Kendelse af 22-12-2015 - indlagt i TaxCons database den 12-02-2016

Sagen er indbragt for domstolene. Der er afsagt dom i sagen af Københavns Byret den 23. marts 2017. Domme i skattesager offentliggøres løbende på SKATs hjemmeside. Bemærk, at der kan gå op til nogle måneder, før en dom offentliggøres.

Sagen omhandler, at overførsler til klagerens bankkonto er anset for yderligere løn.

Faktiske oplysninger

Den 2. februar 2011 modtog SKAT fra Statsadvokaten for Særlig Økonomisk Kriminalitet (SØK) oplysning om, at der på klagerens konto i [finans1] i perioden 14. november 2008 – 31. december 2010 gentagne gange var indsat større beløb fra [person1].

SKAT anmodede den 15. februar 2011 klageren om at fremsende en nærmere redegørelse for indsætningerne på kontoen i perioden 2008 - 2010.

Den 11. marts 2011 modtog SKAT en udateret skrivelse fra klageren, hvori han anmodede om at få en opgørelse over de overførsler, som SKAT ønskede oplysning om.

SKAT fremsendte de ønskede oplysninger den 14. marts 2011.

Den 22. marts 2011 modtog SKAT en redegørelse fra klageren, hvori han oplyste, at alle overførslerne i 2008 og 2009 samt to overførsler på hver 75.000 kr. i 2010 var private lån fra [person1], mens de resterende overførsler i 2010 var honorar for konsulentarbejde, som klageren havde udført for [person1].

SKAT tilskrev på ny klageren den 28. marts 2011, og anmodede ham om at fremsende original låneaftale med oplysning om forrentning af og afdrag på lån samt kopi af regninger/redegørelse for udført konsulentarbejde.

Den 15. april 2011 anmodede klageren SKAT om, at hans skattepligtige indkomst for 2010 blev forhøjet med 145.000 kr., som hidrører fra ikke selvangivne konsulenthonorarer.

Den 22. april 2011 fremsendte klageren en kopi af et gældsbrev samt en kopi af et brev eller udskrift af en e-mail fra [person1] vedrørende konsulentarbejde. Gældsbrevet er underskrevet af [person1] den 31. maj 2010 og af klageren den 1. juni 2010 og vedrører et lån på 75.000 kr., som er udbetalt til klageren den 28. november 2008.

Ifølge gældsbrevet er gælden uforrentet og afdrages med et årligt engangsbeløb på 25.000 kr., som betales hver den 11. december, første gang den 11. december 2011.

Til gældsbrevet er der udarbejdet et udateret og ikke underskrevet ”tillæg til låneaftale”, som viser en række overførsler fra [person1] til klageren på i alt 400.000 kr.

Af brevet/e-mailen fra [person1] af 22. april 2010 fremgår bl.a., at:

Ved brev af 10. maj 2011 indkaldte SKAT klageren til et møde den 23. maj 2011. Den 16. maj 2011 meldte klageren afbud på grund af sygdom. Klageren blev indkaldt til et nyt møde den 17. juni 2011.

Den 9. juni 2011 modtog SKAT fra [finans1] kontoudtog på [person1]. En gennemgang viste, at klageren i perioden marts 2006 – marts 2011 havde fået overført godt 2 mio. kr. Klageren mangler derfor at redegøre for overførsler på ca. 1,4 mio. kr.

På et møde med SKAT blev klageren præsenteret for ovennævnte. Klageren kunne ikke genkende tallene og ville først konferere dem med egne kontooplysninger. Klageren lå ikke inde med disse, og det blev aftalt, at SKAT ville anmode [finans1] om kontoudtog på klagerens konto i banken, og at SKAT ville sende kopi til klageren, når SKAT havde modtaget kontoudtogene. Klageren ville her- efter blive indkaldt til et nyt møde.

Den 17. juni 2011 blev [finans1] anmodet om kontoudtogene. Klageren blev indkaldt til nyt møde den 1. juli 2011.

Den 30. juni 2011 meldte klageren afbud til mødet, da klageren havde søgt juridisk bistand. Mødedatoen blev ændret til 13. juli 2011.

Den 7. juli 2011 modtog SKAT kontoudtogene fra [finans1], og samme dag blev kopi sendt til klageren.

Den 12. juli 2011 meddelte klageren, at han havde fået en aftale om et møde

med advokat [person2], og at han umiddelbart efter mødet gik på ferie. Sagen blev derfor berostillet til efter sommerferien.

Den 15. juli 2011 fik SKAT brev fra [virksomhed1] om, at det var indtrådt som repræsentant i sagen, og der blev anmodet om fuld aktindsigt.

Den 2. august 2011 blev aktindsigt fremsendt til advokatfirmaet, og samme dag blev det aftalt, at der skulle holdes møde om sagen i uge 33 (15. – 19. august 2011).

Advokaten ringede i uge 33 og oplyste, at de inden afholdelse af møde ønskede at fremsende en skriftlig redegørelse.

Den 26. august 2011 modtog SKAT en e-mail fra advokaten, hvori han foreslår en mødedato den 30. august 2011.

Den 29. august 2011 modtog SKAT redegørelsen fra advokaten, og der blev aftalt et møde til den 7. september 2011.

Den 7. september 2011 blev der afholdt møde i sagen hos [virksomhed1]. Der blev udarbejdet referat fra mødet, som blev fremsendt til klageren og advokatfirmaet den 13. september 2011.

SKAT har ikke modtaget nogen reaktion på modereferatet fra klageren eller advokatfirmaet.

Det blev på mødet aftalt, at SKAT rekvirerede kontoudtog for samtlige de bank- og sparekassekonti, som klageren havde stået som kontohaver af i perioden 2006 – 2010, og at SKAT, når de havde modtaget dem, skulle fremsende kopi til klageren og advokaten.

SKAT rekvirerede disse kontoudtog den 16. september 2011.

SKAT modtog kontoudtogene i starten af oktober. Datoen på udskrift af kontoudtogene var den 4. oktober 2011.

AF SKAT opgørelse fremgår, at klageren i indkomstårene 2006, 2007, 2008, 2009 og 2010 er forhøjet med henholdsvis 130.000 kr., 505.000 kr., 493.000 kr., 600.000 kr. og 295.000 kr. som overførsler anset for yderligere løn. Beløbet i 2010 er dog nedsat med 145.000 kr. til 150.000 kr., idet klageren i 2011 har selvangivet 145.000 kr. som konsulenthonorar fra [person1].

SKAT har endvidere forhøjet klageren med andre overførsler, der er fremkommet således:

Den 10. november 2011 udarbejdede SKAT forslag til afgørelse.

Den 5. december 2011 fremsendte advokaten indsigelse imod forslaget. Begrundelsen var, at de var grundlæggende uenige i forslaget. Der blev anmodet om en afgørelse med henblik på at indbringe sagen for skatteankenævnet.

Skatteankenævnets afgørelse

Tidsfrister

I henhold til skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, kan SKAT sende varsel om ændring af en skatteansættelse senest den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb.

Af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, fremgår, at uanset fristerne i § 26 kan SKAT foretage eller ændre en ansættelse, hvis den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at SKAT har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag. Der er således ikke nogen forældelsesfrist i § 27, stk. 1, nr. 5.

Det er SKATs opfattelse, at det som minimum må være groft uagtsomt, at en person som har været ansat ved skattevæsenet i 40 år undlader at selvangive skattepligtige indtægter af en størrelse som i den aktuelle sag.

Det er derfor SKATs opfattelse, at forældelsesreglen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, kan suspenderes med hjemmel i skatteforvaltningslovens § 27 stk. 1, nr. 5.

Dette fremgår af SKATs sagsfremstilling.

Klagerens repræsentant har gjort gældende, at SKATs begrundelse for at suspendere forældelsesfristen i skatteforvaltningslovens § 26 ikke er behørig.

Der er bl.a. henvist til citat fra den kommenterede skatteforvaltningslov, jf. side 325.

Der er for alle indkomstår tale om en række nærmere specificerede indsættelser på klagerens bankkonto, som skatteretligt skal kvalificeres som skattepligtig indkomst. Den skattepligtige indkomst anses for løn for løbende ydelser.

SKAT har netop anført den del af ovennævnte citat, som klagerens repræsentant har understreget, som begrundelse for anvendelse af suspensionsreglen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. l, nr. 5.

Heraf fremgår det bl.a., at ved vurderingen af uagtsomhedsgraden skal dette måles mod, hvilken “bonus pater” der gælder for den pågældende via dennes stilling, position, uddannelsesbaggrund m.v.

Da der efter SKATs opfattelse er tale om løn, er det efter SKATs opfattelse groft uagtsomt, at en person med 40 års anciennitet hos SKAT undlader at selvangive indtægter på over 2 mio. kr.

Skatteankenævnet mener, at klageren burde have indset, at han skulle beskattes af de modtagne løbende indbetalinger på hans bankkonto, som tilsammen andrager over 2 mio. kr. i de pågældende indkomstår. Nævnet er enigt i, at en person med 40 års anciennitet hos SKAT må anses for at have handlet groft uagtsomt ved at undlade at selvangive beløbene. Ligeledes anses klageren for velvidende om, at der skal foreligge fyldestgørende dokumentation.

Nævnet skal henvise til Landsskatterettens kendelse af 4. juni 2013 (ikke offentliggjort, j.nr. 12- 0191889), hvoraf fremgår, at klageren havde handlet mindst groft uagtsomt ved ikke af have selvangivet et beløb indgået på klagerens bankkonti.

Nævnet er derfor af den opfattelse, at SKAT har opfyldt betingelserne for at anvende skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, for indkomstårene 2006 og 2007.

Klagerens repræsentant har hertil bemærket, at en længerevarende ansættelse hos SKAT ikke et at sidestille med et gennemgående kendskab til samtlige regler i den danske skatte- og skatteprocesret. Klageren har ganske rigtigt arbejdet i SKAT i over 40 år, men hans uddannelse er i øvrigt begrænset til realeksamen og til at være kontoruddannet i et skibsprovianteringsfirma. Klagerens erfaring indenfor skatteretten er således begrænset til det forholdsvis snævre område, som han har opnået kendskab til gennem sit ekspeditionsarbejde, og hans ansættelse hos SKAT kan derfor ikke danne grundlag for en antagelse om viden eller burde-viden.

