Kendelse af 23-10-2015 - indlagt i TaxCons database den 07-11-2015

Sagen er indbragt for domstolene. Der er afsagt dom i sagen af Retten i Hjørring den 19. februar 2016. Domme i skattesager offentliggøres løbende på SKATs hjemmeside. Bemærk, at der kan gå op til nogle måneder, før en dom offentliggøres.

Landsskatterettens afgørelse

Spørgsmål

1: Kan SKAT bekræfte, at spørgers salg af mailart-samling skattemæssigt er at betragte som salg af et privat aktiv, således at afståelsen ikke udløser skat af fortjeneste, jf. statsskattelovens § 5?

2: Kan SKAT bekræfte, at spørgers salg af mailart-samling momsmæssigt er at betragte som salg af et enkeltstående privat aktiv, således at vederlaget ikke skal pålægges moms?

Bindende svar fra SKAT

Svar 1: Nej.

Landsskatteretten stadfæster afgørelsen.

Svar 2: Nej.

Landsskatteretten stadfæster afgørelsen.

Faktiske oplysninger

Klageren er fra indkomståret 2009 momsregistreret med halvåret som afregningsperiode.

Der er tidligere anmodet om bindende svar på klagerens salg af mailart-samlingen. Skatterådet afviste anmodningen med henvisning til spørgers verserende sag ved Højesteret, jf. SKM2013.40.SR. Højesteret har efterfølgende afsagt dom i sagen, jf. SKM2013.241.HR. Højesteret har i dommen fastslået, at klageren skattemæssigt skal anses for ikke-erhvervsdrivende, således at hans indkomstopgørelse ved kunstnerisk skabende virksomhed i indkomstårene 2005 og 2006 opgøres i henhold til praksis for hobbybeskatning.

Klagerens egne bidrag til mailart-samlingen er fratrukket i virksomhedens løbende regnskab.

Det er oplyst, at klageren er skabende billedkunstner og modtager livsvarig ydelse fra Statens Kunstfond. Klageren har oplyst over for Højesteret, Landsskatteretten og Skatterådet, at indtægterne i klagerens virksomhed herudover bl.a. består af hans produktion, herunder installationer i det offentlige rum, isskulpturer, foto og performance samt traditionel billedkunst, generelle kunstlegater, legater til konkrete projekter/projektstøtte, vederlag for salg af kunstværker og bøger samt vederlag for tjenesteydelser.

Klageren havde en såkaldt mailart-samling. Mailart-samlingen har klageren i en lang årrække oparbejdet. Han har i 2013 solgt sin mailart-samling til [museum] for 1 mio. kr.

En professor i billedkunst har den 9. december 2013 bl.a. oplyst, at mailart er en kunstpraksis, der blev defineret i 1950’erne og 1960’erne som en del af fluksus-bevægelsen. Fluksus kan opfattes som et oprør mod borgerskabets institutionalisering af kunsten. Selv om fluksus således er blevet kaldt antikunst, er fluksus-kunsten dog i dag repræsenteret på førende kunstmuseer og i private samlinger.

Mailart-værker afgrænses fra øvrige fluksus-aktiviteter ved, at de er sendt (og derfor begrænset i vægt og omfang) som almindelig post til én eller flere modtagere. Alt ved mailart-forsendelser – både kuvert og indhold – må opfattes som en helhed, der formidler værkets fortælling. Ved at anvende mailart opnår kunstneren at komme tættere på modtageren af værket og integrere kontakten med modtageren i værkets fortælling (narrative konnationer) i højere grad, end det sædvanligvis er muligt i andre former for kunstpraksis. Der er ikke penge mellem mailart-kunstneren og de primære modtagere, men der kan være et engageret udvekslingsforhold mellem kunstnere i et netværk. Således er mailart en vigtig genre for USSR-kunstnere, der var underlagt regimets restriktioner. Som samlerobjekt vil både afsender og de primære modtagere have interesse og være en faktor i mailart-værkets fortælling og værdiansættelse.

