær genoptagelse kun kan ske, hvis den varsels 6 måneder efter, at skattemyndighederne er kommet til kundskab om det forhold, som begrunder genoptagelsen, idet det ikke fremgår af SKATs afgørelse, hvornår SKAT er blevet bekendt med det forhold, der medfører den ekstraordinære ansættelse.

Befordringsfradrag

Repræsentanten gør i anden række gældende, at hvis Landsskatteretten finder, at klager skal beskattes af den udbetalte befordringsgodtgørelse, så har klager ret til kørselsfradrag efter ligningslovens § 9 C.

Der er ikke nedlagt en beløbsmæssig påstand.

Til støtte herfor henvises der til Landsskatterettens kendelser af den 13. december 2011, j.nr. i 11-00578 og -79. I forbindelse med sagsbehandlingen ved Skatteankenævnet fandt nævnet ikke, at betingelserne for udbetaling af skattefri godtgørelse var opfyldt. Skatteankenævnet godkendte i stedet et ligningsmæssigt fradrag. Landsskatteretten stadfæstede nævnets afgørelser. Det fremgår således, at det efter Landsskatterettens egen praksis er muligt i stedet at tildele befordringsgodtgørelse efter ligningslovens § 9 C, i det omfang betingelserne for udbetaling af skattefri godtgørelse ikke er opfyldt.

Repræsentantens bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling.

Repræsentanten har anført følgende (uddrag):

”Helt overordnet fastholdes det i samtlige sager, at [virksomhed1] A/S i de i sagerne omhandlede indkomstår har ført en tilstrækkelig og effektiv kontrol ved udbetaling af befordringsgodtgørelse, hvorfor det er forkert, når Skatteankestyrelsen i hovedparten af de fremsendte forslag til afgørelser har anført, at det forholder sig anderledes.

Til støtte herfor skal der helt overordnet henvises til Landsskatterettens afgørelse af den 5. november 2014 og Landsskatterettens afgørelse af den 13. august 2015. Sidstnævnte afgørelse vedrører netop udbetaling af befordringsgodtgørelse fra [virksomhed1] A/S.

Endvidere skal der henvises til, at Skatteankestyrelsen i sagen for så vidt angår A har indstillet til, at det er godtgjort, at [virksomhed1] A/S har foretaget kontrol med udbetalingen af befordringsgodtgørelse i indkomståret 2009, og at den udbetalte befordringsgodtgørelse i det pågældende indkomstår derfor ikke er skattepligtig.

Det er således både Landsskatterettens og Skatteankestyrelsens opfattelse, at de rutiner, som har været anvendt af [virksomhed1] i forbindelse med udbetaling af befordringsgodtgørelse i de pågældende indkomstår, har været korrekte. Der er således heller ikke grundlag for at tage det afsæt, at [virksomhed1] A/S ikke generelt har varetaget sin kontrolforpligtigelse i forbindelse med udbetaling af befordringsgodtgørelse.

Landsskatterettens afgørelse af den 13. august 2015 og Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse i sagen vedrørende A kan derimod tages direkte til indtægt for, at [virksomhed1] A/S generelt har varetaget sin kontrolforpligtigelse i forbindelse med udbetaling af befordringsgodtgørelse.

Dette kan også konstateres derved, at der for langt hovedparten af de fremlagte kørselsbilag er angivet et flueben, som selskabets tidligere bogholder [person2] satte i forbindelse med udbetalingen af befordringsgodtgørelsen.

Som oplyst i de supplerende indlæg i de enkelte sager, anvendte den efterfølgende bogholder i selskabet ikke samme fremgangsmåde, hvilket SKAT har taget til indtægt for, at der således ikke er foretaget kontrol i relation til de kørselsbilag, hvorpå der ikke er sat et flueben.

Dette er ikke korrekt og har således heller ikke støtte i Landsskatterettens afgørelse af den 13. august 2015.