Hertil skal nævnet bemærke, at ukendskab til skattereglerne ikke i sig selv kan medføre, at klageren kun kan anses for at have handlet simpelt uagtsomt, jf. Landsskatterettens kendelse af 2. november 2004 (SKM2004.450.LSR).

Repræsentanten har ligeledes gjort gældende, at begrundelseskravet i relation til ekstraordinær genoptagelse ikke er opfyldt, idet der er tale om særskilte indkomstår med forskellige forhold. Der er ikke givet særskilt begrundelse for hvert år.

Der er tale om konkrete indsætninger på klagerens bankkonti, som anses for skattepligtig indkomst, og størrelsen af indkomsten kan opgøres konkret for hvert indkomstår. Der er således ikke tale om noget skønselement, hvorfor nævnet ikke finder, at der er grundlag for at skulle give en begrundelse for hvert indkomstår for sig.

Repræsentanten undrer sig over, at skatteankenævnet lægger vægt på, at der ikke er tale om et skønselement. Netop fordi der er tale om konkrete indsætninger på klagerens konti, der kan opgøres for de enkelte indkomstår, bør SKAT forholde sig konkret til de enkelte indsætninger for de individuelle indkomstår, og således fremkomme med en særskilt begrundelse for henholdsvis indkomståret 2006 og 2007.

Skatteankenævnet er fortsat af den opfattelse, at SKAT var berettiget til at forhøje klagerens indkomst for 2006 og 2007, da disse ændringer anses for omfattet af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, samt at SKAT kunne ændre skatteansættelserne for 2008, 2009 og 2010 efter skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1.

Repræsentanten har ligeledes gjort gældende, at betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, ikke er opfyldt. Repræsentanten mener, at fristen skal løbe fra det tidspunkt, hvor SKAT kom i besiddelse af de kontoudtog, som fremsendes internt i juni 2011.

6 måneders fristen

Skatteankenævnet har om 6 måneders fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, anført, at det også er en betingelse for ekstraordinær genoptagelse, at SKAT varsler ændring af en skatteansættelse senest 6 måneder efter, at SKAT er kommet til kundskab om de forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i lovens § 26. Fristen regnes fra det tidspunkt, hvor SKAT korn i besiddelse af det fornødne grundlag for at varsle en korrekt afgørelse om ansættelsen. Det fremgår af Østre Landsrets dom af 28. februar 2012 (SKM2012.168.ØLR).

Den 18. maj 2011 modtog SKAT et uanvendeligt svar fra [finans1] i forbindelse med, at SKAT havde anmodet om kontoudtog for [person1]s konti. Den 6. juni 2011 sendte SKAT en e-mail til [finans1] og oplyste, hvilke konti og hvilke perioder man ønskede kontoudtog for.

Den 9. juni 2011 modtog SKAT de relevante kontoudtog fra [finans1].

På et møde den 17. juni 2011 med SKAT bestred klageren størrelsen af de beløb, der var overført til hans konti. Det blev på mødet aftalt, at SKAT skulle indkalde kontoudtog på klagerens konti.

SKAT modtog disse kontoudtog den 7. juli 2011.

Herefter blev klageren indkaldt til møde for at komme med sine indlæg og dokumentationer for sagen. Dette møde blev efter flere udsættelser fastsat til 7. september 2011.

Det fremgår af SKATs referat af det afsluttende møde den 7. september 2011 mcd klageren og klagerens repræsentant, at man på mødet drøftede de forskellige overførsler, ligesom de to udarbejdede låneaftaler blev drøftet. Klageren blev på mødet forelagt to regneark udarbejdet af SKAT over bevægelser på hans bankkonti. Det blev på mødet aftalt, at SKAT rekvirerede kontoudtog for samtlige de bank- og sparekassekonti, som klageren havde haft i perioden 2006 – 2010, og at klageren og hans repræsentant fik en kopi, så snart SKAT modtog dem.

Nævnet skal henvise til Østre Landsrets dom af 28. februar 2012 (SKM2012.168.ØLD), hvor reaktionsfristen i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, skulle regnes fra det tidspunkt, hvor skattemyndigheden var kommet i besiddelse af det fornødne grundlag for at varsle en korrekt afgørelse om ansættelsen. Fristen skulle først regnes fra den af skattemyndigheden fastsatte frist for fremlæggelse af dokumentation var udløbet. Agterskrivelsen af 6. december 2007 var derfor afsendt inden udløbet af reaktionsfristen på 6 måneder i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2.

Repræsentanten mener nu, at fristen skal regnes fra, at SKAT er i besiddelse af de nødvendige oplysninger for at kunne træffe afgørelse i sagen. Det er gjort gældende, at dette var tilfældet allerede ved henvendelsen fra SØK i februar 2011, og så meget desto mere ved klagerens efterfølgende fremsendelse af sin redegørelse den 18. marts 2011, samt af gældsbrev med tillæg til låneaftale tillige med erklæring fra [person1], der blev fremsendt den 22. april 2011.

Skatteankenævnet er af den opfattelse, at SKAT først i forbindelse med modtagelsen af klagerens kontoudtog den 7. juli 2011 med sikkerhed kunne foretage en afstemning mellem klagerens konti og [person1]s konti, og først fra den dato kunne størrelsen af de omtvistede beløb endeligt opgøres og periodiseres.

Ændringerne er varslet af SKAT den 10. november 2011.

Skatteankenævnet har derfor anset 6 måneders fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, for overholdt af SKAT.

Begrundelse

Repræsentanten har gjort gældende, at det fremgår af forvaltningslovens § 22 og § 24, at en skriftlig afgørelse, der ikke giver fuldt medhold, skal ledsages af en behørig begrundelse herfor. Begrundelsen skal henvise til de retsregler, i henhold til hvilke afgørelsen er truffet, ligesom begrundelsen skal anføre de hovedhensyn, der fører til sagens resultat.

Det følger af forvaltningslovens § 24, stk. 1, at begrundelsen for en afgørelse skal indeholde en henvisning til de retsregler, som afgørelsen er truffet i henhold til. Begrundelsen skal endvidere, om nødvendigt, indeholde en kort redegørelse for de faktiske omstændigheder i sagen, der er tillagt væsentlig betydning for afgørelsen, jf. lovens § 24, stk. 2.

Repræsentanten har i brev af 5. december 2011 gjort indsigelse imod SKATs forslag af 10. november 2011. Det er anført, at man er grundliggende uenige i SKATs forslag. Der er anmodet om, at der træffes afgørelse i sagen. Dette med henblik på, at sagen kan indbringes for skatteankenævnet.

Den 15. december 2011 fremsendte SKAT afgørelse med tilhørende sagsfremstilling, som svarede til det tidligere fremsendte forslag.

Skatteankenævnet er af den opfattelse, at da repræsentanten har anmodet om at få sagen afgjort på det foreliggende grundlag, og således ikke kommer mcd nyt til sagen, bevirker dette, at SKAT ikke skal tage stilling til nye oplysninger.

Nævnet mener derfor, at den tidligere udarbejdede sagsfremstilling fuldt ud opfylder betingelserne til en begrundelse.

Repræsentanten har gjort gældende, at SKATs afgørelse er ugyldig, idet SKAT ikke har givet en udførlig begrundelse for, hvorfor der er handlet groft uagtsomt eller forsætligt af klageren.

SKAT har henvist til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, ligesom SKAT har anført, hvilke omstændigheder SKAT har lagt vægt på i sin bedømmelse.

Repræsentanten har henvist til tre landsskatteretskendelser af henholdsvis 6. juli 2004 (j.nr. 2-1-1898-0385), 22. oktober 2004 (j.nr. 2-3-1919-1504) og 28. marts 2008 (j. nr. 2-4-1841-1341).

Nævnet mener, at de tre afgørelser er irrelevante, da der foreligger relevant retspraksis fra højere retsinstanser samt nyere retspraksis fra Landsskatteretten.

Nævnet skal henvise til Østre Landsrets dom af 22. december 2011 (SKM2012.12.ØLR). I sagen havde skatteforvaltningen hverken henvist til den relevante lovregel (den dagældende skattestyrelseslovs § 35, stk. 4, nu skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5), eller i øvrigt omtalt eller begrundet, at der var sket ekstraordinær genoptagelse. Østre Landsret fandt, at den manglende begrundelse for ekstraordinær genoptagelse under de foreliggende omstændigheder havde været af uvæsentlig betydning, og den manglende begrundelse førte derfor ikke til ugyldighed.

I modsætning til sagen afgjort ved Østre Landsrets dom af 22. december 2011 (SKM2012.12.ØLR) har SKAT henvist til den relevante lovregel i klagerens sag.

Nævnet skal også henvise til Landsskatterettens kendelse af 30. januar 2013 (j.nr. 11-0301832, ikke offentliggjort). Her udtalte Landsskatteretten, at det ikke kunne betragtes som en fejl, at SKATs afgørelse ikke indeholdt yderligere begrundelse for SKATs vurdering af den skattepligtiges subjektive forhold i relation til anvendelsen af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5. Retten henviste til Højesterets dom af 20. august 2008 (SKM2008.702.HR/UfR 2008.2538.HR). Retten bemærkede også, at den skattepligtige havde været repræsenteret af en advokat med speciale i skatteret, inden SKAT traf afgørelse, og den skattepligtige kunne derfor ikke have været i tvivl om indholdet af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Repræsentanten mener fortsat ikke, at det kan betragtes som en udførlig begrundelse for, at klageren skulle have handlet forsætligt eller groft uagtsomt at anføre, at klageren har over 40 års anciennitet hos SKAT. SKAT har ikke anført, hvorledes denne jobfunktion skulle forbedre klagerens forudsætninger for at forudse konsekvenserne af de dispositioner, der har ført til nærværende sag.