SKATs afgørelse

Spørgsmål 1: Klagerens salg af hans mailart-samling til [museum] er en del af klagerens kunstneriske virksomhed. Højesteret har ved dom af 14. marts 2013 (SKM2003.241.HR) betegnet virksomheden som en ikke-erhvervsdrivende kunstnerisk virksomhed.

Der er ikke tale om en samling af andre kunstneres værker i statsskattelovens § 5’s forstand, da klageren i hans kunstneriske virksomhed har samlet mailarten og har fratrukket omkostningerne vedrørende mailart-samlingen, jf. SKM2011.364.VLR.

Spørgsmål 2: Klagerens salg af mailart-samlingen kan ikke momsmæssigt anses for et salg af et enkeltstående privat aktiv., jf. momssystemdirektivets art. 9, stk. 1, jf. momslovens §§ 3, stk. 1, 4, stk. 3, 13, stk. 1, nr. 7, og 48, stk. 1 og 2, nr. 2, samt Den Juridiske Vejledning 2013-2, afsnit D.A.3.1.4.1.

Som det fremgår af de nævnte retskilder, skal afgørelsen af, om der på det momsretlige område er tale om økonomisk virksomhed, træffes på grundlag af en samlet, konkret vurdering af virksomheden, hvor alle relevante forhold må inddrages. Økonomisk virksomhed omfatter ikke alene varig virksomhedsudøvelse, men også mere lejlighedsvise økonomiske transaktioner.

Salget af mailart-samlingen er foretaget i klagerens egenskab af afgiftspligtig person, da klagerens virksomhed er at anse for økonomisk virksomhed i momslovens forstand. Klageren er ikke anset for at handle i egenskab af privatperson i forbindelse med salget, og det er heller ikke anset som salg af indbo. Vederlaget for samlingen er derfor momspligtigt, jf. momslovens § 4, stk. 1.

Ved vurderingen heraf er der bl.a. lagt vægt på, at klageren efter det oplyste gennem en lang årrække har arbejdet i sin kunstnerisk virksomhed og har gennem det kunstneriske virke opnået, hvad der momsmæssigt må anses som indtægter af vis karakter, jf. oplysningerne om klagerens indtægtsforhold i årene 1999 – 2010 i SKM2013.241.HR. Der har løbende gennem disse år været indtægter beregnet som salg, honorarer m.v. Klageren har ligeledes indtægter fra foredragsvirksomhed, jf. oplysninger herom i SKM2013.40.SR.

Samlingen – godet – er skabt i hans egenskab af kunstner og i hans kunstneriske virksomhed. Det forhold, at klageren først blev momsregistreret i 2009, er ikke ensbetydende med, at han i perioden inden ikke har været anset som en afgiftspligtig person.

SKATs indstilling

SKATs bindende svar blev indstillet fastholdt for så vidt angår den skatteretlige del af sagen.

Mailart-samlingen var opbygget som en integreret del af klagerens kunstneriske virksomhed og skal derfor behandles inden for hans kunstneriske hobbyvirksomhed, jf. Højesterets dom af 14. marts 2013, offentliggjort i SKM2013.241.HR, under et nettoindkomstprincip, jf. statsskattelovens §§ 4 – 6, jf. også Vestre Landsrets dom af 12. januar 1996, offentliggjort i TfS 1996, 177. Og der er alene fradrag for de udgifter, der i det indkomstår, hvori salget er foretaget, er medgået til indkomsterhvervelsen.

Mailart-samlingens integrerede del af klagerens kunstneriske hobbyvirksomhed er også understøttet af udtalelsen fra den kunstsagkyndige.

SKATs bindende svar blev indstillet fastholdt for så vidt angik den momsretlige del af sagen.

Det afgørende i henhold til momsloven, der er en implementering af momssystemdirektivet, er, at der er drevet økonomisk virksomhed efter evne og resultat.

Klagerens mail-artsamling er en integreret del af hans kunstneriske virksomhed, hvorfor salget momsretlig skal behandles i overensstemmelse med Skatteankestyrelsens indstilling med momspligt af salget af mailart-samlingen.

Klagerens opfattelse

Der er nedlagt påstand om, at det bindende svar ændres, således at der svares ja til spørgsmål 1 og 2, og at det hermed bekræftes, at salget af den omhandlede samling hverken udløser skat eller moms.

