Kendelse af 30-03-2016 - indlagt i TaxCons database den 07-05-2016

Faktiske oplysninger

Klageren indrejste fra Serbien i 2004, hvor han blev kontraktansat håndboldspiller (målmand) i håndboldklubben [virksomhed1].

I 2008-2010 har klageren været målmandstræner dels i [klub2], dels i [klub1], samtidig med at han var ansat hos en [kommune] og indtil 30. juni 2009 var han også ansat i håndboldklubben [virksomhed1].

Ifølge CPR har klageren været folkeregistertilmeldt på følgende adresser i de påklagede år:

AdresseFraTil

[adresse1], [by1]1. december 20041. maj 2008

[adresse2], [by1]1. maj 2008-

Der har ikke været tilmeldt andre personer på de adresser, som klageren var tilmeldt på i 2008-2010.

Siden den 2. september 2008 har klageren været registreret som ejer af en Peugeot 107 1,0 med reg.nr. [reg.nr.1].

Godtgørelse fra [klub2]

Klagerens aftaler med [klub2]

Der foreligger oplysninger om tre aftaler, som klageren har indgået med [klub2].

Aftale af 22. august 2008

Den 22. august 2008 blev der indgået en samarbejdsaftale mellem [klub2] og klageren. Ifølge aftalen var klageren ansvarlig for planlægning og ledelse af klubbens U16-pigehold til kamp og til træning i samarbejde med de øvrige trænere og holdledere. Aftalen var gældende for sæsonen 2008/2009. Der blev aftalt følgende om honorering af klager:

”Omkostningsgodtgørelse:

Træneren ansættes som ulønnet leder men modtager for aftaleperioden en omkostningsgodtgørelse på kr. 25.000,-, som udbetales halvårligt bagud. Godtgørelsen udbetales kun mod aflevering af gyldigt kørselsregnskab (jf. DIF’s regler herom) til klubben kasserer.”

Aftale af 11. august 2009

Den 11. august 2009 blev der indgået en aftale mellem [klub2] og klageren, hvor klageren blev ansat som ansvarshavende hovedtræner for klubbens U14-drenge samt målmandstræner for alle klubbens hold. Det anføres, at der trænes 2-3 gange om ugen, og at klageren havde pligt til at deltage i diverse trænings-, turnerings- og pokalkampe samt målmandstræning. Aftalen var gældende for sæsonen 2009/2010. I aftalens punkt 4 blev der aftalt følgende om honorering af klageren:

”[person1] ansættes som ulønnet leder. Der udbetales dog en omkostningsgodtgørelse på 25.000,- kr. Godtgørelsen udbetales kun mod aflevering af gyldigt kørselsregnskab (iht. DIF’s regler herom).”

Aftale af 5. november 2010

Den 5. november 2010 blev der indgået en aftale mellem klageren og [klub2]. Det fremgår af aftalen, at klageren blev ansat som ansvarshavende hovedtræner for [klub2]s 3. divisions herrehold med en løn på 6.200 kr. pr. måned og en ugentlig arbejdstid på 20 timer. Det anføres, at der trænes 4-5 gange om ugen, og at klageren havde pligt til at deltage i diverse trænings-/turneringskampe, pokalkampe samt målmandstræning. Aftalen var gældende for sæsonen 2010/2011.

Ifølge en artikel i Folketidende den 30. juni 2011 har klageren været i farezonen for at blive udvist af Danmark af Udlændingestyrelsen, fordi han ikke tjente den minimumsløn, som krævedes for at få opholds- og arbejdstilladelse. Det anføres i artiklen, at klageren dog fik en ny midlertidig arbejds- og opholdstilladelse, idet han i 2011 fik løn af [klub2], og dermed tjente det han skulle.

Godtgørelse fra [klub2] for 2008

I klagerens kørselsregnskaber om kørsel for [klub2] er klagerens navn og CPR-nr. påført, mens klagerens adresse ikke fremgår.

Ifølge SKAT har klageren har i 2008 modtaget 17.356,28 kr. i godtgørelse fra [klub2].

I en opgørelse benævnt ”Kørselsregnskab – [person1] if.m træner for [klub2] U-16 piger 2008/2009” har klageren opgjort beløbet således:

Kørsel (for 7. maj – 17. december 2008): 3.513 km x 3,56 kr./km = 12.506,28 kr.

Telefon2.000,00 kr.

Administration1.200,00 kr.

Vask 1.650,00 kr.

I alt17.356,28 kr.

Ifølge kørselsregnskabet er klageren 41 gange kørt 8 kilometer anført som ”[by1]-[by2]” i perioden fra 7. maj til 17. december 2008. Udover kørslerne til [by1]havn er der anført følgende kørsler på angivne datoer:

TekstKilometer

[by1] – [by3] (træningskamp)82 km

[by1] – [by4] (turnering)280 km

[by1] – [by4] (turnering)280 km

[by1] – [by5] (strandhåndbold)160 km

[by1] – [by3]82 km

[by1] – [by6] (kamp)92 km

[by1] – [by7]360 km

[by1] – [by8] ([...])306 km

[by1] – [by8] ([by9])312 km

[by1] – [...]10 km

[by1] – [by8] ([...])333 km

[by1] – [by10]260 km

[by1] – [by8] (”[...]”)306 km

[by1] - [...]10 km

[by1] – [by8] (”[...]”)302 km

I perioden 7. maj – 1. september 2008 er der anført kørsel på i alt 1.096 kilometer.

Godtgørelse fra [klub2] for 2009

I 2009 har [klub2] indsat følgende beløb på klagerens bankkonto:

DatoTekstBeløb

2. februar 2009”[klub2]”2.000,00 kr.

27. februar 2009”[klub2]”2.000,00 kr.

31. marts 2009”[klub2]”2.000,00 kr.

30. april 2009”Rest [klub2]”3.000,00 kr.

28. december 2009”[klub2]” 10.498,44 kr.

Indsat i alt i 200919.498,44 kr.

Kørselsregnskab for perioden 2. januar – 6. maj 2009

I en opgørelse benævnt ”Kørselsregnskab – [person1] if.m træner for [klub2] U-16 piger 2008/2009” har klageren opgjort et beløb for kørsel for perioden 2. januar - 6. maj 2009 til 8.935,60 kr. Beløbet er opgjort som 2.510 km x 3,56 kr./km = 8.935,60 kr. Umiddelbart efter dette beløb er anført ”a conto = 9000”.