Desuagtet bliver Skatteankestyrelsen ved med at hæfte sig ved, at der ikke er foretaget attestation på kørselsbilagene i forbindelse med udbetaling af befordringsgodtgørelse fra [virksomhed1] A/S. Skatteankestyrelsen forsøger således at opstille et krav om, at kørselsbilagene skal være attesteret.

Dette er imidlertid en remissens tilbage fra sagernes behandling ved SKAT, som på ingen måde har støtte i praksis. De steder, hvor Skatteankestyrelsen henviser til den manglende attestation, er således også særligt i de sager, hvor det er oplagt, at betingelserne for skattefrihed er opfyldte.

Det synes således umiddelbart også at have karakter af et underfundigt forsøg på at fastholde beskatning desuagtet, at betingelserne for skattefrihed utvivlsomt er opfyldte.

Med en sådan fremgangsmåde synes der således heller ikke at være sket en tilstrækkelig individuel sagsbehandling i forhold til hver enkelt sag. Dette uanset, at Skatteankestyrelsen er blevet pålagt dette i forbindelse med det afholdte retsmøde den 29. maj 2015.

I den forbindelse skal det i øvrigt bemærkes, at det efter vores helt klare opfattelse er en selvfølge, at der skal ske en individuel sagsbehandling i hver enkelt sag, og at det derfor også forekommer mærkværdigt, at Skatteankestyrelsen fortsat blot vedbliver med at henvise til nogle generelle betragtninger, som ikke er relevante for de enkelte.

Skatteankestyrelsens indstillinger er således heller ikke på nogen måde i overensstemmelse med praksis på området, idet der igen skal henvises til de to nyere afgørelser afsagt af Landsskatteretten i henholdsvis 2014 og 2015.

(...).”

Landsskatterettens afgørelse

Godtgørelse, der udbetales af arbejdsgiveren for udgifter, som lønmodtageren påføres som følge af arbejdet, medregnes ved indkomstopgørelsen. Dette gælder dog ikke godtgørelse for befordringsudgifter omfattet af § 9 B. Dette følger af ligningslovens § 9, stk. 5, 1. og 2. pkt. (fra indkomståret 2010, ligningslovens § 9, stk. 4, 1. og 2. pkt., jf. § 18, stk. 2 i lov nr. 1278 af 16. december 2009).

Fast månedlige eller årlig befordringsgodtgørelse er aldrig skattefri, men medregnes ved indkomstopgørelsen, jf. § 2, stk. 1, 3. pkt. i bekendtgørelsen.

Det er en forudsætning for udbetaling af skattefri befordringsgodtgørelse, at arbejdsgiveren fører kontrol med antallet af kørte kilometer i lønmodtagerens egen bil, jf. § 2, stk. 1, 1.pkt., i bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000 om rejse- og befordringsgodtgørelse.

For at arbejdsgiveren kan føre denne kontrol er det en forudsætning, jf. bekendtgørelsens § 2, stk. 2, at bogføringsbilag vedrørende den erhvervsmæssige kørsel indeholder:

1)Modtagerens navn, adresse og CPR-nr..

2)Kørslens erhvervsmæssige formål.

3)Dato for kørslen.

4)Kørslens mål med eventuelle delmål.

5)Angivelse af antal kørte kilometer.

6)De anvendte satser.

7)Beregning af befordringsgodtgørelsen.

Af bekendtgørelsens § 2, stk. 3, fremgår, at udbetales befordringsgodtgørelse med et højere beløb end Ligningsrådets (nu Skatterådet) satser, anses hele beløbet for personlig indkomst.

Af ligningslovens § 9 B, stk. 1, litra a, fremgår modsætningsvist, at kørsel udover 60 gange mellem den sædvanlige bopæl og arbejdspladsen indenfor en 12 måneders periode ikke anses for erhvervsmæssigt.