Til støtte for påstanden vedrørende spørgsmål 1 er det bl.a. gjort gældende, at salg af kunstværker er salg af formuegoder, hvilket som udgangspunkt er omfattet af statsskattelovens § 5. Samlingen består udelukkende af kunst udført at andre kunstnere, hvorfor samlingen ikke er et formuegode, der sælges som led i erhverv eller klagerens hobbyvirksomhed.

Samlingen er ikke oparbejdet med et kommercielt sigte som en del af hobbyvirksomheden. Hele formålet med mailart er at skabe et ikke-kommercielt netværk, hvor kunsten kan cirkulere og udvikle sig frit. Mailart er derfor ikke fremstillet med henblik på salg, og klageren har da heller ikke på noget tidspunkt solgt værker fra sit mailart-arkiv. Samlingen havde derfor ikke en egentlig kommerciel værdi, men alene en kunsthistorisk interesse. Arkivet er derfor ikke et omsætningsaktiv, som klageren har anskaffet med henblik på videresalg som en del af hobbyvirksomheden.

Han har aldrig solgt dele af samlingen. Den består ikke af hans egne værker, og han har aldrig solgt dele af samlingen. I det omfang klageren køber eller modtager andre kunstneres værker, uden at de er erhvervet med videresalg for øje, indgår disse ikke i virksomheden. Derfor kan mailart-samlingen ikke betragtes som et formuegode, der indgår i hobbyvirksomheden. De anbringender, der ikke blev fulgt af Højesteret i SKM2013.241.HR, har ingen retskildeværdi.

Selv i tilfælde, hvor en virksomhed er drevet erhvervsmæssigt, vil et arkiv kunne anses for privat og dermed er avancen ved salg skattefri. I SKM2008.1006.LSR blev en guitarbyggers salg af en antik spansk guitar anset for salg af privat indbo, der ikke kunne anses for erhvervet som led guitarbyggerens næringsvirksomhed.

Det må derfor lægges til grund for besvarelsen, at mailart-arkivet er en privat samling, således at en fortjeneste ved salg er skattefri i medfør af statsskattelovens § 5.

Såfremt Landsskatteretten ikke vil anerkende, at mailart-arkivet er et privat aktiv, gøres det gældende, at arkivet udgør et anlægsaktiv, idet samlingen ikke er en del af de aktiver, som klageren sælger i sin hobbyvirksomhed. Dermed vil fortjenesten være skattefri, jf. statsskattelovens § 5.

Der henvises til Jan Pedersen m.fl., Skatteretten 1, 6. udgave, 2013, p. 270, princippet i SKM2011.282.SKAT og Den Juridiske Vejledning 2013, afsnit C.C.1.1.2 og C.C.1.2.2.

Såfremt mailart-samlingen måtte anses for en del af hobbyvirksomheden, må den, da der ikke kan foreligge spekulation, jf. kriterierne herfor, herunder om fortjeneste for øje på erhvervelsestidspunktet, og Højesterets dom af 14. marts 2013, offentliggjort i SKM2013.241.HR (hobbyvirksomhed og dermed ikke spekulation) kunne sælges skattefrit i medfør af Den Juridiske Vejledning 2014-2, afsnit C.C.1.1.2.

Såfremt Landsskatteretten måtte komme frem til, at der er tale om et aktiv, hvor avancen er skattepligtig, må der gives et fradrag for de udgifter, som klageren har afholdt i forbindelse med samlingens tilblivelse.

Det fremgår af Den Juridiske Vejledning 2013-2, afsnit C.C.1.2.2, at hobbyvirksomhed beskattes i henhold til praksis af nettoindkomsten (overskuddet), jf. statsskattelovens § 4 som personlig indkomst. Nettoindkomsten er indtægt efter fradrag af udgifter forbundet med hobbyvirksomheden (kildebegrænset). Dette gælder, uanset at udgifterne er afholdt i tidligere indkomstår.

SKAT har begrundet afgørelsen med, at det ikke er muligt at få fradrag for aktiverede udgifter, da dette er i modstrid med, at indkomsten skal opgøres efter et nettoprincip og på årsbasis.