Ifølge kørselsregnskabet har klageren 32 gange kørt 8 kilometer anført som ”[by1]-[by2]” i perioden. Udover kørslerne til [by1]havn er der anført følgende kørsler på angivne datoer:

TekstKilometer

[by1] – [by8] ([by9])312 km

[by1] – [by11]220 km

[by1] – [by8] ([by12])336 km

[by1] - [...]10 km

[by1] – [by13] (pokaler)30 km

[by1] – [by14]300 km

[by1] – [by15]286 km

[by1] – [by16] 2x760 km

Kørselsregnskab for perioden 28. august – 28. december 2009

I klagerens kørselsregnskab for perioden 28. august - 28. december 2009 har han opgjort et beløb for kørsel som 2.949 km x 3,56 kr./km = 10.498,44 kr.

Ifølge kørselsregnskabet er klager 54 gange kørt 8 kilometer anført som ”[by2] (drenge)” eller ”[by2] (3. div)”. Udover kørslerne til [by2] er der anført følgende kørsler på angivne datoer:

TekstKilometer

[by17] ([by1] 3. div)616 km

[by18] (drenge)22 km

[by13] (drenge)30 km

[by19] ([by1] 3. div)310 km

[by20] (drenge)62 km

[by21] ([by1] 3. div)304 km

[by22] (drenge - kamp)126 km

[by23] (drenge)36 km

[by24] ([by1] 3. div)240 km

[by25]–[by4] (3. div)284 km

[by26] (drenge)53 km

[by27]/[by28] (3. div)211 km

[by11] (drenge)223 km

Godtgørelse fra [klub2] for 2010

Kørselsregnskab for perioden 3. januar – 28. marts 2010

Klageren har fremlagt følgende opgørelse, som for så vidt angår kørsel dækker perioden 3. januar 2010 - 28. marts 2010:

”sats 3,56 x 2884 km10.267,04

Telefon/internet2.000,-

Adm. omk.1.200,-

Vask, vedl. Sportstøj 1.650,-

[...79]15.117,04

Iflg. aftale 25.000,-

9.882,96

A-conto 10.498,44

25.615,48

Iflg. aftale 25.000,-

31/3-10 Ovf.14.501,56”

Ifølge opgørelsen har klageren 40 gange i perioden kørt 8 kilometer anført som ”[by2] (drenge)” eller ”[by2] (3. div)”. Udover kørslerne til [by1]havn er der anført følgende kørsler på angivne datoer:

TekstKilometer

[by29] ([by1] 3. div)277 km

[by23] (drenge)36 km

[by30] (3. div)269 km

[by20] (drenge)62 km

[by11] (3. div)206 km

[...] (3. div)374 km

[by31]/[by32] ([klub2])62 km

[by13] (drenge)36 km

[by4] (3. div)280 km

[by33]/[by14] /3. div)296 km

[by34] trænerseminar535 km

[by35] (3. div)84 km

[by26] (drenge)53 km

Indsættelser på klagerens bankkonto i 2010

I 2010 har [klub2] indsat følgende beløb på klagers bankkonto:

31. marts 201014.501,56 kr.

30. december 2010 3.423,00 kr.

Indsat i alt i 201017.924,56 kr.

[klub2] har indberettet til SKAT, at klageren har modtaget følgende i løn for december 2010:

A-indkomst6.200 kr.

Indeholdt A-skat- 2.281 kr.

Indeholdt AM-bidrag- 496 kr.

Løn efter indeholdelse af A-skat og AM-bidrag3.423 kr.

Klageren har selvangivet sin samlede lønindkomst for 2010 med 168.286 kr. Det selvangivne beløb svarer til de samlede indberettede lønindtægter, hvori lønnen fra [klub2] indgår med 6.200 kr.

Klagerens spillerkontrakt med håndboldklubben [virksomhed1]

I en spillerkontrakt, der også er indsendt til Dansk Håndbold Forbund, blev det aftalt, at klageren er tilknyttet håndboldklubben [virksomhed1] A/S som spiller i perioden fra den 1. juli 2008 til kontraktens ophør den 30. juni 2009. Klageren har kun indsendt siderne 1-3 af kontrakten, der er på i alt 12 sider.

Det anføres i kontrakten, at klageren skal deltage i træning, træningslejre og kampe efter klubbens bestemmelse, og at den normale ugentlige træningstid udgør højst 25 timer. Det anføres også, at klageren ikke kan påtage sig andet arbejde med eller uden vederlag uden forudgående skriftlig aftale med klubben.

Klageren har fra juli 2008 til juni 2009 modtaget en månedsløn på 5.000 kr. før skat, beregnet som 50 timer a 100 kr./time, hvoraf der er indeholdt skat.

[virksomhed1] A/S har for 2008 indberettet til SKAT, at klageren har haft en A-indkomst på 59.016 kr. og har modtaget 2.432 kr. i skattefri godtgørelse fra selskabet.

[virksomhed1] A/S har for 2009 indberettet til SKAT, at klageren har haft en A-indkomst på 29.460 kr. fra selskabet. Klubben har ikke indberettet skattefri godtgørelse for 2009.

For 2010 har [virksomhed1] ikke indberettet løn eller skattefri godtgørelse for klageren.

[klub2] og [klub3] er moderklubber for håndboldklubben [virksomhed1].

[virksomhed2] ApS, [virksomhed3] ApS, [klub3], og [klub2] har hver en ejerandel på over 5 % af [virksomhed1] A/S.

SKATs afgørelse

SKAT har ved afgørelse af 14. maj 2012 forhøjet klagerens indkomst med modtaget skattefri godtgørelse fra [klub2] i 2008, 2009 og 2010 med henholdsvis 17.356 kr., 19.498 kr. og 17.925 kr.

Skatteankenævnets afgørelse

Skatteankenævnet har nedsat forhøjelsen til henholdsvis 12.506 kr. i 2008 og 9.651 kr. i 2010, mens forhøjelsen er stadfæstet i 2009

Som begrundelse for afgørelsen har Skatteankenævnet anført følgende:

”6.1. Er godtgørelse skattefri eller skattepligtig ?

