Kendelse af 02-05-2017 - indlagt i TaxCons database den 31-05-2017

Indkomstår 2012

Personlig indkomst

SKAT har ikke godkendt fradrag for kursusudgifter med 174.094 kr.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

Klager blev uddannet læge i januar 2001, og som led i hans turnus arbejdede han 6 måneder i almen praksis i 2002. Efterfølgende var klager i det neurologiske speciale frem til sommeren 2006, hvorefter han flyttede til Norge og arbejdede som praktiserende læge. I august 2010 blev klager godkendt som speciallæge i almen medicin i Norge.

Klager flyttede efterfølgende tilbage til Danmark og har siden den 1. juni 2012 drevet lægevirksomhed i [lægecenter]. Ifølge det oplyste har klager ligeledes drevet lægevirksomhed i perioden januar – maj 2012.

Grundet adskillige år i udlandet havde klager ikke optjent penge i Efteruddannelsesfonden til dækning af kursusudgifter, da han nedsatte sig i Danmark. Klager afholdte derfor selv følgende udgifter med henblik på at ajourføre sin faglige viden om konkrete forhold i almen medicin i Danmark efter fraværsperioden:

Overfor SKAT har klager primært redegjort for kursusudgifternes fradragsret. Forespurgt har klager endvidere udleveret dokumentation for udgifterne til Skatteankestyrelsen i form af fakturaer og kursusbeskrivelser.

Om de enkelte kurser kan udledes:

Kursusudgifter, ledelseskursus PLO (22.000 kr.)

Kurset bestod af 6 moduler, som afvikledes over 7 dage i perioden februar-november 2012. Aktiviteten var godkendt af Efteruddannelsesfonden, og kursusgebyret forfaldt til betaling senest den 15. december 2011. Ifølge programmet fra Center for Kvalitetsudvikling og Efteruddannelse i Almen Praksis i [region1] for de to første kursusdage dækkede kurset emner såsom ”Ledelse i praksis”, ”Struktur og rytme i ledelsesarbejdet. Organisering og overblik.”, ”Værktøj til ledelse” m.v.

Kursusudgifter, supervision af samtaleterapi (96.000 kr.)

[person1] har den 2. oktober 2016 udtalt, at hun ydede supervision til klager i perioden januar-august 2012. [person1] oplyser endvidere:

”Jeg har en kandidatgrad i adfærdsanalyse fra [...] i [Norge] og [...] (Læring i komplekse systemer)

Anvendt adfærdsanalyse er en grundlæggende videnskab om adfærd og hvordan den påvirkes. Der er fokus på samspillet mellem adfærd og de omgivelser den forekommer under. Teknikker udledt fra adfærdsanalyse bliver brugt i arbejdet med børn og voksne med angst og andre psykiske lidelser. Der kan nævnes f.eks. kognitiv adfærds terapi samt "accept og commitment therapy (ACT)"' som begge har sine rødder i adfærdsanalyse. Desuden bruges anvendt adfærds analyse til rehabilitering i fængsler (Norge og USA), i skoler i oplærings øjemed, over hele verden til børn og voksne med autisme og andre udviklingsforstyrrelser.

Det er veldokumenteret at man ved f.eks. angstlidelser og depression skal ændre sin adfærd i stedet for at forsøge at ændre sin mentale tilstand. Man skal acceptere at der er et problem eller en adfærd der bør ændres og acceptere de følelser man i den forbindelse måtte have. Derefter skal man starte med at ændre sin adfærd lidt efter lidt. Ved at eksponere sig for de ting der vækker ubehag vil ubehaget vækkes mindre og mindre.

Konkret starter man med en lille adfærdsændring så det bliver overkommelig, og patienten oplever en succes. Lykkes det at lave en minimal adfærdsændring i dag, er det lettere at lave 2 små ændringer i morgen.

At ændre adfærd -så man f. eks ikke isolerer sig ved depression eller undgår flere og flere ting ved angst, er inaktiv ved rygsmerter har enorm betydning på længere sigt. Tiltagende isolation forværrer depression, manglende aktivitet forværrer rygsmerter. Omvendt vil gradvis tiltagende aktivitet bedre både angst, depression og rygsmerter.

Anvendt adfærdsanalyse er ikke et terapeutisk system, men en videnskabelig tilgang til menneskelig adfærd. Teknikker udledt derfra er et helt konkret værktøj for, f.eks. den praktiserende læge, psykolog eller pædagog til på få minutter at kunne skifte fokus fra det overvældende problem (angst eller rygsmerter) til de små adfærdsændringer patienten faktisk kan gøre.”