Ifølge skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, kan told- og skatteforvaltningen genoptage en skatteansættelse efter udløbet af den ordinære ansættelsesfrist i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, som udløber den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb, såfremt den skattepligtige eller nogen på dennes vegne med forsæt eller groft uagtsomt har bevirket, at skatteforvaltningen har foretaget skatteansættelsen på et forkert eller ufuldstændigt grundlag.

Klageren har ifølge de indberettede oplysninger samt de fremlagte kørselsrapporter fået godtgjort kørsel udover 20.000 km. med den høje sats i 2008 og 2009 i strid med § 3, nr. 2, i bekendtgørelse nr. 1335 2007 (Skatterådets satser for 2008), og i bekendtgørelse nr. 1428 2008 (Skatterådets satser for 2009), hvoraf det følger, at satsen skal nedsættes efter 20.000 km. Allerede af denne grund er hele den udbetalte godtgørelse skattepligtig, jf. § 2, stk. 3, i bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000 samt praksis, eksempelvis Østre Landsrets dom i SKM2003.317.ØLR, idet arbejdsgiveren ikke har ført kontrol med antallet af kilometer.

I SKM2003.317.ØLR, havde arbejdsgiveren udbetalt godtgørelse for 22.729 km. uden at satsen var nedsat efter den dagældende grænse på 12.000 km. Skatteyder gjorde gældende, at godtgørelse for de 12.000 km. kunne udbetales skattefrit. Til dette udtalte Østre Landsret følgende:

” Det fremgår af forarbejderne til ligningslovens § 9, stk. 5 (Folketingstidende 1985-1986, tillæg A, sp. 4641) og retspraksis, at hvis godtgørelsen overstiger ligningsrådets satser, skal hele beløbet medregnes ved opgørelsen af modtagerens skattepligtige almindelige indkomst og den personlige indkomst.”

For så vidt angår SKATs adgang til ekstraordinær genoptagelse af 2008 bemærkes, at klageren ikke har været ejer af en bil i 2008, i modsætning til skatteyder i Østre Landsrets dom i SKM2010.383. Klageren har heller ikke på anden måde dokumenteret, at han har været den reelle ejer af bilen af mærket Audi A3, trods faderens registrering som ejer i modsætning til eksempelvis Østre Landsret dom i TfS 1996, 483, hvor Skatteministeriet tog bekræftende til genmæle overfor skatteyders påstand om, at han var den reelle ejer af bilen, trods det forhold, at hans far stod registreret som ejer. Der kan endvidere henvises til Landsskatteretten kendelse i TfS 1996, 843, hvor skatteyder ikke kunne løfte bevisbyrden for, at han var den reelle ejer af bilen.

Det fremgår heller ikke af kørselsrapporterne, at kørslen er foretaget i bilen af mærket Audi A3. Kørslen til træning kan således være sket med andre spillere, som ligeledes bor i [by6] eller omegn.

Endvidere bemærkes, at klageren har fået udbetalt det samme beløb på 6.037 kr. i perioden januar til og med juli 2008, således også juli måned, hvor der ifølge det oplyste holdes 3 ugers ferie, ligesom klageren i november 2008 har anført kørsel, hvor hans træner ikke har anført kørsel, hvorfor det anses for ubetænkeligt at lægge til grund, at der er godtgjort kørsel som ikke er foretaget, og at klageren burde vide, at han under disse omstændigheder ikke har været berettiget til at modtaget skattefri befordringsgodtgørelse.

Betingelsen for at genoptage skatteansættelsen ekstraordinært efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, anses derfor for opfyldt, idet klagerens forhold må karakteriseres som groft uagtsomt, ligesom SKAT findes at have udsendt varsel rettidig indenfor seks måneder fra kundskabstidspunkt, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, jf. det af ankenævnet anførte.