Det fremgår af klagers aftaler med [klub2] af henholdsvis 22. august 2008 og 11. august 2009, at klager blev ansat som ulønnet leder i klubben, men at han skulle have en omkostningsgodtgørelse på 25.000 kr. for hver af de to kontraktperioder, betinget af at han afleverede gyldigt kørselsregnskab til klubben. Fra december 2010 har klager modtaget løn fra [klub2] i overensstemmelse med aftalen, som han indgik med klubben den 5. november 2010.

Ifølge klager var han ulønnet træner i [klub1] i 2009 og 2010.

Det fremgår af ligningslovens § 7 M, stk. 1, at godtgørelser, som en forening udbetaler til frivillige, ulønnede medhjælpere, der yder bistand som led i foreningens skattefri virksomhed, er skattefri for modtageren. Skattefriheden er betinget af, at godtgørelsen udbetales til dækning af udgifter, som modtageren afholder på foreningens vegne, samt at godtgørelsen ikke overstiger satser, der fastsættes af Skatterådet.

Det er anført i lovbemærkningerne til ligningslovens § 7 M (lovforslag L113 for folketingsåret 1993/1994), at foreninger omfattet af bestemmelsen eksempelvis vil være idrætsforeninger. Det er også anført, at medhjælpere er alle, der udfører et arbejde for foreningen på et frivilligt, ulønnet grundlag, dvs. udfører et uegennyttigt arbejde, og at begrebet bl.a. dækker trænere.

På baggrund heraf må det lægges til grund, at klager som ulønnet træner i [klub2] og [klub1] var omfattet af reglerne for frivillige medhjælpere i ligningslovens § 7 M. Fra og med 5. november 2010 var klager dog ikke omfattet af ligningslovens § 7 M for så vidt angår [klub2], idet han indgik aftale med klubben om, at han skulle have løn, hvormed han ikke længere var ulønnet frivillig, men derimod ansat lønmodtager.

I bekendtgørelse nr. 1023 af 21. august 2007, der er udstedt i henhold til § 7 M, har Skatterådet fastsat regler og satser for udbetaling af skattefri godtgørelse til frivillige, ulønnede medhjælpere, der yder bistand som led i foreningens skattefri virksomhed.

6.1.1. Godtgørelse fra [klub2] for kørsel, telefon, administration og vask

Godtgørelse for telefon/internet, administration og vask

Det fremgår af klagers opgørelser til [klub2], at han har modtaget godtgørelser, som dækker telefon/internet, administration samt vask og vedligeholdelse af sportstøj.

Godtgørelserne for 2010 blev udbetalt den 31. marts 2010, altså inden klager indgik en ny aftale med klubben den 2. november 2010, hvor han blev ansat som lønmodtager. Godtgørelserne for 2010 anses dermed for udbetalt til klager i hans egenskab som frivillig medhjælper.

Klager har modtaget godtgørelse for telefon/internet, administration og vask med de maksimumbeløb, som Skatterådet har fastsat for frivillige i § 3 og § 4, nr. 1-2 i bekendtgørelse nr. 1023 af 21. august 2007.

Det må formodes, at klager rent faktisk har haft udgifter til telefon/internet, administration og vask i forbindelse med sit trænerhverv. Dermed er godtgørelserne for telefon/internet, administration og vask skattefrie efter ligningslovens § 7 M.

Kørselsgodtgørelse fra [klub2]

Ifølge § 1, stk. 1 i bekendtgørelse nr. 1023 af 21. august 2007 kan en forening udbetale skattefri godtgørelse til dækning af en frivillig medhjælpers udgifter til kørsel i egen bil i henhold til ligningslovens § 9, stk. 5.

Der gælder dog den modifikation for frivillige i forhold til lønmodtagere, at begrænsningen i ligningslovens § 9 B ikke finder anvendelse for frivillige, jf. bekendtgørelsens § 1, stk. 2. Det betyder blandt andet, at 60-dages-reglen i ligningslovens § 9 B, stk. 1, litra a ikke gælder for frivillige.

Ifølge ligningslovens § 9, stk. 5, 4. punktum kan skatteministeren fastsætte nærmere regler om kontrol og administrationen af godtgørelsesreglerne. Sådanne regler er indført ved bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000 om rejse- og befordringsgodtgørelse.

Det følger af bekendtgørelsens § 2, stk. 1, at det er en forudsætning for udbetaling af skattefri befordringsgodtgørelse, at klubben fører kontrol med antallet af kørte kilometer i den frivilliges egen bil.

Betingelse om kørsel i egen bil

For at kunne modtage skattefri godtgørelse er det som udgangspunkt en betingelse, at der skal være tale om kørsel i en bil, som den frivillige selv ejer (”egen bil”).

Klager købte først bil den 2. september 2008. For perioden 7. maj – 1. september 2008 har klager modtaget godtgørelse for 1.096 kilometer.

Klagers repræsentant oplyser, at klager inden den 2. september 2008 kørte i en bil, som han lejede hos [virksomhed4] I/S.

Det er dog ikke dokumenteret eller sandsynliggjort, at klager lejede en bil. Det er heller ikke dokumenteret (eller oplyst), hvad han betalte for leje af bil. Dermed har klager ikke bevist, at han kørte i ”egen bil” inden den 2. september 2008. Godtgørelse for kørsel inden denne dato er således skattepligtig, allerede fordi betingelsen om egen bil ikke er opfyldt.

Allerede fordi betingelsen om egen bil ikke er opfyldt, er godtgørelse for kørsel i perioden 7. maj – 1. september 2008 skattepligtig efter statsskattelovens § 4, ligningslovens § 9, stk. 5 og § 2, stk. 1 i bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000.

Betingelse om klubbens kontrol

Ifølge Højesterets dom af 21. marts 2007 (SKM 2007.247.HR) er det en forudsætning for, at en forening kan udbetale skattefri godtgørelse efter den dagældende ligningslovs § 9, stk. 5, at foreningen inden udbetalingen har ført fornøden kontrol med, at der er grundlag for skattefriheden. Hvis foreningen ikke har ført den fornødne kontrol, er konsekvensen, at den udbetalte godtgørelse skal medregnes til den frivillige medhjælpers skattepligtige indkomst. Dette følger også af Højesterets dom.