Ifølge fakturaerne leverede [person1] 24 timers arbejde a 500 kr. i henholdsvis januar, februar, marts, april, maj, juni og august måned, dvs. i alt 84.000 kr.

På kontormødet med Skatteankestyrelsens sagsbehandler oplyste klager, at han primært havde stiftet bekendtskab med behandlingsmetoden i Norge, og at kurset indebar, at en læge med erfaring på området deltog i klagers konsultationer med henblik på at undervise ham.

Kursusudgifter, supervision af diagnostik (24.894 kr.)

Kursusudgifterne til supervision af diagnostik dækker følgende:

Osteopatiske teknikker – 20.474 kr.:

[person2] fra [virksomhed1] har den 11. oktober 2016 udtalt, at klager var på hans klinik i [...] ved 6 lejligheder i perioden januar til oktober 2012. [person2] har oplyst, at klager:

“(...) taking part with me in the observation and manual evaluation of patients and discussing the findings and their implications.

This process is not an introduction to osteopathic treatment, but a practical training in basic examination of patients with musculoskeletal conditions.”

Klager har mistet en del af dokumentationen for udgifterne.

Homøopatisk medicin – 4.420 kr.:

Heilpraktiker [person3] har den 4. oktober 2016 oplyst, at han havde besøg af klager den 31. januar og 8. juni 2012. [person3] har oplyst følgende om besøget:

” (...) Her deltog han iflere konsultationer, og fik på den baggrund indblik i hvordan jeg arbejder som heilpraktiker. Endvidere gav jeg en introduktion til det arbejde, der foregår i min virksomhed og vores homøopatiske laboratorium [virksomhed2] A/S.

Besøgene havde til formål at give praktiserende læge [person4] grundlæggende indsigt og indføring i de medicinske homøopatiske behandlingsprincipper, således at han kunne erhverve sig et minimum af den teoretiske og praktiske forståelse, der ligger til grund for anvendelsen af homøopatisk behandling. Dette for, at praktiserende læge [person4] med afsæt i sit konventionelle og medicinske teoriske grundlag også kan tilbyde sine patienter en lettere vejledning i alternativ homøopatisk behandling.”

Kursusudgifter, alternativ behandling (31.200 kr.)

Psykoterapeut [person5] har i en udateret udtalelse oplyst, at hun havde klager til supervision i kognitiv terapi i 2012. Der var tale om i alt 39 sessioner a hver 800 kr.

[person5] oplyser følgende om supervisionen:

”(...)

Helt konkret forgik supervisionen ved ugentlige møder i min praksis, hvor [person4]. blev superviseret i kognitiv terapi med udgangspunkt i de patienter han arbejdede med. For det meste fremlagde [person4]. Problemstillingerne, men viste også konsultationer optaget på video, så jeg kunne superviserer på den baggrund.

Undervisningen var tilpasset de rammer jeg ved praktiserende læger arbejder under, så forløbet var på ingen måde en "terapeut-uddannelse", men en hjælp til at kunne arbejde med de tankemønstre patienten præsenterer på en enkel, men vedholdende måde. Den praktiserende læge har jo ikke megen tid i hver konsultation, men følger til gengæld patienten over lang tid, og supervisionen var målrettet disse forhold.

Kognitiv terapi er grundlæggende et meget enkelt værktøj, og meget brugbart i almen praksis, men som med alt håndværk, så kræver det træning og vejledning. Det er lærerigt at se patienter, men først med supervision har man mulighed for at udvikle sin teknik -og ofte opnå langt bedre resultater med det samme tidsforbrug.”

SKATs afgørelse

SKAT har forhøjet klagers personlige indkomst for indkomståret 2012 med 174.094 kr., da SKAT ikke har godkendt fradrag for udgifter til kurser. SKAT har begrundet forhøjelsen med følgende:

”(...)

De nævnte kurser ses ikke at opfylde betingelserne for skattemæssig fradragsret, idet de på ingen måde kan ses at have en direkte sammenhæng med indkomsterhvervelsen i form af din deltagelse som praktiserende læge i et lægehus. Da du først i 2012 er påbegyndt som praktiserende læge, betragter SKAT derfor de afholdte udgifter til den nævnte kurser/kongresser som videreuddannelsesudgifter og ikke udgifter afholdt for at vedligeholde din status som nytiltrådt praktiserende læge.

Det vil sige, at udgifterne til uddannelse ved kurser/konferencer er afholdt for at skabe en kompetence for dig som praktiserende læge, og disse udgifter kan ikke fratrækkes indkomstopgørelsen.