Hertil skal skatteankenævnet bemærke, at ukendskab til skattereglerne ikke i sig selv kan medføre, at klageren kun kan anses for at have handlet simpelt uagtsomt, jf. Landsskatterettens kendelse af 2. november 2004 (SKM2004.450.LSR).

Skatteankenævnet mener derfor ikke, at der i klagerens sag kan anses at foreligge en mangelfuld begrundelse, der kan føre til, at SKATs afgørelser for 2006, 2007, 2008, 2009 og 2010 er ugyldige.

Skattepligtige overførsler

I medfør af statsskattelovens § 4 betragtes den skattepligtiges samlede årsindtægter, hvad enten de hidrører her fra landet eller ikke, bestående i penge eller formuegoder af pengeværdi, som skattepligtig indkomst.

Repræsentantens påstand er, at overførslerne fra [person1] til klageren er sket som lån, som klageren på et senere tidspunkt skulle betale tilbage.

Klageren og [person1] er ikke nærtstående, hvorfor der ikke er grundlag for skatteretligt at omkvalificere det mellem parterne aftalte.

Klageren har i årene 2006 - 2010 modtaget over 2 mio. kr.

Den fremsendte låneaftale på 75.000 kr. samt tillægget på 400.000 kr. har klageren på et møde med SKAT den 7. september 2011 erkendt er udarbejdet i 2011 og konstrueret til anledningen. Af den udarbejdede låneaftale på 75.000 kr. fremgår det, at klageren, når han gik på pension, skulle flytte til USA og arbejde gælden af.

Overførslerne i årene 2006 - 2010 er sket regelmæssigt. Nævnet anser det ikke for normalt, at man over en 5-årig periode yder lån for over 2 mio. kr. i mindre løbende portioner. Normalt ydes lån i forbindelse med større investeringer.

Ligeledes anser nævnet det for usandsynligt, at man ikke udarbejder lånedokumenter, uanset at man ikke er interesseforbundne parter.

Hertil har repræsentanten bemærket, at klageren, der som låntager ikke havde en interesse i at få udarbejdet lånedokumenter, da den manglende eksistens af gavemiljø, samt det faktum, at han reelt ikke havde udført arbejde for [person1] af nævneværdig omfang, tillige med [person1]s villighed til at erklære, at han forventede de skyldige beløb tilbagebetalt, ikke gav klageren nogen grund til at formode, at SKAT efterfølgende ville bestride lånenes karakter.

Videre besværliggjorde lånenes løbende karakter udarbejdelse af lånedokumenter. Klageren var ikke urealistisk og vidste i løbet af perioden godt, at han ikke var færdig med at låne penge af [person1]. Klageren ville således afvente et tidspunkt, hvor han kunne forsørge sig selv og sin hustru, før han og [person1] ville beregne det endelige skyldige beløb.

Nævnet skal henvise til en byretsdom af 29. juni 2010, SKM2010.509.BR, hvor retten fandt, at det ikke var dokumenteret, at der var tale om lån fra en ven. Retten lagde vægt på, at der ikke var udarbejdet lånedokument, og at lånevilkårene, herunder tilbagebetalings- og rentevilkårene m.v. ikke var dokumenteret. En underskreven udateret erklæring fra vennen udgjorde ikke tilstrækkelig dokumentation for, at der skulle være tale om et lån.

Repræsentanten har til klagen fremlagt kopier af nogle større køb, som skal dokumentere klagerens større køb i forbindelse med etableringen af hans og hans nye hustrus nye hjem.

Klagerens dokumenterede storkøb sammenholdt med modtagne overførsler:

Nævnet mener, at der er et klart misforhold mellem de modtagne overførsler og de af klageren foretagne større investeringer.

Repræsentanten er enig i, at overførslerne ikke er kutyme, hvad angår lån, der skal anvendes til store investeringer. Det er imidlertid på intet tidspunkt gjort gældende, at lånene er ydet med henblik på at klageren skulle investere pengene. Tværtimod er lånene ydet på baggrund af, at klagerens indkomst ikke var tilstrækkelig til at forsørge hans eget og hans hustrus forbrug. Ud over de store køb i forbindelse med etableringen af det nye hjem er der ganske simpelt større løbende omkostninger ved at forsørge to personer frem for kun sig selv.

[person1] har således fungeret som en art kassekredit for klageren.

Ligeledes fremgår det af klagerens kontoudtog, at han ingen opsparing har, og han ejer intet af værdi. Der er ingen oplysning om, hvilket arbejde klageren skulle udføre for [person1], når han flyttede til USA, hvilken virksomhed [person1] skulle starte i USA eller hvordan klageren skulle finansiere sin fraflytning til USA, herunder etablering af bolig.

Repræsentanten har oplyst, at det er korrekt, at klageren ikke har nogen opsparing eller aktiver af værdi. Det må formodes, at klageren ville have finansieret sin fraflytning til USA enten ved opsparing eller lån. Det kan imidlertid ikke tillægges nogen vægt ved vurderingen af karakteren af overførslerne, og det undrer repræsentanten, at skatteankenævnet har medtaget dette i sit forslag til afgørelse.

Såfremt en skattemedarbejder med 40 års anciennitet, kendskab til reglerne og en samarbejdsvillig arbejdsgiver, faktisk havde haft skatteunddragelse til hensigt, må det formodes at have været problemfrit for denne at udarbejde et lånedokument. Da en skattesag imidlertid var det sidste, klageren havde i tankerne på daværende tidspunkt, er det først efterfølgende, der er forsøgt udarbejdet en opgørelse. Den manglende eksistens af lånedokument på et tidligere tidspunkt kan ikke lillægges nogen vægt ved vurderingen af, hvordan de udbetalte beløb skal kategoriseres.

Der er på intet tidspunkt redegjort for, hvornår klageren skulle have udført det pågældende arbejde, der skule have betalt godt 400.000 kr. om året. Klageren var i forvejen fuldtidsansat hos SKAT og havde ikke nogen højere uddannelse eller særlige kvalifikationer, der skulle godtgøre, at han fik udbetalt over 400.000 kr. om året for mindre end fuldtidsarbejde. Såfremt klageren de sidste 5 år kun havde arbejdet og sovet, kunne dette lade sig gøre - i så fald må skattemyndighederne om ikke andet redegøre for, hvornår klageren i så fald skulle have brugt pengene.

Repræsentanten har undret sig over, at SKAT finder dette scenarium mere plausibelt, end at klageren skulle kunne tjene nok til at kunne tilbagebetale beløbet over 10 - 15 år, når klageren og hans hustru flyttede til USA. I den forbindelse vil klagerens hustru ligeledes kunne arbejde, og der vil

således være to indkomster til at forsørge familien og tilbagebetale lånet.

Repræsentanten har henvist til, at klageren har redegjort for kilden til de øvrige indsætninger for de senere indkomstår. Repræsentanten mener ikke, det kan lægges klageren til last, at han ikke fire til seks år senere kan erindre, hvor indsætningerne stammer fra. Dette betyder dog ikke, at der automatisk er tale om skattepligtig indkomst.

Der er ikke sammen med klagen fremsendt dokumentation for klagerens påstand, og nævnet mener derfor ikke, at der er grundlag for at tilsidesætte SKATs begrundelse for at beskatte overførslerne.

Hertil har repræsentanten bemærket, at uanset at klageren ikke er i stand til at fremkomme med faktisk dokumentation for kilden til de øvrige indsætninger, er SKAT stadig forpligtet til at komme frem til den materielt korrekte afgørelse. SKAT kan således ikke uden videre lægge det for klageren mest ugunstige resultat til grund, når omstændighederne i øvrigt taler for det modsatte.

Repræsentanten er enig i, at SKAT ubestridt har mulighed for at foretage en skønsmæssig forhøjelse af en skatteansættelse, idet en skatteyders selvangivelse ikke udgør et behørigt grundlag, jf. skattekontrollovens § 5, stk. 3.

Skønnet skal være foretaget på et korrekt grundlag og må ikke være åbenbart urimeligt.

Det er gjort gældende, at grundlaget for SKATs udøvede skøn ikke er fyldestgørende, idet SKAT ikke har redegjort nærmere for arten og karakteren af det arbejde, som efter SKATs opfattelse har tilvejebragt overførslerne på ca. 2 mio. kr. i løbet af 5 år.

Skatteankenævnet mener ikke, at der er tale om et udøvet skøn, idet der er tale om konkrete overførsler til klagerens bankkonti, som kan opgøres konkret for hvert enkelt indkomstår.

Skatteankenævnet anser det ikke for dokumenteret, at der er tale om overførsler i forbindelse med lån. Ligeledes anser nævnet det ikke for dokumenteret, at der er tale om ikke skattepligtige indtægter.

I forbindelse med klagen har repræsentanten fremsendt dokumentation for henholdsvis køb og salg af en bil, mrk. BMW 320, som SKAT har værdiansat til 50.000 kr.

Af slutsedlerne fremgår det, at bilen er købt og solgt for samme beløb, 25.000 kr. Da salget af bilen er foretaget mellem ikke interesseforbundne parter, anses prisen for at være bilens objektive værdi på salgstidspunktet.

Såfremt det i slutsedlen vedrørende klagerens køb af bilen lægges til grund, er en salgssum på 25.000 kr. næppe skatteretligt kritisabel.

Imidlertid er det ikke dokumenteret, at klageren har betalt for købet af bilen, hvorfor klageren stadig skal beskattes af denne værdi.

Repræsentanten har oplyst, at klageren har købt bilen af [person1]. Der er ikke angivet nogen omstændigheder, der skulle kunne danne grundlag for en formodning for, at bilen skulle være behandlet anderledes end de lånte beløb. Der er således ydet en form for modydelse for bilen fra klageren til [person1].

Da SKAT hverken har dokumenteret eller sandsynliggjort, at klageren har udført arbejde for [person1], er det svært at se, hvordan der kan være en formodning for andet, end at bilen er solgt mod kontant betaling. Da der videre ikke er holdepunkter for andet, må der være en formodning for, at bilen faktisk er erhvervet for de 25.000 kr., som fremgår af slutsedlen, og som bilen efterfølgende er solgt til.