Hertil er det anført, at da der er tale om salg af et aktiv, er det kun avancen, der kan være skattepligtig og ikke hele salgssummen. Der må derfor gives fradrag for de udgifter klageren har haft ved at være tilknyttet mailart-netværket, idet omfang der ikke allerede er foretaget fradrag for udgifterne. Dette gælder naturligvis også, selv om udgifterne er afholdt i et tidligere indkomstår, jf. TfS 1989, 244 LSR, hvor Landsskatteretten tillod fradrag for udgifter afholdt i tidligere år. Sagen drejede sig om en hundekennel, der blev anset for hobbyvirksomhed, og hvor retten tiltrådte, at der i afståelsessummen for hundehvalp-ejere skulle fragå de omkostninger, der var medgået til at frembringe overskuddet, uanset at disse var afholdt i tidligere år.

Da samlingen er påbegyndt i 70’erne, og da klageren har haft underskud i en årrække, hvilket må indikere, at der ikke har været fradrag for samtlige udgifter, er det foreslået, at udgifterne skønsmæssigt er fastsat til samme beløb som museets købesum eller 1 mio. kr. Der fremkommer således ikke ved salget nogen avance. Det akkumulerede underskud i hobbyvirksomheden i perioden udgør mere end 1 mio. kr.

Til støtte for påstanden vedrørende spørgsmål 2 er det gjort gældende, at der ikke skal pålægges moms ved salget af mailart-arkivet, da der er tale om salg af et privat formuegode.

Klageren er alene momspligtig i relation til salg af sine bøger og andet salg, der er omfattet af hobbyvirksomheden. I henhold til momslovens § 3 er han ikke en momspligtig person ved salg af arkivet, idet salget ikke er en del af hans kunstneriske virksomhed, og da han i øvrigt ikke driver virksomhed med salg af andre kunstneres værker.

Salget er foretaget i hans egenskab af privat person, jf. Den Juridiske Vejledning 2013-2, afsnit D.A.3.1.2.1 og D.A.3.1.4.

I det omfang klagerens hobbyvirksomhed som udøvende kunstner har udgjort en økonomisk virksomhed i momslovens forstand, har virksomheden været omfattet af det reducerede momsgrundlag i momslovens § 69, stk. 4. Klageren er således først blevet momsregistreret i 2009 i forbindelse med udgivelse af en bog om sine egne værker.

Mailart-arkivet er imidlertid ikke en del af bogudvidelsen og heller ikke omfattet af det reducerede momsgrundlag, da der ikke er tale om salg af egne værker. Mailart-arkivet er imidlertid ikke den del af bogudvidelsen og heller ikke omfattet af det reducerede momsgrundlag, da der ikke er tale om salg af egne værker.

Oparbejdelsen af arkivet og deltagelse i mailart-netværket udgør ikke en økonomisk virksomhed – heller i momslovens forstand – da mail-art netop er karakteriseret ved, at det er ikke-kommercielt. I netværket sker der ikke salg af værkerne, men formidling af ideer og værker kunstnerne imellem. Klageren driver derfor heller ikke virksomhed med salg af kunst. Dette er blevet bekræftet af en professor i kunst.

Samlingen kan sidestilles med en privat samling, som ikke kan anses for omfattet af klagerens momspligtige hobbyvirksomhed. Et enkeltstående salg af et aktiv vil i henhold til momslovens § 3 ikke være omfattet af begrebet økonomisk virksomhed, da arkivet ikke er solgt med henblik på at opnå indtægter af vis varig karakter, hvilket er en betingelse for, at der kan være tale om økonomisk virksomhed i momslovens forstand.

Der er således ikke tale om et momspligtigt salg.

Landsskatterettens afgørelse

Klagerens kunstneriske virke er i indkomstårene 2005 og 2006 skatteretligt kvalificeret som en ikke-erhvervsmæssig virksomhed, jf. Højesterets dom af 14. marts 2013, offentliggjort i SKM2013.241.HR, hvorfor virksomhedens indtægter skal beskattes i henhold til statsskattelovens § 4 (lov nr. 149 af 10. april 1922 med senere ændringer), ligesom virksomhedens udgifter inden for visse rammer er fradragsberettigede i medfør af statsskattelovens § 6, stk. 1.