Dine bemærkninger, som vedlagt din revisors indsigelse af 4. september 2013, ændrer ikke på SKATs indstilling om at fastholde nægtelse af fradragene for deltagelse i kurser. Dette gælder tillige kurset om samtaleterapi, idet honoraret herfor ikke udgør en væsentlig del af dine honorarer fra Koncern Praksis.”

Klagerens opfattelse

Klagers repræsentant har nedlagt påstand om, at klager er berettiget til fradrag for de omhandlede kursusudgifter som driftsomkostninger. Med klagen er indsendt et notat udfærdiget af klager. Af notatet fremgår:

”(...)

SKAT påpeger at jeg først er begyndt som praktiserende læge i 2012, og at man derfor ikke kan betragte kurserne som efteruddannelse, men videreuddannelse. Jeg forstår det sådan at SKAT implicit lægger til grund at jeg må være nyuddannet som praktiserende læge, og derfor ikke har behov for efteruddannelse allerede.”

Klager er dog, grundet hans erhvervsforløb, uenig i denne konklusion:

”(...) der er betydelig forskelle på hvordan man konkret fungere som praktiserende læge i et udkantsdistrikt i Norge og så at skulle fungere som selvstændig i en Solopraksis i [by1]. Jeg arbejdede i et stort kommunalt drevet lægehus, der var ét lokalsygehus at forholde sig til, stort set ingen private aktører og man havde ugentlige møder med hjemmesygeplejen, kommunale fysioterapeuter mm.

Som konsekvens heraf mener klager, at han:

(...) i den grad har brug for at ajourføre min faglige viden om konkrete forhold i almen medicin i Danmark, efter 10 års fravær.”

Om de enkelte kurser har klager oplyst:

Kursusudgifter, ledelseskursus PLO (22.000 kr.)

” (...)

Jeg har lejet mig ind i lokaler i [lægecenter]. Lægecenteret består af 6 læger, 3 i solopraksis, 2 i kompaniskab og så mig som lejer – også i solopraksis. Der er ikke planer om at lave kompaniskab mellem flere af lægerne, men der er tiltagende samarbejde i fht bedre udnyttelse af personale, dækning for hindanden ved ferier, kurser og sygdom, samt vagt- og feriering. Endvidere deltager alle i samme efteruddanelsesgruppe.

På sigt er det meningen at jeg skal købe mig ind som partner i [lægecenter].

Jeg deltog i ledelseskursus i 2012, med en af de andre læger fra [lægecenter], [person6]. Kurset forløb over et helt år - og meget af arbejdet foregik i de enkelte praksis. Dette for at vi kunne bruge kurset til at gennemgå og optimere de samarbejdsrutiner og ledelsesmæssige opgaver der er i ethvert større lægecenter. Overordnet for at kunne leve op til de standarder der bliver pålagt os fra politisk hold om tilgængelighed, sundhedsfaglige standard og optimal udnyttelse af ressourcer. Målsætningen er at organisere sig hensigtsmæssigt internt og eksternt.

Dette kursus har direkte sammenhæng med min indkomsterhvervelse om praktiserende læge - for at kunne fungere i et større lægehus. Vi bliver tilskyndet fra Regionerne til at gå sammen i større fællesskaber som praktiserende læger - og dette råd følger jeg. Det kræver at man tager sin rolle om leder alvorligt.

Ledelse kræver træning og sparring for at udvikles. I mit arbejde i et stort lægecenter, (6 læger, 5 - 8 turnus- og uddannelseslæger og mindst 8 sekretærer og sygeplejesker) indgår jeg i den daglige ledelse. Der er jo ingen overordnet chef, hvorfor Dansk Selskab for Almen medicin tilråder alle at deltage i ledelseskurser. I en dagligdag med mange "chefer" opstår der meget let frustrationer og konflikter, hvis ikke man forsøger at se tingene ovenfra og se hvilke arbejdsgange der fungere mindre hensigtsmæssigt.

Man må tilegne sig redskaberne til at få håndteret disse udfordringer - og ikke mindst -få alle med i denne proces. Det handler ikke om videreuddannelse, men om ansvarligt at deltage i den proces der er at få skabt de større lægecentre der efterspørges.

Kurset er godkendt af EFTERUDDANNELSESFONDEN for almen praksis. Jeg kan ikke acceptere at dette betragtes om videreuddannelse.”

Kursusudgifter, supervision af samtaleterapi (96.000 kr.)

”(...)

SKAT mener at jeg ikke har ret til fradrag for supervision i samtaleterapi, "da honoraret (for samtaleterapi) ikke udgør en væsentlig del af mine honorarer fra Koncern Praksis".