SKAT har efterfølgende indstillet, at skatteansættelsen for 2009 nedsættes med 25.000 kr., som er forskellen mellem SKATs værdiansættelse af ovennævnte BMW og den værdiansættelse som frem- går af ovennævnte slutsedler.

Skatteankenævnet finder det ikke for dokumenteret, at klageren har betalt kontant for bilen i forbindelse med købet.

Skatteankenævnet fastholder derfor SKATs afgørelse af 15. december 2011, dog således at skatteansættelsen for indkomståret 2009 nedsættes med 25.000 kr.. svarende til forskellen mellem SKATs værdiansættelse af bilen og den værdiansættelse som fremgår af slutsedlerne.

Klagerens opfattelse

Repræsentanten har nedlagt påstand om, at skatteansættelsen for indkomstårene 2006, 2007, 2008, 2009 og 2010 nedsættes med henholdsvis 174.454 kr., 551.716 kr., 563.568 kr., 693.278 kr. og 171.415 kr.

Til støtte for den nedlagte påstand er det gjort gældende,

Repræsentanten har om sagens start oplyst, at sagen oprindeligt har sit udspring i forbindelse med, at SØK i februar 2011 oplyste SKAT om, at der i perioden fra november 2008 til december 2010 var sket en række overførsler til klagerens konto fra [person1].

SKAT kontaktede herefter klageren ved skrivelse af 15. februar 2011 og anmodede om en nærmere redegørelse for beløbene.

Klageren anmodede i forbindelse hermed SKAT om en nærmere angivelse af, hvilke overførsler SKAT ønskede redegørelse for.

SKAT fremsendte ved skrivelse af 14. marts 2011 herefter kopi af henvendelsen fra SØK til klageren.

Den 18. marts 2011 fremsendte klageren en redegørelse til SKAT. Af redegørelsen fremgår bl.a., at klageren ikke kendte til overførsler fra udlandet, hvorfor han var uforstående heroverfor. Herudover beskrev klageren karakteren af overførslerne således, at samtlige overførsler fra 2008 og 2009 samt to overførsler i 2010 vedrørte private lån fra [person1]. De resterende overførsler i 2010 vedrørte betaling for konsulentarbejde, som klageren havde udført for [person1].

Videre fremgik af redegørelsen, at klageren ville indberette indkomsten på sin selvangivelse, hvilket han efterfølgende gjorde.

Endelig oplyste klageren i redegørelsen, at de beløb, som han havde lånt af [person1] bl.a. var hengået til udgifter i forbindelse med., at klageren var blevet skilt fra sin tidligere ægtefælle og på ny var blevet gift.

SKAT anmodede herefter den 28. marts 2011 klageren om at fremsende kopi af låneaftale med [person1] samt kopi af eventuelle regninger eller fakturaer udstedt i forbindelse hermed.

Klageren svarede i første omgang SKAT ved skrivelse af 12. april 2011. I skrivelsen oplyste klageren, at han agtede at indberette konsulentindtægterne på 145.000 kr. i indkomståret 2010.

Den 22. april 2011 fremsendte klageren til SKAT kopi af et gældsbrev mellem [person1] og ham samt en skrivelse fra [person1] vedrørende det udførte konsulentarbejde.

Af gældsbrevet fremgår, at klageren af [person1] har lånt et samlet beløb på 75.000 kr., som er udbetalt den 28. november 2008. Videre fremgår, at beløbet forrentes med en årlig rente på 0 %, samt at beløbet skal tilbagebetales med 25.000 kr. i fast årlig ydelse pr. 11. december, første gang den 11. december 2011.

Af sagsnotatet fremgår den 9. juni 2011 følgende:

“... (økokrim) har fået flere kontoudtog fra [finans1] vedr. [person1]. - [person4] har åbenbart modtaget over 2 mio. !!!!”.

Hertil bemærkes, at SKAT ikke har redegjort nærmere for indhentelsen af disse kontoudtog, eller dokumenteret, hvornår kontoudtogene blev modtaget.

Det må have formodningen for sig, at kontoudtogene var modtaget før denne dato, idet det må formodes, at den omtalte skattemedarbejder forinden fremsendelsen af den pågældende e-mail har haft tid til at gennemgå kontoudtogene og konstatere omfanget af overførslerne.

I det modtagne aktindsigtsmateriale fremgår alene SKATs skrivelse af 17. juni 2011 til [finans1], hvori SKAT anmoder om yderligere kontoudtog vedrørende en række af klagerens konti.

SKAT indkaldte herefter klageren til et møde, der blev afholdt den 17. juni 2011. SKAT havde ikke forinden adviseret klageren om de nye oplysninger i sagen.

På mødet deltog klageren samt fire medarbejdere fra SKAT. Indledningsvis fik klageren præsenteret en såkaldt samtykkeerklæring og fik i den anledning oplyst, at han enten kunne udtale sig til SKAT, eller at sagen i modsat fald ville blive fremsendt til politiet.

Klageren var naturligvis overrasket over de nye oplysninger og var ikke forberedt på sagens omfang og SKATs tilgang. Han udbad sig derfor betænkningstid og ønskede at modtage kopi af sine kontoudtog for nærmere at kunne sammenholde de overførte beløb.

Det blev derfor aftalt, at SKAT ville kontakte [finans1] og indhente kontoudtog, hvorefter parterne ville aftale et nyt møde i sagen.SKAT modtog de ønskede kontoudtog den 7. juli 2011 og fremsendte dem samme dag til klageren.

Efter oplevelsen hos SKAT besluttede klageren sig for at søge advokatbistand og kontaktede repræsentanten, der efterfølgende indtrådte i sagen.

Den 29. august 2011 fremsendte repræsentanten en redegørelse for sagens omstændigheder til SKAT.

Der blev afholdt et møde i sagen den 7. september 2011 med deltagelse af en række skattemedarbejdere.

I forbindelse mcd mødet spurgte SKAT bl.a. om en BMW 3-serie, som klageren ifølge SKAT havde stået som ejer af i perioden fra december 2009 til november 2010. Det kan oplyses, at den pågældende bil oprindelig tilhørte [person1], og at klageren købte bilen af [person1] i forbindelse med, at [person1] emigrerede fra Danmark til USA i 2010.

Ifølge slutseddel mellem klageren og [person1] erhvervede klageren bilen for 25.000 kr. ultimo 2009.

Ligeledes ifølge slutseddel fremgår, at klageren i oktober 2010 solgte bilen til tredjemand.

Sammenholdes slutsedlerne, fremgår det, at bilen alene har kørt ca. 1.500 km i perioden fra klagerens erhvervelse i november 2009 til salget i oktober 2010. Dette er tillige årsagen til, at klageren kunne sælge bilen til samme pris, som da han erhvervede den.

Det bemærkes, at SKAT i afgørelsen af 15. december 2011 har opgjort værdien af den pågældende BMW til 50.000 kr. og beskattet klageren heraf i indkomståret 2009.

SKAT har imidlertid ikke nærmere redegjort for værdiansættelsen heraf eller for skønsudøvelsen forbundet hermed.

Den 19. september 2011 sendte klageren en redegørelse for en lang række af de pågældende indbetalinger på hans konti, herunder for mellemregninger på kontiene.

Af redegørelsen fremgår bl.a., at klageren den 6. maj 2008 indsatte et beløb på 30.000 kr. Beløbet vedrørte ophævede bankkonti i forbindelse med klagerens stedmors og mands dødsbo. Som ovenfor nævnt døde klagerens mor i 2008.

Ligeledes fremgår, at indbetalingen den 14. juli 2008 på 16.458 kr. vedrørte provenu i forbindelse med salg af indbo vedrørende dødsboet.

Endelig fremgår, at indbetalingen den 15. december 2008 vedrørte hævet pensionsopsparing i forbindelse med, at klagerens lillebror, [person3], afgik ved døden den 18. september 2008.

Det kan oplyses, at det af naturlige årsager har været svært for klageren at redegøre nøjagtigt for indbetalinger på hans konti, der skete for mere end fem år siden. Dette i særlig grad henset til de begivenheder, som klageren var vidne til i de pågældende år, hvilket inkluderede hans egen skilsmisse såvel som en række dødsfald i familien.

Når SKATs opgørelse sammenlignes med klagerens redegørelse, kan de beløb, som klageren ikke har redegjort for, opgøres som følger:

2006: 44.454 kr.

2007: 46.715 kr.

2008: 16.396 kr.

2009: 0 kr.

2010: 0 kr.

Det skal fremhæves, at det forhold, at klageren ikke efter så lang tid kan huske nøjagtig, hvad de pågældende overførsler vedrører, ikke kan medføre, at beløbene “automatisk” undergives indkomst-beskatning.

SKAT afsendte en agterskrivelse i sagen den 14. november 2011 og endelig afgørelse den 15. december 2011.

I det følgende redegøres for en række omstændigheder, der har væsentlig betydning ved vurderingen af nærværende sag. I den forbindelse kommenteres en række af SKATs antagelser i afgørelsen af 15. december 2011.

Vedrørende klagerens opvækst og baggrund

Klageren er oprindelig født i 1949 på [by1], hvor han samtidig levede de første år af sit liv. I 2012 fylder klageren således 63 år.

Familien flyttede senere til [by2], hvor klageren startede sin skolegang. Familien flyttede i 1958, da klageren var ni år gammel, til [by3], hvor han senere afsluttede sin skolegang med en realeksamen.

Klagerens familieforhold kan beskrives således, at han aldrig har haft noget egentligt kendskab til sin biologiske mor. Klagerens far fik således forældremyndigheden over klageren, da han var ganske lille, hvorfor han aldrig har været i kontakt med sin mor.

Faderen havde adskillige forhold til andre kvinder, og det lykkedes først sent for klageren at finde en egentlig “mor”, som han bibeholdt kontakten til, indtil hun døde i 2008. Klagerens “mor” har to andre børn fra tidligere forhold foruden et fællesbarn, som hun fik med klagerens far. De to børn fra tidligere forhold har i et vist omfang udgjort en familie for klageren.

I 1979 døde klagerens far, hvorefter hans eneste familie bestod i hans stedsøskende og hans stedmor.