Nævnet skal også henvise til Vestre Landsrets dom af 7. oktober 2002 (TfS 2002, 925). I sagen havde lønmodtageren kørt det antal kilometer, som han havde modtaget kørselsgodtgørelse for. Alligevel fandt landsretten, at godtgørelsen ikke var skattefri efter den dagældende ligningslovs § 9, stk. 5, fordi hans arbejdsgiver ikke havde ført kontrol med antallet af kørte kilometer. Dommen viser, at uanset om en frivillig medhjælper rent faktisk har haft den erhvervsmæssige kørsel, han/hun har modtaget kørselsgodtgørelse for, så vil godtgørelsen være skattepligtig for den frivillige, hvis foreningen ikke har ført den fornødne kontrol.

Det er klager, der har bevisbyrden for, at betingelserne for udbetaling af skattefri befordringsgodtgørelse er opfyldt, jf. [byrettens] dom af 29. oktober 2012 (SKM 2013.136.BR). Det er således ikke SKAT, der skal bevise, at betingelserne for skattefri godtgørelse ikke er opfyldt.

På mødet med nævnet blev det oplyst, at der var [klub2], og ikke [virksomhed1] A/S, som førte kontrol med kørselsgodtgørelse. Dermed er repræsentantens bemærkninger om [virksomhed1]s kontrol irrelevante.

Skatteankenævnet mener, at [klub2] ikke har ført tilstrækkelig kontrol med, at der var grundlag for at udbetale kørselsgodtgørelse skattefrit til klager. Nævnet har lagt vægt på følgende:

Ifølge § 2, stk. 2 i bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000 skal bogføringsbilag om den erhvervsmæssige kørsel bl.a. indeholde angivelse af modtagerens navn, adresse og CPR-nr., kørslens erhvervsmæssige formål, dato for kørslen, kørslens mål med eventuelle delmål og angivelse af det kørte antal kilometer.

Klagers kørselsregnskaber vedrørende [klub2] indeholder ikke alle de krævede oplysninger:

Klager har ikke anført på kørselsregnskaberne, hvilken bil han har kørt i. For perioden 7. maj – 1. september 2008 har modtaget godtgørelse for 1.096 kilometer, som ikke er kørt i egen bil, idet klager først købte bil den 2. september 2008. Dette viser, at den manglende oplysning om benyttet bil har medført, at der ikke er foretaget en tilstrækkelig effektiv kontrol med, om der var grundlag for at udbetale skattefri kørselsgodtgørelse til klager.

Det følger af retspraksis – navnlig Højesterets dom af 21. marts 2007 (SKM 2007.247.HR) – at det er en absolut forudsætning for skattefrihed, at klubben har ført fornøden kontrol med, om der er grundlag for at udbetale skattefri godtgørelse.

Da klubben ikke har ført den fornødne kontrol, er den udbetalte kørselsgodtgørelse til klager ikke skattefri efter ligningslovens § 9, stk. 5, 2. punktum.

Dermed skal klager beskattes af kørselsgodtgørelsen fra [klub2], jf. ligningslovens § 9, stk. 5, 1. punktum og Højesterets dom af 21. marts 2007 (SKM 2007.247.HR).

Forventningsprincippet

Repræsentanten anfører, at SKATs kontrol af kørselsgodtgørelse i [virksomhed1] A/S i 2007 ikke gav anledning til forhøjelser, hvorfor [virksomhed1] og klager har en berettiget forventning om, at [virksomhed1]s kontrol var tilstrækkelig.

Påberåbelsen af forventningsprincippet er kun relevant for så vidt angår kørselsgodtgørelse fra [klub2], idet nævnet som begrundet nedenfor mener, at kørselsgodtgørelsen fra [klub1] er skattefri.

Det er oplyst, at kontrollen af kørselsgodtgørelse, som blev udbetalt af [klub2] i 2008-2010, blev foretaget af [klub2] og ikke af [virksomhed1].

Kontrollen i [virksomhed1] er således irrelevant for bedømmelse af kørselsgodtgørelse fra [klub2]. Allerede af den grund kan kontrollen i [virksomhed1] i 2007 ikke give klager en berettiget forventning om, at kontrollen i [klub2] var tilstrækkelig effektiv.

Opgørelse af skattepligtig godtgørelse fra [klub2]

Som begrundet overfor skal klager ikke beskattes af godtgørelse for telefon/internet, administration og vask.

For 2009 har klager ikke modtaget godtgørelse for telefon, administration og vask fra [klub2] – han har kun modtaget kørselsgodtgørelse. Derfor kan nævnet tilslutte sig SKATs opgørelse af det skattepligtige beløb på 19.498 kr., som svarer til det beløb klubben har indsat på klagers bankkonto i 2009.

For 2010 må det lægges til grund, at SKAT har beskattet klager af et beløb på 3.423 kr., som [klub2] har indsat på klagers bankkonto den 30. december 2010. Klagers indkomst skal ikke forhøjes med dette beløb, da der ikke er tale om udbetalt godtgørelse. Der er tale om udbetalt løn for december 2010 (efter indeholdelse af A-skat og AM-bidrag), som klager har selvangivet med 6.200 kr.

Den skattepligtige kørselsgodtgørelse opgøres til følgende beløb for 2008 og 2010:

2008

Samlet godtgørelse for 200817.356,00 kr.

- Heraf skattefri godtgørelse for telefon, administration og vask – 4.850,00 kr.

= Skattepligtig kørselsgodtgørelse for 200812.506,00 kr.

2010

Godtgørelse indsat på klagers bankkonto den 31. marts 201014.501,56 kr.

- Heraf skattefri godtgørelse for telefon, administration og vask – 4.850,00 kr.

= Skattepligtig kørselsgodtgørelse for 20109.651,56 kr.

Skatteankenævnet ændrer således SKATs afgørelse, idet skattepligtig godtgørelse fra [klub2] ændres til 12.506 kr. for 2008 og til 9.651 kr. for 2010.

6.1.2. Kørselsgodtgørelse fra [klub1]

(...)

6.2. Beskatning af bolig

Det fremgår af statsskattelovens § 4, at man skal beskattes af sine samlede årsindtægter, herunder af formuegoder af pengeværdi, f.eks. i form af vederlagsfri benyttelse af andres rørlige gods, jf. § 4, stk. 1, litra b.