SKAT har i afgørelsen henvist til den anvendte skatteregel, jf. forvaltningslovens § 24, stk. 1. Det forhold, at SKAT ikke i deres afgørelse har anført fra hvilket tidspunkt, de har anset sig for at være kommet til kundskab omkring den manglende selvangivelse af den udbetalte godtgørelse kan ikke medføre, at forhøjelsen bortfalder som følge af manglende begrundelse. Der henvises til Retten i [by13]s dom i SKM2015.301.

For så vidt angår kontrolkravet i 2010 bemærkes, at der er anført en forkert adresse på kørselsrapporterne for januar til og med 12. august 2010. Der mangler endvidere bilag for udbetalingen for maj og september måned, ligesom der i april er udbetalt 15.369 kr. mod 7.765 kr. ifølge bilaget. Det kan endvidere konstateres, at det ikke af [virksomhed1] A/S’s beskrivelse af den foretagne kontrol eller af kørselsrapporterne e.l. fremgår, at der er ført kontrol med 60-dages reglen. Derimod fremgår, det af klubbens brev af 9. januar 2012 til SKAT at udbetalingen af skattefri befordringsgodtgørelse i [virksomhed1] A/S sker ud fra et ønske om ”at dække de unge menneskers faktiske omkostninger til den megen transport og honorerer lidt af den megen fritid de bruger på håndbolden.

Da klageren typisk har fået godtgjort 6 – 8 kørsler til træning om måneden til 4 forskellige haller i 2010 kan det lægges til grund, at det alene er en mindre del af turene til træning, som er godtgjort, idet spillerne ifølge det oplyste kører til træning 3 – 5 gange om ugen, samt kører til hjemmekampe. Det kan ikke på baggrund af det foreliggende materiale konstateres, hvorvidt al kørslen har været erhvervsmæssig, jf. ligningslovens § 9 B.

På det foreliggende grundlag har klageren således ikke godtgjort, at arbejdsgiveren, [virksomhed1] A/S, har ført en effektiv kontrol ved udbetalingen af den skattefri kørselsgodtgørelse i 2010, således som arbejdsgiveren er forpligtiget til i medfør af § 2, stk. 1, 1.pkt., i bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000 om rejse- og befordringsgodtgørelse, jf. i lighed hermed Vestre Landsrets dom, gengivet i SKM2002.525.VLR. Der er herved også lagt vægt på, at kørselsrapporterne for 2010 først er fremlagt efterfølgende, hvilket skærper kravet til bevis. Godtgørelsen er derfor skattepligtig, jf. ligningslovens § 9, stk. 4, 1. pkt., samt bekendtgørelsens § 2, stk. 1.

Der er tale om en konkret vurdering i lighed med Landsskatterettens ikke-offentliggjorte afgørelse af den 13. august 2015, hvor Landsskatteretten nåede det modsatte resultat, mens Landsskatteretten i to ikke-offentliggjorte afgørelser af samme dato fandt, at [virksomhed1] A/S ikke havde opfyldt kontrolforpligtigelsen ved udbetaling af skattefri befordringsgodtgørelse.

Repræsentantens henvisning til Landsskatterettens praksis kan dermed ikke medføre en ændret vurdering.

For så vidt angår klagerens anbringende om berettiget forventning bemærkes, at SKAT ved kontrollen i 2007 anførte, at der ikke var ført tilstrækkelig kontrol med udbetalingen af skattefri befordringsgodtgørelse i 2005 og 2006. Selskabet ses ikke at have fulgt op på SKATs kontrol. Klageren har dermed ikke godtgjort, at arbejdsgiveren [virksomhed1] A/S har haft en berettiget forventning om, at godtgørelsen kunne udbetales skattefrit.

Udbetaler arbejdsgiveren ikke hel eller delvis skattefri godtgørelse, kan fradrag for befordring foretages efter § 9 C, jf. ligningslovens § 9 B, stk. 4, 2. pkt.

Der gives således klageren medhold i den subsidiære påstand, idet Landsskatteretten dog overlader det til SKAT at træffe afgørelse om i hvilket omfang klageren er berettiget til fradrag efter ligningslovens § 9 C.