Klageren blev oprindeligt kontoruddannet i et skibsprovianteringsfirma, hvor han fortsatte efter læretiden indtil oktober 1970. På daværende tidspunkt blev han ansat i det daværende Kildeskattedirektorat i [by4].

Klageren har siden dengang været ansat i SKAT, hvor han således i 2010 har kunnet fejre sit 40-års jubilæum.

Nærmere om relationen til [person1]

Klageren fik i sin tidlige ungdom kontakt til [person1], der var nabo til klageren og hans hustru i [by5].

[person1]s forældre havde begge problemer med et massivt alkoholforbrug, hvilket medførte, at [person1] led under en hård opvækst, uden den nødvendige pleje og omsorg.

Klageren fik kendskab til [person1]s hårde opvækst qua naboskabet og havde medlidenhed med ham. Derfor begyndte klageren bl.a. at invitere [person1] hjem til familien m.v. og på den måde tage sig af ham.

Som følge heraf kom de to meget tæt på hinanden, og klageren anså på mange måder [person1] som en lillebror, ligesom han blev modtaget i klagerens familie med åbne arme.

På grund af klagerens egen hårde opvækst uden en egentlig mor kunne klageren i særlig grad relatere sig til [person1]s situation, og det var også på denne baggrund, at der formede sig et særligt bånd mellem de to.

[person1] flyttede væk, og klageren erfarede, at han var rejst til USA og gik i skole. Efter en årrække mistede klageren kontakten med ham.Det forhold, at der ikke i CPR-registeret er registreret udlandsophold, kan ikke tillægges betydning, idet det ikke er sædvanligt, at udvekslingsstuderende frameldes folkeregisteret ved en midlertidig udrejse af Danmark.

I midten af 1990’eme tog klageren et ekstrajob med avisdistribution i virksomheden i [virksomhed6].

Baggrunden for ekstrajobbet var, at klageren på dette tidspunkt havde en trængt økonomi og derfor var interesseret i at tjene lidt ekstra penge.

Jobbet bestod i at aflevere aviser om natten i weekender samt op til helligdage. På et tidspunkt ønskede [...] i [by6] at stoppe, og klageren blev i den anledning spurgt, om han ønskede at overtage dette job. Baggrunden herfor var, at klageren indtil videre havde udført et eksemplarisk arbejde.

Herefter udførte klageren denne funktion, der ligeledes var bedre betalt.

Klageren mødte i denne forbindelse [person1], der på dette tidspunkt arbejdede for [virksomhed6] som distributør i [by4].

Da arbejdet foregik om natten, havde de to god tid til at genopfriske deres venskab i forbindelse med arbejdet for [virksomhed6].

Siden da har parterne holdt kontakten, selvom [person1] på et tidspunkt valgte på ny at udrejse til USA.

I 2006/2007 skete der det, at klageren mødte sin nuværende hustru. Klageren var på daværende tidspunkt gift med [person5], som han havde mødt tilbage i 1997. Ægteskabet blev indgået i 1999.

Klageren mødte imidlertid sin kommende hustru på en rejse i Ukraine og blev straks forelsket: i hende.

Herefter blev klageren skilt den 9. maj 2007 og herefter på ny gift den 21. september 2007. Samlivet med ekskonen var imidlertid reelt afsluttet allerede i 2006, hvor parret ikke længere havde noget samliv.

I forbindelse med skilsmissen var klageren bl.a. nødt til at finde et nyt hjem, som han ønskede at etablere sammen med sin nye hustru.

Skilsmissen tærede hårdt på klageren såvel økonomisk som følelsesmæssigt. Under hele forløbet havde klageren betroet sig til [person1], idet de to i hele perioden havde opretholdt et tæt venskab.

Da [person1] kunne se, at klageren var i økonomiske problemer, tilbød [person1] at låne klageren de penge, han behøvede for at klare sig - i begyndelsen særligt med henblik på, at klageren kunne få sin daværende forlovede mcd hjem fra udlandet, og således at de sammen kunne etablere et fælles hjem.

Af konkrete udgifter i forbindelse med skilsmissen kan nævnes, at klageren i løbet af 2007 bl.a. overførte 40.000 kr. til sin daværende hustru, ligesom klageren igennem ca. to år overførte et beløb på 2.000 kr. om måneden til sin ekshustru.

Efter skilsmissen fik klageren i første omgang en mindre lejlighed i [by7], som han beboede sammen med sin nye ægtefælle, hvorefter parret flyttede til [by8] i den lejlighed, som pt. bebos.

Da klagerens hustru ikke har arbejde i Danmark, har han imidlertid, i hele perioden efter hun kom til Danmark, haft behov for at kunne låne ekstra penge af [person1].

Pengene er bl.a. anvendt til indretning af det fælles hjem og til ordinært forbrug. Det bemærkes, at udgifterne bl.a. dækker gardiner, køkken, ty, cykler m.v.

Det kan naturligvis efter en umiddelbar betragtning undre, at [person1] har valgt at udlåne et så relativt stolt beløb til klageren uden en oprindelig skriftlig låneaftale. Svaret skal imidlertid findes i deres nære tilknytning og venskab, der oprindeligt blev grundlagt i forbindelse med [person1]s barske opvækst.

Dette er således årsagen til, at parterne ikke har holdt noget nøje regnskab med de overførte beløb igennem årene, ligesom parterne ikke oprindeligt har udarbejdet noget skriftligt grundlag for låneforholdet. [person1] havde således fuld tillid til, at klageren efterfølgende ville tilbagebetale de lånte beløb, hvorfor han ikke stillede krav om en skriftlig låneaftale.

Det har hele tiden været aftalen, at klageren, når han blev pensioneret, skulle flytte til USA og udføre arbejde for [person1]. På denne måde var det meningen, at klageren skulle tilbagebetale deri resterende del af de lånte beløb.

Det gældsbrev, som klageren har fremlagt til SKAT, er således - som det også fremgår af dateringen - udarbejdet efterfølgende, og da hverken [person1] eller klageren på daværende tidspunkt havde overblik over det fulde lånte beløb, er dette årsagen til, at gældsbrevet alene omfatter en del af det samlede lånte beløb.

Ud over lånebeløbene udgør en del af det overførte beløb konsulenthonorar, som klageren har modtaget i forbindelse med udførelsen af arbejde for [person1].

Arbejdet, som er kort skitseret i skrivelsen dateret den 22. april 2010, som klageren tidligere har fremlagt for SKAT, gik nærmere ud på, at klageren skulle indsamle en række offentligt tilgængelige oplysninger på danske børsnoterede selskaber. Oplysningerne var til brug for udenlandske investorer, der ønskede at tilrettelægge investeringer i de pågældende selskaber. Klageren fandt frem til de ønskede oplysninger, eksempelvis aktiekapital, ejerforhold m.v., og oversatte herefter oplysningerne til engelsk. Oplysningerne blev herefter videregivet til [person1], der solgte dem til de pågældende investorer. Det kan oplyses, at afregningen ikke foregik efter faktura, men efter hvad [person1] nærmere tilbød klageren i honorar.

SKAT har i afgørelsen bemærket, at de pågældende investorer selv kunne finde de relevante oplysninger i regnskaberne. Hertil bemærkes, at det samme kan anses for at være tilfældet i relation til en række forskellige ydelser i erhvervslivet, herunder revisionsvirksomhed m.v., som reelt går ud på at gennemskue regnskabsoplysninger. Herudover stillede klageren ikke yderligere spørgsmål til opgaverne, men udførte dem blot efter bedste evne.

Vedrørende formalitet

Det fremgår af forvaltningslovens §§ 22 og 24, at en skriftlig afgørelse, der ikke fuldt ud giver adressaten medhold, skal ledsages af en behørig begrundelse herfor. Begrundelsen skal således henvise til de retsregler, i henhold til hvilke afgørelsen er truffet, ligesom begrundelsen skal anføre de hovedhensyn - den konkrete subsumption - der fører til afgørelsens resultat. Bestemmelsen har karakter af en garantiforskrift, hvis overtrædelse som udgangspunkt medfører ugyldighed, medmindre der er tale om helt særlige forhold. Kravet om begrundelse er en helt central del af forvaltningsretten, og årsagen hertil er således, at en given skatteyder skal have mulighed for at vurdere afgørelsens rigtighed samt mulighed for at vurdere nødvendigheden af at søge sagkyndig bistand m.v.

At kravet om grov uagtsomhed tillige fremgår af skattekontrollovens § 13, stk. 2, må ligeledes medføre, at der stilles særlige krav til begrundelsen. Dette uanset, at vurderingen efter skattekontrolloven ikke i alle tilfælde er identisk med vurderingen, jf. skatteforvaltningslovens 27, stk. 1, nr. 5, jf. TfS

1997, 156. TS.

Det følger af Landsskatterettens utrykte kendelse dateret den 6. juli 2004 (Landsskatterettens j.nr. 2-1-1898-0385), Landsskatterettens utrykte kendelse dateret den 22. oktober 2004 (Landsskatterettens j.nr. 2-3-1919-1504) samt Landsskatterettens utrykte kendelse dateret den 28. marts 2008 (Landsskatterettens j.nr. 2-4-1841-1341), at hvis en given ligningsmyndighed vil gennemføre en indkomstforhøjelse med henvisning til bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27 (tidligere skattestyrelseslovens § 35), er det en betingelse herfor, at såvel agterskrivelsen som afgørelsen indeholder en nærmere omtale af, at der er tale om en ekstraordinær genoptagelse samt en udførlig begrundelse for, hvorfor ligningsmyndigheden finder, at der er hjemmel til at fravige udgangspunktet om, at en skatteansættelse skal varsles senest den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb, jf. skatteforvaltningslovens § 26 (tidligere skattestyrelseslovens § 34).

Retsstillingen kan udtrykkes således, at der gælder et dobbelt begrundelseskrav, i det omfang SKAT gennemfører en ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen, jf. skatteforvaltningslovens § 27. Udover det sædvanlige krav til begrundelsen for den materielle ansættelsesændring, er SKAT således ligeledes forpligtet til at fremkomme med en særskilt begrundelse for, at betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27 er opfyldt.