Klager har siden den 1. maj 2008 boet i lejligheden beliggende [adresse2], [by1].

Klager har oplyst til SKAT, at han ikke kan huske, hvor meget han betaler i månedlig husleje, og at han hverken har lejekontrakt eller kvitteringer for betalt husleje.

Klagers repræsentant oplyser nu, at det ved klagers indflytning i lejligheden blev aftalt med [virksomhed5] ApS, at han skulle betale en månedlig husleje samt afholde alle forbrugsudgifter, men at huslejen i øvrigt skulle fastsættes under hensyntagen til en række viceværtsopgaver, som klager skulle udføre på ejendommen. Repræsentanten oplyser også, at som følge af de mange pligter, der fulgte med viceværtsfunktionen, er klager ikke blevet opkrævet husleje af [virksomhed5] ApS, men der påhviler ham efter klar aftale fortsat en forpligtelse til at betale husleje.

Nævnet bemærker, at det er udokumenteret, hvad parterne aftalte om betaling af husleje og om udførelse af viceværtsopgaver. Selvom der skulle være sådanne aftaler, er klager skattepligtig efter statsskattelovens § 4 af det ”vederlag” for viceværtsarbejde, som han opnår i form af kunne bo i lejligheden uden at skulle betale husleje (eller betale en nedsat husleje).

Det er ikke fremlagt nogen som helst oplysninger, som tyder på, at klager fortsat har en forpligtelse til at betale husleje for årene 2008-2010, udover hvad han allerede har ”betalt” via de påståede viceværtsopgaver. [person2], direktør i [virksomhed5] ApS, nævnte heller ikke noget herom på mødet med nævnet.

På baggrund heraf er skatteankenævnet enig med SKAT i, at klager skal beskattes som følge af en formodet vederlagsfri benyttelse af lejligheden efter statsskattelovens § 4, stk. 1, litra b. Den skattepligtige indkomst svarer til en skønsmæssig fastsat værdi af boligen, herunder værdi af el og vand.

SKAT har opgjort værdien af boligen ud fra ”den skematiske markedsleje” i henhold til Skatteministeriets skematiske værdier for en lejlighed på 77 m² i [by1]. De af SKAT opgjorte værdier svarer til 3.309 kr./måned i 2008, 3.185 kr./måned i 2009 og 3.503 kr./måned i 2010.

Ud fra lejlighedens størrelse, beliggenhed og formodede tilstand, mener skatteankenævnet, at værdien af boligen passende kan skønnes til 2.000 kr. pr. måned, hvorfor nævnet ændrer den skattepligtige værdi til følgende:

For 2008: 8 måneder a 2.000 kr. = 16.000 kr.

For 2009: 12 måneder a 2.000 kr. = 24.000 kr.

For 2010: 12 måneder a 2.000 kr. = 24.000 kr.

6.3. Fristregler

(...)

6.4. Befordringsfradrag

I bemærkningerne til skatteankenævnets forslag til afgørelse gør klagers repræsentant gældende, at klager har ret til yderligere befordringsfradrag, hvis nævnet finder, at han er skattepligtig af kørselsgodtgørelse.

Nævnet kan behandle klager over SKATs afgørelser. Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 5, stk. 1. SKAT har ikke truffet afgørelse om befordringsfradrag. Derfor kan nævnet som udgangspunkt ikke tage stilling til, hvad klager skal have i befordringsfradrag.

Nævnet kan dog vælge at foretage afledte ændringer, der er en følge af klagen. Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 36, stk. 7.

Hvis kørselsgodtgørelse fra arbejdsgiveren er skattepligtig, kan man få befordringsfradrag efter reglerne i ligningslovens § 9 C. Det fremgår af lovens § 9 B, stk. 3, 2. punktum. Opgørelse af befordringsfradrag må dermed anses at have en så nær sammenhæng med det påklagede punkt kørselsgodtgørelse, at nævnet vil kunne tage stilling til klagers anmodning om befordringsfradrag som en afledt ændring.

Nævnets sekretariat har oplyst klager, at hvis nævnet skal bedømme, om klager kan få yderligere befordringsfradrag i de påklagede år som en afledt ændring, vil det være betinget af, at klager laver en opgørelse af yderligere befordringsfradrag vedrørende kørsel for [klub2], som nævnet kan tage stilling til.

Klager har ikke indsendt en opgørelse af befordringsfradrag, hvorfor nævnet afviser at godkende yderligere befordringsfradrag.”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt principal påstand om, at klagerens skatteansættelse i 2008, 2009 og 2010 nedsættes med henholdsvis 12.506 kr., 19.498 kr. og 9.651 kr.

Subsidiært har repræsentanten nedlagt påstand om, at klageren er berettiget til befordringsfradrag, jf. ligningslovens § 9 C. Der er ikke anført et beløb.

Repræsentanten har fremført, at spillere og andre ansatte i [virksomhed1] A/S, der har fået udbetalt befordringsgodtgørelse, har påført de kørte kilometer på et skema, der er udarbejdet af klubbens tidligere revisor. Hver spiller har fået tilsendt skemaet elektronisk, hvorefter spilleren selv har udfyldt dette og returneret skemaet til klubbens bogholder. Klubbens bogholder har herefter inden udbetaling kontrolleret hvert skema for at påse, at den pågældende spiller eller ansat ikke har medtaget for mange kørsler.

Repræsentanten fremhæver, at det administrative personale i [virksomhed1] A/S, herunder selskabet bogholder, har et indgående kenskab til klubbens træningsfaciliteter, træningstider, spillere, kampprogram m.v. De ansatte i [virksomhed1] A/S har alle håndhold som interesse og følger klubbens 1. og 2. divisionshold, hvorfor de i sagens natur har stor indsigt i spillernes kørselsbehov m.v. Selskabets bogholder har derfor også - når der sammenlignes med en normal bogholder - haft en særlig god forudsætning for at kontrollere, om de i skemaet anførte kilometer var i overensstemmelse med de faktisk kørte. Denne særlige gode forudsætning har naturligvis sammenhæng med, at selskabets bogholder følger spillerne ved ofte at være til stede i forbindelse med træning og kampe.