Det lægges til grund som ubestridt, at klagerens kunstneriske virke fortsat skal kvalificeres som en ikke-erhvervsmæssig virksomhed/hobbyvirksomhed.

I medfør af statsskattelovens § 5, stk. 1, litra a, er avance ved salg af formuegoder skattefri, i det omfang formuegoderne ikke er erhvervet som led i spekulation eller næring (erhvervsmæssig virksomhed), og i det omfang statsskattelovens § 5, stk. 1, litra a, ikke er fraveget via anden lovgivning.

Klagerens kunstneriske virksomhed består efter det af ham over for Højesteret, Landsskatteretten og Skatterådet oplyste bl.a. i en livsvarig ydelse fra Statens Kunstfond, hans egen produktion af værker i form af eksempelvis installationer i det offentlige rum, isskulpturer, foto og performances og traditionel billedkunst, støtte fra Statens Kunstfond til et bogprojekt, projektstøtte samt vederlag for tjenesteydelser.

Henset til, at klageren selv har deltaget med bidrag i udvekslingen af mail-art, at udgifterne til klagerens egne bidrag til mail-artsamlingen er fratrukket i virksomhedens løbende regnskab, at samlingen faktisk er solgt til et kunstmuseum, at kunstværket består i klagerens samling af de enkelte elementer, og til den lighed, der således er mellem mail-artsamlingen og de aktiviteter og frembringelser klageren i øvrigt udøver som led i sin kunstneriske virksomhed, hvorfra der foretages salg, jf. også forklaringen og proceduren som gengivet i Landsrettens dom i SKM 2011.364.VLR, finder Landsskatteretten, at det må påhvile klageren bevisbyrden for, at kunstværket ikke er samlet med henblik på et muligt salg.

Da dette bevis ikke er ført, finder Landsskatteretten, at salget er skattepligtigt som led i den kunstneriske virksomhed. Landsskatteretten finder således ikke, at der er tale om et skattefrit salg af enten private ejendele eller af et anlægsaktiv i hobbyvirksomheden, hvorfor spørgsmålet besvares benægtende.

Den indhentede kunsthistoriske udtalelse om baggrunden for mail-art og fluxusbevægelsen kan ikke føre til et andet resultat.

Landsskatteretten træffer ikke afgørelse om opgørelsen af det skattepligtige beløb.

Derfor stadfæstes SKATs afgørelse for så vidt angår spørgsmål 1.

Momsområdet er harmoniseret, hvorfor momsloven inden for ordlyden skal fortolkes i overensstemmelse med både momssystemdirektivet og EU-domstolens forståelse af direktivet.

Økonomisk virksomhed er et selvstændigt EU-retligt begreb, jf. momssystemdirektivets art. 9, stk. 1, hvilken direktivbestemmelse er implementeret i momslovens § 3, stk. 1.

Afgiftspligtige personer er juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed, jf. momslovens § 3, stk. 1, og der betales afgift af varer og ydelser, som leveres mod vederlag her i landet, jf. momslovens § 4, stk. 1, 1. pkt.

Klagerens kunstneriske virksomhed, der fra 2009 er momsregistreret, må i henhold til EU-domstolens praksis anses for økonomisk virksomhed, jf. bl.a. EUD sag C-230/94, Renate Enkler og EUD sag C-62/12, Galin Kostov.

Der er herved bl.a. lagt vægt på varigheden og intensiteten af klagerens kunstneriske virksomhed.

Den omhandlede mailart-samling må således momspålægges, idet der inden for klagerens økonomiske virksomhed forelå levering af en vare mod vederlag her i landet, der ikke er momsfritaget i medfør af momslovens § 13, stk. 1, nr. 7.

Der er i henhold til spørgsmålets formulering ikke i øvrigt taget stilling til den momsmæssige behandling af mailart-samlingen.

Derfor stadfæstes SKATs afgørelse for så vidt angår spørgsmål 2.

SKATs afgørelse stadfæstes herefter.