Såfremt denne udtrykkelige begrundelse ikke iagttages, medfører dette ugyldighed. Dette fremgår klart af de ovenfor nævnte kendelser fra Landsskatteretten.

Den ovenfor skitserede retsstilling illustreres ligeledes af Østre Landsrets dom af 22. maj 2003, offentliggjort i TfS 2003, 496.

Som ovenfor nævnt er der i nærværende sag tale om en ekstraordinær genoptagelse af klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2006 og 2007.

Det bemærkes indledningsvis, at reglerne om ekstraordinær genoptagelse, jf. skatteforvaltningslovens § 27, udgør en undtagelse til den altovervejende hovedregel., hvorefter der alene kan ske ændring af skatteansættelsen inden for de ordinære frister i lovens § 26, stk. 1.

Om betingelserne i lovens § 27 er opfyldt, skal derfor som følge af almindelige fortolkningsprincipper fortolkes indskrænkende. Dette tillige på baggrund af hensynet til borgernes retssikkerhed.

Skatteankenævnet har anset SKATs afgørelse for at opfylde betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27.

SKATs begrundelse for den gennemførte forhøjelse fremgår af SKATs sagsfremstilling.

“Det er SKATs opfattelse, at det som minimum må være groft uagtsomt at en person som har været ansat ved skattevæsenet i 40 år, undlader at selvangive skattepligtige indtægter af en størrelse som i den aktuelle sag.”

Repræsentanten har gjort gældende, at SKATs begrundelse ikke kan antages at udgøre en behørig begrundelse, der opfylder kravene i forvaltningslovens §§ 22 og 24.

Den relevante genoptagelsesadgang i nærværende sag er skatteforvaltningslovens 27, stk. 1, nr. 5, hvorefter SKAT kan ændre en skatteansættelse for et givent indkomstår, såfremt:

“Den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag”.

Hertil bemærkes særligt, at SKAT i nærværende sag ikke alene har et begrundelseskrav i relation til betingelserne omkring ekstraordinær genoptagelse. Da der er tale om to særskilte indkomstår med forskellige forhold, skal dette krav være opfyldt for begge indkomstårene. Dette forhold er imidlertid heller ikke påset i SKATs mangelfulde begrundelse.

I denne relation anfører skatteankenævnet følgende i afgørelsen af 30. oktober 2013:

“Der er tale om konkrete indsættelser på klagers bankkonti, som anses som skattepligtig indkomst og størrelsen af indkomsten kan opgøres konkret for hvert indkomstår. Der er således ikke tale om noget skønselement, hvorfor nævnet ikke finder, at der er grundlag for at skulle give en begrundelse hver for sig.”

Det kan undre, at skatteankenævnet lægger vægt på, at der ikke er tale om et skønselement. Netop fordi der er tale om konkrete indsættelser på klagerens bankkonti, der kan opgøres for de enkelte indkomstår, bør SKAT forholde sig konkret til de enkelte indsættelser for de individuelle indkomst- år og således fremkomme med en særskilt begrundelse for henholdsvis indkomståret 2006 og 2007.

Dertil kommer, at SKAT ikke har begrundet grundlaget for gennemførelsen af forhøjelserne på henholdsvis 44.454 kr. for indkomståret 2006 og 46.715 kr. for indkomståret 2007 udover henvisningen til, at der i de pågældende år er foretaget indbetalinger på klagerens konti.

Det er gjort gældende, at det, henset til at overførslerne er foretaget for mere end fem år siden., ikke kan tillægges betydning, at klageren ikke kan redegøre nøjagti.gt for de enkelte overførsler. Dette forhold kan således ikke automatisk føre til, at overførslerne har karakter af skattepligtige indtægter. Særligt når henses til., at klageren har kunnet redegøre for samtlige nyere overførsler i 2009 og 2010, ligesom han ikke i øvrigt har indtægter, der ikke er redegjort for.

Det er sammenfattende gjort gældende, at SKATs afgørelse af 15. december 2011 er ugyldig som følge af en mangelfuld begrundelse.

Skatteankenævnet anfører videre i afgørelsen af 30. oktober 2013, at

“Skatteankenævnet mener, at klager burde have indset, at han skulle beskattes af de modtagne løbende indbetalinger på hans bankkonto som tilsammen andrager over 2.000.000 kr. i de pågældende indkomstår. Nævnet er enig i, at en person med 40 års anciennitet hos SKAT må anses for at have handlet groft uagtsomt ved at undlade at selvangive beløbene. Ligeledes anses klager for velvidende om, at der skal foreligge fyldestgørende dokumentation.”

Skatteankenævnet giver således SKAT medhold i relation til begrundelsen for at foretage en ekstraordinær genoptagelse.

Det af skatteankenævnet anførte kan ikke tiltrædes. Som ovenfor nævnt er det ikke tilstrækkeligt, at SKAT behørigt har begrundet anvendelse af adgangen til ekstraordinær genoptagelse, jf. skatteforvaltningslovens § 27. Det er tillige et krav, at betingelserne for at foretage den ekstraordinære genoptagelse rent faktisk er opfyldt.

Hertil er det væsentligt at holde sig for øje, at bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, alene finder anvendelse, såfremt der er tale om en positiv fejl, der kan tilregnes den skattepligtige eller nogen, der handler på dennes vegne, som groft uagtsom eller forsætlig.

Der er henvist til den kommenterede skatteforvaltningslovs side 325.

Ved vurderingen af, om der er handlet groft uagtsomt eller forsætligt, skal der med andre ord foretages en samlet vurdering af de forhold, der gør sig gældende i den konkrete situation.

Det er gjort gældende, at klagerens manglende selvangivelse af de pågældende overførsler alene kan tilregnes ham som et udslag af simpel uagtsomhed.

Forudsætningen for, at det i det hele taget er relevant at diskutere simpel/grov uagtsomhed er; at der under alle omstændigheder er tale om skattepligtige indtægter. Dette punkt vil blive behandlet nærmere nedenfor, men det bemærkes her, at klageren var af den klare opfattelse, at alle de overførte beløb bortset fra konsulenthonoraret - udgjorde lånebeløb.

Uanset om dette - efter Landsskatterettens vurdering - var udtryk for en fejlopfattelse, har dette be- tydning for vurderingen af, om klageren ved den manglende selvangivelse har handlet groft uagtsomt. Det kan således næppe anses for at være et udslag af grov uagtsomhed, at en skatteyder ikke selvangiver indkomst, som overhovedet ikke er skattepligtig. Dette uanset om den pågældende har været ansat i SKAT eller ej. Særligt hensat til, at lånebeløb som bekendt ikke er undergivet beskatning.

Selv i det tilfælde, hvor Landsskatteretten måtte finde, at klageren burde have selvangivet de overførte beløb, er det gjort gældende, at dette alene kan tilregnes simpel uagtsomhed.

Der er henvist til Østre Landsrets dom af den 11. oktober 1991, offentliggjort i TfS 1992, 19, hvoraf fremgår, at det ikke er tilstrækkeligt for at opfylde betingelsen om grov uagtsomhed, at den pågældende skatteyder har undladt at selvangive korrekt.

Der er tillige henvist til Landsskatterettens kendelse af 17. august 1994, offentliggjort i TfS 1994, 690.

Det er videre gjort gældende, at SKAT ikke i nærværende sag har overholdt “lille frist” reglen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2.

Det fremgår klart af lovens ordlyd, at skatteforvaltningen skal udsende agterskrivelse senest seks måneder efter, at skatteforvaltningen er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26.

Det bør tillægges betydning, at det er SKAT, der skal kunne dokumentere og redegøre for modtagelsen af den for sagen relevante dokumentation. Eventuelle uklarheder herom må derfor tillige komme SKAT til skade ved vurderingen efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2.

Skatteankenævnet anfører i afgørelsen af 30. oktober 2013, at

“Den 18. maj 2011 modtog SKAT et uanvendeligt svar fra [finans1] i forbindelse med, at SKAT’ havde anmodet om kontoudtog for [person1]s konti. Den 6. juni sendte SKAT en e-mail til [finans1] og oplyste, hvilke konti og hvilke perioder, man ønskede kontoudtog for.

Den 9. juni 2011 modtog SKAT de relevante kontoudtog fra [finans1].

På møde den 17. juni 2011 med SKAT bestred klager størrelsen af de beløb, der var overført til hans konti. Det blev på mødet aftalt, at SKAT skulle indkalde kontoudtog på klagers konti.

SKAT modtog disse kontoudtog den 7. juli 2011.

Skatteankenævnet finder, at SKAT først i forbindelse med modtagelsen af klagers kontoudtog den 7. juli 2011 med sikkerhed kunne foretage en afstemning mellem klagers konto og [person1]s konti og først fra den dato kunne størrelsen af de omtvistede beløb endeligt opgøres og periodiseres.

Ændringerne er varslet af SKAT den 10. november 2011.”

Det bestrides ikke, at der er gået under 6 måneder fra hver af disse datoer, og indtil agterskrivelsen blev fremsendt den 10. november 2011.

Imidlertid skal fristen regnes fra det tidspunkt, SKAT er i besiddelse af de nødvendige oplysninger for at kunne træffe afgørelse i sagen. I nærværende sag fremgår det som ovenfor nævnt ikke, hvornår SKAT kom i besiddelse af de kontoudtog, som fremsendes internt i juni 2011.

Det er gjort gældende, at SKAT kom i besiddelse af de nødvendige oplysninger allerede ved henvendelsen fra SØK i februar 2011, idet alle relevante overførsler fremgik klart af kontoudtoget. Så meget desto mere kan dette anføres i forbindelse med klagerens efterfølgende fremsendelse af redegørelsen den 18. marts 2011, samt af gældsbrev med tillæg til låneaftale tillige med erklæring fra [person1], der blev fremsendt den 22. april 2011.

Af ovennævnte grunde kan skatteankenævnets opfattelse i relation til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, ikke tiltrædes. 6 måneders fristen efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, er således ikke overholdt, hvorfor SKAT ikke kunne foretage ansættelsen efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1.