De af klageren udfyldte skemaer er blevet indleverede til [klub2] og kontrolleret af foreningens bogholder.

[klub2] anvendte tilsvarende kamp- og træningsfacilliter som eliteoverbygningen i [virksomhed1].

Når [virksomhed1] A/S – og tillige [klub2] har udbetalt befordringsgodtgørelse til mange af spillerne, skyldes det, at klubben var nødt til at holde spillerne udgiftsneutrale i forhold for de udgifter, som spillerne selv afholdte til kørsel.

Det er i øvrigt væsentligt at have for øje, at befordringsgodtgørelse udbetalt efter statens takster dækker de estimerede udgifter til kørsel, hvorfor spillere ved den udbetalte befordringsgodtgørelse kun er holdt udgiftsneutrale og ikke har haft fordele forbundet hermed. Det fremhæves, at mange spillere - særligt på de yngre hold - ikke får udbetalt befordringsgodtgørelse for deres kørsel til træning og kampe.

Klageren har ikke været ansat i selskabet [virksomhed1] A/S, men derimod i foreningen [klub2], hvorfor den udøvede kontrol i [virksomhed1] A/S i sagens natur er uden betydning for kontrollen udført i [klub2].

Kørselsgodtgørelse

Repræsentanten gør gældende, at betingelserne for at opnå skattefri befordringsgodtgørelse, jf. ligningslovens § 9, stk. 4, jf. § 9 B, er opfyldt.

Det følger af ligningslovens § 9, stk. 4 (tidligere § 9, stk. 5), at godtgørelse, der udbetales af en arbejdsgiver for udgifter som en lønmodtager påføres som følge af arbejdet, skal medregnes ved indkomstopgørelsen – dog ikke godtgørelse af befordringsudgifter omfattet af lovens § 9 B.

Helt overordnet er det en forudsætning for, at der kan udbetales befordringsgodtgørelse skattefrit, at ligningslovens betingelser herfor er opfyldt, at godtgørelsen bliver udbetalt for det faktiske antal kilometer, som lønmodtageren har kørt, og at kørslen foregår i egen bil.

Det fremgår af ligningslovens § 9 B, stk. 1, at befordringen skal være erhvervsmæssig, førend der kan ske godtgørelse skattefrit. Det fremgår endvidere, at der ikke kan modtages skattefri godtgørelse i tilfælde, hvor udgifterne til den erhvervsmæssige befordring allerede er dækket på anden måde af arbejdsgiveren, eksempelvis hvis den ansatte har fri bil til rådighed. I bestemmelsen er det angivet, hvad der konstituerer erhvervsmæssig befordring, herunder befordring mellem sædvanlig bopæl og arbejdsplads i indtil 60 arbejdsdage indenfor de forudgående 12 måneder.

Det fremgår af ligningslovens § 9, stk. 5, at skatteministeren kan fastsætte nærmere regler om kontrol og administration af godtgørelsesreglerne. Lovforarbejderne har ikke taget stilling til de nærmere retningslinjer for, hvordan kontrollen og administrationen af de udbetalte befordringsgodtgørelser skal praktiseres af arbejdsgiveren.

Disse regler er fastsat i bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000 om rejse- og befordringsgodtgørelse. Ifølge bekendtgørelsen og SKATs egne vejledninger er det en forudsætning for, at udbetalingen af befordringsgodtgørelse er skattefri, at arbejdsgiveren fører kontrol med antallet af kørte kilometer.

Det fremgår af bekendtgørelsens § 2, stk. 2, at bogføringsbilag om den erhvervsmæssige kørsel skal indeholde nærmere bestemte oplysninger i form af modtagerens navn, adresse og CPR-nr., kørslens erhvervsmæssige formål, dato for kørslen, kørslens mål med eventuelle delmål, angivelse af antal kørte kilometer, de anvendte satser og beregning af befordringsgodtgørelsen.

Som betingelse for godkendelse af skattefri befordringsgodtgørelse kræves det ikke ifølge bekendtgørelsen eller retspraksis, at der er ført et egentligt kørselsregnskab. Men der stilles krav om, at udbetalingerne og dermed de kørte erhvervsmæssige kilometer kan kontrolleres, eksempelvis ved udfyldelse af et skema for befordringsgodtgørelse, hvor ovennævnte oplysninger fremgår.

Det er SKATs opfattelse, at [virksomhed6] A/S ikke har udøvet fornøden kontrol i forbindelse med udbetalingen af befordringsgodtgørelse efter ligningslovens § 9 B.

Det er ganske væsentligt at holde sig for øje, at formålet med kontrollen alene er, at det skal kunne undersøges om de oplysninger, der danner grundlag for betalingen af godtgørelse, er til stede. Det er derfor ikke en del af kontrollen at undersøge, om en lønmodtager ejer den pågældende bil, som den erhvervsmæssig kørsel er foretaget i.

Det fremgår således ikke af bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000 om rejse- og befordringsgodtgørelse, at arbejdsgiveren skal føre en selvstændig kontrol af, hvorvidt lønmodtageren de facto har anvendt egen bil.

Repræsentanten mener, at det i øvrigt må have formodningen for sig, at klubben førte en effektiv kontrol med, om klager har deltaget i træning og kampe, idet klubben har betalt løn til klageren, hvorfor klubben selvsagt også vil sikre sig, at klageren lever op til sine forpligtigelser overfor klubben.

Det bestrides, at klubben ikke har haft en interesse at føre en effektiv kontrol med, om betingelserne for skattefri befordringsgodtgørelse var opfyldt. Det hænger i sagens natur sammen med, at klubben ikke har haft interesse i at udbetale mere i godtgørelse, end hvad spillere og trænere faktisk har været berettiget til i kraft af deres kørsel for klubben. Klubben er naturligvis ikke interesseret i at udbetale mere i godtgørelse, end den er forpligtet til.

Når SKAT helt overordnet har lagt til grund, at klubben burde have kontrolleret, at hver enkelt kørsel de facto er foretaget, og at klubben burde have kontrolleret, at kørslen er sket i spillerens egen bil, er dette at gå langt videre, end hvad der efter en klar og righoldig praksis kræves af kontrollen ved udbetaling af skattefri befordringsgodtgørelse efter ligningslovens § 9.