Det forventes at en praktiserende læge kan yde samtale terapi - og jeg kan ikke acceptere at et overenskomstmæssigt krav om supervision affejes med at jeg ikke tjener nok på det.

Jeg er overenskomstmæssigt forpligtiget til at gå i supervision, hvis jeg vil tage så meget som èt honorar for samtaleterapi.

Klager gengiver herefter §59 i overenskomst indgået af Regionernes lønnings og takstnævn og praktiserende lægers organisation.

”... Udgifterne er mig altså overenskomstmæssigt pålagt, da jeg har fået honorar for samtaleterapi. Udgifterne til supervision dækkes ikke af Koncern Praksis.”

Kursusudgifter, osteopatiske teknikker (20.474 kr.)

” (...)

Muskel-skelet plager er blandt de 3 hyppigste kontakt årsager hos en praktiserende læger, og at være opdateret og effektiv på dette område er afgørende for en velfungerende hverdag som praktiserende læge.

Jeg har ikkemulighed for at tage nogen ekstra honorarer i forbindelses med at jeg får opdateret og ajourført min viden på dette område.

Der er en direkte sammenhæng mellem disse kursusudgifter og min aktuelle indkomsterhvervelse som praktiserende læge.”

Kursusudgifter, alternativ behandling (31.200 kr.)

”(...)

Brugen af alternativ behandling blandt patienter er udbredt og som praktiserende læge er det vigtigt at have en vis viden om alternativ behandling.

Denne efteruddannelse er ingen kompetence jeg kan bruge til at behandle patienter med (= få indkomst af), men det øger mit fokus på at patienterne også bruger alternativ behandling.

At patienterne oplever at jeg viser interesse for og også har en vis viden om tankerne bag alternativ behandling - giver et bedre tillidsforhold. Da meget alternativ medicin har interaktioner med konventionel medicin er det vigtigt at jeg får disse oplysninger fra patienterne.

Disse 2 dages kursus er ikke et kompetence løft, men almen efteruddannelse med høj relevans for almen praksis.

Der er en direkte sammenhæng mellem disse kursusudgifter og min aktuelle indkomsterhvervelse som praktiserende læge.”

SKATs bemærkninger af 04-11-2016

Efter gennemgang af dokumentationen udleveret til Skatteankestyrelsen fastholder SKAT, at udgifterne ikke kan anses for at være afholdt med henblik på at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten.

SKAT begrunder fastholdelsen med, at hovedparten af udgifterne er afholdt inden klageren påbegyndte solopraksis den 1. juni 2012. Om udgifterne udtaler SKAT:

Ledelseskursus PLO:

”(...)

Kurset er afholdt over 6 gange i 2012 på følgende datoer. 2. – 3. februar, 15. marts, 10. maj, 13. september, 4. oktober og 22. november. Fakturaen for årskurset på DKK 22.000 er betalt den 15. december 2011.

At kurset er godkendt af efteruddannelsesfonden for almen praksis er ikke ensbetydende med at der skal gives fradrag for udgiften, heller ikke når der ikke er midler på uddannelseskontoen.

SKAT er af den opfattelse, at klager ikke kan fradrage udgiften til kurset efter SL § 6, stk. 1, litra a, idet klager begynder på dette kursus umiddelbart inden han etablerer selvstændig lægevirksomhed, hvorfor ledelseskurset må anses for en videreuddannelse, og udgiften anses som afholdt som led i etableringen af lægevirksomheden. Fradraget godkendes ikke af SKAT, jf. SL § 6, stk. 1, litra a.”

Supervision af samtaleterapi:

”(...)

Kurset er afholdt i perioden januar – august 2012.

(...)

SKAT kan ikke af udtalelsen om supervisionsforløbet hos [virksomhed3] udlede, om dette virkeligt vedrører samtaleterapi som det er påkrævet af § 53 i overenskomsten, som gengivet nedenfor, idet det af dokumentet fremgår, at det hovedsageligt, som SKAT læser udtalelsen, drejer sig om adfærdsanalyse og ikke om samtale(terapi) overhovedet.

(...)

SKAT finder, at måtte ligge afgørende vægt på, at kurset ”Supervision” udgør et led i et længerevarende og omfattende uddannelsesforløb, der gik ud over rammerne for ajourføring og vedligeholdelse af klager tidligere erhvervede uddannelse som læge, og da kurset er påbegyndt umiddelbart inden klager etablerede sin selvstændige virksomhed som praktiserende læge, hvorfor udgiften betragtes som afholdt som et led i etableringen af virksomheden, og udgiften dertil kan ikke af SKAT godkende fratrukket i indkomstopgørelsen, jf. SL § 6, stk. 1, litra a.”