Det bør i vurderingen heraf tillægges betydning, at det er SKAT, der skal kunne dokumentere og redegøre for modtagelsen af den for sagen relevante dokumentation. Eventuelle uklarheder herom må derfor tillige komme SKAT til skade ved vurderingen efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2.

SKAT har således ikke redegjort for, hvornår SKAT kom i besiddelse af de pågældende kontoudtog.

Vedrørende det materielle

Det fremgår af systematikken i statsskattelovens §§ 4 og 5 samt af ordlyden af statsskattelovens § 5, litra e, at indtægter i form af lån er indkomstopgørelsen uvedkommende. Det bemærkes hertil., at et lånt beløb ubestridt ikke omfattes af skattepligten i statsskattelovens § 4.

Om en given indtægt kan karakteriseres som et lån, beror på en konkret vurdering og kvalifikation af omstændighederne, hvorunder udlånet er foretaget m.v.

Vurderingen beror således på en sædvanlig bevisbedømmelse af de for sagen relevante forhold.

Det er gjort gældende, at de beløb på sammenlagt 2.063.000 kr., som klageren i perioden fra 2006 - 2011 har modtaget fra [person1], såvel civilretligt som skatteretligt skal kvalificeres som lån med den virkning, at beløbet er klagerens indkomstopgørelse uvedkommende,

Der findes en righoldig praksis, hvori domstolene har taget stilling til, om et lån kan godkendes i skattemæssig henseende. Denne praksis har særligt vedrørt sager, hvor selvstændige erhvervsdrivende har optaget lån fra familiemedlemmer i forbindelse med, at SKAT har konstateret et lavt privatforbrug.

Der kan. eksempelvises henvises til Højesterets dom af 24. marts 2011, offentliggjort i SKM2011.208.H.

Fælles for denne praksis er, at der i de pågældende tilfælde i altovervejende grad er tale om lån mellem familiemedlemmer.

Det har således som udgangspunkt formodningen imod sig, at andre personer end den nærmeste familie skulle have noget selvstændigt incitament til at udlåne beløb, særligt idet der typisk ikke foreligger nærmere skriftlig dokumentation for lånene.

Dette står imidlertid i kontrast til nærværende sag, hvor der ubestridt ikke foreligger nogen sådan relation mellem klageren og [person1].

De pågældende domme har derfor heller ikke nogen umiddelbar anvendelse i relation til nærværende sag.

Med andre ord kan det forhold, at domstolene i en række tilfælde har stillet strenge beviskrav til dokumentation af låneforhold i relation til familieforhold, ikke i nærværende sag føre til, at der på tilsvarende vis må stilles strenge krav til dokumentationen af låneforholdet.

Dette i særlig grad, idet [person1] under hele forløbet har erkendt, at han har lånt de pågældende beløb til klageren ved underskriften på de pågældende lånedokumenter. Det forhold, at dokumenterne udgør en efterfølgende opsummering af de lånte beløb, kan ikke ændre herpå.

I nærværende sag er der således dokumenteret overførsler, ligesom der er enighed mellem parterne om, at beløbene rent faktisk udgør lån.

I en situation som denne må der naturligvis også stilles store krav til SKATs argumentation for at ændre den kvalifikation, som følger af parternes egen civilretligt gyldige aftale.

Det følger af såvel den skatteretlige teori som praksis, at den skattemæssige kvalifikation som altovervejende udgangspunkt følger den civilretlige. I nærværende sag er der tillige ikke tale om interesseforbundne parter, hvilket tillige i praksis er en forudsætning for, at skattemyndighederne kan foretage en ændring af den retlige kvalifikation af aftalen.

Det er i den forbindelse gjort gældende, at klageren og [person1] ikke kan anses for at være interesseforbundne parter.

Et interessefællesskab kan i skatteretlig forstand overordnet defineres som værende enten generelt eller konkret.

Et generelt interessefællesskab kan defineres som forbindelse mellem koncernforbundne selskaber eller familiemedlemmer. Forholdet mellem et selskab og en hovedaktionær er tillige omfattet af det generelle interessefællesskab. Bestemmelsen i ligningslovens § 2 er netop udtryk for en lovfæstelse af kravet om handel på armslængde vilkår mellem parter, det generelt er interesseforbundne.

Herudover kan der i konkrete situationer tillige være tale om interessefællesskab. Et konkret interessefællesskab foreligger typisk i situationer, hvor begge parter i det konkrete tilfælde har sammenfaldende interesser i en bestemt disposition, uden i øvrigt at være generelt interesseforbundne. Et eksempel herpå findes i Højesterets dom offentliggjort i TfS 1996, 496 H, der omhandlede en situation med et skattearrangement af typen “sale and lease back”.

Højesteret lagde til grund, at det i sagen omhandlede skattearrangement alene havde været muligt som følge af parternes konkrete fælles interesse og tilsidesatte herefter arrangementet. Hertil bemærkes, at korrektionsadgangen netop har været relevant i situationer, hvor der har været tale om skattearrangementer, der har haft til hensigt at omgå eksisterende regler.

Det bemærkes hertil, at der i forarbejderne til ligningslovens § 2 er anført, jf. FT 1997/98, Tillæg A, p. 2460, at der ikke med lovændringen er tilsigtet en ændring i den hidtidige praksis, hvorefter SKAT har mulighed for at korrigere dispositioner, hvor der er tale om konkret interessefællesskab.

Hvornår der ved dispositionen foreligger en så stor afvigelse fra markedsvilkårene, at dispositionen kan tilsidesættes, må bero på en konkret vurdering, idet det dog bemærkes, at der i dette tilfælde, jf. TfS 1998, 199 H, alene kan ske korrektion, såfremt der er tale om omgåelse.

I nærværende sag er der intet der tyder på, at parterne er interesseforbundne, ligesom der hverken generelt eller konkret er tale om interessefællesskab.

Der er allerede derfor ikke grundlag for at tilsidesætte parternes aftale.

SKAT har ikke redegjort nærmere for, hvorfor overførslerne efter SKATs opfattelse udgør vederlag for udført arbejde, ligesom SKAT heller ikke redegør nærmere for, hvilket arbejde klageren i givet fald konkret skulle have udført.

Henset til at de samlede overførsler andrager ca. 2 mio. kr., er det bemærkelsesværdigt, at SKAT ikke engang har forsøgt at redegøre nærmere for, hvilket arbejde klageren - foruden sit normale job skulle have udført for [person1] i de fem relevante indkomstår, der kunne have forårsaget en indtægt i den størrelsesorden.

Dette taler i sig selv afgørende for, at overførslerne ikke kan karakteriseres som lønindtægter for klageren.

Det er i den forbindelse gjort gældende, at SKATs henvisning til, at klageren tilsyneladende har udført arbejde for [person1] af ukendt omfang, ikke i sig selv udgør en tilstrækkelig begrundelse for den foretagne ansættelsesændring.

SKAT har ubestridt mulighed for at foretage en skønsmæssig forhøjelse af en skatteyders indkomst, i det omfang skatteyders selvangivelse ikke udgør et behørigt grundlag for indkomstansættelsen, jf. skattekontrollovens § 5, stk. 3.

I det omfang skattemyndighederne udøver et sådant skøn, skal skønnet dog være foretaget på et korrekt grundlag, ligesom det ikke må være åbenbart urimeligt.

Det er i den forbindelse gjort gældende, at grundlaget for det af SKAT udøvede skøn ikke i nærværende sag er fyldestgørende, idet SKAT netop ikke har redegjort nærmere for arten og karakteren af det arbejde, som efter SKATs opfattelse har tilvejebragt overførslerne på ca. 2 mio. kr. i løbet af fem år.

Skatteankenævnet anfører, at

”Overførslerne årene 2006 - 2010 er sket regelmæssigt. Nævnet finder det ikke for normalt, at man over en 5-årig periode yder lån år over 2.000.000 kr. i mindre portioner. Normalt ydes lån i forbindelse med større investeringer.

(...)

Nævnet finder, at der er et klart misforhold mellem de modtagne overførsler og så de af klageren foretagne større investeringer”.

Overførslerne er utvivlsomt ikke kutyme, hvad angår lån, der skal anvendes til større investeringer. Det er imidlertid på intet tidspunkt gjort gældende, at lånene er ydet med henblik på, at klageren skulle investere pengene. Tværtimod er lånene ydet løbende på baggrund af, at klagerens indkomst ikke var tilstrækkelig til at forsørge hans eget og hans nye hustrus forbrug. Ud over de større køb i forbindelse med etableringen af det nye hjem er der ganske enkelt større løbende omkostninger ved at forsørge to personer frem for kun sig selv.

Klageren, der ønskede at få det meste ud af sin første tid sammen med sin nye hustru efter en hård periode i forbindelse med skilsmissen, ønskede at kunne leve livet fuldt ud sammen med hende og valgte derfor at låne mindre beløb løbende for at kunne føre det liv, de ønskede sammen, og til gengæld arbejde hårdere for at betale gælden tilbage, når de havde haft mulighed for at nyde deres nyforelskelse i nogle år.

[person1] har således fungeret som en art kassekredit for klageren, som løbende har modtaget relativt små beløb, når økonomien var eller så ud til at blive presset.

Dette har således i situationen været den for begge parter mest ligetil måde at foretage dispositionerne på - klageren havde trods alt ikke noget ønske om at låne større beløb, med mindre der var behov herfor, og [person1] havde af åbenlyse grunde ikke noget ønske om at udlåne store beløb til klageren, end dennes forbrug krævede.

Nævnet anfører videre, at

“Ligeledes finder nævnet det usandsynligt, at man ikke udarbejder lånedokumenter uanset at man ikke er interesseforbundne parter.”

Hertil. Bemærkes det som ovenfor anført, at klageren, der som låntager i øvrigt ikke havde en interesse i at få udarbejdet lånedokumenter, ikke havde forudset behovet for disse, idet den manglende eksistens af et gavemiljø, samt det faktum, at han reelt ikke havde udført arbejde for [person1] af nævneværdigt omfang, tillige med [person1]s villighed til at erklære, at han naturligvis forventede de skyldige beløb tilbagebetalt, ikke gav klageren nogen grund til at formode, at SKAT efterfølgende ville bestride lånenes karakter.