[virksomhed6] A/S har en meget almindelig og effektiv forretningsgang, der udgør udfyldelse af skemaerne til brug for udbetaling af befordringsgodtgørelse og kontrol heraf. Der er således med-arbejdere i foreningen, som har ansvar for at påse, at der kun udbetales befordringsgodtgørelse ifølge de indleverede skemaer. Dette ligeledes som der i selskabet er sikkerhed for, at disse medarbejdere har mulighed for at kontrollere, om de i skemaerne anførte oplysninger er i overensstemmelse med de faktiske erhvervsmæssige kørte kilometer. Klubben har således foretaget en ganske effektiv kontrol.

Skatteankenævnet har til støtte for sine afgørelser henvist til Højesterets dom af den 21, marts 2007 offentliggjort (SKM 2007.247.HR) og Vestre Landsrets dom af den 7. oktober 2002 (SKM 2002.525.VLR).

Det gøres heroverfor gældende, at de to domme ikke kan anvendes til støtte for Skatteankenævnets afgørelse.

Til støtte herfor skal der henvises til, at det direkte af Højesterets dom offentliggjort (SKM 2007.247.HR) fremgår, at den i sagen omhandlede arbejdsgiver ikke havde afsat medarbejdere til at kontrollere, hvorvidt betingelserne for udbetaling af skatfrie godtgørelse var opfyldt,

Højesteret lægger således ved dommen afgørende vægt på, at der ikke har været ført en kontrol for grundlaget ved skattefriheden, hvilket kommer til udtryk ved den af arbejdsgiver indeholdte A-skat, hvorved arbejdsgiver således ikke har taget stilling til, hvorvidt de udbetalte godtgørelser var skattefrie. Hertil kommer, at arbejdsgiver har udbetalt godtgørelserne med et fast beløb pr. dag, hvorfor den pågældende sag væsentligt adskiller sig fra nærværende sag vedrørende udbetaling af skattefri befordringsgodtgørelse fra [virksomhed6] A/S.

Den pågældende Højesteretsdom har således ingen præjudikatværdi i forhold til nærværende sag, idet faktum i relation til kontrollen og udbetalingen adskiller sig i så væsentlig grad, at sagerne på ingen måde er sammenlignelige.

Tilsvarende gør sig gældende for Vestre Landsrets dom offentliggjort i SKM 2002.525.VLR., hvoraf det fremgår af Landsrettens begrundelse og resultat, at der reelt ikke var ført nogen kontrol, idet der henvises til følgende fra præmisserne:

“Efter overenskomsten på området har sagsøgeren haft krav på befordringsgodtgørelse beregnet efter afstanden fra [virksomhed7] A/S til [virksomhed8], uanset hvor han havde bopæl. Arbejdsleder [person3] har da også forklaret, at de ansatte, der arbejdede i [by36] blev behandlet lige med hensyn til kørselsgodtgørelse, uanset hvor de boede. [virksomhed7] A/S har derfor ikke haft anledning til at føre kontrol med de kørte antal kilometer, og det kan efter bevisførelsen ikke antages at værftet har ført en sådan kontrol.”

Det er i denne sammenhæng væsentlig at have for øje, at arbejdsgiveren i de to konkrete domme på ingen måde har ført kontrol, hvorved de adskiller sig væsentlig fra nærværende sag, hvor der utvivlsomt er ført kontrol, men efter Skatteankenævnets opfattelse ikke fornøden kontrol. De to domme har således ikke reelt ikke nogen betydning for afgørelsen i nærværende sag.

Det gøres i forlængelse heraf overordnet gældende, at kravet om kontrol er opfyldt, hvorfor den af [virksomhed9] A/S udbetalte befordringsgodtgørelse er skattefri, jf. dagældende ligningslovs § 9, stk. 5, jf. § 9 B.

Egen bil

Repræsentanten gør gældende, at klageren forinden han købte egen bil anvendte en Peugeot, som han lejede af [virksomhed4] I/S.

Befordringsfradrag

Repræsentanten gør i anden række gældende, at hvis Landsskatteretten finder, at klageren skal beskattes af den udbetalte befordringsgodtgørelse, så har klager ret til kørselsfradrag efter ligningslovens § 9 C. Der er ikke nedlagt nogen beløbsmæssig påstand.

Til støtte herfor henvises der til Landsskatterettens kendelser af den 13. december 2011, j.nr. i 11-00578 og -79. I forbindelse med sagsbehandlingen ved Skatteankenævnet fandt nævnet ikke, at betingelserne for udbetaling af skattefri godtgørelse var opfyldt. Skatteankenævnet godkendte i stedet et ligningsmæssigt fradrag. Landsskatteretten stadfæstede nævnets afgørelser. Det fremgår således, at det efter Landsskatterettens egen praksis er muligt i stedet at tildele befordringsgodtgørelse efter ligningslovens § 9 C, i det omfang betingelserne for udbetaling af skattefri godtgørelse ikke er opfyldt.

Repræsentantens bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling.

”Helt overordnet fastholdes det i samtlige sager, at [virksomhed1] A/S i de i sagerne omhandlede indkomstår har ført en tilstrækkelig og effektiv kontrol ved udbetaling af befordringsgodtgørelse, hvorfor det er forkert, når Skatteankestyrelsen i hovedparten af de fremsendte forslag til afgørelser har anført, at det forholder sig anderledes.

Til støtte herfor skal der helt overordnet henvises til Landsskatterettens afgørelse af den 5. november 2014 og Landsskatterettens afgørelse af den 13. august 2015. Sidstnævnte afgørelse vedrører netop udbetaling af befordringsgodtgørelse fra [virksomhed1] A/S.

Endvidere skal der henvises til, at Skatteankestyrelsen i sagen for så vidt angår A har indstillet til, at det er godtgjort, at [virksomhed1] A/S har foretaget kontrol med udbetalingen af befordringsgodtgørelse i indkomståret 2009, og at den udbetalte befordringsgodtgørelse i det pågældende indkomstår derfor ikke er skattepligtig.