Alternativ behandling (kognitiv terapi):

”(...)

SKAT er af den opfattelse, at afholdelse af udgiften på ingen måde var med til at erhverve, sikre og vedligeholde klagerens indkomst, selvom udtalelsen indeholder bemærkning om at lægen kan lære at bruge mindre tid pr. patient og, at forløbet på ingen måde var en ”terapeut-uddannelse”.”

Osteopatiske teknikker:

”(...)

Af den korte beskrivelse af forløbet fra [person2] kan det på ingen måde, efter SKATs opfattelse, udledes, at udgiften var og blev afholdt for at erhverve, sikre og vedligeholde klagers indkomst som praktiserende læge. Der er herved endvidere henset til, at klagers deltagelse i kursusforløbet, rækker ud over en blot ajourføring af klagers hidtidige uddannelse og hidtidige virke som læge bl.a. i Norge, og hans viden udvides for en yderligere udbygning af klagers virksomhed samt til fremtidig at virke som almen praktiserende læge i den nyligt åbnede lægeklinik.”

Homøopatisk behandling:

”(...)

SKAT finder, at formålet med klagers deltagelse i kursuset, alternativ behandling, rækker ud over en blot ajourføring af klagers hidtidige uddannelse og virke som læge, må havde været at opnå en sådan videreuddannelse i dette omhandlede specielle alternative behandlingsteknik, at hans viden udvidedes som grundlag for en yderligere udbygning af klagers lægevirksomhed samt til fremtidig at virke som læge i den nyligt åbnede lægeklinik.”

Landsskatterettens afgørelse

Udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, herunder ordinære afskrivninger, kan fradrages. Det følger af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Der skal foreligge en direkte og umiddelbar forbindelse mellem afholdelsen af udgiften og erhvervelsen af indkomsten. Dette kræver, dels at udgiftsafholdelsen ligger inden for de naturlige rammer af virksomheden, dels at udgiften ikke kan karakteriseres som en anlægs-, etablerings- eller privatudgift, som er indkomstopgørelsen uvedkommende.

Bevisbyrden for, at der foreligger fradragsberettigede udgifter efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, påhviler som udgangspunkt den skattepligtige.

Udgifter, der afholdes forud for virksomhedens opstart anses som udgangspunkt for etableringsudgifter, der ikke er fradragsberettigede. Ifølge retspraksis godkendes der dog fradrag for udgifter, der har karakter af sædvanlige, løbende driftsudgifter, der er forbundet med virksomhedens opstart, jf. LRSM 1973.127 og LSRM 1980.142. Fradragsmuligheden beror på en konkret vurdering.

Udgifter til deltagelse i faglige kurser, det vil sige kurser, der har relation til den pågældendes erhverv, er fradragsberettigede, når der er tale om kurser, der har til formål at ajourføre og vedligeholde deltagerens faglige viden og uddannelse. Heri ligger nærmere, at et kursus ikke må være af for generel og almen karakter, idet det i så fald ikke anses for tilstrækkeligt tæt relateret til den pågældende persons indkomsterhvervelse. Kurset må desuden ikke have karakter af videreuddannelse eller være foretaget med etableringsformål.

Baseret på den fremlagte dokumentation anses klager for at have drevet lægevirksomhed i [lægecenter] fra den 1. juni 2012. Det anses derimod ikke for godtgjort, at klager har drevet lægevirksomhed i perioden januar – maj 2012, da der ikke er fremlagt dokumentation, som understøtter dette.

De af kursusudgifterne, som er afholdt før den 1. juni 2012, anses dermed for afholdt før lægevirksomhedens opstart. Da udgifterne ikke kan anses for at være sædvanlige, løbende driftsudgifter forbundet med opstart af virksomheden, såsom husleje, varme, el, m.v., kan fradrag for udgifterne allerede af den grund ikke godkendes.

For at så vidt angår de resterende udgifter anses det ikke for godtgjort, at kurserne har medført ajourføring af klagers eksisteren faglige viden. Der er herved henset til, at klager kun i begrænset omfang har været i stand til at fremlægge de oprindelige kursusbeskrivelser, og at det ikke er godtgjort, at kursernes emneområde er helt eller delvist sammenfaldende med indholdet af klagers oprindelige uddannelse. Tværtimod fremstår kurserne som grund- eller videreuddannelse.

Kursusudgifterne er således ikke fradragsberettigede som en driftsudgift i medfør af statsskatteloven § 6, stk. 1, litra a. SKATs afgørelse stadfæstes derfor.