Videre besværliggjorde lånenes løbende karakter udarbejdelsen af lånedokumenter. Klageren var ikke urealistisk og vidste i løbet af perioden godt, at han ikke var færdig med at låne penge af [person1]. Han ville således afvente et tidspunkt, hvor han kunne forsørge sig selv og sin hustru, før han selv og [person1] brugte tiden på sammen at beregne det endelige skyldige beløb.

Skatteankenævnet anfører videre, at

“Ligeledes fremgår det af klagers kontoudtog, at klager ingen opsparing har og han ejer intet af værdi. Der er ingen oplysning om, hvilket arbejde klager skulle udføre for [person1], når han flyttede til USA, hvilken virksomhed [person1] skulle opstarte i USA eller hvordan flager skulle finansiere sin fraflytning til USA herunder etablering af bolig.”

Klageren har ganske rigtigt ingen opsparing eller aktiver af værdi. Såfremt han havde haft dette, ville han ikke have haft behov for at låne penge til at finansiere sit forbrug.

Det må formodes, at klageren ville have finansieret sin fraflytning til USA enten ved opsparing eller ved lån - det kan imidlertid ikke tillægges nogen vægt ved vurderingen af karakteren af overførslerne, og det kan derfor undre, at skatteankenævnet har medtaget dette som begrundelse for afgørelsen.

Derudover forekommer det besynderligt, at skatteankenævnet tager manglende oplysninger om [person1]s virksomhed, i egenskab af arbejdsgiver for klageren, til indtægt for, at klageren skulle have udført lønmodtagerarbejde for [person1].

Endelig bemærkes, at såfremt en skattemedarbejder med 40 års anciennitet, kendskab til reglerne og en samarbejdsvillig arbejdsgiver faktisk havde haft skatteunddragelse til hensigt, må det formodes at have været problemfrit for denne at udarbejde et lånedokument. Da en skattesag imidlertid var det sidste, klageren havde i tankerne på det pågældende tidspunkt, er det først efterfølgende, at der er forsøgt udarbejdet en opgørelse. Den manglende eksistens af et lånedokument på et tidligere tids-punkt kan således ikke tillægges nogen vægt ved vurderingen af, hvorledes de udbetalte beløb skal kategoriseres. Der må i stedet henses til de konkrete omstændigheder.

Der er som anført ovenfor enighed om, at der ikke foreligger et gaveelement - trods deres nære forhold ønskede [person1] dog ikke at udbetale godt 2 mio. kr., som han aldrig ville få tilbagebetalt.

Hvad angår skatteankenævnets afgørelse, hvorefter pengene skulle udgøre vederlag for udført arbejde, bemærkes det, at der på intet tidspunkt er redegjort for, hvornår klageren skulle have udført det pågældende arbejde, der skulle have betalt godt 400.000 kr. om året.

Klageren var i forvejen fuldtidsansat hos SKAT og havde som nævnt ikke nogen højere uddannelse eller særlige kvalifikationer, der skulle kunne godtgøre, at han fik udbetalt over 400.000 kr. om året for mindre end fuldtidsarbejde. Således er det alene, såfremt han i 5 år ikke foretog sig andet end at arbejde og sove, at dette ville kunne lade sig gøre - og i så fald må skattemyndighederne om ikke andet redegøre for, hvornår klageren i så fald skulle have forbrugt pengene.

Det kan undre, at SKAT finder dette scenarium, hvor beløbet skulle være optjent over 5 år mere plausibelt, end at klageren skulle kunne tjene tilstrækkeligt til at tilbagebetale beløbet over muligvis 10 eller 15 år, når han og hans hustru er flyttet til USA. Det bemærkes i denne forbindelse, at klagerens hustru efter flytningen til USA tillige vil kunne arbejde, og der således vil være to indkomster til at forsørge familien og tilbagebetale lånet.

Skatteankenævnet anfører videre, at

“Der er ikke sammen med klagen fremsendt dokumentation for klagers påstand og nævnet finder derfor ikke, at der er grundlag for at tilsidesætte SKAT begrundelse for at beskatte overførslerne.”

Hertil bemærkes det, at uanset at klageren ikke er i stand til at fremkomme med faktisk dokumentation for kilden til de øvrige indsættelser, er SKAT stadig forpligtet til at komme frem til den materielt korrekte afgørelse. SKAT kan således ikke uden videre lægge det for klageren mest ugunstige resultat til grund, når omstændighederne i øvrigt taler for det modsatte.

Vedrørende avance på køb og salg af bilen anfører skatteankenævnet, at

“Imidlertid er det ikke dokumenteret, at klager har betalt for købet af bilen, hvorfor klager stadig skal beskattes af denne værdi.”

Klageren har købt bilen af [person1], og der er gennemgående enighed om, at der ikke er ydet nogen form for gaver til klageren. Der er ikke angivet omstændigheder, der skulle danne grundlag for en formodning om, at bilen skulle være behandlet anderledes end de lånte beløb. Der er således ydet en form for modydelse for bilen fra klageren til [person1].

Da SKAT hverken har dokumenteret eller sandsynliggjort, at klageren har udført arbejde for [person1], er det således svært at se, hvordan der kan være en formodning for andet, end at bilen er solgt mod kontant betaling. Da der videre ikke er holdepunkter for andet, må der være en formodning for, at bilen faktisk er erhvervet for de 25.000 kr., som fremgår af slutsedlen, og som bilen efterfølgende blev solgt til.

Det er sammenfattende gjort gældende, at SKATs afgørelse af 15. december 2011, for så vidt angår indkomstårene 2006-2010, er ugyldig, idet afgørelsen dels ikke er behørigt begrundet, dels ikke opfylder betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, og endelig at skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, ikke er overholdt. Af denne grund kan skatteankenævnets afgørelse af 30. oktober 2013, hvori SKATs afgørelser stadfæstes, ikke tiltrædes.

Det er ligeledes gjort gældende, at der ikke er grundlag for at tilsidesætte parternes låneaftale, ligesom det er gjort gældende, at SKATs skøn over de skattepligtige indtægter er foretaget på et forkert grundlag og medfører et åbenbart urimeligt resultat for klageren.

Landsskatterettens afgørelse

Det fremgår bl.a. af statsskattelovens § 4, at som skattepligtig indkomst betragtes med visse undtagelser den skattepligtiges samlede årsindtægter, hvad enten de hidrører her fra landet eller ikke.

Det fremgår bl.a. af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, at told- og skatteforvaltningen ikke kan afsende varsel om ændring af en ansættelse af indkomstskat senere end den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb.

Af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, fremgår, at uanset fristerne i § 26 kan en ansættelse af indkomstskat ændres efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis der skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, fremgår bl.a., at en ansættelse kun kan foretages i de i stk. 1 nævnte tilfælde, hvis den varsles af told- og skatteforvaltningen senest 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26.

Klageren er skattepligtig af overførsler fra [person1] svarende til de forhøjelser, som er foretaget af SKAT, jf. statsskattelovens § 4. Der er lagt vægt på, at det ikke er dokumenteret, at der er tale om lån, idet bemærkes, at de fremlagte lånedokumenter først er udarbejdet i forbindelse med denne skattesag. Det er tillige tillagt vægt, at klageren ikke har foretaget tilbagebetaling af de såkaldte lån, uanset at det af det efterfølgende udstedte gældsbrev fremgår, at lånet skulle afvikles med en fast årlig ydelse på 25.000 kr. For så vidt angår de forhøjelser, der vedrører andre overførsler, er det ikke tilstrækkelig dokumenteret, at der er tale om ikke skattepligtige beløb, uanset de bemærkninger, som klageren er fremkommet med til nogle af beløbene. Hvad angår den bil, som klageren har erhvervet fra [person1], er det ikke dokumenteret, at klageren har betalt for bilen. I lighed med skatteankenævnets afgørelse ansættes værdien af bilen til 25.000 kr., der er skattepligtig indkomst for klageren i medfør af statsskattelovens § 4.

Repræsentanten har gjort gældende, at SKATs afgørelse lider af en begrundelsesmangel, idet SKAT har udøvet et skøn ved ikke at have redegjort nærmere for arten af det arbejde, som efter SKATs opfattelse har tilvejebragt overførsler på ca. 2 mio. kr.

Der ses ikke at være udøvet et skøn, når overførslerne ikke er dokumenteret at hidrøre fra beskattede midler eller andre ikke skattepligtige forhold. Formodningen er, at der er tale om løn for konsulentarbejde, således som klageren har angivet for de 145.000 kr., som han har oplyst at have modtaget i indkomståret 2010. Denne formodning har klageren ikke afkræftet. Da SKAT gentagne gange har forespurgt klageren om, hvad overførslerne vedrører, og da det ikke er dokumenteret, at disse er lån, påhviler bevisbyrden klageren. Afgørelsen er derfor ikke ugyldig på grund af en begrundelsesmangel.

Repræsentanten har tillige gjort gældende, at der foreligger forældelse for så vidt angår indkomstårene 2006 og 2007.

Der foreligger ikke forældelse for indkomstårene 2006 og 2007, idet overførslerne er anset for at udgøre skattepligtig indkomst, som skulle have været oplyst til SKAT. Ved ikke at have angivet overførslerne til SKAT har klageren handlet mindst groft uagtsomt, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Repræsentanten har endvidere gjort gældende, at SKAT ikke har overholdt 6 måneders fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2.

SKAT har overholdt denne frist, idet SKAT først den 7. juli 2011 modtog kontoudtog fra [finans1] som følge af, at klageren efter det oplyste den 17. juni 2011 bestred størrelsen af de beløb, der var overført til ham. SKAT var berettiget til at afvente udsendelse af forslag til ændring af skatteansættelsen til det tidspunkt, hvor der var et grundlag at varsle en forhøjelse på. Da forhøjelsen af klageren skatteansættelse blev varslet den 10. november 2011, skete varslingen mindre end 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen var kommet til kundskab om det forhold, der begrundede fravigelsen af fristerne i § 26. Afgørelsen er således ikke ugyldig på dette punkt.

Den påklagede afgørelse stadfæstes derfor.