Det er således både Landsskatterettens og Skatteankestyrelsens opfattelse, at de rutiner, som har været anvendt af [virksomhed1] A/S i forbindelse med udbetaling af befordringsgodtgørelse i de pågældende indkomstår, har været korrekte. Der er således heller ikke grundlag for at tage det afsæt, at [virksomhed1] A/S ikke generelt har varetaget sin kontrolforpligtigelse i forbindelse med udbetaling af befordringsgodtgørelse.

Landsskatterettens afgørelse af den 13. august 2015 og Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse i sagen vedrørende A kan derimod tages direkte til indtægt for, at [virksomhed1] A/S generelt har varetaget sin kontrolforpligtigelse i forbindelse med udbetaling af befordringsgodtgørelse.

Dette kan også konstateres derved, at der for langt hovedparten af de fremlagte kørselsbilag er angivet et flueben, som selskabets tidligere bogholder [person4] satte i forbindelse med udbetalingen af befordringsgodtgørelsen.

Som oplyst i de supplerende indlæg i de enkelte sager, anvendte den efterfølgende bogholder i selskabet ikke samme fremgangsmåde, hvilket SKAT har taget til indtægt for, at der således ikke er foretaget kontrol i relation til de kørselsbilag, hvorpå der ikke er sat et flueben.

Dette er ikke korrekt og har således heller ikke støtte i Landsskatterettens afgørelse af den 13. august 2015.

Desuagtet bliver Skatteankestyrelsen ved med at hæfte sig ved, at der ikke er foretaget attestation på kørselsbilagene i forbindelse med udbetaling af befordringsgodtgørelse fra [virksomhed1] A/S. Skatteankestyrelsen forsøger således at opstille et krav om, at kørselsbilagene skal være attesteret.

Dette er imidlertid en remissens tilbage fra sagernes behandling ved SKAT, som på ingen måde har støtte i praksis. De steder, hvor Skatteankestyrelsen henviser til den manglende attestation, er således også særligt i de sager, hvor det er oplagt, at betingelserne for skattefrihed er opfyldte.

Det synes således umiddelbart også at have karakter af et underfundigt forsøg på at fastholde beskatning desuagtet, at betingelserne for skattefrihed utvivlsomt er opfyldte.

Med en sådan fremgangsmåde synes der således heller ikke at være sket en tilstrækkelig individuel sagsbehandling i forhold til hver enkelt sag. Dette uanset, at Skatteankestyrelsen er blevet pålagt dette i forbindelse med det afholdte retsmøde den 29. maj 2015.

I den forbindelse skal det i øvrigt bemærkes, at det efter vores helt klare opfattelse er en selvfølge, at der skal ske en individuel sagsbehandling i hver enkelt sag, og at det derfor også forekommer mærkværdigt, at Skatteankestyrelsen fortsat blot vedbliver med at henvise til nogle generelle betragtninger, som ikke er relevante for de enkelte.

Skatteankestyrelsens indstillinger er således heller ikke på nogen måde i overensstemmelse med praksis på området, idet der igen skal henvises til de to nyere afgørelser afsagt af Landsskatteretten i henholdsvis 2014 og 2015.

(...).”

Landsskatterettens afgørelse

Foreninger kan udbetale skattefri godtgørelser til ulønnede bestyrelsesmedlemmer eller til frivillige, ulønnede medhjælpere, som yder bistand som led i foreningens skattefri virksomhed, jf. ligningslovens § 7M.

Ifølge ligningslovens § 9, stk. 5, 4. punktum kan skatteministeren fastsætte nærmere regler om kontrol og administrationen af godtgørelsesreglerne. Sådanne regler er indført ved bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000 om rejse- og befordringsgodtgørelse.

Det følger af bekendtgørelsens § 2, stk. 1, at det er en forudsætning for udbetaling af skattefri befordringsgodtgørelse, at klubben fører kontrol med antallet af kørte kilometer i den frivilliges egen bil.

For at arbejdsgiveren kan føre denne kontrol er det en forudsætning, jf. bekendtgørelsens § 2, stk. 2, at bogføringsbilag vedrørende den erhvervsmæssige kørsel indeholder:

1)Modtagerens navn, adresse og CPR-nr..

2)Kørslens erhvervsmæssige formål.

3)Dato for kørslen.

4)Kørslens mål med eventuelle delmål.

5)Angivelse af antal kørte kilometer.

6)De anvendte satser.

7)Beregning af befordringsgodtgørelsen.

Landsskatteretten er enig med Skatteankenævnet i, at klageren er omfattet af ligningslovens § 7 M frem til og med november 2010, hvor han går fra ulønnet til lønnet træner i [klub2].

For perioden fra den 7. maj – 1. september 2008 har klageren ikke godtgjort at have foretaget erhvervsmæssig befordring i egen bil, hvorfor godtgørelsen vedrørende denne periode er skattepligtig efter statsskattelovens § 4, samt dagældende bekendtgørelse § 2, stk. 1, allerede af denne grund.

Klagerens kørselsrapporter opfylder ikke kravene til indhold, herunder angivelse af kørslens erhvervsmæssige formål samt kørslens mål. Det følger endvidere ikke af rapporterne ved påtegning eller lignende, at klubben har foretaget en kontrol af de erhvervsmæssig kørte kilometer.

Klageren har således ikke godtgjort, at [klub2] har ført en effektiv kontrol ved udbetalingen af den skattefri kørselsgodtgørelse, således som den er forpligtiget til i medfør af § 2, stk. 1, 1.pkt., i bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000 om rejse- og befordringsgodtgørelse, eller at han i øvrigt har opfyldt betingelserne for modtagelse af skattefri godtgørelse, jf. bekendtgørelsens § 2, stk. 1.

For så vidt angår klagerens subsidiære påstand bemærkes, at det er en forudsætning for fradrag efter ligningslovens § 9 C, at der sker kørsel til et indtægtsgivende arbejdssted, jf. eksempelvis byrettens dom, gengivet i SKM2011.502.

Da klageren i 2008, 2009 og til og med november 2010 har været ulønnet træner i klubben har han ikke adgang til fradrag efter ligningslovens § 9 C for denne kørsel.

For december 2010 kan klageren foretage fradrag for befordring efter § 9 C, jf. ligningslovens § 9 B, stk. 4, 2. pkt. Landsskatteretten overlader det til SKAT at træffe afgørelse om i hvilket omfang klageren er berettiget til fradrag efter ligningslovens § 9C i denne måned.